Skatteforlaget

     

C.B.1.8.4.1 Tabsfradragsbegrænsning - selskaber

Dette afsnit beskriver begrænsningerne i adgangen til fradrag for tab på finansielle kontrakter for selskaber.

Afsnittet indeholder

• Regel
• Hvornår kan tab fradrages?
• Uudnyttet tab efter skattefri fusion, spaltning og tilførsel af aktiver
• Oversigt over lovændringer
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Udgangspunktet for selskabers adgang til fradrag for tab på finansielle kontrakter er, at tab kan fradrages ubegrænset.

Adgangen til fradrag for tab på aktiebaserede kontrakter er dog begrænset, hvis kontrakten vedrører

1. datter- eller koncernselskabsaktier eller egne aktier. Se KGL § 31.
2. porteføljeaktier, hvis selskabet har valgt realisationsbeskatning af sine porteføljeaktier. Se KGL § 31 A.

Baggrunden for begrænsningen i adgangen til fradrag er, at der ved adgang til fuldt fradrag ville være mulighed for skattearbitrage på grund af samspillet mellem på den ene side reglerne om finansielle kontrakter og på den anden side skattefriheden for datter- og koncernselskabsaktier og realisationsbeskatningen af porteføljeaktier.

Fradragsbegrænsningen gælder kun kontrakter, der indeholder ret eller pligt til at afstå aktier. Det vil sige

• udstedte køberetter (dvs. påtagne salgsforpligtelser)
• erhvervede salgsretter og
• salg af aktier på termin.

Hvis kontrakten er omfattet af fradragsbegrænsningen, kan tab på kontrakten kun fradrages i gevinst på finansielle kontrakter. Dog kan tab på kontrakter vedr. porteføljeaktier i visse tilfælde modregnes i gevinst på aktier. Se afsnittet om, hvornår tab kan fradrages.

Ad a. - kontrakter vedrørende datter- og koncernselskabsaktier og egne aktier

Adgangen til fradrag er begrænset, hvis kontrakten

• indeholder ret eller pligt til at afstå datterselskabsaktier (ABL § 4 A), koncernselskabsaktier (ABL § 4 B) eller skattefri porteføljeaktier (ABL § 4 C), som er ejet af selskabet. Tilsvarende gælder, hvis aktierne er ejet af et selskab, der efter KGL § 4, stk. 2, er koncernforbundet med selskabet. Se KGL § 31, stk. 1, 1. og 2. pkt.
• indeholder ret eller pligt til at afstå aktier i det selskab, der har udstedt eller erhvervet kontrakten (egne aktier). Se KGL § 31, stk. 1, 1. og 2. pkt.
• er baseret på et aktieindeks, hvori indgår aktier i selskaber, hvor udsteder eller erhverver ejer datter-/ koncernselskabs-/porteføljeaktier (ABL §§ 4 A, 4 B og 4 C). Tilsvarende gælder, hvis aktierne, der indgår i indekset, er ejet af selskaber, der efter KGL § 4, stk. 2, er koncernforbundne med udsteder eller erhverver. Se KGL § 31, stk. 4, nr. 1.
• er baseret på et aktieindeks, hvori indgår aktier i det selskab, der er udsteder eller erhverver af kontrakten (egne aktier). Se KGL § 31, stk. 4, nr. 2.

Bemærk

Begrænsningen i adgang til fradrag gælder dog ikke

• selskaber mv., der er næringsskattepligtige efter ABL § 17.
• livsforsikringsselskaber omfattet af SEL § 13, stk. 3-8.

Se KGL § 31, stk. 1, 3. og 4. pkt. Disse selskaber har derfor fuldt fradrag for tab på kontrakter omfattet af KGL § 29.

Ad b. - kontrakter vedrørende porteføljeaktier

Hvis selskabet har valgt realisationsbeskatning af porteføljeaktier efter ABL § 9, er adgangen til fradrag begrænset, hvis kontrakten indeholder ret eller pligt til at afstå aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked eller på en multilateral handelsfacilitet.

Hvornår kan tab fradrages?

Hvis kontrakten er omfattet af fradragsbegrænsningen, kan tab kun fradrages, hvis tabet kan modregnes i gevinst på finansielle kontrakter. Dog kan tab på kontrakter om porteføljeaktier i visse tilfælde modregnes i gevinst på aktier.

Tabet modregnes i gevinster i denne rækkefølge:

1. Nettogevinst på kontrakten fra tidligere år. Se KGL § 31, stk. 2.

I gevinsten må der ikke være modregnet tab fra andre kontrakter eller tab fra den pågældende kontrakt fra tidligere indkomstår. Tabet fradrages i det indkomstår, tabet vedrører. Der skal ikke ske regulering af indkomstopgørelsen for de tidligere indkomstår.

Gevinsten skal stamme fra den samme kontrakt. Er kontrakten forlænget, er udgangspunktet, at der er tale om en ny kontrakt.

2. Indkomstårets nettogevinst på aktiebaserede finansielle kontrakter. Se KGL §§ 31, stk. 3, og 31 A, stk. 2, 2. pkt.

3. Indkomstårets nettogevinst på realisationsbeskattede porteføljeaktier. Det gælder kun tab på kontrakter vedrørende porteføljeaktier. Se KGL § 31 A, stk. 2.

Hvis der i det pågældende indkomstår er tab efter ABL § 9 (tab på porteføljeaktier) eller tab efter § 43, stk. 3 (uudnyttede tab fra 2002-2009), modregnes dette tab forud for tabet på kontrakten. Se KGL § 31 A, stk. 2, 2. og 3. pkt.

4. Resterende tab fremføres til modregning i gevinst på kontrakter og herefter i gevinst på realisationsbeskattede porteføljeaktier i senere indkomstår. Se KGL §§ 31, stk. 3, og 31 A, stk. 3.

Tab må kun fremføres til et senere indkomstår, hvis det ikke kan udnyttes i et tidligere indkomstår. Se KGL § 31, stk. 3, 2. pkt., xog KGL § 31 A, stk. 3, 3. pkt.x

Hvis kontrakten både er omfattet af KGL §§ 31 og 31 A, skal tabet fradrages efter § 31. Se KGL § 31 A, stk. 4.

Bemærk

Reglerne beskrevet ovenfor gælder ikke tidligere indkomstår end 2002. Tab opstået før indkomståret 2002 må kun fremføres og modregnes i de følgende 5 indkomstårs nettogevinster på aktiebaserede kontrakter. Se § 19, stk. 3, i lov nr. 313 af 21. maj 2002.

Bemærk

Uudnyttede tab på finansielle kontrakter kan ikke modregnes i fremtidige gevinster på kontrakter ved skattefri fusion, spaltning og tilførsel af aktiver. Se FUL § 8, stk. 8.

Oversigt over lovændringer

Reglerne om kildeartsbegrænsning er indsat ved lov nr. 439 af 10. juni 1997. KGL § 31 A er indsat ved lov nr. 525 af 12. juni 2009 med virkning fra indkomståret 2010. Se afsnit C.B.1.1 om kursgevinstlovens historik.

Efterfølgende er der sket følgende lovændringer:

Lov nr. og dato	Ændring og baggrund for ændringen	Hvor i loven
1255 af 18. december 2012	Adgangen til fradrag for tab begrænses, når kontrakten vedrører aktier, der opfylder definitionen af skattefri porteføljeaktier i aktieavancebeskatningslovens § 4 C.	§ 3, nr. 1
254 af 30. marts 2011	Ændring af § 31, stk. 1, nr. 3, så undtagelsen fra kildeartsbegrænsning af tab på selskabers m.v. aktiebaserede finansielle kontrakter kun omfatter kontrakter vedr. aktier, hvor gevinst og tab skal opgøres efter lagerprincippet.	§ 6, nr. 11
724 af 25. juni 2010	Konsekvensændring af § 31, stk. 1, og 31 A, stk. 1, som følge af ophævelsen af KGL § 9.	§ 1, nr. 29
525 af 12. juni 2009	Ændring af § 31 og indsættelse af § 31 A som følge af ændring af beskatningen af aktier for selskaber.	§ 11, nr. 11-14
1414 af 21. december 2005	Konsekvensændring af § 31, stk. 1.	§ 10, nr. 3 (4 ad § 32)
707 af 1. juni 2005	Redaktionel ændring som følge af ophævelsen af ABL § 2 a.	§ 5, nr. 5 og 6
313 af 6. juni 2002	Adgangen til fradrag udvidet til gevinst på alle finansielle kontrakter og ophævelse af 5-års reglen vedr. fremførsel af tab. Virkning fra indkomståret 2002.	§ 7, nr. 2 og 3
1033 af 17. december 2001	Ændring af § 31 så fradragsbegrænsningen ikke gælder livsforsikringsselskaber.	§ 4, nr. 1

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
SKAT
SKM2008.573.SR	Adgangen til at fradrage tab på en obligation omfattet af KGL § 29, stk. 3, der var udstedt i fremmed valuta, hvor indfrielsen skulle ske til en kurs, der blev beregnet på grundlag af forholdet mellem den akkumulerede budgetterede leje og den akkumulerede realiserede leje af et hotel under opførelse, var ikke begrænset efter KGL § 31 , da obligationen ikke var "aktiebaseret".