Skatteforlaget

     

C.H.2.1.11.3 Genanbringelse af fortjeneste ved ombygning med videre på eksisterende ejendom

(Rækkefølgen af punkterne i afsnittet er ændret).

Indhold

Dette afsnit handler om at genanbringe fortjeneste ved ombygning, tilbygning eller nybygning på eksisterende ejendom.

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Hvilke ejendomme?
• Definition: Ombygning mv
• Opgørelse af fortjenesten på den afståede ejendom
• Nedsættelse af anskaffelsessummen på ombygningen, tilbygningen eller nybygningen
• Beskatning af den genanbragte fortjeneste
• Tidsmæssige krav til at genanbringe
• Særligt om betingelserne for at genanbringe i ombygning mv.
• Efterfølgende regulering af beløbet, der genanbringes
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv.

Regel

En ejer, der foretager ombygning, tilbygning eller nybygning på ejendomme, der er omfattet af EBL § 6 A, kan under visse betingelser vælge at nedsætte anskaffelsessummen på ombygningen, tilbygningen eller nybygningen med fortjeneste ved afståelse af fast ejendom i stedet for at medregne fortjenesten ved afståelsen til den skattepligtige indkomst. Se EBL § 6 C.

Reglen i EBL § 6 C betyder, at de skattemæssige konsekvenser ved afståelse af en fast ejendom udsættes, men fortjenesten kommer til beskatning ved senere afståelse af den ejendom, som fortjenesten bliver genanbragt i.

Bemærk

Reglerne i EBL § 6 A og § 6 B gælder også, når fortjenesten genanbringes i udgifter til ombygning mv. Se EBL § 6 C.

Bestemmelsen i § 6 C skal derfor ses i sammenhæng med EBL § 6 A, og henvisningen til reglerne går på hele bestemmelsen, dvs. på både de materielle og de formelle regler.

Hvilke ejendomme?

Fortjenesten kan genanbringes i ombygning mv. af ejendomme, som er nævnt i EBL § 6 A, dvs. ejendomme, der anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed.

Definition: Ombygning mv.

Begreberne ombygning, tilbygning og nybygning i EBL § 6 C forstås i overensstemmelse med SL § 6, litra a, om fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter. Ombygningsudgifter mv. defineres som de udgifter, der efter SL § 6, stk. 1, litra e, anses for ikke fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter. Det fremgår af SKM2001.308.LSR.

Opgørelse af fortjenesten på den afståede ejendom

Fortjenesten, der kan genanbringes, opgøres som udgangspunkt efter de sædvanlige regler i EBL § 4, stk. 1. Fortjenesten er forskellen mellem ejendommenskontantomregnede afståelsessum og anskaffelsessummen opgjort efter EBL § 4, stk. 2 eller 3, eventuelt reguleret efter EBL § 4 A og reguleret efter EBL § 5 og eventuelt efter EBL § 5 A.

Ved fordeling af afståelsessum og anskaffelsessum på stuehus mv. og restejendom anvendes normalt fordelingerne efter EBL § 4, stk. 5. Hvis en af indgangsværdierne i EBL § 4, stk. 3, 1., 2. eller 5. pkt., anvendes som anskaffelsessum, foretages fordelingen efter vurderingen pr. 1. januar 1993 eller eventuelt skønsmæssigt.

Det er hele den del af fortjenesten, der vedrører den erhvervsmæssige del uden bundfradrag efter EBL § 6, stk. 2, der skal genanbringes. Se EBL § 6 A, stk. 1.

Hvis kun en del af ejendommen har været anvendt erhvervsmæssigt, opgøres den erhvervsmæssige del af fortjenesten på grundlag af den skattepligtige fortjeneste ved afståelse af hele ejendommen (bortset fra stuehus mv.).

Bemærk

Efter de tidligere regler blev den fortjeneste, der kunne genanbringes, også opgjort uden ejertidsnedslag efter den dagældende EBL § 6, stk. 3.

Nedsættelse af anskaffelsessummen på ombygningen, tilbygningen eller nybygningen

Den kontantomregnede anskaffelsessum for den del af ombygningen, tilbygningen eller nybygningen, der anvendes erhvervsmæssigt, skal nedsættes med hele den del af den opgjorte fortjeneste uden bundfradrag efter EBL § 6, stk. 2, der vedrører den erhvervsmæssigt anvendte del af den afståede ejendom. Se EBL § 6 A, stk. 1.

Nedsættelse sker dog højst med et beløb, der svarer til den del af den kontante anskaffelsessum for ombygningen, tilbygningen eller nybygningen, der vedrører den del af bygningen, der skal anvendes erhvervsmæssigt.

Overstiger den opgjorte fortjeneste den kontante anskaffelsessum, beskattes den overskydende fortjeneste efter ejendomsavancebeskatningsloven. Se EBL § 6 A, stk. 1, 7. pkt.

Beskatning af den genanbragte fortjeneste

Når den erhvervede ejendom afstås, skal der opgøres en fortjeneste eller et tab ved afståelsen efter de almindelige regler i ejendomsavancebeskatningsloven.

Som udgangspunkt for opgørelsen anvendes den kontantomregnede anskaffelsessum for den erhvervede ejendom.

Den opgjorte anskaffelsessum reguleres med eventuelle tillæg og nedsættelser efter EBL § 5 og § 5 A. Anskaffelsessummen forhøjes dog kun med tillæg for afholdte udgifter til ombygning, tilbygning eller nybygning (forbedringer) efter EBL § 5, stk. 2, i det omfang de afholdte udgifter overstiger den genanbragte fortjeneste og betingelserne for tillæg efter EBL § 5, stk. 2, i øvrigt er opfyldte.

Fortjenesten opgøres herefter som forskellen mellem den kontantomregnede afståelsessum og den opgjorte regulerede anskaffelsessum.

Beskatningen af den tidligere genanbragte fortjeneste afhænger derfor af forholdene på tidspunktet for afståelsen af den ejendom, hvor fortjenesten er genanbragt i.

Tidsmæssige krav til at genanbringe

Reglerne om genanbringelse forudsætter, at nogle tidsmæssige krav er opfyldte. Det drejer sig om:

1. Frister for at ombygge, tilbygge eller nybygge
2. Frister for at anmode om lov til at genanbringe
3. Frister for genoptagelse, ordinære frister og genanbringelse. Se EBL § 6 A, stk. 2.

Ad a. Frister for at ombygge, tilbygge eller nybygge

Det er en betingelse for at genanbringe, at ombygning, tilbygning eller nybygning finder sted i

• indkomståret forud for afståelse af fast ejendom
• afståelsesåret, eller
• indkomståret efter afståelse af fast ejendom.

Bemærk

Se nærmere nedenfor om fortolkningen af fristerne i forbindelse med påbegyndelse og fuldførelse af en ombygning mv.

Ad b. Frister for at anmode om lov til at genanbringe

Det er en betingelse for genanbringelse, at ejeren

• senest for det indkomstår, hvor ombygningen mv. finder sted, anmoder SKAT om lov til at genanbringe senest ved afleveringen af en rettidig selvangivelse, eller
• hvis ombygningen mv. af fast ejendom finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret, anmoder SKAT om at få lov til at genanbringe senest ved afleveringen af en rettidig selvangivelse for det indkomstår, hvor afståelsen finder sted.

Bemærk

Hvis ombygningen mv. af den faste ejendom først sker i indkomståret efter afståelsen, og fortjenesten ved afståelsen derfor er beskattet i det foregående indkomstår, så kan ansættelsen for det foregående indkomstår genoptages. Tilbagebetaling af eventuel overskydende skat sker efter de gældende regler.

Ad c. Frister for genoptagelse, ordinære frister og genanbringelse

Hvis der foretages en ændring af skatteansættelsen vedrørende afståelse af fast ejendom, kan ejeren som udgangspunkt anmode om, at reglen om genanbringelse anvendes på den ændrede skattepligtige fortjeneste, der fremkommer som følge af ændringen. Det skal ske senest 3 måneder efter, at afgørelsen om ansættelsesændringen er modtaget.

Det er dog en betingelse for at få lov til at genanbringe den ændrede skattepligtige fortjeneste, at selvangivelsen er indsendt rettidigt for det indkomstår, det drejer sig om.

En anmodning om genanbringelse af en yderligere fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, der fremkommer ved en ansættelsesændring, vil dog ikke blive godkendt, hvis ejeren for det pågældende indkomstår allerede har selvangivet en fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, og der ikke oprindeligt er anmodet om genanbringelse af denne fortjeneste.

Hvis der sammen med den oprindelige selvangivelse var anmodet om lov til at genanbringe en selvangivet fortjeneste, medfører en ansættelsesændring, at en yderligere fortjeneste skal genanbringes, i det omfang der er plads i anskaffelsessummen for erhvervede ejendomme mv., der opfylder betingelserne i EBL §§ 6 A-6 C.

Hvis der ikke oprindeligt er selvangivet en fortjeneste ved afståelse af fast ejendom, vil ejeren kunne anmode om lov til at genanbringe fortjenesten efter de retningslinjer, der er omtalt i afsnit (C.H.2.1.11.2) om genanbringelse af fortjeneste ved erhvervelse af ny ejendom.

Oplysninger til SKAT ved anmodning om genanbringelse

Det er en betingelse for genanbringelse af fortjeneste ved salg af fast ejendom i ombygning, tilbygning eller nybygning på en anden fast ejendom, at ejeren giver bestemte oplysninger om henholdsvis den afståede ejendom og den ejendom, som skal ombygges mv. til SKAT samtidig med, at ejeren anmoder om genanbringelse.

Det står i BEK nr. 256 af 20. marts 2012 hvilke oplysninger, der skal indgives til SKAT, ved genanbringelse af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom.

Ejeren skal indgive oplysningerne i forbindelse med anmodning om genanbringelse i forbindelse med selvangivelsen for indkomstår, som slutter den 31. december 2009 eller senere.

Anmodning om genanbringelse og afgivelse af de nødvendige oplysninger vil kunne ske elektronisk ved anvendelse af TastSelv, se www.skat.dk.

En anmodning om genanbringelse skal indeholde følgende oplysninger:

• Tilkendegivelse af, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom er genanbragt i ombygning, tilbygning eller nybygning på en fast ejendom, her i landet, som er omfattet af EBL § 6 A, jf. § 6 C.
• Identifikationsoplysninger for den faste ejendom, hvori fortjenesten er genanbragt.
  • For faste ejendomme beliggende i Danmark: Det kommunale ejendomsnummer.
• Størrelsen af den genanbragte fortjeneste.
• Identifikationsoplysninger for den afståede faste ejendom.
  • For faste ejendomme beliggende i Danmark: Det kommunale ejendomsnummer.
  • For faste ejendomme beliggende i en anden EU-stat, Norge, Island, Grønland eller på Færøerne: Adresse, postnummer og land.

Bemærk

Udover de oplysninger, der er nævnt ovenfor, skal ejeren efter anmodning fra SKAT kunne fremlægge bl.a. oplysninger om grundlaget for den opgjorte fortjeneste og dokumentation for, at betingelserne for genanbringelse er opfyldt.

Særligt om betingelserne for at genanbringe i ombygning mv.

Det følger af EBL § 6 A og § 6 C, at om-, til- eller nybygning skal ske inden for visse tidsmæssige frister:

1. Krav om eventuel påbegyndelse og færdiggørelse af ombygningen mv.
2. Krav til kontrakten om ombygning mv.
3. Ikke krav om betaling af udgifterne.

Ad a. Krav om eventuel påbegyndelse og færdiggørelse af ombygningen mv.

Det fremgår ikke af EBL §§ 6 A-6 C, at om-, til- eller nybygning skal være påbegyndt eller færdiggjort inden for de angivne frister.

Det spørgsmål blev der derfor taget stilling til i svaret på et spørgsmål fra Skatteudvalget til skatteministeren. Det fremgik af svaret, at det var tilstrækkeligt, at om-, til- eller nybygningen var påbegyndt inden for de gældende frister, men at det ikke var noget krav, at den var afsluttet. Se L 103, forslag til ændring af forskellige skattelove, 1997 - 1998, 2. samling (bilag 21). Se også SKM2008.63.SR.

Skatterådet bekræftede i en konkret sag, at fortjenesten kunne genanbringes i omkostninger til om-, til- eller nybygning af ejendom, hvor arbejdet var påbegyndt, men ikke afsluttet inden for de tidsmæssige frister, der fulgte af loven. Der skulle være indgået en endelig aftale om om-, til- eller nybygning af ejendommen inden for fristen for genanbringelse. Endvidere skulle arbejdet være påbegyndt inden for rimelig tid efter, at aftalen blev indgået. Se SKM2008.63.SR.

Ad b. Krav til kontrakten om ombygning mv.

Det er en forudsætning for at genanbringe en fortjeneste i en indgået kontrakt om nybygning, at kontrakten er udførlig, dvs. at den klart beskriver, hvilke byggearbejder, der skal udføres, og hvad tidsfristerne er for byggeriet. Den kontraktlige forpligtigelse skal være klar og uden forbehold. Se SKM2007.808.SR.

Ad c. Ikke krav om betaling af udgifterne

Der kan genanbringes i den fulde kontraktsum, selv om hele beløbet ikke er forfaldent til betaling ved udløbet af fristerne.

Det er dog en betingelse, at kontrakten er indgået uden opsigelsesklausul. Der skal være dokumentation for kontraktsummen.

Efterfølgende regulering af beløbet, der genanbringes

Det beløb, der genanbringes, kan reguleres, hvis der sker en ændring af udgiften til byggeriet. Hvis en byggekontrakt fx bliver 10 pct. dyrere end forudsat, er der mulighed for også at genanbringe overskridelsen i det omfang, der stadig er "plads" i fortjenesten fra den afståede ejendom. Se SKM2007.808.SR.

Hvis byggeriet bliver dyrere end aftalt i kontrakten, kan ejeren inden for en rimelig frist anmode om at få genoptaget en eventuel beskatning af fortjenesten ved det tidligere salg. Det er en betingelse for genoptagelse, at prisoverskridelsen vedrører en konkret ydelse, der er omfattet af kontrakten, og at anmodningen fremsættes inden for en rimelig frist.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsretsdomme
SKM2002.274.ØLR	Fortjeneste, genanbringelse, delsalg. Klager kunne ikke genanbringe fortjeneste ved frasalg af en del af en eksisterende ejendom i restejendommen. Afslag.
Landsskatteretskendelser
SKM2001.308.LSR	Fortjeneste, genanbringelse, ombygning, vedligeholdelsesudgifter, forbedringsudgifter. Der kunne kun ske genanbringelse af fortjeneste ved salg af en ejendom efter EBL § 6 C, i den del af ombygningsudgifterne på restejendommen, som ikke havde karakter af vedligeholdelsesudgifter. Delvist afslag.
SKAT
SKM2011.850.SR	Fortjeneste, genanbringelse, solcelleanlæg. Fortjeneste ved salg af en byggegrund fra en landbrugsejendom inden udmatrikulering kunne ikke genanbringes i udgiften til opsætning af et solcelleanlæg efter EBL § 6 C, idet spørger drev virksomhed ved udlejning af fast ejendom. Hertil kom, at solcelleanlægget efter en konkret vurdering ikke kunne anses for en bygningsbestanddel (installation). Afslag.
SKM2011.356.SR	Genanbringelse, bestemmende indflydelse. Skatterådet bekræftede, at ejendomsfortjenesten ved salg af en ejendom, kunne modregnes i den nyopførte andel af en anden ejendom, der var opført af direktør A og omfattet af virksomhedsordningen jf. reglerne i EBL § 6 A.
SKM2010.101.SR	Spørger havde købt en fast ejendom i Frankrig, der skulle ombygges og anvendes til landboturisme. Da der var tale om ren udlejningsvirksomhed, der ikke kunne sammenlignes med egentlig hotelvirksomhed, kunne der ikke ske genanbringelse i ombygningsudgifter med videre. Afslag.
SKM2008.973.SR	Fortjeneste, der var opnået i 2008, kunne ikke genanbringes efter EBL § 6 A og § 6 C i anskaffelsessummen for en stald til kødkvæg, hvor byggeriet blev begyndt i 2006 og færdiggjort til at tage endeligt i brug i 2007. Afslag.
SKM2009.792.SR	Fortjenesten, som var realiseret ved salg af 63,4881 ha landbrugsjord i Danmark, kunne genanbringes i 180 ha landbrugsjord i Spanien og i den del af maskinhuset i Spanien, som blev anvendt erhvervsmæssigt, herunder i de ombygningsudgifter, som relaterede sig til den del af maskinhuset, som blev anvendt erhvervsmæssigt i spørgers virksomhed. Maskinhusets kontor/soverum, baderum og toilet kunne ikke anses for at indgå i den erhvervsmæssige virksomhed. Der kunne derfor ikke genanbringes i anskaffelsessummen for den del af det erhvervede maskinhus eller i ombygningsudgifterne, som kunne henføres til disse rum. Delvis tilladelse.
SKM2009.543.SR	Mageskifte, bolværk, genanbringelse. Mageskifte kunne ikke ske skattefrit for spørger efter EBL § 7, stk. 2. Fortjeneste ved salg kunne dog genanbringes, hvis øvrige betingelser var opfyldt ved et eventuelt køb af ny erhvervsejendom. Tilladelse.
SKM2009.447.SR	Fortjenesten kunne ikke genanbringes i udgifter til om-, ny- og tilbygning af landbrugsejendom til ferielejligheder. Afslag.
SKM2008.808.SR	Den resterende del af en fortjeneste kunne genanbringes i omkostningerne til nybygning på en ejendom i udlandet. Det var dog en betingelse, at ejeren senest ved fraflytning fra Danmark havde indgået en endelig bindende aftale om bygningen og at byggeriet var begyndt i rimelig tid herefter. Hvis byggeriet blev dyrere end aftalt i kontrakten, kunne skatteyderen bede om at få genoptaget en eventuel beskatning af fortjenesten. Tilladelse.
SKM2008.732.SR	Genanbringelse, ombygning, udgifter. Det var ikke muligt at genanbringe fortjeneste i udgifter til en ombygning og indretning af syv ferielejligheder, fordi udlejningen af disse ikke kunne anses som erhvervsmæssig virksomhed. Afslag.
SKM2008.498.SR	Genanbringelse, udgifter til ombygning, solcelleanlæg. Der kunne ske genanbringelse af fortjeneste i et byggeri af lagerfaciliteter til korn og maskiner med tilhørende solcelleanlæg til produktion af elektricitet. Tilladelse.
SKM2008.497.SR	Genanbringelse, ombygning, straksfradrag. Fortjenesten kunne ikke genanbringes i den del af udgiften til en ombygning, der var straksfradraget efter AL § 18, stk. 2 og 3. Afslag.
SKM2008.276.SR	Fortjeneste, genanbringelse, erhvervsmæssig anvendelse. Der kunne ikke tages stilling til, om fortjenesten fra salg af landbrugsjord kunne genanbringes i en nybygning, før byggeriet var afsluttet og efterfølgende anvendt i skatteyderens erhvervsvirksomhed.
SKM2008.63.SR	Fortjeneste, genanbringelse, nybygning. Der kunne genanbringes i omkostningerne til nybygning af en ejendom efter EBL § 6 C, forudsat at der var indgået en bindende kontrakt inden for tidsfristerne. Tilladelse.
SKM2008.43.SR	Fortjeneste, genanbringelse, nybygning. Der blev taget stilling til flere spørgsmål om genanbringelsesreglerne i EBL § 6 A og § 6 C i forbindelse med nybyggeri. Tilladelse.
SKM2007.331.SR	Fortjeneste, genanbringelse, ombygning. Fortjeneste fra salg af landbrugsejendom kunne genanbringes i udgifter til ombygning, tilbygning eller nybygning på eksisterende erhvervsejendom efter EBL § 6 A og § 6 C. De tidsmæssige frister efter EBL § 6 A var også gældende for ombygninger, tilbygninger og nybygninger efter EBL § 6 C. Tilladelse.
SKM2007.242.SR	Fortjeneste. En eventuel fortjeneste kunne genanbringes i en erhvervsmæssig ejendom eller en erhvervsmæssig om- eller tilbygning på en ejet ejendom efter EBL § 6 A. Der var i de konkrete købsaftaler forhold, der havde suspensiv virkning. Tilladelse.
SKM2006.690.SR	Fortjeneste, genanbringelse, ombygning, nybygning, tilbygning. En fortjeneste kunne genanbringes i om- eller nybygning af en ejendom efter reglerne i EBL § 6 C. Det var tilstrækkeligt, at ombygningen, nybygningen eller tilbygningen var påbegyndt, men ikke noget krav at den var afsluttet. Tilladelse.