Dokumentets metadata

Driftsomkostninger - syn og skøn

Et selskab fik ikke fradragsret for udgift, afholdt i hovedanpartshaverens interesse, angiveligt som en rabat i forbindelse med tegning af anparter i en række ejendomsinvesteringsprojekter, det ikke var lykkedes at få fuldtegnet af eksterne investorer.Landsretten fandt det ikke godtgjort, at ydelserne, der var betalt af udbyderen af de pågældende ejendomsinvesteringsprojekter til fordel for hovedanpartshaveren, som via sine selskaber var ejer af udbyderen, var forretningsmæssigt begrundet. En syns- og skønserklæring, der støttede påstanden om, at der var tale om en forretningsmæssigt begrundet rabat, kunne ikke føre til et andet resultat, idet erklæringen var baseret på en række oplysninger fra selskaberne, som efter bevisførelsen ikke var dokumenteret.

Parter

H1 Invest ApS
(advokat Jan Steen Hansen)

og

H2 ApS
(advokat Jan Steen Hansen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Lars Apostoli)

Afsagt af byretsdommerne

Michael Kistrup, M. Stassen og Birgitte Lundblad (kst.)

Denne sag, der er anlagt ved byretten den 16. juli 2008, er ved kendelse af 31. marts 2009 henvist til behandling ved Østre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1.

Sagen drejer sig om de skattemæssige konsekvenser af dispositioner foretaget mellem interesseforbundne parter.

H1 Invest ApS har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 1999 nedsættes med 1.989.900 kr., subsidiært at selskabets skatteansættelser for indkomståret 1999 hjemvises til fornyet ligningsmæssig behandling.

H2 ApS har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at sambeskatningsindkomsten for selskabet for indkomståret 1999 nedsættes med 1.989.900 kr., subsidiært at selskabets skatteansættelser for indkomståret 1999 hjemvises til fornyet ligningsmæssig behandling.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Sagsfremstilling

I/S H3, der udbyder ejendomsinvesteringsprojekter, ejes af H1 Invest ApS med en interessentskabsandel på 99 % og af A med en interessentskabsandel på 1 %. Anpartskapitalen i H1 Invest ApS ejes af H2 ApS, hvis anpartskapital ejes af A.

I 1999 formidlede I/S H3 køb af fast ejendom, der blev erhvervet af henholdsvis K/S H4, K/S Hotel H5, og K/S H6. Formidlingerne af ejendomsinvesteringerne skete på den måde, at I/S H3 etablerede kommanditselskaber, og de enkelte investorer indtegnede sig herefter som kommanditister i det pågældende kommanditselskab. Ved indtegningen forpligtede vedkommende kommanditist sig til at betale en forholdsmæssig del af stamkapitalen kontant til kommanditselskabet. Den resterende del af stamkapitalen udgjorde den såkaldte resthæftelse, der skulle indbetales på anfordring.

I udarbejdet prospekt indbød I/S H3 i 1999 investorer til at tegne kommanditanparter i de tre ejendomsinvesteringsprojekter: K/S Hotel H5, K/S H6, og K/S H4.

Parterne er enige om, at forløbene for de tre selskaber i det væsentlige er ens, hvorfor sagsfremstillingen i overensstemmelse hermed tager udgangspunkt i K/S Hotel H5.

K/S Hotel H5 havde til formål med henblik på investering at erhverve en konkret ejendom for en samlet købesum på 76,5 mio. kr. A var ved stiftelsen enekommanditist. Han påtog sig endvidere selvskyldnerkaution for bankens lån til selskabet, som skulle være gældende, indtil andelene i projekterne var solgt til investorer.

Ved årsafslutningen i 1999 stod det klart, at I/S H3 ikke kunne få solgt alle anparter i K/S Hotel H5.

Ved standardaftale underskrevet den 30. december 1999 tegnede A sig for de sidste 10 usolgte andele i K/S Hotel H5 á 325.000 kr. Det fremgår af aftalen, at hver andel skulle indbetales kontant med 75.000 kr. Herudover afgav han en personlig selvskyldnerkaution over for 1. prioritetshaver, maksimeret til 52.500 kr. pr. tegnet andel samt over for 2. prioritetshaver, maksimeret til 246.000 kr. pr. tegnet andel.

Den 1. juni 2000 sendte I/S H3 to fakturaer for sit honorar på i alt 6,8 mio. kr. ekskl. moms til K/S Hotel H5. Beløbet dækkede således honorar for byggeteknisk gennemgang, prospektudarbejdelse, transaktionsomkostninger, formidlingshonorar, finansieringsomkostninger og omkostninger i forbindelse med etablering af selskab mv.

I den forbindelse godskrev I/S H3 K/S Hotel H5 det kontantbeløb på 750.000 kr., som A skyldte K/S Hotel H5 i anledning af tegningen af de 10 anparter i kommanditselskabet. Dette blev benævnt som en "rabat" til A.

På den baggrund nedsatte I/S H3 - og dermed H1 Invest ApS og H2 ApS - ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for 1999 honoraret modtaget fra K/S Hotel H5 med et beløb svarende til den omtalte "rabat".

Kommanditselskabet trak den fulde udgift for rådgiverydelsen fra i selskabets regnskab.

A selvangav på grund af den såkaldte rabat et reduceret afskrivningsgrundlag.

Ved kendelse af 17. april 2008 tiltrådte Landsskatteretten, at H1 Invest ApS' indkomst for indkomståret 1999 skulle forhøjes med 1.989.900 kr.

Af kendelsen fremgår blandt andet

"...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Over for Landsskatteretten er det oplyst, at I/S H3 i forbindelse med As tegning af anparter i K/S H4 og K/S H5 undlod at kræve den kontante del af kommanditselskabernes stamkapital indbetalt af A. Dette uanset at kommanditisterne ved indtegningen sædvanligvis forpligtede sig til at betale en forholdsmæssig del af stamkapitalen kontant til kommanditselskabet. Det samme var gældende ved As tegning af anparter i K/S H6.

Det bemærkes i den forbindelse, at den kontante del af stamkapitalen stort set svarer til, at kommanditselskabet opnår likviditet til at betale I/S H3 det honorar, som I/S H3 modtager for at formidle ejendomssalget, udføre markedsundersøgelser samt foretage udlæg for de positive omkostninger forbundet med selve ejendomshandlen.

Efter Landsskatterettens opfattelse, har A ved tegningen af anparterne i K/S H4, K/S H5 og K/S H6, opnået en økonomisk fordel i forhold til de øvrige investorer.

Selskabets repræsentant har anført, at der foreligger en forretningsmæssig begrundelse for at yde denne økonomiske fordel til A. Landsskatteretten er dog ikke enig heri. Det forhold, at I/S H3 har afgivet en fuldtegningsgaranti og efterfølgende været nødsaget til at overdrage anparterne til andre selskaber inden for koncernen som følge af krav fra bankerne, er efter Landsskatterettens opfattelse ikke en forretningsmæssig disposition, der berettiger I/S H3 til at overdrage anparterne på andet end armslængde-vilkår, jf. ligningslovens § 2. Bevisbyrden for at prisen og vilkårene for overdragelsen til A ikke har været båret af interessefællesskabet er efter Landsskatterettens opfattelse ikke løftet.

I øvrigt kan Landsretten ikke imødekomme, at ligningslovens § 16, stk. 3, kan finde anvendelse i det foreliggende tilfælde, idet H7 Invest ApS og A ikke kan betegnes som en medarbejder.

Ved overdragelsen til A er det således Landsskatterettens opfattelse, at der alene kan ske overdragelse på armslængde-vilkår, jf. ligningslovens § 2, og det er ikke dokumenteret, at dette er sket.

Ud fra det forklarede lægger Landsskatteretten til grund, at I/S H3 har ydet A en rabat, således at A reelt ikke har deltaget i betalingen af udbyderhonoraret med en forholdsmæssig andel svarende til As ejerandel på 10 anparter i K/S H4, 10 anparter i K/S H5 12 anparter i K/S H6.

På baggrund heraf er det Landsskatterettens opfattelse, at afskrivningsgrundlaget skal reduceres ud fra en betragtning, om at A ikke skal kunne afskrive på projektomkostningerne, medmindre A har deltaget i betalingen heraf.

I øvrigt er det Landsskatterettens opfattelse, at den kontante del af stamkapitalen i kommanditselskaberne ikke kan indgå ved opgørelsen af fradragskontoen, idet A ikke har betalt disse indskud. Det kan ikke føre til et andet resultat, at I/S H3 på vegne af A eventuelt har indbetalt disse kontante indskud.

Efter Landsskatterettens opfattelse har der ikke været en forretningsmæssig begrundelse for de ydede rabatter, og rabatterne anses for givet som følge af interessefællesskabet mellem I/S H3 og A.

Landsskatteretten er derfor enig i, at I/S H3 ikke kan fratrække rabatterne ved opgørelsen af omsætningen, og Landsskatteretten er hermed enig i, at H1 Invest ApS' indkomst skal forhøjes med 1.989.900 kr.

..."

I en samtidig afsagt kendelse tiltrådte Landsskatteretten, at indkomsten for 1999 for H2 ApS, der var sambeskattet med H1 Invest ApS, skulle forhøjes med tilsvarende beløb.

I en yderligere kendelse afsagt den 17. april 2008 vedrørende As deltagelse i blandt andet K/S H6 udtalte Landsskatteretten følgende:

"...

I øvrigt er det Landsskatterettens opfattelse, at den kontante del af stamkapitalen i K/S H6, ikke kan indgå ved opgørelsen af fradragskontoen, idet A ikke har indbetalt dette indskud. Det kan ikke føre til et andet resultat, at I/S H3 på vegne af A eventuelt har indbetalt dette kontante indskud.

Efter Landsskatterettens opfattelse er rabatten herefter ikke skattepligtig som maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A og statsskattelovens § 4. Den foretagne forhøjelse af aktieindkomst på 360.000 kr. nedsættes derfor til 0.

..."

Syn- og skøn

Der er i sagen udarbejdet syns- og skønserklæring af 1. juni 2010 af statsautoriseret revisor NS, hvoraf bl.a. følgende fremgår:

"...

Spørgsmål 1

Hvilken handelsværdi kan de 10 % resterende, usolgte anparter i K/S Hotel H5 (CVR-nr. ...) efter skønsmandens opfattelse fastsættes til pr. 31.december 1999 ved H3s salg af de nævnte anparter til en uafhængig part, og hvor H3 påtager sig at betale anparternes kontante del af stamkapitalen til kommanditselskabet for den uafhængige part? Spørgsmålet bedes besvaret ud fra følgende alternative forudsætninger:

1. Salget af de resterende anparter skal ske inden udgangen af 1999, og den uafhængige part er den eneste mulige køber af anparterne.
2. Salget af de resterende anparter skal ske inden udgangen af 1999, men den uafhængige part er ikke den eneste mulige køber af anparterne.

I tilknytning til ovennævnte ønskes oplyst, inden for hvilken margin anparternes værdi efter skønsmandens opfattelse kan fastsættes.

...

Som grundlag for mit arbejde har jeg modtaget stævning af 16. juli 2008 samt de i vedlagte bilag anførte dokumenter.

...

Forudsætninger

Indledningsvis skal jeg bemærke, at jeg har lagt følgende forudsætninger til grund for min udtalelse.

Den rabat på 99 % af henholdsvis 760.000 kr., 360.000 kr. og 900.000 kr., som A oppebar i forbindelse med tegning af:

• 10 anparter i K/S Hotel H5,
• 12 anparter I K/S H6, og
• 10 anparter i K/S H4,

modsvarer de kontante indskud, der skulle betales til kommanditselskaberne. Beløbene modsvarer stort set det honorar, som I/S H3 ville modtage ved salg af anparterne til en uafhængig tredjemand, således at den ydede rabat i det væsentlige modsvarer I/S H3s bruttofortjeneste.

Jeg lægger endvidere til grund, at den uafhængige part, som handelsprisen skal fastsættes i forhold til, er en person eller selskab, der skal overtage et tilsvarende antal anparter i de tre kommanditselskaber, som A overtog.

For besvarelsen af spørgsmålene er det imidlertid af væsentlig betydning at fastslå, om den uafhængige part, som handelsværdierne skal bedømmes i forhold til, er en person eller et selskab, som træffer sin beslutning ud fra samme viden, som A var i besiddelse af, bl.a. således at han vidste, hvor stor en del af anparterne, der var usolgte kort før udgangen af 1999, og hvilken betydning det havde for sælgerne, at handlen fandt sted inden årets udgang eller den uafhængige tredjemand er en person eller et selskab, der er uden denne konkrete viden.

Jeg lægger som udgangspunkt til grund, at den uafhængige part er i samme situation og besidder samme viden som A havde.

...

Stævningen indeholder oplysning om, at H3 over for de banker, som havde stillet kreditfaciliteter til rådighed i forbindelse med de enkelte ejendomsinvesteringer, havde givet fuldtegningsgaranti. Dette indebar, at H3 ikke selv måtte erhverve anparterne. Lægges disse oplysninger til grund, følger det heraf, at det var af vital, økonomisk betydning for H3, at de usolgte anparter blev solgt inden årets udgang, idet et sådant salg ikke alene var af betydning for den bruttoavance, der var knyttet til de usolgte anparter, men tillige den samlede avance, der var knyttet til ejendomsformidlingen, og som for de tre ejendomskomplekser androg ca. 20 mio. kr.

...

Selv om det som ovenfor nævnt lægges til grund, at udgangspunktet for værdiansættelsen er den pris, som de uafhængige erhververe af de tidligere solgte anparter har givet for disse, er jeg af den opfattelse, at en uafhængig person eller selskab med samme indsigt, der som den eneste skulle tage stilling til erhvervelsen af anparter i de tre kommanditselskaber kort før udgangen af året 1999, ville have krævet et afslag i prisen som betingelse for at erhverve anparterne.

...

Det er således min opfattelse, at prisnedslaget må fastlægges ud fra et skøn.

På grundlag heraf vil det være mit skøn, at den person eller det selskab, der som den eneste kunne løse H3s problem realistisk kunne opnå et prisnedslag, der modsvarede den likviditetsmæssige belastning, som erhvervelsen ville indebære, altså det beløb, der skulle have været indbetalt til kommanditselskaberne.

Ud fra samme skønsmæssige overvejelser forekommer det næppe urimeligt, at en uafhængig tredjemand med samme indsigt ville have krævet et prisnedslag svarende til 10 %. Det kan ud fra samme skønsmæssige betragtninger heller ikke afvises, at en uafhængig tredjemand ville opnå et prisnedslag, der modsvarer den bruttofortjeneste, som for H3 var knyttet til de solgte anparter.

...

Jeg skal herefter besvare de stillede spørgsmål således

Spørgsmål 1

Handelsværdien af de 10 % usolgte anparter i K/S Hotel H5 under de i spørgsmålet angivne omstændigheder må som udgangspunkt fastsættes til den pris, hvortil de øvrige solgte anparter er afhændet til. De særlige omstændigheder, der knytter sig til salget, kan dog betinge et prisnedslag, der må fastsættes skønsmæssigt, men hvor den faktisk givne rabat ikke forekommer urimelig i forhold til en uafhængig tredjemand. Såfremt der var flere uafhængige parter, der var interesserede i at erhverve anparterne, er det sandsynligt, at den rabat, som skulle gives af H3 var mindre, uden at det efter min opfattelse er muligt at præcisere størrelsen heraf.

..."

Forklaringer

Der er afgivet forklaringer af A og PK.

A har forklaret blandt andet, at han ejer H2 ApS, som er moderselskab for bl.a. I/S H3. Forretningskonceptet for I/S H3, som blev stiftet i 1987, går ud på at lave ejendomsinvesteringer for primært danske investorer. Selskabet har gennemført ca. 200 ejendomsformidlinger. Han har anparter i en del af projekterne.

Det er hans holdning, at selskabet på grund af signalværdien ikke skal udbyde noget, som han ikke selv er interesseret i at investere i. Opgaven består i, at selskabet identificerer en egnet ejendom, hvorefter selskabet finder en salgspris med sælger, og der skabes sikkerhed for, at den nødvendige finansiering kan skaffes. A stifter derefter et kommanditselskab, hvor han står som enekautionist, hvilket er det samme som en fuldtegningsgaranti, indtil alle kommanditister er fundet. Prospektet udarbejdes først, når der er indgået en betinget købsaftale med sælger. Kommanditselskaberne betaler et bruttohonorar til I/S H3 for selskabets bistand. Honoraret skal dække de udgifter, som I/S H3 har haft, f.eks. bygningsundersøgelser, prospektudarbejdelse, transaktionsomkostninger, herunder stempeludgifter mv., udgifter til ekstern ejendomsmægler samt eget formidlingshonorar. Honoraret betales først, når alle investorer er fundet.

Det var et krav fra bankerne, at projektet skulle være fuldtegnet af investorer inden årsskiftet, således at der kunne ske afskrivning for det pågældende år. Det ville desuden være administrativt og markedsføringsmæssigt uhensigtsmæssigt, hvis investorerne ikke var på plads inden årsskiftet. Banken skulle kreditgodkende investorerne i kommanditselskaberne. Derfor lykkedes det ikke altid at skaffe de nødvendige investorer. Banken ville have sikkerhed for, at hvis en investor kom i uføre og ikke kunne betale, så ville de andre investorer træde til. Derfor var der overforsikring for 120 %. A blev kommanditist i de tre kommanditselskaber, da det ikke lykkedes inden årsskiftet 1999/2000 at finde eksterne investorer, som banken kunne godkende, til at købe de resterende anparter. Han var på daværende tidspunkt økonomisk stærkere end de fleste og kunne godkendes af banken med det samme. Han lavede investeringen for at sikre, at I/S H3 kunne brødføde sin organisation. Derved påtog han sig en reel økonomisk risiko.

I K/S H6 har der været behov for at udløse resthæftelsen. Bankerne ville ikke have I/S H3 som kommanditist. Det er en fejl, når det i tillægget til låneaftale med sikkerhedsstillelse mellem K/S Hotel H5, som låntager og Landesbank F1 S.A. som långiver er angivet, at I/S H3 er indtrådt som selvskyldnerkautionist.

Han vidste, at han ville få rabat, hvis han købte de resterende anparter, for hvis ikke I/S H3 fik solgt projektet helt, ville interessentskabet heller ikke få fuldt honorar - præcis som ejendomsmæglere. Det forhold, at tegningsaftalerne var et standardkoncept, var således ikke ensbetydende med, at der ikke blev givet rabat. Det fremgår i øvrigt også af selskabernes bogholderi. Det hændte også, at der blev givet rabat til eksterne investorer. Det, at han fik rabat, betød konkret, at han havde mindre at afskrive på, og han betalte dermed mere skat af sin avance. A er sikker på, at nogle af de øvrige kommanditister vidste, at han fik rabatten.

PK har forklaret blandt andet, at han i 1999 var økonomidirektør i I/S H3 og deltog i arbejdet med ejendomsformidling. Han er stadig ansat i selskabet. Det var A, der tegnede alle anparter i kommanditselskaberne fra starten, da bankerne ikke ville acceptere I/S H3 som investor. Det er en fejl, at der i låneaftalen står, at I/S H3 er investor. Bankerne krævede, at prospekterne skulle være gældende for det år, hvor anparterne blev købt af investorerne, for ellers kunne en ny investor ikke få afskrivning for det pågældende år. I/S H3 har en gang prøvet at lave salgsarbejde henover et årsskifte, og det var meget tungt. Det kan være baggrunden for, at bankerne pålagde A at købe de sidste usolgte anparter inden årets udgang. Det kan også være, at bankerne gerne ville have en stærk investor som A.

I forbindelse med at A havde alle anparter ved stiftelsen af kommanditselskabet, var der en aftale med banken om, at han måtte beholde de anparter, som I/S H3 ikke kunne sælge, og som interessentskabet dermed ikke fik honorar for. Det svarer til, at en ejendomsmægler, som ikke har fået et hus solgt, ikke kræver et fuldt honorar og i stedet giver en rabat. A betalte således ikke I/S H3 honorar for de pågældende anparter. Han fik derfor en forholdsmæssig del, som blev betegnet som "rabat", af honoraret tilbage. Det var ikke udregnet sådan, men det var reelt det samme. Rabatten var på 750.000 kr. vedr. K/S Hotel H5. A fik også i andre tilfælde rabat. Der var andre, der fik rabat ved køb af anparter. Rabat gives, hvis noget er svært at sælge, eller hvis man køber mange anparter på en gang. H1 Invest ApS fik i forbindelse med projekter om forskellige engelske ejendomme rabat uden at være den oprindelige stifter af kommanditselskabet. De andre investorer vidste ikke, at A fik rabat. Han kan ikke se, hvorfor det skulle være relevant for dem at vide dette. Prospekterne blev ikke solgt på, at A var anpartshaver. Det beroede på tilfældigheder, om alt blev solgt, eller om A måtte træde ind, og dermed om der blev en rabat. Han har selv tegnet anparter med en mindre rabat.

Procedure

H1 Invest ApS og H2 ApS har til støtte for deres påstand blandt andet gjort gældende, at aftalerne mellem I/S H3 og A er indgået på sædvanlige armslængdevilkår, jf. ligningslovens § 2, hvorfor der ikke er noget grundlag for at gennemføre en beskatning af sagsøgerne af det rabatbeløb, som H1 Invest ApS ikke har modtaget.

Selve transaktionen - at I/S H3 lod A tegne anparter i de pågældende kommanditselskaber - var et naturligt led i I/S H3s forretningsmæssige virke, som er formidling af opsparingsejendomme gennemført ved salg af anparter i kommanditselskaber.

Det er Skatteministeriet, der skal bevise, at de vilkår, som konkret er aftalt, ikke svarer til markedsmæssige vilkår og derfor ikke kan danne grundlag for skatteberegningen. Denne bevisbyrde er ikke løftet. Tværtimod foreligger der en syns- og skønserklæring, som entydigt støtter, at rabatten blev givet på armslængdevilkår.

Det var forretningsmæssigt begrundet, at A fik rabat på tegningen af anparterne, og at rabatterne til A var større end eventuelle rabatter til andre investorer.

Rabatten til A var begrundet i, at I/S H3 efter krav fra bankerne var nødt til at få solgt anparterne (fuldtegning) inden årets udgang, for at bankerne ville give tilsagn om den nødvendige bankfinansiering og/eller foretage udbetaling heraf, ligesom der ikke var andre investorer tilbage til at købe anparterne end A. Hans anpartstegning skete derfor i høj grad for I/S H3s skyld.

Denne forhandlingsposition i et forceret anpartssalg indebærer, at A - på linje med enhver tredjemand i samme situation - ikke ville betale fuld pris for at sikre I/S H3, at ejendomsinvesteringerne blev rettidigt fuldtegnet. I de konkrete sager, hvor det kun er lykkedes for I/S H3 at sælge 90 % af de udbudte anparter, er selskabet også kun berettiget til 90 % af det forventede formidlingshonorar.

Teknisk set er forholdet blevet benævnt som en rabat til A, men reelt er der blot tale om, at I/S H3 kun fik det honorar for de anparter, som I/S H3 formidlede, hverken mere eller mindre.

Det ville mellem uafhængige parter under tilsvarende omstændigheder kunne forekomme, at en investor opnåede en rabat i samme størrelsesorden som A.

For I/S H3 handlede det om at sikre honorarindtægter for et samlet beløb på 19.250.000 kr. (før fradrag af rabatten). En beregnet forholdsmæssig andel heraf for As anpartstegning ville udgøre 1.990.000 kr., og rabatten på 2.010.000 kr. udgør i denne sammenhæng - bortset fra en difference på 20.000 kr. - netop den forholdsmæssige andel af nettohonoraret til I/S H3. Rabatten svarer til godt 10 % af det samlede honorar, hvilket ikke under de foreliggende omstændigheder kan antages at være uproportionalt.

Rabatten svarer til, at A erhvervede anparterne til I/S H3s kostpris. Salg til kostpris kan ske skattefrit til ansatte hos I/S H3, jf. ligningslovens § 16, stk. 3, og i en sammenlignelig transaktion mellem uafhængige parter kunne det tilsvarende have forekommet, at ejendomsudbyderen solgte de resterende anparter til kostprisen for at få fuldtegnet og dermed sikret de 90 % af det samlede honorar for ejendomsinvesteringen.

A har ikke oppebåret nogen skattepligtig økonomisk fordel ved at få rabat. Han fik en rabat på 2 mio. kr. på anpartstegningerne, men han pådrog sig også en ikke uvæsentlig risiko ved at tiltræde en resthæftelse på samlet over 5,5 mio. kr., og selvskyldnerkautioner direkte over for långiver på over 9,3 mio. kr.

Endvidere er der ingen garanti for, at ejendommene efter den forventede 10-årige ejer-tidsperiode kan sælges med fortjeneste, heller ikke efter indregningen af rabatten.

Herudover fik A på grund af rabatten et reduceret afskrivningsgrundlag, og han skal til sin tid betale en højere skattepligtig ejendomsavance ved et slag af ejendommene med fortjeneste.

Landsskatteretten er i sin kendelse af 17. april 2008 for A enig i, at han ikke skal beskattes af rabatten. Da Skatteministeriet ikke har indbragt Landsskatterettens kendelse for A for domstolene, må ministeriet være enig i, at han ikke er skattepligtig af rabatten.

Skatteministeriet har til støtte for sin frifindelsespåstand gjort gældende, at H1 Invest ApS som medejer af I/S H3 (99 %) med rette er beskattet af den fulde honorarindtægt i I/S H3 - uden fradrag af det beløb, som I/S H3 har indbetalt for A i forbindelse med dennes erhvervelse af anparter i K/S Hotel H5, K/S H4, Aalborg, og K/S H6.

De af I/S H3 foretagne indbetalinger har ikke karakter af fradragsberettiget rabat eller anden form for fradragsberettiget driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Indbetalingerne har derimod karakter af udlodninger til A og er udslag af interessefællesskabet mellem ham og I/S H3, der beror på hans ejerindflydelse og direktørstatus i I/S H3. Der er ikke fradragsret for udgifter af den karakter, jf. statsskattelovens § 6, stk. 2.

Ydelserne fra I/S H3 til A har ikke fundet sted i overensstemmelse med "armslængdeprincippet" i henhold til ligningslovens § 2, hvorved det bemærkes, at det efter bevisførelsen må anses for udelukket, at en uafhængig tredjemand, som A ikke havde noget ønske om at begunstige, ville have kunnet opnå en tilsvarende fordel på bekostning af I/S H3.

Ydelserne fra I/S H3 til A er ikke baseret på nogen kontrakt mellem parterne, og sagsøgerne har ikke afkræftet formodningen for, at den økonomiske fordel, som A har opnået, beror på parternes interessefællesskab og As bestemmende indflydelse. Den af sagsøgerne påberåbte syns- og skønserklæring udgør ikke et tilstrækkeligt bevis, hvorved det bemærkes, at den er baseret på en række oplysninger fra sagsøgers side, hvis rigtighed bestrides, og som efter bevisførelsen må anses for udokumenterede, som derfor ikke kan lægges til grund.

Sagsøgerne har således ikke ført bevis for, at det var umuligt at få fuldtegnet de pågældende investeringsprojekter ved eksterne investorer, der var villige til at betale fuld pris, ligesom det ikke er bevist, at det var nødvendigt at opnå en sådan fuldtegning inden årets udgang for at sikre I/S H3 krav på honorar fra kommanditselskaberne. Endvidere er det en udokumenteret påstand, når sagsøgerne har hævdet, at I/S H3 havde givet fuldtegningsgaranti over for de involverede banker.

Det må derimod lægges til grund, at A selv havde påtaget sig selvskyldnerkaution for hele bankgælden, og at syns- og skønsmanden ikke har taget hensyn hertil i sin erklæring. Yderligere må det lægges til grund, at A har opnået tilsvarende fordele i forbindelse med deltagelse i andre ejendomsinvesteringsprojekter, som er udbudt af I/S H3, og at det har været hemmeligholdt over for såvel kommanditselskaberne som de øvrige investorer i de pågældende selskaber, at han har opnået disse fordele. Det giver anledning til at betvivle, at I/S H3 og A rent faktisk har forsøgt at få eksterne investorer til at tegne sig for de anparter, som A endte med et erhverve - med tilskud fra I/S H3. Det kan da også konstateres, at A ikke efterfølgende har forsøgt at sælge sine anparter til fremmede, men tværtimod har beholdt dem, formentlig fordi der har været tale om gode og værdifulde investeringer.

Ex tuto har Skatteministeriet gjort gældende, at selv hvis der havde været en forretningsmæssig begrundelse for I/S H3s disposition, ville udgiften til betaling af As gældsforpligtelse til de forskellige kommanditselskaber ikke have haft karakter af fradragsberettigede driftsomkostninger i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, under de foreliggende særlige omstændigheder.

Rettens begrundelse og resultat

Det er ubestridt, at det kontante indskud på i alt 2.010.000 kr., som A efter tegningsaftalerne skulle indbetale til K/S Hotel H5, K/S H4, og K/S H6, for restanparterne, blev betalt af I/S H3. Det skete ved, at I/S H3 godskrev beløbet hos kommanditselskaberne, hvorefter beløbet blev modregnet i disses favør, når de betalte honorar til I/S H3.

I/S H3 gav således A en økonomisk fordel. Det er i den forbindelse uden betydning, at han ved tegningsaftalerne også påtog sig forpligtelser i form af blandt andet kautionsstillelse.

Det må efter bevisførelse for landsretten lægges til grund, at der var tale om en disposition mellem interesseforbundne parter.

Efter bevisførelsen for landsretten har H1 Invest ApS og H2 ApS ikke godtgjort, at det var umuligt at få fuldtegnet de pågældende investeringsprojekter ved eksterne investorer, der var villige til at betale fuld pris, eller at I/S H3 ikke selv kunne tegne anparterne. Det er heller ikke godtgjort, at det var nødvendigt at opnå sådan fuldtegning inden årets udgang for at sikre I/S H3 krav på honorar fra kommanditselskaberne, eller at I/S H3 havde givet fuldtegningsgaranti over for de involverede banker. Endelig er det ikke godtgjort, at en uafhængig tredjemand ville kunne have opnået en tilsvarende fordel på bekostning af I/S H3.

Samlet set er det således ikke godtgjort, at der forelå en situation, hvor det var forretningsmæssigt velbegrundet at yde den nævnte økonomiske fordel.

Under de foreliggende omstændigheder finder landsretten desuden ikke, at der kan tages udgangspunkt i syns- og skønserklæringen af 1. juni 2010, hvoraf fremgår, at der ikke er grundlag for at antage, at handelsværdien af de usolgte anparter ville være en anden ved et salg til en uafhængig tredjemand med samme indsigt som A, idet erklæringen er baseret på en række oplysninger fra H1 Invest ApS' og H2 ApS' side, som efter bevisførelsen ikke er dokumenteret.

På den baggrund finder landsretten det ikke godtgjort, at den økonomiske fordel, som I/S H3 gav til A, var forretningsmæssigt begrundet og dermed kunne fratrækkes ved opgørelse af I/S H3s honorar, som er skattepligtigt for selskabets interessenter, H1 Invest ApS og H2 ApS. Skattemyndighederne var derfor berettiget til skattemæssigt at korrigere det skattepligtige honorar.

Landsretten frifinder derfor Skatteministeriet.

H1 Invest ApS og H2 ApS skal betale sagsomkostninger for landsretten til Skatteministeriet med i alt 75.000 kr. Beløbet omfatter udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ved fastsættelsen af beløbet til dækning af udgifterne til advokatbistand er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens omfang og varighed.

T h i k e n d e s f o r r e t

Landsretten tager Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

I sagsomkostninger for landsretten skal H1 Invest ApS og H2 ApS betale 75.000 kr. til Skatteministeriet.

Det idømte skal betales inden 14 dage efter denne doms afsigelse.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.