Skatteforlaget

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

Højesteretsdomme

SKM2013.580.HR

Et selskab ønskede fradrag for hensættelser til fremtidig flyvedligeholdelse.

For Højesteret anførte selskabet navnlig, at hensættelserne til større vedligeholdelseseftersyn af fly kunne fradrages årligt som driftsomkostninger efter SL § 6, stk. 1, litra a, selv om der ikke var sket betaling. Der var tale om udgifter, der i årets løb var anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten indtjent ved befordring af passagerer. Dette var efter selskabets opfattelse i overensstemmelse med nettoindkomstprincippet, hvorefter driftsudgifter kan fradrages i den skattepligtige indkomst. Formålet hermed er at parre indkomstårets indtægter med indkomstårets udgifter. Herved skabes symmetri, og nettoresultatet beskattes.

Selskabet anførte blandt andet yderligere, at ordet "anvendt" i § 6 er normerende for, hvilke driftsomkostninger der kan fratrækkes, og adskiller sig fra ordet "afholde", som betyder at betale en udgift.

Højesteret begrundede blandt andet sit resultat med en henvisning til SKM2011.669.HR,samt med, at "... sådanne hensættelser ikke har den karakter af opfyldelse af en endelig retlig forpligtelse, som efter bestemmelsen er nødvendig for at foretage fradrag. Fradraget kan først foretages, når forpligtelsen til at afholde vedligeholdelsesudgifterne aktualiseres, og udgiften kan gøres endeligt op".

Højesteret bemærkede desuden, at selskabet ikke havde påberåbt sig den i skattemyndighedernes praksis anerkendte ret til, når visse betingelser er opfyldt, at foretage skattemæssige fradrag for hensættelser til serviceforpligtelser. Retten tilføjede, at denne ret, som anført i SKM2011.669.HR, har et meget snævert anvendelsesområde.

Det, som selskabet havde anført om sammenhængen mellem årets indtægter og omkostninger kunne ikke føre til et andet resultat.

Dommen stadfæster SKM2011.476.ØLR.

Se også SKM2001.631.LSR.

SKM2011.669.HR.

SL § 6, stk. 1, litra a, indeholder ikke hjemmel til at foretage fradrag for hensættelser til fremtidige udgifter, herunder hensættelser til imødegåelse af fremtidige udgifter til serviceforpligtelser.

Uanset ordlyden af bestemmelsen har administrativ praksis dog indrømmet adgang til fradrag for hensættelser til imødegåelse af udgifter ved opfyldelse af udgifter ved opfyldelse af garantiforpligtelser, når visse betingelser er opfyldt.

Denne praksis er udvidet til at omfatte hensættelser til serviceforpligtelser, men kun i tilfælde,

• hvor serviceforpligtelserne er påtaget i forbindelse med et salg,
• så vederlaget er indeholdt i købesummen, og
• serviceforpligtelsen endvidere har en nær sammenhæng med garantiforpligtelser,
• som sælgeren samtidig påtager sig.

Principiel dom.

Dommen stadfæstede SKM2010.300.VLR.

UfR 1981.674 H

(Højesterets dom af 30. juni 1981).

En assurandør kunne ikke hensætte 11 % af sin provisionsindtægt til imødegåelse af tab. Eventuelle tab kunne først fratrækkes i det år, hvor provisionen blev tilbageført ved forsikringens ophævelse.

Landsretsdomme

SKM2003.367.VLR

Et selskab, der solgte edb-udstyr, blev ikke anset for berettiget til at tage fradrag for hensættelse til garantiforpligtelse. Landsretten henviste til, at selskabet ikke havde hensat i de tidligere år og ikke havde godtgjort, at der for de aktuelle indkomstår i praksis på tidspunktet for henlæggelserne havde vist sig en risiko for, at selskabet ville ifalde ansvar med et beløb af den hensatte størrelse.

TfS 1999, 547 VLD

Landsretten afviste, at en virksomhed i regnskabsåret 1993 kunne hensætte et beløb til tab på varer, der blev taget retur i 1994. Landsretten lagde vægt på, at den forpligtelse, som sagsøgeren havde påtaget sig med hensyn til returvarer, kun kunne anses for en eventualforpligtelse, som først blev aktualiseret, når varerne blev taget retur, og omfanget af forpligtelsen kunne konstateres.

TfS 1995, 462 ØLD

Et selskabs hovedydelse bestod i at yde service med afhjælpning af driftsforstyrrelser på edb-anlæg og selskabet krævede forudbetaling for ét år ad gangen. Selskabet kunne periodisere indkomsten på de indkomstår, som forudbetalingerne vedrørte. Samtidig skulle de udgifter, der var forbundet med at opfylde servicekontrakterne, betragtes som løbende driftsudgifter, der først kunne fradrages i betalingsåret.

Den forudgående sag ved Landsskatteretten vedrørte i første omgang spørgsmålet, om selskabet var berettiget til i sin skatteopgørelse at tage fradrag for hensættelser til dækning af skønnede udgifter i det følgende år ved opfyldelse af forpligtelser på de forudbetalte servicekontrakter. Dette blev nægtet af Landsskatteretten.

Se kommentar i TfS 1995, 811 DEP.

UfR 1973, 377 Ø

Østre Landsrets dom af 11. december 1972

Udgifter som følge af serviceforpligtelser anses som løbende driftsudgifter, der fratrækkes i det år, hvor de afholdes.

Dommen vedrører også spørgsmål om fradrag for eventuelt tab på fordring. Se C.C.2.5.3.3.7.

Byretsdomme

SKM2010.169.BR

Sagen vedrørte bl.a. spørgsmålet om skatteyderens ret til fradrag for et beløb, der var hensat i 2005, men som hverken var indtægtsført eller hensat i 2006. Retten lagde til grund, at beløbet efter sædvanlig praksis skulle indtægtsføres det efterfølgende år. Herefter kunne skatteyderen tage de reelle udgifter med i regnskaberne. Skatteyderen, som ikke havde dokumenteret udgifterne, fik derfor ikke fradrag.

Landsskatteretskendelser

Et selskabs indtægter fra deposita i forbindelse med salg af renoverede reservedele til biler skulle indtægtsføres på faktureringstidspunktet og ikke først ved eventuel manglende returnering.

Udgifter i forbindelse med, at selskabet modtog reservedele retur, kunne først trækkes fra ved returneringen.

Selskabets egne udgifter til deposita til leverandører kunne trækkes fra på købstidspunktet.

SKM2005.497.LSR

Ved opgørelsen af en elforsyningsvirksomheds indkomst kunne der ikke foretages fradrag for et beløb, som svarede til den overdækning, virksomheden havde fået ved i et år at opkræve for meget fra kunderne, selv om beløbet ville påvirke indtægtsrammen for det følgende år.

SKM2005.256.LSR

Landsskatteretten fandt, at udgifter forbundet med opfyldelse af servicekontrakter på kraftvarmeværker var en driftsomkostning, der som udgangspunkt først kunne fradrages, når udgifterne var afholdt. Se SL § 6, stk. 1, litra a. Ved vurderingen af, om serviceforpligtelserne kunne sidestilles med garantiforpligtelser, som opfylder forudsætningerne for fradrag som hensættelse, måtte der lægges vægt på, om forpligtelserne havde en nær sammenhæng med selskabets garantiforpligtelser, som det var tilfældet i SKM2001.372.LSR. Da dette ikke var tilfældet, kunne der ikke godkendes fradrag for hensættelser til serviceforpligtelserne. Sagen handlede om et selskab, som solgte og servicerede motordrevne kraftvarmeværker til industrien og fjernvarmeværker. Når anlægget var installeret, tilbød selskabet løbende driftsovervågning og totalservice på anlægget, og der blev indgået servicekontrakt med kunden. Servicekontrakterne var et selvstændigt tilbud til kunderne om servicering, der lå ud over garantiperioden. Servicen vedrørte ikke en garanti som følge af leverancen af kraftvarmeværkerne. Den enkelte kunde sammensatte selv indholdet af serviceringen. Servicekontraktens løbetid var ukendt, da den var knyttet til antallet af driftstimer og serviceintervaller. Varigheden var dog typisk ca. 10 år. Vederlaget for servicekontrakterne blev afregnet ud fra den effekt, det enkelte værk producerede, og indtægterne blev indtægtsført løbende i forbindelse med, at selskabet månedligt eller kvartalsvist fakturerede kunderne.

Det præciseres i afgørelsen, at der ved vurderingen skal lægges vægt på, om serviceforpligtelsen har en nær sammenhæng med garantiforpligtelsen, se SKM2011.669.HR.

SKM2003.501.LSR

Skattemyndighederne ændrede et selskabs hensættelser til garantiforpligtelser. Ændringen vedrørte indkomståret 2002. Som følge heraf blev der yderligere foretaget primo- og ultimoreguleringer for 1999 og 1998, hvor 3-årsfristen i SSL § 34 ikke var udløbet. For 1997, hvor 3-årsfristen var udløbet, blev der kun foretaget ultimoregulering. Landsskatteretten fastslog, at ultimoreguleringen for 1997 kunne foretages med hjemmel i den dagældende SSL § 34, stk. 1, nr. 3, og retten anerkendte, at der som led i at opnå en materielt korrekt ansættelse for 1997 også skulle foretages primoregulering i dette år.

SKM2001.631.LSR

Hensættelser af udgifter til hovedeftersyn af et fly blev anset for løbende vedligeholdelsesudgifter, som først var fradragsberettigede, når de var afholdt.

Se også SKM2011.476.ØLR.

SKM2001.576.LSR

Et selskab, der drev virksomhed med import og salg af radio- og tv-produkter, havde fradragsret for hensættelser vedrørende udpakningsgaranti, fordi der var tale om en egentlig garanti, der gik ud over købelovens almindelige regler, og garantien opfyldte de betingelser, praksis opstiller for fradrag for hensættelser i forbindelse med garantiforpligtelser.

SKM2001.375.LSR

En banks udgifter (hensættelser) til fratrædelsesgodtgørelse til medarbejdere kunne først trækkes fra i forbindelse med den enkelte medarbejders fratræden og ikke på tidspunktet for indgåelse af en "senioraftale".

SKM2001.372.LSR

Landsskatteretten godkendte hensættelser til at imødegå udgifterne i forbindelse med en serviceforpligtelse, hvor vederlaget for serviceforpligtelsen var indregnet i salgsprisen for hovedydelsen. Retten fandt, at praksis for fradrag for garantihensættelser kunne finde tilsvarende anvendelse på hensættelser til serviceforpligtelser efter en konkret vurdering. Der var tale om betydelige udgifter, som med sikkerhed ville blive aktualiseret, ligesom der over for retten var fremlagt tilstrækkelig dokumentation for udgifternes størrelse på grundlag af tidligere års aktualiserede udgifter vedrørende serviceforpligtelser på vindmøllerne. Vederlaget for serviceforpligtelsen var indregnet i møllernes pris, og kunne ikke vælges fra. Udgifterne til serviceydelserne havde til formål at begrænse udgifterne til garantiforpligtelser mest muligt inden for den 2-årige garantiperiode.

Se også SKM2005.256.LSR, hvor det præciseres, at der ved vurderingen skal lægges vægt på, om serviceforpligtelsen har en nær sammenhæng med garantiforpligtelsen. Se også SKM2011.669.HR.

TfS 2000, 688 LSR

Et typehusfirma kunne hensætte til garantiforpligtelser og efterreparationer af fremtidige skader, der var opstået som følge af oprindelige mangler.

TfS 1996, 227 LSR

En virksomhed kunne hensætte et beløb vedrørende optjent afspadsering, fordi alt overarbejde efter gældende overenskomster skulle afspadseres, og da hensættelsesbeløbene kunne gøres endeligt op ved opgørelsen af virksomhedens skattepligtige indkomst. Fradrag efter SL § 6, stk. 1, litra a, forudsætter efter praksis, at der er opstået en endelig retlig forpligtelse til at betale beløbet, og at beløbet kan opgøres endeligt. Der stilles normalt ikke krav om, at beløbet er betalt eller at det er forfaldent til betaling.

Se også afsnit C.C.2.2.2.1, om fradrag for hensættelse til feriepenge og overarbejde.

TfS 1995, 804 LSR

Landsskatteretten anerkendte fradragsret for hensættelser til udbedring af konkrete mangler, som køber havde reklameret over, og sælger havde accepteret, inden det aktuelle regnskabsårs udløb.

TfS 1994, 601 LSR

Landsskatteretten nægtede fradrag for hensættelse til at imødegå omkostninger i forbindelse med det almindelige mangelsansvar efter købeloven. Den endelige og ubetingede retlige forpligtelse til at afholde udgiften i forbindelse med mangelsansvar indtræder først ved købers reklamation og leverandørens accept heraf.

Dissens.

TfS 1991, 509 LSR

En kobberdækker kunne ikke fradrage 10 % af omsætningen til dækning af hans erstatningspligt for skjulte fejl og mangler. Han havde ikke afgivet garanti, men stillet bankgaranti. Dette kunne ikke sidestilles med den situation, hvor bygherren tilbageholdt en del af acontobetalingerne til sikkerhed for arbejdets mangelfri aflevering. I sidstnævnte tilfælde ville der have været tale om en udskydelse af retserhvervelsen, så det tilbageholdte beløb først blev beskattet ved arbejdets aflevering.

TfS 1988, 220 LSR

Et selskabs hensættelser til garantiforpligtelser blev godkendt som fradragsberettigede. Selskabet beskæftigede sig med isolering af fjernvarmerør, og erfaringerne inden for branchen viste, at skader først blev konstateret 3-7 år efter arbejdets udførelse. Selskabet havde med rette kunnet forudse, at de fremtidige udgifter i forbindelse med garantiforpligtelserne ville blive betydelige. Dertil kom, at de faktiske udgifter havde oversteget årets hensættelser.

Landsskatteretten fandt, at hensættelser til garantiforpligtelser kunne trækkes fra, selv om garantiperioden kun var 1 år.

Principiel afgørelse, der ændrede praksis om, at udgifter, som fulgte af etårige garantiforpligtelser, blev behandlet som løbende driftsudgifter, der skulle fratrækkes, når de blev afholdt.

Skattedepartementet har kommenteret afgørelsen i TfS 1986, 588. Der bør ikke længere skelnes mellem garantiperioder på over og under 1 år.

LSRM 1976, 150

Skatteyderen overdrog sin virksomhed til et nystiftet aktieselskab. Han ydede i den forbindelse selskabet godtgørelse for at overtage byrder i form af tidligere påtagne garantiforpligtelser, herunder til feriepenge. Godtgørelsen blev anset for en driftsudgift, der kunne fradrages i det afsluttende regnskab for enkeltmandsfirmaet. Det var uden betydning, at skatteyderen ikke tidligere havde hensat til garantiforpligtelser.

LSRM 1970, 46

Der blev nægtet fradrag for hensættelse til kulancemæssigt ydede efterreparationer, fordi det er en forudsætning for fradrag for hensættelse, at der er tale om en egentlig garantiforpligtelse. Udgifterne til efterreparationer kunne derfor først trækkes fra, når de var afholdt.

LSRM 1966, 45

Ikke godkendt hensættelse vedrørende serviceabonnementsordning for oliefyr.

LSRM 1964, 127

En speditørs hensættelse til imødegåelse af fremtidige erstatningskrav blev ikke anset for berettiget under hensyn til det hidtidige skadesforløb i virksomheden.