Skatteforlaget

    

D.B.4.7.2 Hvornår har en virksomhed blandede aktiviteter?

Dette afsnit definerer og afgrænser, hvornår en virksomhed har blandede aktiviteter i forhold til opgørelse af lønsumsafgiftsgrundlaget.

Afsnittet indeholder:

• Definition: Blandede aktiviteter
• Eksempler på blandede aktiviteter
• Hvor stort skal omfanget af de momspligtige aktiviteter være før lønsumsafgiftsgrundlaget reduceres?
• Ferie og indirekte tid
• Administration og andre interne opgaver er en del af den lønsumsafgiftspligtige aktivitet
• Hvornår udøver en ansat både lønsumsafgiftspligtige aktiviteter og andre aktiviteter?
• Offentlige virksomheder
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Definition: Blandede aktiviteter

En virksomhed har blandede aktiviteter, når et eller flere af følgende forhold er gældende:

• Virksomheden har lønsumsafgiftspligtige aktiviteter og momspligtige aktiviteter
• Virksomhedens lønsumsafgiftspligtige aktiviteter er omfattet af flere forskellige metoder for opgørelse af lønsumsafgift
• Virksomheden har lønsumsafgiftspligtige aktiviteter og aktiviteter, der hverken er momspligtige eller lønsumsafgiftspligtige.

Virksomheden skal kun betale lønsumsafgift af de lønsumsafgiftspligtige aktiviteter.

Hvis virksomheden har lønsumsafgiftspligtige aktiviteter, der falder under flere metoder, skal der betales lønsumsafgift for de aktiviteter, der vedrører den enkelte metode, dvs. en finansiel virksomhed skal betale efter metode 2 for de finansielle hovedaktiviteter og efter metode 4 eller metode 1 for aktiviteter i form af fx undervisning.

Bemærk

Der skal ske en opdeling af lønsumsafgiftsgrundlaget i både lønsum og over/underskud ved metode 4.

Se også

• afsnit D.B.4.7.3 om hvad der sker med lønsumsafgiftsgrundlaget, når en virksomhed har blandede aktiviteter
• afsnit D.B.4.7.4 om hvordan lønsumsafgiftsgrundlaget fordeles ved blandede aktiviteter.

Eksempler på blandede aktiviteter

Følgende er eksempler på virksomheder med blandede aktiviteter:

• En læge har udover lønsumsafgiftspligtige aktiviteter momspligtige aktiviteter i form af udstedelse af lægeerklæringer. Lønsumsafgiftsgrundlaget skal deles op, så aktiviteten med lægeerklæringerne holdes udenfor lønsumsafgiftsgrundlaget som typisk vil skulle beregnes efter metode 4. Andre eksempler på brancher, der typisk betaler lønsumsafgift efter metode 4 og har momspligtige aktiviteter er: tandlæger, optikere, bedemænd.
• En bank har udover lønsumsafgiftspligtige finansielle aktiviteter momspligtige aktiviteter i form af fx udlejning af bankbokse. Lønsumsafgiftsgrundlaget skal deles op, så aktiviteten med udlejning af bankbokse holdes udenfor lønsumsafgiftsgrundlaget, som beregnet efter metode 2.
• En finansiel virksomhed har udover lønsumsafgiftspligtige finansielle aktiviteter momspligtige aktiviteter og momsfri undervisning. Lønsumsafgiftsgrundlaget skal deles op, så den momspligtige aktivitet holdes udenfor lønsumsafgiftsgrundlaget. Lønsumsafgiftsgrundlaget fordeles på metode 2 henholdsvis metode 4 eller 1.
• En virksomhed har udover lønsumsafgiftspligtige aktiviteter, aktiviteter der hverken er momspligtige eller lønsumsafgiftspligtige, fx momsfri udlejning af fast ejendom, eller aktiviteter, der falder udenfor momslovens anvendelsesområde. Lønsumsafgiftsgrundlaget skal deles op, så aktiviteten med udlejning af fast ejendom eller aktiviteter udenfor momslovens anvendelsesområde holdes udenfor lønsumsafgiftsgrundlaget.

Hvor stort skal omfanget af de momspligtige aktiviteter være før lønsumsafgiftsgrundlaget reduceres?

Selvom omfanget af de momspligtige aktiviteter ikke overstiger registreringsgrænsen for moms på 50.000 kr., og virksomheden derfor ikke har pligt til at være momsregistreret, kan lønsumsafgiftsgrundlaget stadig reduceres. Se om registreringsgrænsen for moms i afsnit D.A.14.1.2.

Eksempel

En fysioterapeut sælger varer for 30.000 kr. om året. Der er ikke pligt til momsregistrering, da registreringsgrænsen ikke er overskredet, men der kan stadig ske reduktion af lønsumsafgiftsgrundlaget.

Ferie og indirekte tid

Ferie og indirekte tid som fx pauser og generelle møder er ikke en aktivitet i sig selv. Når en lønsum skal fordeles, skal også ferie og indirekte tid fordeles mellem de lønsumsafgiftspligtige og de ikke-lønsumsafgiftspligtige aktiviteter.

Administration og andre interne opgaver

Administrativt personale i lønsumsafgiftspligtige virksomheder er en integreret del af den lønsumsafgiftspligtige aktivitet, når den administrative ydelse er en integreret del af den ydelse, der leveres til kunden.

Der er en række eksempler, der belyser den aktuelle retspraksis:

a) Administrative ydelser på hårtransplantationsklinik (TfS1995.319.Mn, TfS1994.81.Mn)
b) Lønomkostninger ved intern kursusvirksomhed i en fællesregistrering (SKM2009.466.VLR)
c) Interne EDB-ydelser i en fællesregistrering (SKM2001.212.LSR).

Ad a) Administrative ydelser på hårtransplantationsklinik (TfS1995.319.Mn)

Momsnævnet har i en sag med en hårtransplantationsklinik udtalt, at afgørelsen af, hvorvidt administrative ydelser i forbindelse med lægers udførelse af hårtransplantationer er momsfri, bør træffes ud fra en helhedsbedømmelse. Det vil sige, at det afgørende er, om den administrative serviceydelse naturligt fremtræder som en del af den lægelige ydelse. Er dette tilfældet, præsteres den administrative serviceydelse til eget brug. Se TfS1995.319.Mn. Samme konklusion kom momsnævnet frem til for en ansat konsulent og en administrerende direktør i et selskab, der drev hårtransplantationsklinik. Se TfS1994.81.Mn.

Ad b) Lønomkostninger ved intern kursusvirksomhed i en fællesregistrering (SKM2009.466.VLR)

Vestre Landsret har i SKM2009.466.VLR taget stilling til intern kursusvirksomhed. I sagen var en bank fællesregistreret med et selskab, der hovedsageligt stillede faciliteter til rådighed for kursusvirksomhed. Når virksomheder er fællesregistreret, betragtes de som én virksomhed. Faciliteterne bestod i hotelophold, kursuslokaler, bespisning, mv. Banken anvendte kursusselskabets faciliteter til interne kurser. Den andel af kursusselskabets lønomkostninger, der medgik til bankens interne kurser, skulle medregnes til fællesregistreringens lønsumsafgiftsgrundlag, idet afholdelse af kurser for egne medarbejdere skulle anses for en integreret del af selskabets finansielle aktivitet.

Ad c) Interne EDB-ydelser i en fællesregistrering (SKM2001.212.LSR)

Landsskatteretten har i SKM2001.212.LSR taget stilling til interne EDB-ydelser i en fællesregistrering. I sagen var en bank fællesregistreret med bl.a et selskab, der indkøbte, producerede og solgt EDB-ydelser til de øvrige selskaber i fællesregistreringen samt eksterne kunder. Fællesregistreringen skulle betragtes som én virksomhed, så EDB-selskabet var lønsumsafgiftspligtigt efter metode 2 som resten af fællesregistreringen. At EDB-selskabet havde tilladelse til momsmæssig sektoropdeling ændrede ikke herpå.

Hvornår udøver en ansat både lønsumsafgiftspligtige aktiviteter og andre aktiviteter?

Den enkelte ansatte skal rent faktisk bruge tid på ikke-lønsumsafgiftspligtige aktiviteter, før der kan ske reduktion af lønsumsafgiftsgrundlaget. Det er ikke tilstrækkeligt, at arbejdet indirekte bidrager til, at virksomheden har fx momspligtige indtægter.

Eksempel fra retspraksis

Østre Landsret har i SKM2009.760.ØLR taget stilling til spørgsmålet om reduktion i lønsumsafgiftsgrundlaget for løn til en zoologisk haves dyrepassere. Den zoologiske have havde momspligtige indtægter fra café, butik samt sponsorater, herunder direkte sponsorater af enkelte dyr. Det var ikke godtgjort, at dyrepasserne direkte brugte tid på aktiviteter vedrørende opnåelse af sponsorindtægter eller på de dele af sponsorarrangementer mv., der omfatter momspligtige aktiviteter, herunder salg af varer fra butik eller cafe.

At dyrepassernes arbejde med den zoologiske haves dyr og anlæg, herunder med at passe og fodre dyr og tale med gæsterne om dyrene, kunne have betydning for den zoologiske haves mulighed for at opnå sponsorindtægter og indtægter fra salg af varer fra butik og café, var ikke tilstrækkeligt til, at der skulle ske en fordeling af lønudgiften til dyrepasserne ved beregning af lønsumsafgiften.

Den momsmæssige vurdering af virksomhedens delvise fradragsret efter ML § 38 havde ikke afsmittende betydning for vurderingen efter lønsumsafgiftsloven.

Offentlige virksomheder

Reglerne om opdeling i sektorer gælder også for offentlige virksomheder.

Det fremgår af bemærkningerne til L 46 fremsat 14. december 2007:

"Offentlige virksomheder, som både udøver lønsumsafgiftspligtige aktiviteter og andre aktiviteter, vil tilsvarende fremover skulle opdele virksomheden i sektorer, der vedrører henholdsvis den lønsumsafgiftspligtige del af virksomheden henholdsvis den øvrige del. Det sikres hermed, at det kun er "vederlagsaktiviteten" i de offentlige virksomheder, som bliver lønsumsafgiftspligtig."

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsretsdomme
SKM2009.760.ØLR	Løn til dyrepassere i en zoologisk have skulle fuldt ud medregnes i lønsummen. Den zoologiske have havde momspligtige indtægter fra cafe, butik og sponsorer, men den momsmæssige vurdering af virksomhedens delvise fradragsret efter ML § 38 havde ikke afsmittende virkning for vurderingen af anvendelse af dyrepassernes tid. Landsretten fandt det efter bevisførelsen ikke godtgjort, at dyrepasserne direkte brugte tid på aktiviteter vedrørende opnåelse af sponsorindtægter eller på de dele af sponsorarrangementer m.v., der omfattede momspligtige aktiviteter, herunder salg af varer fra butik eller café. Det forhold, at dyrepassernes arbejde med dyr og anlæg, herunder pasning og fodring af dyr og tale med gæsterne om dyrene, kunne have betydning for virksomhedens mulighed for at opnå sponsorindtægter og indtægter fra salg af varer og café, var ikke tilstrækkeligt til, at der skulle ske en fordeling af lønudgiften til dyrepasserne ved opgørelsen af lønsumsafgiften.	Stadfæstelse af SKM2008.873.LSR.
SKM2009.466.VLR	En bank var fællesregistreret med et selskab, der hovedsageligt stillede faciliteter til rådighed for kursusvirksomhed. Faciliteterne bestod i hotelophold, kursuslokaler, bespisning, mv. Banken anvendte selskabets faciliteter til interne kurser. Den andel af selskabets lønomkostninger, der medgik til bankens interne kurser, skulle medregnes til fællesregistreringens lønsumsafgiftsgrundlag, idet afholdelse af kurser for egne medarbejdere skulle anses for en integreret del af selskabets finansielle aktivitet.	Stadfæstelse af SKM2005.265.LSR.
Landsskatteretskendelser
SKM2001.212.LSR	En bank var fællesregistreret. Fællesregistreringen omfattede 40 selskaber, herunder et selskab, der indkøbte, producerede og solgt EDB-ydelser til de øvrige selskaber i fællesregistreringen samt eksterne kunder. Omsætningen til de eksterne kunder var dog under 1 % af omsætningen i EDB-selskabet. Fællesregistreringen skulle betragtes som én virksomhed, så EDB-selskabet var lønsumsafgiftspligtigt efter metode 2 som resten af fællesregistreringen. At EDB-selskabet havde tilladelse til momsmæssig sektoropdeling ændrede ikke herpå.
TfS1995.319.Mn	En hårtransplantationskliniks ydelser bestod dels i bl.a. markedsføring og orientering af kunden om priser og behandlingsformer, dels i den egentlige konsultation og evt. operation foretaget af en læge og sygeplejerske. Virksomheden blev drevet som én klinik, så der var ved driften ikke foretaget nogen adskillelse mellem den administrative og den lægelige del, og der blev udskrevet én regning til kunden. Momsnævnet traf afgørelse om, at ydelserne ud fra en helhedsbedømmelse måtte anses for omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1 nr. 1. Administrativt personale er omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 1 og dermed lønsumsafgiftspligtigt.
TfS1994.81.Mn	En hårtransplantationsklinik i selskabsform havde ansat en konsulent til vejledning af kunderne om priser og behandling. Konsulenten var ikke uddannet læge eller sygeplejerske. Den administrerende direktør udførte de samme opgaver samt almindelig administration. Momsnævnet traf afgørelse om, at den virksomhed, selskabet udøvede i sin helhed, var omfattet af momsfritaget hospitalsbehandling eller lægevirksomhed. Administrativt personale er omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 1 og dermed lønsumsafgiftspligtigt.