Skatteforlaget |
|
A.B.5.3.4 Unormal lav bruttoavance som støtte for forhøjelse
Dette afsnit handler om de situationer, hvor bruttoavancen er unormal lav, og som derfor kan være støtte for en forhøjelse.
Afsnittet indeholder:
- Retningslinjer for skøn efter bruttoavancemetoden
- Oversigt over afgørelser, domme, SKAT-meddelelser med videre.
Retningslinjer for skøn efter bruttoavancemetoden
Bruttoavancen er forskellen mellem nettoomsætning og vareforbrug i pct. af nettoomsætningen.
Hvis SKAT finder fagligt grundlag for at fastslå, at bruttoavancen, som den skattepligtiges virksomhedsregnskab udviser, er unormal lav, kan denne unormale lave bruttoavance, i forlængelse af at SKAT tilsidesætter den skattepligtiges regnskabsgrundlag, understøtte SKATs skønsmæssige ændring af den skattepligtiges indkomstansættelse.
I givet fald skal SKAT påvise, at den selvangivne bruttoavance er unormal lav i forhold til
- enten bruttoavancen for lignende virksomheder inden for samme branche, eller
- en bruttoavance, som SKAT beregner på baggrund af oplysninger om salgspriser i branchen, virksomhedens varekøb og/eller den skattepligtiges bestillings- eller dagbøger over kunder, klienter, indgåede ordrer mv.
SKATs skønsmæssige forhøjelse af indkomstansættelsen tager herefter udgangspunkt i en branchebestemt bruttoavance eller i SKATs beregnede bruttoavance.
Efter omstændighederne skal SKAT overveje, om der ved skønnet skal tages hensyn til et vist mindre fradrag for svind, hvis der sædvanligvis er svind i den pågældende branche. I sager om skønsmæssig forhøjelse, hvor der er anerkendt fradrag for svind, er der dog oftest kun tale om få pct. svind. Se SKM2002.214.VLR (pølsevogn 2 pct.), SKM2004.367.VLR (pizzeria 2-3 pct.), SKM2005.368.HR (pizzeria 5 pct.), SKM2006.484.ØLR (pizzeria 7,7 pct.) og SKM2007.951.ØLR (pizzeria og grillbar 5 pct.).
Skøn blev ikke tilsidesat, selv om der ikke var givet fradrag for svind. Se de forenede sager SKM2011.209.HR, SKM2011.210.HR og SKM2011.211.HR (pizzeriaer og grillbarer).
Domstolspraksis har desuden anerkendt, at hvis SKAT:
- tilsidesætter den skattepligtiges regnskabsgrundlag, fordi der ikke er foretaget daglige eller jævnlige kasseafstemninger,
- i øvrigt kan påvise, at bruttoavancen efter selvangivelsen og regnskabet ikke er retvisende som unormalt lav,
er det ikke et krav, at SKAT derudover skal opgøre den skattepligtiges privatforbrug for at understøtte tilsidesættelsen af regnskabsgrundlaget og en efterfølgende ændring af indkomstansættelsen, der baserer sig på et skøn for bruttoavancen. Se fx SKM2011.459.ØLR, SKM2004.367.VLR og SKM2003.407.ØLR, stadfæstet ved SKM2005.368.HR.
I sager om ændring af indkomstansættelsen på grund af en unormal lav bruttoavance gør den skattepligtige eller dennes rådgiver ofte gældende, at den lave bruttoavance i det eller de aktuelle indkomstår skyldes fx
- den skattepligtiges individuelle, fejlslagne forretningsdispositioner,
- særligt vanskelige lokale konkurrenceforhold og/eller
- et større omfang af svind på grund af vareforbrugets karakter, uheld eller voldsomt uvejr.
Dette kan på sin side kræve,
- at SKAT har fremskaffet eller kan fremskaffe så detaljerede oplysninger som muligt om udviklingen af indtjeningen i den pågældende branche nationalt og lokalt, og
- at SKAT evt. foretager et rimeligt skøn over "et normalniveau for svind", hvis det er relevant i forhold til den pågældende branche.
I en sag om skønsmæssig ansættelse blev skønnet foretaget på baggrund af den gennemsnitlige dækningsgrad for den pågældende branche (salg og montering af tæpper og gulve). Det skete i overensstemmelse med sædvanlige bogførings- og regnskabsprincipper, hvorefter:
- Dækningsgraden skal opgøres som dækningsbidraget i pct. af nettoomsætningen
- Dækningsbidraget i sig selv skal opgøres som nettoomsætning efter fradrag af både varebrug, lønninger og andre indirekte produktionsomkostninger.
Se SKM2006.152.VLR.
En skønsmæssig ændring af indkomstansættelsen for en skattepligtig juridisk person (selskaber mv.) vil som oftest ske i sammenhæng med en afledt skønsmæssig ændring af den skattepligtige fysiske person, der er selskabets hovedaktionær, og som oftest også er den ansatte direktør i selskabet, idet selskabets forhøjede indkomst anses for udbetalt enten som skattepligtig maskeret udbytte til hovedaktionæren efter LL § 16 A, stk. 1, eller som yderligere skattepligtig lønindkomst til den ansatte direktør efter SL § 4. Se fx SKM2012.12.ØLR.
Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
Højesteretsdomme | ||
Pizzeriaer og grillbarer, drevet af 3 brødre som personligt ejede virksomheder og siden til dels i selskabsform. Virksomhedernes varekøb blev krydsrevideret hos vareleverandører, og materiale blev fremskaffet ved ransagning, herunder et internt regnskab over den reelle omsætning i en af virksomhederne. Indkomst og momstilsvar forhøjet efter skøn for bruttoavance på baggrund af varekøbsrevisionen og materialet, fremskaffet ved ransagning, idet der ikke blev givet fradrag for svind og bespisning af personale. Udeholdt omsætning i selskabet anset for maskeret udbytte med 50 pct. for hver af 2 af de brødre, der var hovedanpartshavere. Frifindelse i straffesag om skat og moms uden betydning for den civile skatte- og momssag. | Mere udførligt referat af faktiske forhold og tidl. sagsforløb i dommene i tidl. instans: SKM2009.159.ØLR, SKM2009.160.ØLR og SKM2009.164.ØLR. De ikke påankede domme i SKM2009.161.ØLR, SKM2009.162.ØLR og SKM2009.163.ØLR må også anses for at høre til samme sagskompleks. HRs domme i ankesagerne henviser vedr. spørgsmålet om margin for skøn til en anden tidl. HR-dom SKM2009.37.HR, der angår skønsmæssig fastsættelse af momstilsvar. Det kunne ikke tillægges betydning, at der var frifindende straffedomme om samme forhold. Se også: SKM2012.12.ØLR, SKM2010.480.ØLR og SKM2007.96.HR. | |
Pizzeria. Manglende og mangelfuldt regnskabsgrundlag. Herunder et stort antal 0-indslag på kasseapparat og ingen registrerede kassedifferencer. Momstilsvar forhøjet efter skøn for bruttoavance under hensyn til det kendte forbrug af bagemel samt skøn for svind. | Mere udførligt referat af faktiske forhold og tidl. sagsforløb i dommen i tidl. instans: SKM2003.407.ØLR. | |
Landsretsdomme | ||
Lønmodtager, der i sin fritid drev virksomhed med køb og salg af brugte biler og reservedele. Med udgangspunkt i konstaterede salg via Den Blå Avis blev indkomstansættelsen forhøjet med et beløb, der svarede til en skønnet bruttoavance på 3.600 kr. eksklusive moms pr. annonceret bil. Retten fandt at skatteyderen ikke havde godtgjort, at skønnet skulle føre til et urimeligt resultat eller hvile på et forkert grundlag. | Byrettens dom stadfæstet. Se SKM2013.519.BR | |
Restaurationsvirksomhed. Ved ransagning af skatteyders bopæl i 2007 fandt politiet ca. 2 mio.kr. i kontanter og kalenderbøger for årene 2002-2006. Kalenderbøgerne indeholdte noteringer af en række tal på hver dato. SKAT anså noteringerne for et skyggeregnskab, og et af de dagligt noterede tal blev anset for at dække over restaurantens reelle omsætning, som var væsentlig højere end den selvangivne omsætning. Indkomst og momstilsvar forhøjet efter et skøn, for årene 1999-2001 på baggrund af den gennemsnitlige, årlige udeholdte omsætning for 2002-2007 og for årene 2002-2007 på baggrund af noteringerne i kalenderbøgerne. SKAT fandt desuden, at skatteyderen ikke i nogen af årene havde været berettiget til at anvende virksomhedsordningen, og at der skulle ske beskatning af de overskud, der var opsparet i ordningen. | Mere udførligt referat af faktiske forhold og tid. sagsforløb i dommen i tidl. instans: SKM2013.196.BR. | |
Regnskabsgrundlag i selskaber tilsidesat, og selskabernes indkomst forhøjet efter et skøn for bruttoavance på baggrund af oplysninger om indkøbs- og salgspriser samt vareforbrug. Den skønsmæssigt ansatte indkomst, der som udeholdt omsætning ikke var til stede i selskaberne, blev anset for maskeret udbytte til den ene af 2 samlevende, der ejede selskaberne helt eller delvist som hovedanpartshaver, og yderligere løn til den anden samlever, der stod for den daglige drift af selskaberne. | Mere udførligt referat af faktiske forhold og tidl. sagsforløb i dommen i tidl. instans: SKM2011.109.BR. | |
Tilsvar af moms og punktafgifter forhøjet, idet der ifølge oplysninger om EU-handel var importeret afgiftspligtige varer i et større omfang, end hvad der fremgik af virksomhedens regnskab. På baggrund af oplysningerne om EU-handel beregnede ToldSkat en større bruttoavance end selvangivet, og skattepligtig indkomst blev forhøjet som konsekvens. | Stadfæstelse af byrettens dom SKM2011.309.BR. Se lignende sag: SKM2007.769.BR. | |
Regnskabsgrundlag for restaurant tilsidesat. Herunder pga. ganske få registrerede kassedifferencer, og flere tilfælde af bogført kassebeholdning med skæve ørebeløb eller negative beløb samt et stort antal 0-indslag på kasseapparat, der indikerede udeholdt omsætning. Indkomst og momstilsvar forhøjet efter skøn for bruttoavance under hensyn til oplysninger om vareforbrug og salgspriser. | Se lignende sager, hvor der også blev konstateret 0-indslag på kasseapparat: SKM2005.368.HR og SKM2004.84.ØLR. | |
Køreskole. Indkomst og momstilsvar forhøjet efter skøn for bruttoavance på baggrund af oplysninger fra politiet og køretekniske anlæg om antallet af elever og om pris for lovpligtig køreundervisning | Se lignende sag: SKM2004.310.VLR. | |
Regnskabsgrundlag for personligt drevet virksomhed med kurser i udlandet tilsidesat, herunder fordi bogføring af indtægter af personligt drevet virksomhed og i selskab til dels var sammenblandet pga. indskud på samme bankkonto. Indkomst forhøjet på baggrund af oplysninger om antallet af kursusdeltagere og størrelsen af kursusafgift ifølge virksomhedens hjemmeside samt kontoudtog for bank. Det ansås ikke for dokumenteret, at forhøjelsen af personlig indkomst i forvejen var medregnet som indtægt i selskabet. | Mere udførligt referat af faktiske forhold og tidl. sagsforløb i dommen i tidl. instans: SKM2009.180.BR. | |
Buffetrestaurant. Regnskabsgrundlag tilsidesat, idet transaktioner kun blev registreret månedligt, selv om kassen blev optalt dagligt, og kassedifferencer blev registreret. Ved kontrol blev der fundet ikke-registrerede kassedifferencer samt 5.000 kr. under disken, som ikke var slået ind i kasseapparatet, ligesom den bogførte udgift til lønninger var uforholdsmæssig lav i forhold til antallet af ansatte. Indkomst og momstilsvar forhøjet efter skøn for bruttoavancen på baggrund af forbruget af drikkevarer sammenholdt med antallet af solgte buffeter. | Mere udførligt referat af faktiske forhold og tidl. sagsforløb i dommen i tidl. instans: SKM2008.939.BR. LSR nedsatte de skønsmæssige forhøjelser for 3 år med 50 pct. under hensyn til indsigelser om spild og personaleforbrug. Bevisførelsen under sagens behandling for domstolene, herunder en ensidigt indhentet erklæring fra HORESTA, hvorefter en buffetrestaurant som den omhandlede almindeligvis havde en bruttoavance på 60-62 pct., kunne ikke tilsidesætte skønnet, der efter LSRs kendelse afspejlede en bruttoavance på henholdsvis 73,5, 74,5 og 76 pct. for de 3 år. | |
Pizzeria og grillbar. Indkomst forhøjet efter skøn for bruttoavancen på baggrund af gennemsnitlig bruttoavance for lignende restauranter i lokalområdet. | ||
Restaurant. Negativt privatforbrug i 3 år. Indkomst og momstilsvar forhøjet på baggrund af skøn for dels privatforbrug med udgangspunkt i Forbrugerstyrelsens årlige familiebudget, baseret på normalforbrug og normalpriser, dels bruttoavance med udgangspunkt i bl.a. bruttoavance, typisk for branchen, og varekøbsrevision. | Se lignende sager, hvor skøn for privatforbrug tager udgangspunkt i Forbrugerstyrelsens standardbudget for leveomkostninger: | |
Slagtehus drevet i selskabsform. Regnskabsgrundlag tilsidesat, og selskabets indkomst forhøjet, samt hovedanpartshaver beskattet af maskeret udbytte efter et skøn for udeholdt omsætning på baggrund af antal kreaturer, som slagtehuset ifølge et offentligt register havde haft til slagtning, sammenholdt med antal huder, som slagtehuset efterfølgende havde solgt til en hudecentral. Det fandtes efter vidneforklaringer godtgjort, at ca. 30 gange i løbet af 2 år var huderne kommet til udefra og hidrørte ikke fra slagtninger, foretaget i selskabet. Sagen hjemvist til fornyet skøn. | ||
Pizzeria. Indkomst forhøjet efter skøn for bruttoavance på grundlag af oplysninger om virksomhedens vareindkøb, sammenholdt med menukort/prisliste, idet der bl.a. som led i et forsigtigt skøn var taget udgangspunkt i et gennemsnitligt melforbrug 250 gram pr. pizza. | Se lignende sag om normalforbrug af mel til tilberedning og bagning af pizza: SKM2004.367.VLR. Se sag, hvori indgik skøn for melforbrug i "magnumpizza": SKM2002.92.VLR. | |
Selskab med salg og montering af tæpper og gulve. Indkomst forhøjet efter skøn for dækningsgrad på hhv. 35 og 37 pct. for 2 år baseret på en gennemsnitlig dækningsgrad på 40 pct. i branchen for tæppehandel og med et nedslag for usikkerheder. | ||
Pizzeria. Indkomst forhøjet efter skøn for bruttoavance på grundlag af oplysninger om virksomhedens varekøb sammenholdt med salgspriser, og idet der efter kontrolvejning af dejklumper var taget udgangspunkt i et gennemsnitligt melforbrug, inkl. mel til bordbrug, på 200 gram pr. normal pizza, sammenholdt med en erklæring fra HORESTA, hvorefter der i gennemsnit anvendes 150 g mel til en pizza med en diameter på 25 cm. Endvidere var der opgjort et fradrag for svind på 3 pct. | Se lignende sag om normalforbrug af mel til tilberedning og bagning af pizza: SKM2006.484.ØLR. Se sag, hvori indgik skøn for melforbrug i "magnumpizza": SKM2002.92.VLR. Se sag, hvor fejlfortolkning af et indhentet analysecertifikat for melmængden i dejklump til fremstilling af pizza medførte en vis nedsættelse: SKM2007.659.BR | |
Pizzeria. Indkomst forhøjet efter skøn for bruttoavance på grundlag af oplysninger om virksomhedens indkøb af drikkevarer sammenholdt med udsalgspriser for drikkevarer og med et væsentligt fradrag for svind. Uanset at det ikke indgik i skønnet, at der var anvendt øl i dej til pizza, var der ikke grundlag for at tilsidesætte skønnet i dets helhed. | ||
Prostitueret. Indkomst forhøjet efter skøn på grundlag af notater i en lommebog og kundekartotekskort. | Se lignende sag: SKM2008.121.BR. Se sag om skønsmæssig ansat indkomst ved udlejning af parcelhus til bordel: SKM2008.429.BR. | |
Pizzeria. Indkomst forhøjet efter skøn for bruttoavance, idet der ved skønnet blev taget højde for oplysninger om vandskade, lagerforskydninger og udsalgspriser. | ||
Grillbar/cafeteria Indkomst og momstilsvar forhøjet efter skøn for bruttoavance og privatforbrug. Uanset fejl i opgørelsen af privatforbruget, var der ikke grundlag for at tilsidesætte skønnet, idet der i særlig grad blev lagt vægt på, at skønnet var udøvet under hensyn til den gennemsnitlige bruttoavance i branchen. | ||
Frisør. Indkomst forhøjet efter skøn for bruttoavance på baggrund af dels varekøbsrevision dels frisørens bestillingsbog. Tiltrådt at bestillingsbogen blev anvendt, selv om den ikke var en del af regnskabsgrundlaget. Uanset at visse frisørbehandlinger evt. indgik i den beløbsmæssige opgørelse 2 gange, var der ikke grundlag for at tilsidesætte skønnet i dets helhed. | Se sag, hvor aftalebog for ultralydsscanningsklinik indgik ved skønsmæssig fastsættelse af momstilsvar: SKM2003.312.ØLR. Se også sag, hvor det kom indehaver af en akupunktørklinik til skade, at aftalebog og regnestrimler var bortskaffet, idet aftalebogen mv. var en del af regnskabsgrundlaget: SKM2011.520.BR. | |
Byretsdomme | ||
| SKM2014.558.BR | Køreskole. Skøn ikke foretaget på et åbenbart urimeligt grundlag. Retten lagde vægt på, at skønnet var foretaget på grundlag skatteyderens egne registreringer i køreskolebookingsystemet sammenholdt med virksomhedens mangelfulde regnskaber. | Se også SKM2011.263.ØLR |
| SKM2013.519.BR | Lønmodtager, der i sin fritid drev virksomhed med køb og salg af brugte biler og reservedele. Med udgangspunkt i konstaterede salg via Den Blå Avis blev indkomstansættelsen forhøjet med et beløb, der svarede til en skønnet bruttoavance på 3.600 kr. eksklusive moms pr. annonceret bil. | |
Taxavognmand. Indkomst forhøjet med støtte i originale kørebøger, køresedler og dagbog, der senere bortkom, og ikke længere fandtes i skattemyndighedernes sagsmateriale. Efterfølgende blev det til for støtte for genoptagelse gjort gældende, at skønnet var åbenbart urimeligt og hvilede på et forkert grundlag, samt at der var sket sagsbehandlingsfejl i form af manglende aktindsigt og utilstrækkelig sagsoplysning. Under omstændighederne, hvor oprindeligt og originalt dokumentationsmateriale var bortkommet, kunne der - sammenholdt med karakteren og indholdet af indsigelserne - rejses berettiget tvivl om den skønsmæssige forhøjelse, der blev nedsat til det selvangivne. | ||
Autoværksted i selskabsform. Indkomst og momstilsvar forhøjet for selskabet, og hovedanpartshaver beskattet af maskeret udbytte efter skøn for bruttoavancen på baggrund af en kategorisering af indkøbte reservedele til reparation af biler og en omsætningsberegning i forhold til forbrugte reservedele. På baggrund af partsforklaring blev SKATs skøn fundet forkert i en sådan grad, at sagen blev hjemvist til fornyet skøn. | ||
On line-salg af lystbåde. Indkomst og momstilsvar forhøjet efter skøn for bruttoavancen på baggrund af oplysninger, der identificerede den skattepligtige som sælger af en række både. Partsforklaring om, at visse både alene var budt op af venner/familie uden at være blevet solgt, at andre handler ikke var gennemført, fordi køberne var sprunget fra, og at der var solgt både på vegne af 3.mand og uden egen fortjeneste. Forhøjelse af indkomst og momstilsvar nedsat. | ||
Autoværksted i selskabsform. Regnskabsgrundlag tilsidesat, idet regnskaberne iflg. revisors påtegning ikke opfyldte bogføringslovens krav, der manglende kasseafstemninger, og idet der ved kontrol blev fundet 102 ikke-bogførte fakturaer. Indkomst og momstilsvar forhøjet for selskabet, og hovedanpartshaver beskattet af maskeret udbytte efter skøn for bruttoavancen på baggrund af de 102 ikke-bogførte fakturaer. | ||