C.C.2.4.3.7 Hvis forudsætningerne for forskudsafskrivning ikke er opfyldt. Efterbeskatning

Dette afsnit beskriver, hvornår forhøjelsen senest skal ske, og hvordan forhøjelsen og tillæg skal beregnes.

Afsnittet indeholder:

Regel

Reglerne om efterbeskatning, i tilfælde hvor forudsætningerne for forskudsafskrivning ikke er opfyldt, fremgår af AL § 34.

Forudsætningerne for forskudsafskrivning er, at

Den sidstnævnte forudsætning er ikke opfyldt, hvis hele forskudsafskrivningsgrundlaget eller en del af det stadig er tilbage. Se AL § 32 og i afsnit C.C.2.4.3.6 om regulering af forskudsafskrivningsgrundlaget.

Hvis forudsætningerne for forskudsafskrivning ikke opfyldes, skal den skattepligtige indkomst forhøjes for det indkomstår, hvori det viser sig, at forudsætningerne ikke opfyldes.

Det vil sige, at hele efterreguleringen skal ske i det indkomstår, hvori det viser sig, at forudsætningerne for forskudsafskrivning ikke opfyldes.

Hvornår skal forhøjelsen senest foretages?

Forhøjelsen skal foretages senest i det fjerde indkomstår efter bestillings - eller planlægningsåret. Det vil sige, når fristen for anskaffelse af aktivet er udløbet. Se AL § 29, stk.1, nr.2.

Se også

Se også afsnit C.C.2.4.3.3 "Begyndelse med og afslutning af forskudsafskrivninger".

Forhøjelsen skal dog ske tidligere, hvis der efter anskaffelse af samtlige aktiver med samme bestillings - eller planlægningsår er en del af afskrivningsgrundlaget tilbage, enten fordi anskaffelsessummen for aktiverne er lavere end oprindeligt beregnet eller aftalt, eller hvis kontrakten annulleres, eller projektet opgives. Se TfS 1994,615 LSR, der handler om et byggeri, der blev ændret i forhold til det oprindelige byggeprojekt.

Beregning af efterbeskatningen. Forhøjelse og tillæg

Beregningen af forhøjelsen sker ved, at for hvert enkelt år med forskudsafskrivning, ganges det forskudsafskrivningsgrundlag, der er tilbage, med den forskudsafskrivningssats, der er brugt i det enkelte år. Se AL § 34, stk. 2.

Hvert af de beløb, der fremkommer, skal forhøjes med 5 pct. for hvert år fra udløbet af forskudsafskrivningsåret indtil udløbet af efterbeskatningsåret. Se AL § 34, stk. 1.

Forhøjelsen og tillægget regnes derefter med ved opgørelsen af indkomsten for efterbeskatningsåret.

Forhøjelsen af den skattepligtige indkomst med tillæg ved udløbet af fristen efter AL § 34, stk. 1, 1. pkt. skal beregnes således:

  1. Først opgøres forhøjelsen for hvert enkelt indkomstår, hvori der er forskudsafskrevet. Dette sker ved at gange det overskydende (tilbageværende) forskudsafskrivningsgrundlag med den forskudsafskrivningsprocent, der er brugt i det enkelte år.
  2. Derefter beregnes 5 pct.'s tillægget for hvert af de beløb, der er opgjort efter pkt. 1. Beløbet tillægges således 5 pct. for hvert år, der følger efter det år, hvori forskudsafskrivningerne er foretaget, til og med det år, hvori fristen udløber efter AL § 34, stk. 1.
  3. Summen af alle disse beløb udgør den samlede forhøjelse med tillæg, der skal ske af den skattepligtige indkomst for det år, hvori fristen udløber.

Se AL § 34, stk. 2.

Eksempel

Eksemplet bygger videre på eksemplerne i afsnit C.C.2.4.3.6 "Anskaffelse af aktiver, der har været forskudsafskrevet på", der vedrører AL §§ 32 og 33.

Skib 4 anskaffes først i År 5, faktisk anskaffelsessum

100.000 kr.

År 5:

Forskudsafskrivningssaldo

Grundbeløb fra År 5

0 kr.

Forskudsafskrivningsgrundlag overført fra År 3

(da der ikke er sket anskaffelser i År 4)

x440.000x kr.

÷ anskaffelser År 5

100.000 kr.

Forskudsafskrivningsgrundlag, til rest

x340.000x kr.

Den samlede kontraktsum er i alt 313.200 kr. større end de samlede, faktiske anskaffelsessummer. Da det sidste aktiv, der er omfattet af kontrakten, er anskaffet, konstateres det altså i det fjerde år efter bestillingsåret, at forudsætningerne for forskudsafskrivning ikke opfyldes fuldt ud.

Herefter beregnes efterbeskatningen, der skal ske i År 3 på følgende måde:

År 1

Kr.

Overskydende forskudsafskrivningsgrundlag ganget med årets afskrivningsprocent x340.000x kr. x 12 pct.

x40.800x

+ 5 pct. tillæg heraf for hvert år fra År 2 til År 5

I alt 20 pct.

x8.160x

I alt År 1

x48.960x

År 2

x340.000x x 15 pct.

x51.000x

+ 5 pct. tillæg heraf for hvert år fra År 3 til År 5

I alt 15 pct.

x7.650x

I alt År 2

x58.650x

År 3

x340.000x kr. x 3 pct.

x10.200x

+ 5 pct. tillæg heraf for hvert år fra År 4 til År 5

I alt 10 pct.

x1020x

I alt År 3

x11.220x

Herefter er der ikke blevet forskudsafskrevet mere. I år 5 medregnes til den skattepligtige indkomst x48.960x kr. + x58.650x kr. + x11.220x kr. i alt kr.

x118.830x

I øvrigt sker beregningen af nedskreven anskaffelsessum for Skib 4, anskaffet i År 3 efter AL § 33 som i eksemplet i afsnit C.C.2.4.3.6 om afskrivningsberettiget anskaffelsessum for anskaffede aktiver.

Anskaffelser År 5

Skib 4, faktisk anskaffelsessum

100.000

÷ Forskudsafskrevet på anskaffelsessum: 12 pct. + 15 pct. + 3 pct. = 30 pct.(da hele anskaffelsessummen er fragået i forskudsafskrivningsgrundlaget)

30.000

Anskaffelsessum for Skib 4 nedskrevet

70.000

Reglerne om reduktion af anskaffelsessummen for anskaffede aktiver og om efterbeskatning af for store forskudsafskrivninger, bevirker, at de foretagne forskudsafskrivninger enten medfører en nedsættelse af den afskrivningsberettigede anskaffelsessum eller en efterbeskatning. Reduktionen af anskaffelsessummen + efterbeskatningsbeløbene (uden tillæg) svarer således til de samlede forskudsafskrivninger, der er foretaget.

Dette illustreres med tallene fra eksemplet:

Indkomstår

Forskudsafskrivninger

Beløb til efterbeskatning

Reduktion af anskaffelsessum

År 1

144.000 kr.

x40.800x kr.

-

År 2

180.000 kr.

x51.000x kr.

-

År 3

x13.200x kr.

x10.200x kr.

x205.200x kr.

År 4

-

-

-

År 5

-

-

30.000 kr.

I alt

x337.200x kr.

x102.000x kr.

x235.200x kr.

Efterbeskatningsbeløbene (uden tillæg) med tillæg af reduktionerne af anskaffelsessummerne udgør i alt x102.000x kr. + x235.200x kr. = x337.200x kr. Dette beløb svarer til de samlede forskudsafskrivninger.

Hvis hele forskudsafskrivningsgrundlaget er tilbage, vil forhøjelserne for de enkelte år desuden kunne opgøres som den forskudsafskrivning, der er foretaget i det enkelte år + 5 pct. tillæggene.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT- meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse
samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

Landsretsdomme

TfS 1997,755 ØLK

Forældelse. På grundlag af AL § 29, stk. 2 kunne det tidligst efter udløbet af det fjerde indkomstår efter bestillingsåret konstateres, om et byggeri, der var bestilt i 1987 var fuldført. Forhøjelse af skatteansættelsen (genbeskatning) efter denne regel kunne derfor tidligst ske efter udløbet af 1991. Da skattemyndigheden ikke havde haft mulighed for at gøre kravet på skatteforhøjelsen gældende før udløbet af 1991, kunne forældelsen først begynde at løbe fra den 1.januar 1992.

Østre Landsrets kendelse efter påkære af kendelse fra fogedretten.

Landsskatteretskendelser

TfS 1994,615 LSR

A havde sammen med to andre deltagere i et interessentskab købt en ejendom. I forbindelse med købet overtog interessentskabet et byggeprojekt, som sælgeren af ejendommen havde fået udarbejdet. Interessentskabet indgik en totalentreprisekontrakt om opførelse af det udarbejdede projekt på ejendommen. Inden byggeriet blev begyndt, gik entreprenørvirksomheden i betalingsstandsning og blev senere erklæret konkurs, og boet indtrådte ikke i entrepriseaftalen. De to andre deltagere i interessentskabet var ikke økonomisk i stand til at deltage i byggeprojektet efter hovedentreprenørens betalingsstandsning, fordi det finansierende pengeinstitut opsagde engagementet om finansiering af byggeprojektet. Interessentskabet solgte derefter ejendommen til D ApS, og interessentskabet blev opløst. I forbindelse med salget indgik A en aftale med D ApS om, at A kunne udnytte den byggeret, der var på grunden, til at gennemføre den entreprisekontrakt, han tidligere havde indgået om byggeri på ejendommen. A indgik som enebygherre entrepriseaftaler med de underentreprenører, der tidligere havde været tilknyttet entreprenørvirksomheden, der gik i betalingsstandsning og konkurs.

Landsskatteretten fandt, at A som deltager i det senere opløste interessentskab havde indgået en bindende aftale med entreprenørvirksomheden om opførelse af erhvervsbyggeri på ejendommen. Landsskatteretten afgjorde, at selvom A, efter at

  • entreprenørvirksomheden var gået i betalingsstandsning og konkurs
  • ejendommen var solgt
  • interessentskabet var opløst,

havde gennemført et erhvervsbyggeri, der var ændret i forhold til det oprindelige byggeprojekt som enebygherre og med andre aftaleparter, kunne disse omstændigheder ikke medføre, at forudsætningerne for forskudsafskrivninger var bortfaldet.

Selvom der ikke længere kan forskudsafskrives på bygninger, kan afgørelsen stadig være retningsgivende for, om der er tale om så betydelige ændringer i den oprindelige aftale, at den må anses for ophævet og afløst af et nyt kontraktgrundlag. Dette er dog en konkret vurdering, og præjudikatsvirkningen af afgørelsen må derfor anses som begrænset.