Dokumentets metadata

Ejendomsavance - landbrugsejendom - fordeling overdragelsessum - forventningsprincippet

Sagen vedrørte, om SKAT var berettiget til at tilsidesætte en mellem sælger og køber aftalt fordeling af salgssummen for en ejendom og ændre fordelingen som sket, og om sagsøgeren havde en retsbeskyttet berettiget forventning om, at SKAT havde godkendt den aftalte fordeling af salgssummen.Sagsøgeren solgte i 2006 sin landbrugsejendom til en offentlig myndighed, Skov- og Naturstyrelsen. I salgsaftalen var der fastsat en fordeling af salgssummen på henholdsvis ejendommens stuehus og jord. Skov- og Naturstyrelsen indhentede i forbindelse med handlen SKATs vurdering af den samlede salgssum for ejendommen. Efterfølgende tilsidesatte og ændrede skattemyndighederne den aftalte fordeling, således at ca. kr. 750.000 mere blev henført til jorden end stuehuset, hvilket medførte en tilsvarende forhøjelse af sagsøgerens skattepligtige salgsavance efter ejendomsavancebeskatningsloven, idet avancen ved salg af jorden var skattepligtig, mens avancen ved salg af stuehuset var skattefri.Retten fandt, at SKAT var berettiget til at tilsidesætte den aftalte fordeling og ændre fordelingen som sket. Retten henviste til, at sagsøgeren og Skov- og Naturstyrelsen ikke havde konkret skattemæssige modstående interesser vedrørende fordelingen af salgssummen, og at en forud for handlen indhentet ejendomsvurdering indikerede, at den aftalte fordeling var åbenbart forkert, hvilket blev understøttet af SKATs egen vurdering på baggrund af en besigtigelse af ejendommen og kendskab til markedet. Retten bemærkede endvidere, at SKATs vurdering af fordelingen var understøttet af de under retssagen indhentede skønserklæringer om fordelingen af salgssummen.Retten fandt ikke, at sagsøgeren havde haft en retsbeskyttet berettiget forventning om, at SKAT havde godkendt den aftalte fordeling af salgssummen, idet SKAT ikke positivt og direkte havde taget stilling til fordelingen, men alene havde udtalt sig om den samlede salgssum.

Parter

A
(Advokat Poul Bostrup)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/ adv. Robert Thomas Andersen)

Afsagt af byretsdommer

Thomas Faarup

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 19. marts 2012, vedrører spørgsmålet om, hvorvidt skattemyndighederne har haft grundlag for at tilsidesætte den mellem sagsøgeren, A, og Skov- og Naturstyrelsen aftalte fordeling af overdragelsessum for den i sagen omhandlede faste ejendom. Sagen vedrører tillige spørgsmålet om, hvorvidt A har haft en retsbeskyttet berettiget forventning om, at SKAT har godkendt den aftalte fordeling af overdragelsessummen.

A har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at As ejendomsavance i indkomståret 2006 ved salg af ejendommen ...1 fastsættes som selvangivet til 467.407 kr. og subsidiær påstand om hjemvisning af sagen til ligningsmyndighederne.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Ved kendelse af 22. december 2011 stadfæstede Landsskatteretten skatteankenævnets afgørelse om at forhøje As ejendomsavance fra selvangivet 467.407 kr. til 1.214.585 kr. som følge af ændret fordeling af overdragelsessum på de enkelte aktiver vedrørende salg af ejendommen ...1.

Af Landsskatterettens kendelse fremgår blandt andet:

"...

Sagens oplysninger

Klageren erhvervede ultimo 2004 ejendommen ...1 for 2.050.000 kr. Det fremgår af købsaftalen, at der blev foretaget følgende fordeling af den samlede kontantomregnede overdragelsessum:

Klagerens repræsentant har oplyst, at formålet med købet var at drive landbrug fra ejendommen, og et mere langsigtet mål var at opkøbe jord fra naboejendommene. Imidlertid blev området udpeget som habitat- og fuglebeskyttelsesområde, og Skov- og Naturstyrelsen begyndte at opkøbe jord af klagerens naboer. Klageren indgik ligeledes i forhandlinger med Skov- og Naturstyrelsen om opkøb af klagerens jord.

EDC besigtigede klagerens ejendom og fremkom på den baggrund med en vurdering af ejendommen i april 2006. Det fremgår heraf, at ejendommens handelspris ved et samlet salg blev vurderet til 3.500.000 kr. Såfremt ejendommen blev solgt ved udstykning blev ejendommens handelspris vurderet til 3.858.000 kr. med følgende anslåede fordeling:

Herfra skal fratrækkes udstykningsomkostninger og eventuelle renteudgifter. EDC udtalte bl.a. følgende:

"...

Ejendommens stuehus er beliggende med facaden mod syd med vandudsigt over ... . Med dens fritliggende beliggenhed, kunne den have interesse for en ..., men umiddelbart vil driftsbygningerne og gyllebeholderen trække prisen ned, idet det skæmmer ejendommen.

Det er umiddelbart min opfattelse, at ejendommens handelspris vil være størst ved en udstykning af ejendommen. Det kræver dog at der findes en landmand som vil overtage jorden, og der er jo ikke mange driftige landmænd tilbage i ...3, eller at en landmand fra ...2 landsogn vil/har mulighed for at overtage jorden.

..."

Salgstilbud blev udarbejdet den 6. april 2006, hvoraf følgende handelspris og fordeling fremgår:

Den 7. juni 2006 anmodede Skov- og Naturstyrelsen SKAT om en udtalelse om ejendommens handelsværdi. Det underskrevne salgstilbud, ejendomsvurdering og tingbogsattest for ejendommen blev indsendt til SKATs godkendelse.

SKAT meddelte Skov- og Naturstyrelsen følgende ved brev af 10. august 2006:

"...

Vurderingsafdelingen ved SKAT har den 1. august 2006 pr. mail modtaget anmodning om en udtalelse om, hvorvidt en handelspris på 3.500.000 kr. for erhvervelsen af hele ejendommen er et retvisende udtryk for handelsværdien.

Ejendommen er ikke besigtiget i forbindelse med sagens behandling.

Der er tale om en landbrugsejendom med et jordtilliggende på 15,2615 ha. og en blandet bygningsmasse, der ifølge kommunens bolig- og bygningsregister, består af stuehus med et bebygget areal på 139 kvm. udbygninger på i alt 453 kvm.

Ejendommen er beliggende i landzone og i et naturskønt område.

Det er vores opfattelse, at den angivne handelspris på 3.500.000 kr. ligger i overkanten af, hvad ejendommen vil kunne indbringe ved almindelig handel. Dette er henset til at ejendommen i 2004 er handlet til cirka 2.000.000 kr.

Uagtet dette antages de 3.500.000 kr. at ligge inden for den usikkerhed hvormed ejendommens værdi kan bedømmes.

..."

Handelsprisen blev nedsat til 3.425.000 kr., og salgstilbuddet blev ændret i overensstemmelse hermed.

Overdragelsessummen blev i salgstilbuddet fordelt således:

Ejendommen blev solgt pr. 1. oktober 2006 til den aftalte pris på 3.425.000 kr., og med den i salgstilbuddet foretagne fordeling på ejendommens enkelte aktiver.

I oktober 2008 anmodede SKAT om en stillingtagen til, hvorledes den samlede overdragelsessum fordeler sig på de aktiver, som er omfattet af handlen.

SKAT besigtigede ejendommen den 9. december 2008. Vurderingsafdelingen fandt herefter, at overdragelsessummen bør fordeles således:

Vurderingsafdelingen udtalte tillige følgende:

"...

Ejendommens stuehus er i en dårlig vedligeholdelsesstand, og har ikke været beboet længe, mens de tilhørende driftsbygninger er i middelgod vedligeholdelsesstand. Ejendommens jord er i det væsentligste højjord, der ligger i en kile ned til ...3 by.

Denne fordeling er væsentlig forskellig fra den i salgstilbuddet. I jordens værdi indgår værdien af betalingsrettighederne, og den fordelte andel af salgsprisen svarer til ca. 122.200 kr. pr. ha. Stuehusets andel er reduceret betragteligt, hvilket skyldes vedligeholdelsesstanden. Huset stod ubeboeligt og kræver gennemgribende renovering og istandsættelse for at kunne anvendes som bolig. Værdien af hhv. gyllebeholder og roer har jeg ikke belæg for at ændre.

Fordelingen er i øvrigt foretaget ud fra en betragtning om ejendommens anvendelse i dag, og Skov- og Naturstyrelsens formål med at anskaffe denne - oprettelse af naturcenter og omfordeling af jord.

..."

På baggrund af vurderingsafdelingens udtalelse og den ændrede fordeling af overdragelsessummen forhøjede SKAT den 18. juni 2009 klagerens skattepligtige ejendomsavance fra selvangivet 467.407 kr. til 1.610.791 kr. og genvundne afskrivninger fra selvangivet 19.014 kr. til 38.242 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har ændret fordelingen af overdragelsessummen således:

Som følge af den ændrede fordeling af overdragelsessummen er klagerens ejendomsavance forhøjet fra selvangivet 467.407 kr. til 1.214.585 kr. Klagerens ejendomsavance er nedsat i forhold til SKATs afgørelse. Skatteankenævnet har derudover nedsat SKATs beregnede genvundne afskrivninger til det selvangivne.

Det er skatteankenævnets opfattelse, at der mellem parterne i sagen foreligger modstående interesser for så vidt angår den samlede pris. For så vidt angår fordelingen på grund og bygninger har parterne imidlertid ikke modstående skattemæssige interesser, idet sælger har en interesse i en så stor værdi af stuehuset som muligt, og køber (Skov- og Naturstyrelsen) ikke kan anvende afskrivningsgrundlaget på driftsbygningerne.

Derudover er den aftalte fordeling af salgssummen "åbenbart forkert". Prisstigningen fra købet i 2004 til salget i 2006 på i alt 1.375.000 kr. er næsten udelukkende placeret på værdien af stuehuset. Fordelingen af købesummen på grund, driftsbygninger og stuehus fremstår som ensidigt fastsat af sælger.

Skatteankenævnet er enig med klageren og dennes repræsentant i, at SKATs besigtigelse og vurdering af ejendommen, der er foretaget 2 år efter overdragelsen, ikke bør lægges til grund ved fordelingen, da ejendommen har ændret karakter.

Skatteankenævnet har derfor taget udgangspunkt i den foreliggende mæglervurdering, der er foretaget på salgstidspunktet. Denne vurdering, der er meddelt under forudsætning af separat salg af bygninger inkl. 2 ha jord, har ankenævnet tilrettet under hensyn til, at den samlede pris i mæglervurderingen er større, at der tillægges 2.000 kvm. jord til stuehuset, og at driftsbygninger ansættes til den selvangivne værdi.

...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det følger af afskrivningslovens § 45, stk. 2, at ved salg af aktiver, omfattet af afskrivningsloven, skal sælger og køber i købsaftale, skøde eller på anden skriftlig måde foretage en fordeling af den samlede kontantomregnede salgssum på de aktiver, der er omfattet af overdragelsen. Det samme følger af ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 5.

Det følger endvidere af afskrivningslovens § 45, stk. 3, at såvel den samlede kontantomregnede salgssum, som den fordeling på aktiver efter afskrivningslovens § 45, stk. 2, som parterne har aftalt, er undergivet skatteforvaltningens prøvelse. Det samme følger af ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 6.

Der er således direkte lovhjemmel i afskrivningslovens § 45, stk. 3, og ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 6, til at korrigere fordelingen af overdragelsessummen, selv om parterne har konkret modstridende interesser.

I lovforslag nr. 85, fremsat den 3. november 1999, (senere lov nr. 958 af 20. december 1999), hvor afskrivningslovens § 45 fik sit nuværende indhold, anføres det bl.a. i bemærkningerne til § 45, stk. 3, at hvor parterne i en handelssituation har konkret modstående interesser, kan parterne forvente, at den skatteansættende myndighed vil lægge den aftalte overdragelsessum, samt fordelingen heraf, til grund.

Er parterne nærtstående, eller uden konkret modstående interesser i fordelingen af overdragelsessummen, kan myndigheden korrigere såvel den af parterne aftalte overdragelsessum, som fordelingen heraf, såfremt den antages at være åbenbart forkert. Der findes ingen vejledning i bemærkningerne til forståelsen af denne betingelse.

Det er ikke muligt at fastsætte nogen klar grænse for, hvornår en fordeling kan anses for åbenbart forkert. Det skyldes, at der bl.a. må tages hensyn til, at skønsusikkerheden ikke er den samme i alle handler. Der må derfor foretages et samlet skøn ved vurderingen af, om fordelingen af overdragelsessummen på de enkelte aktiver er åbenbart forkert. Til støtte herfor er det Landsskatterettens opfattelse, at der som udgangspunkt kan hentes en vis vejledning i de tidligere gældende retningslinjer om en 20 pct. - grænse for tilsidesættelse af afskrivningsgrundlag for landbrugets driftsbygninger. Der henvises bl.a. til SKM2004.424.LSR .

Der kan således korrigeres, såfremt der er tale om en åbenbar afvigelse mellem det aftalte eller selvangivne og den faktiske handelsværdi, set i forhold til hvad der vurderes at være handelsværdien. Hertil bemærkes, at denne ikke nødvendigvis er sammenfaldende med vurderingen.

Repræsentanten har anført, at klageren har haft en begrundet formodning om, at SKAT ved stillingtagen til den aftalte salgspris i brev af 10. august 2006 tillige godkendte parternes fordeling af handelsprisen.

For at man kan støtte ret på forventningsprincippet, er der en række betingelser, der skal være opfyldt.

For det første skal tilkendegivelsen have haft indflydelse på eller motiveret skatteyderens handling. Hvis det må lægges til grund, at den skattepligtige, uanset tilkendegivelsen, ville have disponeret på samme måde, er betingelsen ikke opfyldt.

Der kræves for det andet, at der foreligger en entydig og positiv tilkendegivelse fra skattemyndighederne. At tilkendegivelsen skal være entydig betyder, at en skattepligtig ikke kan støtte ret på, hvad skattemyndighederne synes at have forudsat uden en mere entydig tilkendegivelse herom.

For det tredje skal tilkendegivelsen være klar og uden forbehold. At skattemyndighederne har afgivet en tilkendegivelse skal kunne dokumenteres af den skattepligtige, og skattemyndighederne må ikke have taget forbehold i forbindelse med tilkendegivelsen.

For det fjerde er det normalt en betingelse, at der er identitet mellem modtageren af tilkendegivelsen, og den der påberåber sig tilkendegivelsen. Hvis andre end modtageren af tilkendegivelsen er omfattet af det samme konnekse forhold, kan udgangspunktet dog fraviges.

For det femte må det ikke være kendeligt for skatteyderen, at skattemyndigheden afgiver tilkendegivelsen på et urigtigt grundlag. Der skal endvidere være tale om uændrede forhold fra tidspunktet for afgivelsen af tilkendegivelsen til tidspunktet, hvor tilkendegivelsen påberåbes.

Det er skatteyderen, som har bevisbyrden for, at betingelserne er opfyldt.

Tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, fandt, at køber og sælger i nærværende sag ikke har konkret modstående interesser vedrørende selve fordelingen af overdragelsessummen, idet klageren har interesse i at henføre mest muligt til beboelsen, da denne del er skattefri, mens køber - Skov- og Naturstyrelsen - ikke skal anvende de overtagne bygninger til et afskrivningsberettiget formål og derfor ikke har interesse i et afskrivningsgrundlag.

Den aftalte fordeling af bygningsparcellen, jorden m.v. svarer ikke til handelsværdierne på overdragelsestidspunktet. Ud fra vurderingsafdelingens besigtigelse og mæglervurderingen fra april 2006 bør de faktiske værdier på de overdragne aktiver fastsættes som angivet af skatteankenævnet.

For så vidt angår vurderingen af, om den mellem parterne aftalte overdragelsessum samt fordelingen heraf er åbenbart forkert, bemærkes det, at skatteankenævnet har fundet, at 1.318.692 kr. kan henføres til stuehuset, svarende til en afvigelse fra det selvangivne på 54 pct., og at 1.646.808 kr. kan henføres til jorden, svarende til en afvigelse på -43 pct.

Skatteankenævnet har fastsat værdien på driftsbygningerne, gyllebeholderen og sukkerkvoten i overensstemmelse med det selvangivne.

Afvigelserne i forhold til den aftalte fordeling udgør således mere end 20 pct., hvorfor den aftalte fordeling vedrørende stuehuset og jorden kan anses for at være åbenbart forkert. Skatteankenævnet har således været berettiget til at ændre den mellem parterne aftalte fordeling.

Tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, fandt endvidere, at SKATs udtalelse om den aftalte pris ikke kan anses som en positiv tilkendegivelse af, at den mellem parterne aftalte fordeling af salgssummen er godkendt, idet SKAT ikke klart og entydigt har taget stilling hertil i brevet til Skov- og Naturstyrelsen af 10. august 2006. Det fremgår klart af brevet, at der er tale om en udtalelse om, hvorvidt den mellem parterne aftalte samlede handelspris var et retvisende udtryk for handelsprisen. Der er der således ikke tale om en tilkendegivelse fra SKAT, som klageren kan støtte ret på.

Et retsmedlem fandt, at klageren har haft en berettiget forventning om, at SKAT ved godkendelse af den aftalte pris ligeledes havde godkendt den mellem parterne aftalte fordeling heraf. Hvis SKAT ikke havde taget stilling til fordelingen, skulle dette klart have fremgået af svaret til Skov- og Naturstyrelsen.

Der afsiges kendelse i overensstemmelse med flertallet. Den påklagede afgørelse stadfæstes således.

..."

I forbindelse med retssagen er der indhentet udtalelse fra skovridder JC af 18. september 2012, ligesom JC har afgivet forklaring under sagen.

Der har under sagen været afholdt syn og skøn, og skønsmanden, statsautoriseret ejendomsmægler JO, har afgivet udtalelser af henholdsvis 9. november 2012, 1. februar 2013 og 29. april 2013.

Af erklæringen af 9. november 2012 fremgår blandt andet:

"...

Spørgsmål 1:

Syns- og skønsmanden bedes give en kort beskrivelse af ejendommen ...1, herunder en beskrivelse af dels bygningernes størrelse, alder, standard, indretning, anvendelse og vedligeholdelsesmæssige standard, dels jordens størrelse, beskaffenhed og beliggenhed. Beskrivelsen bedes foretaget ud fra forholdene pr. 6. april og 14. august 2006.

Spørgsmål 2:

Ejendommen blev overdraget ved overdragelsesaftale af 6. april og 14. august 2006 med overtagelsesdag 1. oktober 2006 for en samlet købesum på 3.425.000,- kr. Hvis det lægges til grund, at 459.500,- kr. heraf kan henføres til driftsbygninger, gyllebeholder og sukkerkvote, anmodes skønsmanden om at fordele den yderligere del af købesummen 2.965.500,- kr. på henholdsvis stuehus med grund og landbrugsjord efter skønsmandens opfattelse af værdien heraf. Besvarelsen bedes foretaget ud fra forholdene den 6. april og 14. august 2006 og uden hensyntagen til forholdene ved SKATs besigtigelse i 2008.

Spørgsmål 3:

Skønsmanden bedes angive, hvilken usikkerhed der er knyttet til besvarelsen. Usikkerheden bedes angivet i procent.

Spørgsmål 4:

Den nuværende ejer, Skov- og Naturstyrelsen, har oplyst, at der efterfølgende er foretaget istandsættelser på stuehuset (bilag G). Såfremt der er usikkerheder forbundet med værdiansættelsen som følge af den efterfølgende renovering, bedes dette oplyst sammen med den økonomiske værdi heraf.

Spørgsmål 5:

Skønsmanden bedes oplyse, hvilke materiale udover bilagene til skønstemaet, der har dannet grundlag for hans besvarelse af spørgsmål af 1-4.

Spørgsmål 6:

Skønsmanden bedes oplyse, hvilket forhold, der er indgået ved besvarelse af spørgsmål 1-4 og hvilken vægt disse forhold er tillagt.

...

Vurdering: Det er min vurdering

Spørgsmål 1:

at ingen af ejendommens bygninger fremstår særligt velholdte og stuehusets tag står for udskiftning. Jeg må formode, at det var det samme den 6. april og 14. august 2006 (se EDCs skrivelse af 4. april 2006).

Spørgsmål 2:

at den resterende del af købesummen kr. 2.965.500,- fordeles således:

pr. 6. april og 14. august 2012.

Spørgsmål 3:

at der er en usikkerhed på 0-5 %, idet jeg ikke har besigtiget ejendommen den 6. april og 14. august 2006.

Spørgsmål 4:

at der er ingen usikkerhed forbundet med værdiansættelsen. De kr. 35.000,-, der er brugt på istandsættelse (jf. Bilag G), er almindelig vedligeholdelse af en ejendom.

Spørgsmål 5:

at jeg ikke har haft brug for yderligere materiale til besvarelse af spørgsmål 1-4, men har udelukkende brugt min sunde fornuft.

Spørgsmål 6:

at forholdene, der er indgået ved besvarelsen af spørgsmål 1-4 og hvilken vægt disse er tillagt, kan jeg oplyse, at jeg gennem mere end 25 år med vurdering og handel af landbrugsejendomme i alle størrelser, dvs. alt fra nedlagte landbrug til større godser i alle egne af landet, har opbygget en stor erfaring.

..."

Af erklæringen af 1. februar 2013 fremgår blandt andet:

"...

Spørgsmål 7:

Skønsmanden har i besvarelse af spørgsmål 2 foretaget fordelingen pr. 6. april og 14. august 2012. Skønsmanden bedes venligst meddele, om dette er en slåfejl. I benægtende fald bedes fordelingen foretaget pr. 6. april og 14. august 2006, jf. spørgsmål 2.

Spørgsmål 8:

Skønsmanden bedes foretage sin besvarelse af spørgsmål 2 under forudsætning af, at tag og hus på vurderingstidspunkterne var velvedligeholdt.

Spørgsmål 9:

Skønsmanden bedes oplyse om besvarelsen af spørgsmål 2 er baseret på handler af sammenlignelig landbrugsjord i området, herunder andre handler til Skov- og Naturstyrelsen. I bekræftende fald bedes skønsmanden oplyse de konstaterede priser for landbrugsjord. I benægtende fald bedes skønsmanden foretage undersøgelsen og oplyse resultatet.

Vurdering: Det er min vurdering

Spørgsmål 7:

Ja, det er en slåfejl - vurderingen er pr. 6. april og 14. august 2006.

Spørgsmål 8:

Såfremt at tag og stuehus på vurderingstidspunkterne var velvedligeholdt ville prisen på stuehuset stadig være således:

Stuehus kr. 1.184.000,-

Spørgsmål 9:

Jeg kan oplyse, at mit sammenligneligsgrundlag for vurdering af ejendommens værdi, er fastsat på baggrund af min erfaring gennem mere end 25 år med vurdering og handel af landbrugsejendomme i alle størrelser, dvs. alt fra nedlagte landbrug til større godser i alle egne af landet.

Derudover har jeg gennem årene holdt mig ajour med den aktuelle udvikling både hvad angår lovgivning og finansielle aspekter.

..."

Af erklæringen af 29. april 2013 fremgår blandt andet:

"...

Spørgsmål 10:

Skønsmanden bedes som anført i spørgsmål 9 om at foretage en undersøgelse af handler af sammenligelig landbrugsjord i området, herunder andre handler til Skov- og Naturstyrelsen samt oplyse de konstaterede priser. Skønsmanden bedes herefter inddrage dette materiale ved besvarelsen af spørgsmål 2.

Vurdering: Det er min vurdering

Spørgsmål 10:

at det er sådan, at der ikke er foretaget sammenlignelige handler i 2006 på ...3 (i følge www.boliga.dk).

Jeg er ikke bekendt med andre handler til Skov- og Naturstyrelsen.

Det tætteste man kan komme på sammenlignelige handler er på øen, men her er det meget svært at sammenligne, idet der er meget stor forskel på bygningsmassens tilstand, beliggenhed og jordens beskaffenhed.

Jeg kan ikke komme sammenligneligheden nærmere og må derfor fastholde mine tidligere besvarelser.

..."

A har efter fremkomst af skønserklæringer fremlagt diverse oplysninger om ejendomshandler i området for den omhandlede faste ejendom, blandt andet via hjemmesiden Boliga.dk samt realkreditrådets statistik over gennemsnitlige kvadratmeterpriser, ligesom der har været fremlagt en salgsopstilling vedrørende en ejendom i ...3 by.

A har endelig fremlagt skrivelse af 5. september 2006 fra Skov- og Naturstyrelsen til A, hvoraf det blandt andet fremgår:

"...

Med hensyn til eventuel fordeling af salgspris er det tilstrækkeligt, at dette er angivet i salgstilbuddet.

..."

Skatteministeriet har i forbindelse med sagen fremlagt støttebilag 1 omkring beregningen af forhøjet avance på 747.178 kr., ligesom der har været udarbejdet støttebilag 2, oversigt over de forskellige fordelinger af overdragelsessummer i sagen.

Forklaringer

A har forklaret, at han nu er folkepensionist. Han har tidligere drevet landbrug fra 1972 til 2006 og også drevet maskinstation. Han købte den omhandlede ejendom på ...3 i 2004. Han var kommet til at kende en dame på ...3 og ønskede at flytte til stedet. Han blev bekendt med, at den omhandlede ejendom havde været til salg længe. Han talte med ejendomsmægleren og besigtigede ejendommen. Han fandt i den forbindelse ud af, at ejendommen skulle sælges nu, og han havde derfor mulighed for at gøre en god handel. Hans veninde BA havde også en gård på ...3. Der var tale om en bygning i byen men til ejendommen hørte jord, der stødte op til de jorde, som han nu købte. Det var hans hensigt at drive landbrug fra ejendommen, men han fandt ud af, at dette ikke var rentabelt. Der skulle købes mere jord til, hvis der skulle kunne opnås rentabel drift. Han nåede aldrig selv at drive landbrug fra jorderne. Han forpagtede jorden ud og boede selv i stuehuset. Forpagteren dyrkede korn på arealerne.

Han var bekendt med, at SB ønskede at afhænde sin jord, men han fandt ud af, at SB solgte til Skov- og Naturstyrelsen. Han tænkte, at han selv måtte reagere forholdsvist hurtigt. Der er 15 ha. jord til ejendommen, der i øvrigt består af stuehus og 2 driftsbygninger. Stuehuset var beboeligt, da han købte det, men bestemt ikke i prangende stand. Stuehuset har en fantastisk beliggenhed med 360 graders udsigt over de omkringliggende arealer, herunder ...11 og vandet. Han nåede at bo i stuehuset i ca. 2 år. Det er hans opfattelse, at beboelsesarealet er større end anført i BBR-ejer-meddelelsen, hvor dette fremgår med 138 m2. Der er herudover en kælder på 9 m2 og loftet er udnyttet med 20 m2, hvor han havde soveværelse og badeværelse. Han kontaktede JC fra Skov- og Naturstyrelsen og fik bekræftet, at SB havde solgt til styrelsen. JC spurgte, om sagsøgeren var interesseret i at sælge, og han svarede, at det ville han overveje. JC spurgte samtidig om BA også ville sælge sin jord.

Han kontaktede sin revisor for at få oplysninger om, hvordan han skulle forholde sig. Revisoren tilsendte ham et skema med fordelingen af en eventuel overdragelsessum på ejendommens enkelte aktiver og en skatteberegning. Der var afsat 1 million kr. som salg af jord. Skov- og Naturstyrelsen ville lave naturskole, og det er hans klare opfattelse, at der ikke skulle drives landbrug fra ejendommen. I første omgang ville han alene sælge jorden fra ejendommen, men JC gjorde opmærksom på, at Skov- og Naturstyrelsen også var interesseret i stuehuset på grund af beliggenheden med udsigt. Jorden skulle anvendes til græsning, idet det gav mulighed for vintergræsning af kvæg. Samme formål havde der også været ved at købe SBs jord. Han holdt et par møder med JC. Han talte ikke med andre fra Skov- og Naturstyrelsen. JC havde tidligere købt ejendomme og var hård at forhandle med og vidste, hvad han gjorde. De drøftede ikke de enkelte elementer i handlen. På baggrund af deres forhandlinger skrev sagsøgeren et salgstilbud den 6. april 2006, som JC efterfølgende accepterede. Salgstilbuddet er formuleret på baggrund af et oplæg fra JC. JC poienterede, at Skov- og Naturstyrelsen og SKAT skulle godkende aftalen. Tallene i fordelingen af handelsprisen fremkommer på baggrund af sagsøgers revisors oplæg. JC accepterede fordelingen.

Der gik ca. 4 måneder efter, at de havde underskrevet salgstilbuddet, før JC ringede og sagde, at SKAT mente, at han tjente for meget på handlen. JC foreslog ham at slå 300.000 kr. af handlen. Han svarede hertil, at så var der ingen aftale. JC ville imidlertid gerne forhandle, og JC kom til møde, og de blev enige om et nedslag på 75.000 kr. Handlen kunne ikke hænge økonomisk sammen, hvis han skulle gå mere ned i pris. De var enige om, at de 75.000 kr. skulle slås af på andelen af købesummen, der vedrørte jord. JC sagde i den forbindelse, at jorden ikke kunne sammenlignes med anden landbrugsjord. Aftalen mellem parterne blev rettet til, og det var først, da SKAT i 2008 skrev til ham, at de ikke ville acceptere fordelingen af prisen, at han blev klar over, at fordelingen ikke var godkendt. Der er ikke anført noget om fordeling i skødet, men det er hans opfattelse, at det i forbindelse med skødeskrivning blev anerkendt fra Skov-og Naturstyrelsens side, at fordeling af købesummen var som anført i salgstilbuddet med efterfølgende rettelse. Sådan har han også opfattet det, der er anført i JCs brev af 5. september 2006. Hvis han havde været klar over, at skattevæsenet ikke havde godkendt fordelingen som anført, havde han ikke handlet ejendommen. Det var Skov- og Naturstyrelsens juridiske afdeling, der udfærdigede skødet, og de havde ingen kommentarer til det aftalte om fordeling af købesum. JC har ikke kunnet være i tvivl om, at fordelingen af købesummen betød noget for sagsøger.

Han er bekendt med, at SKAT har foretaget en besigtigelse af ejendommen i 2008. Han har ikke selv set stuehuset på det tidspunkt, men har fra sin gang på øen kunnet se, hvordan stuehuset blev misligholdt. Det har efter hans opfattelse nærmest været anvendt som en skurvogn. Han så ejendommen i forbindelse med skønsforretningen i sagen, og her var vedligeholdelsesstanden blevet lidt bedre, men det var fortsat i dårligere stand, end da han selv beboede ejendommen.

For så vidt angår handler på ...3, er det han opfattelse, at øen er meget speciel. Det er ikke billigt at erhverve ejendomme på stedet. Der har været stor efterspørgsel på ejendomme på øen. Vedrørende den som bilag 10 fremlagte oversigt er dette en han har udskrevet fra Boliga.dk for at sammenligne m2-priser på ejendomme handlet på øen. Der var almindelig snak om, at folk var vilde med at købe ejendomme på øen. Den gennemsnitlige m2-pris er ifølge oversigten på ca. 12.000 kr. Husene i ...7 ligger "skulder mod skulder" og har slet ikke samme udsigtsforhold som hans ejendom. Salgsopstilling fremlagt som bilag 12 er hans veninde BAs ejendom. BA solgte jorden til Skov- og Naturstyrelsen, hvilket han var involveret i. Efterfølgende solgte BA via ejendomsmægler huset. Mæglerens første oplæg var, at ejendommen kunne sælges for 3 mio. kr., men der blev aftalt en udbudspris på 3,5 mio. kr. Ejendommen blev solgt til prisen i løbet af få måneder. Ejendommen var 100 år ældre end sagsøgerens og havde dårligt tag og var med bindingsværk, og hans umiddelbare opfattelse var, at hans eget stuehus ville kunne indbringe mindst det samme beløb. Det er ham selv, der har udarbejdet oversigten fremlagt som bilag 13. Den omhandler alle salg af jord til Skov- og Naturstyrelsen. Der er tale om arealer med både eng og landbrugsjord. Skov- og Naturstyrelsen slog alle jorderne sammen, og det er hans opfattelse, at han ikke havde noget alternativ end at sælge til Skov- og Naturstyrelsen. Han er enig, når Skov- og Naturstyrelsen i prospekt har skrevet, at landbruget på hans ejendom er blevet for lille til en rentabel landbrugsdrift.

Hvis ikke han havde solgt ejendommen til Skov- og Naturstyrelsen, var han blevet boende og havde forpagtet jorden ud. Hvis han havde været bekendt med fordelingen af overdragelsessummer og den avancebeskatning, som blev en konsekvens af SKATs afgørelse, havde handlen ikke kunnet hænge sammen for ham, og han havde aldrig indgået den på disse vilkår. Han havde blandt andet en gæld, som skulle afvikles. Han kunne godt lide at bo på ejendommen og på ...3. For så vidt angår udviklingen i ejendomsprisen fra 2004 til 2006 er det hans opfattelse, at hele stigningen kan relateres til stuehuset. Det var i denne periode, at huse steg rigtig meget, mens der ikke var nogen udvikling i prisen på landbrugsjord. Foreholdt det i SKATs afgørelse af 18. juni 2009, side 4, anførte, hvoraf fremgår, at sagsøger i forbindelse med salgsforhandlinger har givet udtryk for, at jorden efter hans opfattelse var 120.000 kr. pr. ha. værd, forklarede han, at han ikke kan huske, om han har sagt sådan.

JC har forklaret, at han er skovridder og er ansat af Skov- og Naturstyrelsen. Han har haft sin stilling siden 1993 og siden 1. august 2001 på ...10. Han har tidligere købt en del landbrugsjord på vegne af Skov- og Naturstyrelsen. Han vil anslå over 10 handler på tidspunktet for handlen i nærværende sag. Han har også senere erhvervet ejendomme for Skov- og Naturstyrelsen, igen vil han anslå over 10. Det er ham alene, der forhandler på vegne af Skov- og Naturstyrelsen ved drøftelser med en potentiel sælger. Det er styrelsens juridiske afdeling, der herefter står for selve skødeskrivningen. De overtager for så vidt sagen, når der er indgået en købsaftale. Efterfølgende skal der ske godkendelse af den samlede handelspris af SKAT, idet styrelsen ikke må være prisførende. Dette præciserer han i forbindelse med handler, der således sker under forbehold af SKATs godkendelse. Der tages også forbehold for, at styrelsens eget juridiske kontor godkender handlens vilkår.

Styrelsen har haft stor interesse i at sikre sig ejendomme på ...3. Der har længe været en opkøbsplan i det nærliggende ...5, og der har været foretaget store investeringer i området, og der var en særlig interesse for ...3 i forbindelse med planer om "En Naturpark". Styrelsen så derfor gerne, at der blev købt parceller op for at sikre sig mulighederne i området. Dette var også formidlet til de lokale beboere, der udmærket vidste, at styrelsen var interesseret i at købe parceller. Dette medførte, at en del borgere selv henvendte sig til styrelsen, ligesom styrelsen også på anden måde fik kontakt til borgerne i området. Så vidt han erindrer, kom A selv med en "føler" til styrelsen, der viste interesse for As jord og gård.

Byen ...3 er speciel ved at de gamle gårde ikke er udflyttet og således fortsat er samlet i byen. Den eneste udflyttede gård var As. Der var på den baggrund særlig interesse for As ejendom, der også var anvendelig som naturskole. As ejendom gav også mulighed for, at der kunne etableres helårsgræsning på området. Der er mange besøgende i området, og stuehuset til As ejendom lå ideelt set med styrelsens øjne. Ejendommen ligger naturskønt og med en flot udsigt ud over området. Hvorvidt stuehusets beliggenhed i øvrigt er attraktivt afhænger nok af, hvilke interesser man har. Han forholdt sig ikke som sådan til, hvorledes landbrugsjorden kunne anvendes. En kvægbesætning kræver dyrkning af grovfoder, og der var tanker om, at dette kunne ske fra As jorder. Jorden kunne også bruges til at handle med andre ejendomme på øen.

Forhandlingerne med A om pris var langvarige, idet A ville have et langt højere beløb, end han fik. De blev efter lange forhandlinger enige om en pris på 3,5 mio. kroner. Vidnet understregede i den forbindelse, at SKAT skulle godkende den samlede pris. Han skrev under på salgstilbuddet 6. april 2006 med forbehold af SKATs og Skov- og Naturstyrelsens godkendelse. A rykkede efterfølgende nogle gange.

For så vidt angår forbeholdet, som det er formuleret i relation til SKATs godkendelse, fastholdt vidnet, at SKAT skal godkende den samlede pris. Skov- og Naturstyrelsen godkender for så vidt hele aftalen i forbindelse med deres efterfølgende behandling. Sådan har det også været fortalt over for A. Den fordeling, som anført om handelsprisen på side 1 i salgstilbud af 6. april 2006, har ikke som sådan været drøftet under forhandlingerne med A. Fordelingen står anført som et forslag fra As side. Vidnet fastholdt, at det er SKATs bord at godkende den samlede pris. En række punkter fra salgsaftalen er skrevet ind i det endelige skøde, men ikke fordelingen af handelsprisen, idet Skov- og Naturstyrelsen ikke forholder sig nærmere hertil. Det er kun den samlede pris, der er anført i skødet. Han har tidligere været involveret i aftaler, hvor handelsprisen skulle fordeles, men har ikke tidligere handlet, hvor der både indgik jord og stuehus. SKAT havde efterfølgende bemærkninger om, at den samlede pris lå i overkanten af, hvad der kunne tillades. Det var på denne baggrund, at han forhandlede prisen 75.000 kr. ned. Der blev rettet til i fordelingen af handelsprisen efter ønske fra A. Vidnet fastholdt, at Skov- og Naturstyrelsen alene interesserede sig for den samlede pris. Han er bekendt med, at der efterfølgende er en procedure hos SKAT. Skov- og Naturstyrelsen prøver da også at få en fordeling, der er nogenlunde rimelig. Man kan sige, at styrelsen nok skulle sikre en nogenlunde rimelig fordeling.

Han er bekendt med, at jordpriserne og de handler, der var på dette tidspunkt, afslørede et meget vidt spænd i priserne. Vidnet selv har ikke interesseret sig for fordelingen som sådan. I forbindelse med de første forhandlinger var han klar over, at A lagde vægt på fordelingen, men fastholdt, at det ikke havde stor interesse for vidnet. Det er hans opfattelse, at han ikke har godkendt andet end den samlede pris. Vidnet har ikke forholdt sig nærmere til den efterfølgende procedure med skødeskrivning og så videre. Af skødet fremgår den samlede pris, som SKAT har godkendt. Man kan måske sige, at styrelsen indirekte accepterede indholdet af salgstilbuddet i den efterfølgende procedure.

Foreholdt indholdet af brev af 7. juni 2006 til SKAT fra Skov- og Naturstyrelsen bekræftede vidnet, at selve salgstilbuddet sendes med til SKAT, idet dokumentet er relevant for den samlede salgsvurdering. Der kan stå nogle vilkår, der har betydning herfor. SKAT godkendte for så vidt prisen på 3,5 mio. kr., men vidnet selv kunne ikke få godkendelse fra sin styrelse, hvis han ikke forhandlede prisen ned, hvorfor han tog initiativ hertil. Han fortalte A, at prisen ikke kunne godkendes i København, og den samlede pris skulle forhandles ned. Han kan ikke huske, om han medsendte bilaget fra SKAT, og han kan heller ikke huske, om han prøvede og forhandle prisen 300.000 kr. ned, men det mener han ikke. Han bekræftede, at de nye forhandlinger kunne medføre, at A ville træde tilbage fra handlen. Der var fra begge sider for så vidt udmeldinger om, at handlen ikke kunne blive til noget, hvis ikke der kunne opnås ny enighed. Dette endte altså med nedslaget på 75.000 kr. Han ændrede fordelingen af handelsprisen efter aftale med A ved at skrive på første side af handelstilbuddet. Denne ændring er alene sket på As foranledning, men vidnet accepterede det, idet det var nødvendigt for at få den samlede pris til at passe.

Foreholdt indholdet af brev af 5. september 2006 fra vidnet til A, forklarede han, at han henviser til, at det er tilstrækkeligt, at der i skødet alene er anført den samlede pris, idet der findes en fordeling af handelsprisen i salgstilbuddet. Hvis A havde ønsket fordelingen indført i skødet, skulle vidnet have været tilbage til sin juridiske afdeling. Han fastholdt, at det eneste SKAT skulle godkende i dette forløb var den samlede pris. De har ikke drøftet noget nærmere om, hvorvidt A sikrede sig en fordeling som anført i salgstilbuddet. Det er slet ikke indgået i forhandlingerne.

Stuehusets stand ved overtagelsen var ikke særlig prangende. Det skulle renoveres, hvis det skulle anvendes til sit formål. I den første periode efter overdragelsen stod ejendommen tom. Lokalsamfundet har haft en nøgle og kunne anvende ejendommen, f.eks. til møder. Planerne med ejendommen har taget lang tid, og de økonomiske muligheder ændrede sig i perioden. Han er enig i, at ejendommen - benævnt ... - var for lille til rentabel landbrugsdrift. Jorderne på ...3 kan ikke betragtes fuldt ud som almindelig landbrugsjord. Der kan i visse sammenhænge opnås højere priser på grund af rekreative betragtninger. Styrelsen har anvendt de jorder, der tilhørte A, primært til græsning efter overtagelsen. Der er således etableret helårs kvægbesætning. Dele af jorderne er dog også forpagtet ud til landbrugsdrift. Vidnet er ikke bekendt med andre sager fra styrelsen, hvor der er sket en tilsidesættelse af fordelingen af handelsprisen. Han tror ikke, at A havde haft mulighed for at træde tilbage fra aftalen overfor styrelsen, hvis han på et tidligere tidspunkt havde været bekendt med, at fordelingen ikke kunne godkendes.

Skov- og Naturstyrelsen har ingen skattemæssig interesse i fordelingen af købesummen. Det er muligt, at A i forbindelse med forhandlinger om prisen nævnte, at det havde betydning for ham af skattemæssige årsager.

Parternes synspunkter

As advokat har i påstandsdokument anført følgende hoved-anbringender, der er gentaget og uddybet under hovedforhandlingen:

"...

I anden række støttes den principale påstand på det skatteretlige forventningsprincip, idet SKAT ved sine handlinger har været direkte bestemmende for handlen og dennes vilkår, herunder fordelingen. Såfremt sagsøger havde været bekendt med, at SKAT ikke ville lægge det aftalte vilkår til grund for den skattemæssige behandling, ville handlen ikke være indgået.

Den subsidiære påstand

Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at retten måtte finde, at den af Landsskatteretten og ankenævnet foretagne fordeling er forkert, men at man på den anden side ikke fuldt ud kan følge den principale påstand. I så fald skal sagen hjemvises til ligningsmyndighederne til foretagelse af den beløbsmæssige opgørelse. Det bemærkes, at der ikke er fremkommet nogen forklaring på, hvordan en ændret fordeling med 721.808 kr. kan medføre en forhøjelse på 747.178 kr.

Syn og skøn

Der har været afholdt syn og skøn, men da skønsmandens besvarelser, jf. besvarelse af spørgsmål 9 og 10 ikke er baseret på oplysninger om faktiske handler af sammenlignelige ejendomme, er værdien heraf meget begrænset, jf. TfS 2000.183 H og SKM2011.515.BR . Der må derfor i stedet lægges vægt på de fremskaffede oplysninger om salg af sammenlignelige ejendomme.

Oplysninger vedrørende faktiske salg af beboelsesejendomme - stuehuset

Stuehuset havde et boligareal i stueetagen på 139 m2, loftsareal 80 m2, værelse med toilet og håndvask 20 m2, kælder 9 m2 i alt 168 m2.

Som bilag 10 er fremlagt oversigt fra Boliga.dk over handler på beboelsesejendomme på øen, der viser en samlet kvadratmeterpris på 12.262 kr. pr. m2. Dette er beregnet som en sammenlagt kvadratmeterpris på 98.095 delt med 8.

168 m2 x 12.262 kr./m2 er lig med kr. 2.060.184, hvilket viser, at de 2.040.500 kr. er i overensstemmelse med markedsforholdene.

Dette underbygges også af, at der ifølge prisindex for Realkreditrådet for 3. kvartal 2006, jf. bilag 11, hvor handlen er endelig, var en gennemsnitpris i Danmark på 13.730, for ...9 på 14.049 og for ...8 på 21.150 pr m2 for beboelse.

BA solgte i 2006 et stuehus ...4 på 208 m2 for 3.565.000 kr., hvilket svarer til en kvadratmeterpris på 17.139 kr. pr m2. Kopi af side 1 fra salgsopstilling er fremlagt som bilag 12.

Oplysninger vedrørende købers forudsætninger ved køb af jord og oplysninger om faktiske handler af jord

Ved Skov- og Naturstyrelsens erhvervelse af ejendommen lå det fast, at Skov- og Naturstyrelsen ikke ønskede at drive landbrug, men anvende den købte ejendom til naturskole, jf. bilag J og 9.

For Skov- og Naturstyrelsen havde jorden således værdi som engarealer, hvilket også blev pointeret under forhandlingerne og blev afspejlet i drøftelserne om prisen. Skovridder JC pointerede under forhandlingerne, at det næppe ville være muligt at finde nogen, der ville købe jorden som landbrugsjord, henset til, at der ikke var mulighed for samdrift.

Siden overtagelsen har jorden været udlagt med græs, hvilket også kunne konstateres under syn og skønsforretningen.

Skov- og Naturstyrelsens formål med købet og anvendelsen af jorden samt tilkendegivelserne under forhandlingen vil udover ved de nævnte bilag blive påvist ved partsforklaringen og ved vidneforklaring af Skovridder JC.

Den faktisk aftalte pris pr. ha for sagsøgers jord udgjorde 61.667 kr./ha (925.000 kr.: 15 ha).

Det fremgår af side 4 i duplikken, at prisen for engarealer i de faktiske handler var ca. 19.000 kr. og 21.000 kr. pr ha. På denne baggrund kan den aftalte pris for jorden ikke anses for at være for lav Det fremgår videre, at den af skatteankenævnet og Landsskatteretten anvendte pris pr. ha 108.000 kr. ved forhøjelsen, jf. duplikken side 4 i.f. står i åbenbart modstrid til disse priser og må tilsidesættes.

Ved at foretage fordelingen uden at lægge vægt på købers konkrete forudsætninger for anvendelsen er skønnet således foretaget på et urigtigt grundlag og må tilsidesættes.

For så vidt angår de faktisk handler solgte BA 25,9878 ha jord for 1.480.000 kr. eller 56.951 kr./ha, SB 64,7115 ha for kr. 3.361.000 eller 51.938 kr./ha og JK 23,7628 ha for 1.430.000 kr. eller 60.178 kr./ha. Sagsøgers jorder blev som nævnt solgt til 61.667 kr./ha.

Selv hvis man således sammenligner de opnåede gennemsnitspriser for jord i de faktiske handler (bestående af både landbrugsareal og engareal) og oplysningerne om prisen i denne sag, hvor der for så vidt alene er tale om, at arealer skulle værdiansættes som engarealer, viser det sig, at den faktisk aftalte pris er i overensstemmelse med markedsforholdene, medens den af sagsøgte påberåbte pris på 108.000 pr. ha, jf. duplikken side 4 i.f., ikke er det.

..."

Skatteministeriets advokat har i påstandsdokument anført følgende hovedanbringender, der er gentaget og uddybet under hovedforhandlingen:

"...

5.1 Vedr. fordelingen af overdragelsessummen

Det gøres overordnet gældende, at skattemyndighederne var berettigede til at tilsidesætte den ifølge salgsaftalen aftalte fordeling af overdragelsessummen på henholdsvis stuehus inkl. grund og jorden samt ændre fordelingen som sket.

Det bemærkes, at der ikke er tvist om den andel af overdragelsessummen, som er henført til ejendommens driftsbygninger og sukkerkvote (kr. 459.500).

5.1.1 Skattemyndighederne var berettigede til at tilsidesætte den aftalte fordeling

Det gøres gældende, at sagsøgeren og Skov- og Naturstyrelsen ikke havde konkret skattemæssige modstående interesser vedrørende fordelingen af overdragelsessummen på henholdsvis stuehuset inkl. grund og jorden.

Det er åbenbart, at sagsøgeren har en interesse i at henføre mest muligt til stuehuset, da fortjeneste vedrørende afståelse af denne del er skattefri efter ejendomsavancebeskatningsloven. Skov- og Naturstyrelsen er derimod ikke skattepligtig og er uden interesse i, hvorledes ejendommens enkelte aktiver værdiansættes, idet det afgørende for styrelsen alene er ejendommens samlede pris.

Det gøres endvidere gældende, at handelsværdien af henholdsvis stuehuset inkl. og jorden på salgstidspunktet den 14. august 2006 er henholdsvis kr. 1.318.692 og kr. 1.646.808.

Dette støttes på den forud for salget indhentede ejendomsmæglervurdering af ejendommens handelsværdi (bilag A) og vurderingen foretaget af SKATs vurderingsafdeling på baggrund af en besigtigelse af ejendommen (bilag D). Handelsværdierne understøttes endvidere af de under retssagen indhentede skønserklæringer, som endda henfører en endnu større andel af overdragelsessummen til jorden end skattemyndighederne, hvis vurdering således er lempelig i forhold til sagsøgeren sammenlignet med skønsmandens vurdering.

Det gøres på den baggrund gældende, at den aftalte fordeling af overdragelsessummen på stuehuset inkl. grund og jorden er åbenbart forkert.

Forskellen mellem den af skattemyndighederne fastsatte handelsværdi af stuehuset på kr. 1.318.692 og den ifølge salgsaftalen aftalte værdi på kr. 2.040.500 udgør således kr. 721.808, svarende til en afvigelse på 54,7 % i forhold til handelsværdien.

Forskellen mellem den af skattemyndighederne fastsatte handelsværdi af jorden på kr. 1.646.808 og den ifølge salgsaftalen aftalte værdi på kr. 925.000 udgør ligeledes kr. 721.808, svarende til en afvigelse på -43,8 % i forhold til handelsværdien.

Det bemærkes i øvrigt, at ved den aftalte fordeling er prisstigningen på kr. 1.375.000 (fra sagsøgerens køb i 2004 til sagsøgerens salg i 2006) næsten udelukkende placeret på værdien af stuehuset inkl. grund. Værdien af stuehuset inkl. grund er således ifølge den aftalte fordeling steget fra kr. 650.000 i 2004 til kr. 2.040.500 i 2006, mens værdien af jorden derimod kun er steget med kr. 5.000 i samme periode.

SKAT har på den baggrund været berettiget til at tilsidesætte den aftalte fordeling og fastsætte fordelingen af overdragelsessummen i overensstemmelse med deres handelsværdier, således at kr. 1.318.692 henføres til stuehuset inkl. grund og kr. 1.646.808 henføres til jorden.

Heroverfor kan det af sagsøgeren anførte ikke føre til andet resultat, idet jeg bemærker følgende herom:

5.1.2 Sagsøgerens indgåelse af aftalen med en offentlig myndighed

Sagsøgeren anfører, at den omstændighed, at salgsaftalen og fordelingen af overdragelsessummen heri er indgået med en offentlig myndighed (Skov- og Naturstyrelsen), medfører, at den aftale fordeling må lægges til grund i forbindelse med den skattemæssige behandling af ejendomshandlen, eller at denne omstændighed i hvert fald skærper kravene til beviset for, at fordelingen er forkert.

Dette bestrides. Styrelsen har ved købet af ejendommen og indgåelsen af aftalen om salget, herunder om fordelingen af overdragelsessummen, blot fungeret og handlet som enhver anden køber, være det sig privat eller offentlig, på det fri marked.

Det følger endvidere af det organisatoriske specialitetsprincip, at Skov- og Naturstyrelsen ikke ved sine dispositioner kan binde skattemyndighederne i forhold til den skattemæssige behandling af dispositionen.

5.1.3 Sagsøgernes indsigelse mod skønserklæringernes bevisværdi

Sagsøgeren anfører, at bevisværdien af skønserklæringerne er begrænset, da skønsmandens vurdering ikke er baseret på oplysninger om faktiske handler af sammenlignelige ejendomme, jf. TfS 2000,183 H og SKM2011.515.BR .

Det bestrides, at skønserklæringerne har begrænset bevisværdi af den af sagsøgeren anførte grund. Det fremgår da også af skønsmandens svar på spørgsmål 10, at der efter skønsmandens oplysninger slet ikke er foretaget sammenlignelige handler på ...3 i salgsåret 2006.

Hertil kommer, at dommene, som sagsøgeren henviser til, vedrører situationer, som ikke er sammenlignelige med nærværende sag. De påberåbte domme vedrører spørgsmålet, om nogle skønserklæringer indhentet under retssagerne udgjorde et tilstrækkelig grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes værdifastsættelse af nogle ejendomme, hvilket efter fast retspraksis kræver et sikkert grundlag. Det er et helt andet spørgsmål, som er til prøvelse i nærværende sag, hvor der ikke kan stilles samme strenge bevismæssige krav til skønserklæringerne.

5.1.4 Oplysningerne i bilag 10-13 om andre ejendomshandler

Sagsøgeren anfører, at oplysningerne i bilag 10-13 vedrører sammenlignelige ejendomshandler, som bekræfter, at den aftalte fordeling svarer til handelsværdierne af henholdsvis stuehuset inkl. grund og jorden.

Det er imidlertid helt udokumenteret, at bilag 10-13 vedrører handler af ejendomme, som er sammenlignelige med ejendommen i nærværende sag. Oplysningerne i bilag 10-13 kan derfor ikke danne grundlag for fastsættelse af handelsværdierne af stuehuset inkl. grund og jorden.

For så vidt angår bilag 10 og 12 er der ingen dokumentation for, at de heri nævnte beboelsesejendomme er sammenlignelige med det i sagen omhandlede stuehus, herunder for så vidt angår bygningernes indretning, stand, type m.v. Hertil kommer, at ejendommene, som fremgår af bilag 10, er solgt i nogle andre år end 2006, hvor nærværende ejendom er solgt, hvorfor handlerne i bilag 10 også af denne grund ikke er sammenlignelige.

For så vidt angår oplysningerne i bilag 13 om andre jordhandler med Skov-og Naturstyrelsen dækker disse ikke over sammenlignelige handler, idet størstedelen af de handlede jorder er engarealer, som har en væsentligt lavere handelsværdi end landbrugsjord, hvorimod den i sagen omhandlede jord kun omfatter landbrugsjord, jf. bilag K, side 4, sidste afsnit - side 5, midt for.

Man skal tage udgangspunkt i den kendsgerning, at landbrugsjord har en væsentligt højere handelsværdi end engarealer. De i bilag 13 fremlagte oplysninger om salgspriser for andre jorde viser da, at fastsættelsen af handelsværdien af de i nærværende sag 15,26 ha landbrugsjord til kr. 1.646.808 ikke er for højt sat, men måske endda er for lavt sat, jf. nærmere herom i duplikken, side 4, 2.-3. afsnit.

Ved fastsættelsen af handelsværdierne i nærværende sag skal der ikke lægges vægt på Skov- og Naturstyrelsens konkrete forudsætninger for anvendelsen af ejendommen, sådan at landbrugsjorden i stedet værdiansættes som engarealer, der har en lavere handelsværdi. Det afgørende for fordelingen af overdragelsessummen er handelsværdien i fri handel af henholdsvis stuehuset inkl. grund og landbrugsjorden. Det er da også disse handelsværdier, som er afgørende for, hvad Skov- og Naturstyrelsen ville betale for ejendommen.

5.1.5 Betydningen af ejendommens grundværdi

Sagsøgeren har endelig henvist til, at den omstændighed, at ejendommens grundværdi pr. 1. oktober 2006 er fastsat til kr. 1.011.400 (bilag N), understøtter, at skattemyndighedernes vurdering af handelsværdien af jorden er forkert.

De offentlige ejendomsvurderinger, herunder af grundværdien, kan imidlertid ikke danne grundlag for en fordeling af overdragelsessummen på en handels forskellige aktiver. Fordelingen skal foretages på baggrund af en selvstændig vurdering af de enkelte aktivers handelsværdier, jf. forarbejderne til ejendomsavancebeskatningsloven og afskrivningsloven.

5.2 Berettigede forventninger

Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke har haft en berettiget forventning om, at SKAT har godkendt fordelingen af salgssummen.

SKATs udtalelse af 10. august 2006 (bilag C), der er indhentet af Skov- og Naturstyrelsen, tager ikke direkte stilling til den aftalte fordeling af salgssummen og giver dermed ikke sagsøgeren en retsbeskyttet berettiget forventning om, at SKAT vil lægge fordelingen til grund.

SKAT er ikke blevet spurgt om fordelingen af overdragelsessummen, men alene om ejendommens samlede handelsværdi.

Da en retsbeskyttet berettiget forventning forudsætter en positiv og direkte stillingtagen fra skattemyndighedernes side, er det uden betydning, at SKAT ikke har reageret i anledning af oplysningerne i salgstilbuddet (bilag 2) om salgssummens fordeling.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Efter bevisførelsen, herunder JCs forklaring, lægges det til grund, at Skov- og Naturstyrelsen ikke havde konkret skattemæssige modstående interesser vedrørende fordelingen af overdragelsessummen på henholdsvis stuehuset inkl. grund og jorden, hvorimod A har en interesse i at henføre mest mulig til stuehuset, da fortjeneste vedrørende denne del er skattefri efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Den forud for handlen indhentede ejendomsvurdering af 4. april 2006 indikerer, at den aftalte fordeling af overdragelsessummen på stuehuset og jorderne er åbenbar forkert. Dette blev understøttet af SKATs vurderingsafdelings egen besigtigelse af ejendommen og kendskab af markedet, hvorefter SKAT findes at have været berettiget til at tilsidesætte den aftalte og fastsatte fordeling i overensstemmelse med de skønnede handelsværdier, således at 1.318.692 kr. henføres til stuehus inkl. grund og 1.646.808 kr. henføres til jorden. Denne vurdering er understøttet af de under retssagen indhentede skønserklæringer, som endda henfører en endnu større andel af overdragelsessummen til jorden.

Det af As anførte om skønserklæringernes bevisværdi og de af egen drift indhentede oplysninger - sagens bilag 10-13 - findes ikke at kunne føre til noget andet resultat, ligesom det i denne forbindelse ikke har særskilt betydning, hvad den offentlige ejendomsværdi er fastsat til.

Det forhold, at A muligvis har fået det indtryk, at Skov- og Naturstyrelsen som offentlig myndighed har godkendt fordelingen af overdragelsessummen kan ikke medføre, at SKAT er afskåret fra at ligne As ejendomsavanceopgørelse. Det følger af det organisatoriske specialitetsprincip, at Skov- og Naturstyrelsen ikke ved sine dispositioner kan binde skattemyndighederne i forhold til den skattemæssige behandling af sagen.

På denne baggrund og i øvrigt at de af Landsskatteretten anførte grunde, har SKAT været berettiget til at ændre As ejendomsavance som sket.

Det fremgår af de fremlagte udtalelser fra SKAT, at SKAT i forbindelse med sagen alene har udtalt sig om den samlede pris for ejendommen og ikke i den forbindelse har taget positiv og direkte stilling til fordelingen af købesummen. Retten er derfor enig med Landsskatteretten i, at A ikke har haft en retsbeskyttet berettiget forventning om, at SKAT havde godkendt fordelingen af salgssummen.

Da der i øvrigt ikke er fundet grundlag for at hjemvise sagen til ligningsmyndighederne, tages Skatteministeriets påstand om frifindelse i det hele til følge.

Efter sagens udfald er A den tabende part og skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet, der fastsættes til 50.000 kr. med tillæg af moms, som et passende beløb til dækning af udgifter til advokatbistand. Der er herved taget udgangspunkt i landsretspræsidenterne vejledende takster, som der ikke har været grundlag for at fravige, og der er taget hensyn til, at der har været afholdt syn og skøn under sagen.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage i sagsomkostninger til sagsøgte, Skatteministeriet, betale 62.500 kr.