Dokumentets metadata

Beskatning - fri sommerbolig - hovedaktionærer - formodningsreglen

Selskabet X A/S påtænker at erhverve ejendommen F. Ejendommen, der er beliggende i et sommerhusområde, er et fredet areal på x ha, hvor der er opført et sommerhus på ca. 50 m2.Naturstyrelsen har givet selskabet tilsagn om, at selskabets tilladelse til erhvervelse af sommerhuset vil blive givet på vilkår af, dels at sommerhuset ikke udlejes eller udlånes til feriebenyttelse og dels at selskabets ejere ikke selv benytter det til ferieformål. Efter tilladelsen må sommerhuset gerne benyttes i forbindelse med pasning og vedligehold af ejendommen, men ikke ren feriebenyttelse.Skatterådet kan ikke bekræfte, at hovedaktionærerne ikke vil blive beskattet af værdi af fri bolig til rådighed, da de ikke vil kunne siges at være afskåret rådigheden over sommerhuset ved det angivne vilkår.

Spørgsmål

Kan Skatterådet bekræfte, at A, B, C og D ikke vil blive beskattet af værdi af fri bolig til rådighed, hvis selskabet X A/S køber sommerhuset beliggende ...vej .., ...by?

Svar:

Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Baggrund

Selskabet X A/S ejes af A med 9,5 % og hans tre voksne børn B, C og D med hver 30,16 %.

X A/S ejer datterselskabet Y A/S med 100 %.

A's ægtefælle, E og børnene B, C og D er ansat i X A/S.

Det er oplyst, at A hverken er ansat i Y A/S eller X A/S, men alene ernærer sig ved indtægterne fra folkepensionen samt en pensionsordning, selv om arbejdet for selskaber ejet af familien fylder rigtig meget.

A, B, C og D udgør tilsammen selskabernes bestyrelser.

Udover at eje aktierne i Y A/S, består aktiverne i X A/S primært af værdipapirer, udlejningsejendom i Danmark og bankindeståender. Selskabets aktivitet består således af ejendomsudlejning samt investeringsvirksomhed og ifølge oplysninger i SKAT ejer selskabet 2 ejendomme.

Y A/Ss formål er næsten udelukkende at investere i unikke naturområder i ind- og udland, der i nævnte rækkefølge primært skal bestå af naturarealer eller fredede områder, med basis i primært ikke opdyrkede arealer, naturskove, kommerciel skovdrift og dyrket agerland. Mursten og huse forsøger selskabet at undgå, eller begrænse til et absolut minimum.

Y A/S har foretaget den største investering i Z-land. Arealet, der er på knap 1.800 ha, består af åben hill, kommercielt skovbrug og to små søer. Arealet udgør en betydelig andel af selve hjertet af ..... PARK.

Kun en gammel ruin udgør bygningsmassen, hvorfor de alene bor til leje i nærområdet, når de primært individuelt i familien opholder sig på ejendommen for netop at sætte familiens helt eget præg på naturen og landskabsplejen samt ejendommens drift generelt.

Dispositionen

Det er oprindelig oplyst, at datterselskabet Y A/S påtænkte at investere i ejendommen beliggende ....vej ..., ...by.

Det er efterfølgende oplyst, at investeringen nu påtænkes ske via moderselskabet X A/S, således at Y A/S alene investerer i udenlandsk skovejendom.

Ejendommen er udbudt til salg hos en ejendomsmægler til en pris på ..... kr.

Ejendommen er et ca. .. ha stort fredet naturområde, der udelukkende består af et meget varieret klit- og hedelandskab med et lille hus på 50 kvm på grunden.

Om huset er følgende beskrevet i salgsopstillingen hos ejendomsmægleren:

"Selve huset er det man i dag vil kalde "et rigtigt sommerhus". Der er de sidste år ikke foretaget de store moderniseringer, men huset kan sagtens benyttes, hvis man ønsker sig et hyggeligt hus uden den store luksus. Her er en hyggelig og lys opholdsstue med brændeovn. En velindrettet køkkenafdeling, hvorfra der er udgang til østterrassen. Så er der 2 soveværelser - det ene med ¾ seng og det andet med 2 enkeltsenge. Endelig er der et badeværelse."

Af salgsopstillingen fremgår yderligere bl.a., at grunden, der er totalt fredet, ikke kan udstykkes og at der må opføres et nyt fritidshus af samme størrelse, som det eksisterende og på samme sokkel.

Ud over den naturlige pleje af arealet, der primært vil bestå i bortskaffelse af selvsåede træer fra en meget stor skov helt tæt på, kan spørger godt forestille sig et beskedent fårehold på det omtalte areal, der udover værdien af kødet samtidig med, vil kunne gøre gavn som yderligere hjælp til plejen af det store areal. Bestemmelserne i fredningskendelsen giver mulighed herfor.

Familien vil gøre brug af træhuset på de 50 kvm i forbindelse med ovenstående pleje og fårehold.

Ved henvendelse til Miljøministeriet v/ Naturstyrelsen har spørger modtaget følgende skriftlige svar vedrørende selskabets anskaffelse af ejendommen:

"Hvis der er tale om et erhvervsformål, så behøver du ikke tilladelse efter sommerhusloven. Landbrug eller investering betragtes som erhvervsformål, men naturbevarelse kan ikke betragtes som et erhvervsformål. Hvis der er tale om, at formålet er ikke-erhvervsmæssigt, f.eks. naturbevarelse, så vil det kræve en tilladelse og en sådan tilladelse vil vi i det konkrete tilfælde gerne give til det udtrykkelige formål. Tilladelsen vil så blive givet på vilkår af, at sommerhuset ikke udlejes eller udlånes til feriebenyttelse, og at selskabets ejere heller ikke selv benytter det til ferieformål. Sommerhuset må gerne benyttes i forbindelse med pasning og vedligehold af ejendommen, men altså ikke som ren feriebenyttelse.

Hvis ejendommen købes til et erhvervsformål vil reglerne og begrænsningerne efter sommerhusloven være de samme som ovenfor, egen feriebenyttelse er ikke et erhvervsformål og er derfor ikke tilladt. Udlejning eller udlån til feriebenyttelse vil kræve en tilladelse efter sommerhuslovens § 1, stk. 3, og en sådan vil kun blive givet til udlejning til egne ansatte og kun hvis der er mindst 6 fuldtidsansatte. Sommerhuset må benyttes i forbindelse med pasning og vedligehold af ejendommen.

Hvis du ønsker at kunne benytte sommerhuset som privat sommerbolig, så må du købe ejendommen privat, og ikke gennem et selskab."

A og E bor på et mindre landbrug, som de ejer i privat regi i et fredet område i ....by. A og E ejer ikke ejendomme herudover.

B, C og D ejer tilsvarende hver en beboelsesejendom i ...området. De er vokset op i området ved .....by, hvorfor det at værdsætte og beskytte naturværdier ligger rimeligt dybt forankret i dem alle. Det er derfor ikke en ren tilfældighed, at de alle mere eller mindre har interessen for pleje og beskyttelse af naturen i kombination med lidt bæredygtigt land- og skovbrug som både erhverv og investering.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørger mener ikke, at A, B, C og D vil være skattepligtige af en fiktiv værdi af rådigheden over det pågældende lille hus på 50 m2, da huset kun i beskedent omfang vil blive udnyttet af familien i forbindelse med pasning og vedligeholdelse af ejendommen.

Det anføres i tilknytning hertil, at Naturstyrelsen helt klart har slået fast, at vilkårene for selskabets erhvervelse af det til ejendommen hørende mindre og ældre træhus er, at det ikke må anvendes til ren feriebenyttelse, men til gengæld gerne må anvendes i forbindelse med pasning og vedligeholdelse af ejendommen.

Endelig henvises til notat fra retssikkerhedschefen i 2011(SKAT: Skatteministeriets notat fra 2011 vedrørende sommerhusloven og ligningslovens § 16, stk. 5), nærmere bestemt nedenstående afsnit, der kommenterer på skatteministerens svar til Skatteudvalget 2002-03, Alm. Del, bilag 447:

"Afslutningsvis bemærkes det i svaret til Skatteudvalget, at kan den pågældende afkræfte, at sommerboligen er til rådighed hele året ved at godtgøre, at sommerboligen ikke har været anvendt privat, skal der ikke ske beskatning, og et vilkår fra Naturstyrelsen om, at selskabets aktionærer ikke må anvende sommerboligen kan være en væsentlig indikation af, at sommerboligen ikke har været anvendt privat."

samt afsluttende afsnit:

"Ved vurderingen af, at der ikke er et retssikkerhedsmæssigt problem, er der også lagt vægt på, at det er muligt at afkræfte formodningen for privat rådighed, og at et vilkår fra Naturstyrelsen kan indgå som en væsentlig indikation heraf, samt at hovedaktionæren ikke skal beskattes, såfremt sommerhuset er et personalesommerhus i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5. Endelig er der lagt vægt på, at den skattepligtige værdi bliver nedsat i forhold til antallet af dage, sommerboligen stilles til rådighed for eller udlejes til andre, jf. ligningslovens § 16, stk. 5, 4. pkt."

Spørgers høringssvar af 14. november 2013:

Spørger har indsendt følgende høringssvar:

"Desværre forstår jeg ikke helt indstillingen til skatterådet på min anmodning om et bindende svar ang. en investering i helt primært de fredede .. ha. ved ....., og sekundært det lille hus/sommerhus på ca. 50 m².

Helt primært føler jeg også, at det på det nærmeste ikke er tilkendegivet, at vi med baggrund i en ganske betydelig viden og indsigt omkring planteavl og skovbrug generelt, alene har ambitioner om at investere i landarealer via Holding og investeringsselskaberne.

Og for at ingen skal være i tvivl, nævnes det her i den rækkefølge, som det prioriteres højest, nemlig:

1. Unikke naturarealer generelt
2. Kommerciel tømmerskov,
3. Udlagte arealer for vedvarende afgræsning,
4. Traditionelt højtbeliggende dyrkbart agerland, der på det nærmeste ikke er drænet eller afvandet, samt
5. Naturskove.

Påpeges skal det da også, at det først var efter et par års søgen i ....land, at vi i 2005 fandt den optimale kombination af et helt unikt, stort og samlet naturareal, sammen med et betydeligt areal af kommerciel tømmerskov, et stort Hill areal for afgræsning af får eller kronvildt, samt ikke mindst gamle ruiner og slet ingen bygningsmasse overhovedet at vedligeholde.

Yderligere skal det også nævnes, at de to udlejningsejendomme mere eller mindre er et levn fra fortiden som selvstændig iværksætter, (...)

Villaen i ....by tæt på hvor vi selv bor, ligger i et mindre fredet naturområde med fri udsigt over ... by. Den blev i sin tid primært købt for at vi optimalt kunne beskytte vor unikke frie udsigt herfra hvor vi selv bor.

Og ejendommen i ..., der ligger i et område for blandet bolig og erhverv, stammer helt tilbage fra tiden med fabrikken og produktionen i ...... Den blev nemlig alene i sin tid købt som primært lager for pallevarer fra produktionen i ......

Imidlertid har den efter salget af fabrikken i .... været svær efterfølgende og få solgt til en optimal liebhaver via omtalte mix af bygninger. Men så snart en optimal køber melder sig bliver den naturligvis solgt, da ejerskab til bygninger generelt ligger uden for det vi ønsker at bruge energi på som et investeringsobjekt.

(...)

Omkring ligningsloven og fortolkningen af samme vil jeg tilkendegive, at jeg ikke har juridisk baggrund for sligt. Men i alle de tidligere afgørelser der henvises til i rimeligt tilsvarende sager forekommer det mig, at SKATs indstilling til en afgørelse på mine spørgsmål til det Bindende svar, rettelig burde kunne være både et ja og et nej.

Personligt vil jeg heller ikke undlade at henvise til Skatteministeriets cirkulære nr. 1 af 2. januar 2001 om fri bil og hovedaktionærers med fleres personalegoder og udbytter

"Punkt. 3.2.1 (...)

Formodningsreglen gælder kun, såfremt den ansatte hovedaktionær m.fl. råder privat over sommerhuset. Det er således rådigheden og ikke kun den faktiske anvendelse af godet der beskattes. Dette er ikke ensbetydende med, at det forhold, at et selskab ejer/lejer en sommerbolig, medfører at en ansat hovedaktionær m.fl. bliver beskattet heraf. Afgørelsen af, om den ansatte hovedaktionær m.fl. har rådighed over en sommerbolig, beror på en konkret skønsmæssig vurdering."

Og for mig at se burde en konkret skønsmæssig vurdering her være ret enkel, da jeg allerede inden min henvendelse til SKAT om et bindende svar, var helt bekendt med via en henvendelse til Miljøministeriet v/ Naturstyrelsen, at sommerhuset gerne må benyttes i forbindelse med pasning og vedligeholdelse af ejendommen, men altså ikke til ren feriebenyttelse.

Omkring SKATs indstilling til Skatterådet forstår jeg heller ikke bemærkningen der lyder som følger:

Selskabet påtænker ikke at erhverve ejendommen for at udleje denne men erhvervelsen er begrundet i, at man ønsker at investere i et fredet naturareal og i den forbindelse at anskaffe sig et beskedent fårehold, som skal afgræsse arealet.

Og til det har jeg kun at sige: Nej vi påtænker ikke at udleje huset, idet det vil være i direkte strid med sommerhusloven.

Det helt essentielle for mig omkring vor anmodning om et bindende svar går alene på, at vi ikke direkte ønsker at blive straffet for netop at kære os om de relativt få tilbageværende helt ægte naturværdier der stadigvæk findes her i landet.

Dertil kommer, at vi i familien kun har planer om i begrænset omfang alene at benytte omtalte hus i forbindelse med arealplejen af de ca. ... ha, samt naturligvis almindelig forfalden vedligeholdelse og istandsættelse af huset.

Og hvis det af en eller anden uforudsigelig grund skulle ændre sig, så er vi naturligvis indstillet på at forsøge og handle huset med en lille grund inkluderet over i privat regi, eller alternativt at blive beskattet af værdien efter de til enhver tid gældende regler for det.

Endelig gælder et bindende svar da også kun i max 5 år fremadrettet ifølge det SKAT selv skriver.

For mig er det nemlig helt essentielt i ovennævnte sag, at naturplejen i kombination med en beskeden produktion af kød kan foregå i virksomhedsregi, således at min hustru og jeg ikke falder bort med en følelse af, at have påtvunget vore børn, svigerbørn og børnebørn at skulle bruge en betydelig del af deres fritid på omtalte projekt fremadrettet. Og netop her vil jeg ikke undlade og påpege det helt, helt specielle forhold omkring denne her sag, nemlig: Et lille sommerhus på en ... ha stor grund der er fredet. Jeg kender overhovedet ikke selv til andre bare rimeligt traditionelle sommerhuse, på en alm. eller en fredet grund, der blot nærmer sig størrelsen af det vi her taler om.

I samme forbindelse er det da også helt relevant og hæfte sig ved, at man fra omtalte lille hus, over et ganske uvejsomt terræn med op og nedstigninger, skal gå tæt på 1 km for overhovedet at kunne se havet.

(...)"

Spørgers tilføjelse af 27. januar 2014:

"Tankevækkende er det da også helt aktuelt d. 23. januar 2014, at både radioen, tv og dagbladene i den grad havde fokus på at noget ekstraordinært må gøres, for at "udkants Danmark", primært langs de danske kyster, kan tiltrække turister igen som tilfældet var for ikke specielt mange år siden."

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at A, B, C og D ikke vil blive beskattet af værdi af fri bolig til rådighed, hvis selskabet X A/S køber sommerhuset beliggende ...vej .., ...by.

Lovgrundlag

Ligningslovens § 16, stk. 1:

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes tilskud til telefon uden for arbejdsstedet, jf. stk. 2, samt efter reglerne i stk. 3-14 vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Tilsvarende gælder personer, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer, herunder Folketinget, regionsråd og kommunalbestyrelser.

Ligningslovens § 16, stk. 5

Den skattepligtige værdi af en sommerbolig, der er stillet til rådighed af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, sættes til 1/2 pct. pr. uge af dansk ejendomsværdi eller hermed sammenlignelig udenlandsk ejendomsværdi pr. 1. oktober året før rådighedsåret eller i tilfælde, hvor der ikke er ansat en ejendomsværdi, handelsværdien reguleret som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4 b, stk. 2, pr. 1. oktober året før rådighedsåret for hver af ugerne 22-34 og 1/4 pct. for hver af årets øvrige uger. Såfremt en sommerbolig som led i et ansættelsesforhold er stillet til rådighed for en ansat direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, anses den pågældende at have sommerboligen til rådighed hele året. Hvis sommerboligen er stillet til rådighed for flere direktører eller andre medarbejdere med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, fordeles den skattepligtige værdi ligeligt. Den skattepligtige værdi nedsættes i forhold til antallet af dage, sommerboligen stilles til rådighed for eller udlejes til andre personer, som ikke er omfattet af 3. pkt., eller som ikke er nærtstående. 2.-4. pkt. finder dog ikke anvendelse, såfremt sommerboligen som led i et ansættelsesforhold stilles til rådighed for andre ansatte, som er uden væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, eller som ikke er nærtstående, i 13 uger eller mere pr. år, heraf mindst 8 uger i perioden uge 22-34. Som nærtstående anses den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med ægte slægtskabsforhold. Den skattepligtige værdi efter 1. og 2. pkt. nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren m.v. for råderetten.

Ligningslovens § 16 A

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.

Stk. 2.

Til udbytte henregnes:

1) Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. dog stk. 3.

(...)

Stk. 5. En hovedaktionær som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bil, en sommerbolig, en lystbåd eller en helårsbolig til rådighed, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af godet tillagt eventuelt sparet privatforbrug i relation til godet. Godernes værdi ansættes efter reglerne i henholdsvis § 16, stk. 4, 5, 6 og 9. 1. og 2. pkt. finder dog ikke anvendelse for udbytte i form af en helårsbolig, der stilles til rådighed for en hovedaktionær som nævnt i § 16, stk. 9, sidste pkt.

Aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 1 og 2:

§ 4. Som hovedaktionæraktier anses aktier eller anparter, der ejes af skattepligtige, der ejer eller på noget tidspunkt inden for de seneste 5 år har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen, eller som råder eller i den ovennævnte periode har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien.

(...).

Stk. 2. Ved afgørelsen af, om den skattepligtige eller dødsboet efter den skattepligtige ejer eller har ejet mindst 25 pct. af aktiekapitalen i et selskab eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af den samlede stemmeværdi, medregnes aktier, der samtidig tilhører eller har tilhørt den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer.

(...).

Skatteministeriets cirkulære nr. 1 af 2. januar 2001 om fri bil og hovedaktionærers med fleres personalegoder og udbytter

"Punkt. 3.2.1

(...)

Formodningsreglen gælder kun, såfremt den ansatte hovedaktionær m.fl. råder privat over sommerhuset. Det er således rådigheden og ikke kun den faktiske anvendelse af godet, der beskattes. Dette er ikke ensbetydende med, at det forhold, at et selskab ejer/lejer en sommerbolig, medfører, at en ansat hovedaktionær m.fl. bliver beskattet heraf. Afgørelsen af, om den ansatte hovedaktionær m.fl. har rådighed over en sommerbolig, beror på en konkret skønsmæssig vurdering."

Svar på spørgsmål nr. 147 af 2. maj 2002 til Folketingets Skatteudvalg (Alm del - bilag 447):

(...)

Er der derimod tale om en sommerbolig, som et selskab efter tilladelse har erhvervet til brug for udlån/udleje til selskabets ansatte på vilkår af, at aktionærerne ikke må benytte sommerhuset, men er der efter ligningslovens § 16, stk. 5, 5. pkt. ikke tale om et personalesommerhus, finder formodningsreglen anvendelse. I så fald vil den ansatte hovedaktionær m.fl. kunne afkræfte den lovbestemte formodning for, at sommerboligen er til rådighed hele året ved at godtgøre, at sommerboligen ikke har været anvendt privat. I den forbindelse vil et vilkår fra Skov- og naturstyrelsen om, at selskabets aktionærer ikke må anvende sommerboligen, være en væsentlig indikation af, at den skattepligtige ikke har anvendt sommerboligen privat. Kan den pågældende godtgøre, at sommerboligen ikke har været anvendt privat, sker der ingen beskatning."

Praksis

SKM2009.558.HR

Højesteret statuerede ligesom landsretten, at en hotellejlighed i 2001 og 2002 var stillet til rådighed for appellanten, A, af det selskab, hvori han var eneanpartshaver, således at han skulle beskattes af værdien heraf.

Højesteret henviste til landsrettens begrundelse. Landsretten havde i sin dom henvist til, at selskabet, der ikke i øvrigt drev udlejningsvirksomhed, erhvervede hotellejligheden på vilkår, der måtte anses for udformet med henblik på at sikre adgang til en vis privat brug for ejeren. Selskabets forpligtelse til udlejning var ved de indgåede udlejningsaftaler begrænset af bestemmelserne om forbehold af en ret for ejeren af den enkelte ejerlejlighed til selv at benytte ferielejligheden i et nærmere beskrevet omfang.

Appellanten måtte som eneanpartshaver sidestilles med selskabet, og der var i selskabet ikke andre end A, der faktisk kunne udnytte retten til egen brug. Selskabet tog ikke skridt til anden udnyttelse, og der blev ikke givet afkald på retten til egen brug. Under disse omstændigheder måtte ferielejligheden herefter anses for at være stillet til As rådighed.

SKM2010.525.BR

(Stadfæstet ved SKM2011.262.VLR )

En hovedaktionær, som var eneejer af et ejendomsselskab, der byggede sommerhuse til videresalg, var blevet beskattet af sommerbolig til rådighed. Sommerhuset havde været udlejet gennem et udlejningsbureau og var ikke sat til salg på grund af kraftigt slid som følge af udlejningen.

Selskabet ønskede ifølge det oplyste at sælge huset, der imidlertid først skulle gennemgå en gennemgribende renovering. Byretten fandt, at hovedaktionæren ikke i lejeaftalen havde givet afkald på retten til at benytte sommerhuset privat. Da sommerhuset endvidere var erhvervet for mere end 9 år siden, blev huset anset for at være stillet til rådighed for hovedaktionæren, hvorfor han skulle beskattes af sommerhusets værdi i de perioder, hvor huset ikke var udlejet til anden side.

SKM2010.859.LSR

En udlejningsaftale vedrørende en sommerbolig i Frankrig, hvorved ejerne fuldstændigt fraskrev sig rådigheden over boligen, medførte, at der ikke skulle ske beskatning af værdi af fri bolig.

Landsskatterettens begrundelse:

"Landsskatteretten besvarer selskabets spørgsmål med: Ja, under forudsætning af, at hovedanpartshaveren i overensstemmelse med aftalens ordlyd ikke tager ophold i lejligheden og aldrig overnatter i lejligheden.

Landsskatteretten har lagt vægt på, at selskaberne, og dermed disses hovedanpartshavere, efter ordlyden af aftalen har fraskrevet sig rådigheden over ejendommen.

Ved afgørelsen er der desuden lagt vægt på præmisserne i Højesterets dom SKM2009.558.HR og byrettens dom SKM2010.525.BR . Fra begge afgørelser kan det sluttes modsætningsvis, at det er muligt som hovedanpartshaver udtrykkeligt at fraskrive sig rådigheden over en af selskabet ejet ejendom med det resultat, at afkaldsgiveren ikke beskattes af fri bolig eller sommerbolig."

SKM2008.950.VLR

Spørgsmålet var, om hovedaktionæren i et revisionsaktieselskab kunne få ordinær genoptagelse af sine skatteansættelser for indkomstårene 2001 og 2002, således at hun ikke blev beskattet af rådighed over selskabets sommerbolig i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5.

Landsretten anførte, at hovedaktionæren frem til den 31. maj 2001 ejede halvdelen af aktierne i revisionsaktieselskabet og derefter alle aktierne. Erhvervelsen af sommerhuset var ikke led i driften af selskabet eller i øvrigt et led i selskabets sædvanlige aktiviteter, hvorefter landsretten lagde til grund, at hovedaktionæren fik stillet ejendommen til rådighed.

Uanset at sommerhuset var overgivet til udlejning hele året ved et udlejningsbureau, fandt landsretten, at hoveaktionæren i henhold til aftalen med udlejningsbureauet ikke havde fraskrevet sig retten til at råde over sommerhuset.

Heller ikke det, der i øvrigt var gjort gældende om, at en aktionærs brug af selskabets sommerhus er i strid med sommerhuslovgivningen, kan føre til, at hovedaktionæren ikke havde rådighed over ejendommen.

Landsretten fandt derfor ikke grundlag for at tillade genoptagelse af skatteansættelserne.

Begrundelse

Det er oplyst, at selskabet X A/S påtænker at erhverve ejendommen ...vej .., ...by . Ejendommen, der er beliggende i et sommerhusområde, er et fredet areal på .. ha, hvor der er opført et sommerhus på ca. 50 m2. Ifølge salgsopstillingen hos ejendomsmægleren kan sommerhuset, om end det ikke er moderniseret inden for de sidste år, "sagtens benyttes".

Det er endvidere oplyst, at selskabets hovedaktionærer A, B, C og D vil gøre brug af sommerhuset i forbindelse med arealpleje og fårehold.

Værdi af hel eller delvis fri bolig, herunder sommerbolig, er skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b, 1. pkt.

Værdiansættelsen sker efter ligningslovens § 16.

Den skattepligtige værdi af en sommerbolig, der er stillet til rådighed af en arbejdsgiver, sættes til 0,5 % pr. uge af ejendomsværdien for hver af ugerne 22-34 og 0,25 % for hver af årets øvrige uger, jf. ligningslovens § 16, stk. 5, 1. pkt.

Efter ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt. gælder en formodningsregel for, at en ansat direktør eller anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, der som led i ansættelsesforhold får stillet en sommerbolig til rådighed, anses for at have sommerboligen til rådighed hele året.

Det bemærkes i tilknytning hertil, at en hovedaktionær, som ikke er ansat i eget selskab, og som modtager udbytte i form af, at der stilles en sommerbolig til rådighed, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien heraf. Værdien ansættes efter ligningslovens § 16, stk. 5, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5.

A, B, C og D er alle efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven, jf., nærmere § 4, hovedaktionærer i selskaberne X A/S og Y A/S og er som sådan omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16, stk. 5, 4. pkt.

Det afgørende for beskatningen efter formodningsreglen er, at den pågældende personkreds anses for at have rådighed over sommerboligen hele året.

Højesteret har i dommen SKM2009.558.HR stadfæstet landsrettens dom, hvorefter en eneanpartshaver skulle beskattes af rådigheden over en sommerbolig, uanset at han og familien ikke havde brugt boligen privat. Det er således rådigheden, og ikke anvendelsen af sommerboligen, som skal beskattes.

Afgørelsen af, om sommerboligen kan anses for at være stillet til hovedaktionærens rådighed til privat brug, beror på en skønsmæssig vurdering, jf. hertil skatteministeriets cirkulære nr. 1 af 2. januar 2001, pkt. 3.2.1. Den omstændighed, at selskabet ejer boligen, er ikke i sig selv tilstrækkelig.

Efter det oplyste i selskabets årsregnskab består selskabets aktivitet i ejendomsudlejning samt investeringsvirksomhed.

Selskabet påtænker ikke at erhverve ejendommen for at udleje denne, men erhvervelsen er begrundet i, at man ønsker at investere i et fredet naturareal og i den forbindelse at anskaffe sig et beskedent fårehold, som skal græsse på arealet.

Ud fra det oplyste om familiens personlige interesser i at beskytte naturværdier sammenholdt med den omstændighed, at selskabet udelukkende er ejet af familien, finder SKAT, at selskabets anskaffelse af ejendommen har grund i hovedaktionærernes personlige interesser.

Når hertil kommer, at sommerboligen, efter det oplyste i salgsopstillingen, sagtens kan benyttes, finder SKAT, at sommerboligen vil være til rådighed for aktionærernes private benyttelse.

Det bemærkes i tilknytning hertil, at beskyttelse af naturværdier og ejerskab af et mindre fårehold efter de foreliggende oplysninger ikke har karakter af erhvervsmæssig virksomhed, hvilket efter SKATs vurdering indebærer, at aktionærernes ophold i forbindelse med arealpleje mv. tilsvarende må anses at have privat karakter.

Formodningen for, at en sommerbolig er til rådighed hele året, kan imidlertid afkræftes.

I SKM2010.859.LSR havde hovedanpartshaverne i et selskab i en udlejningsaftale med en lokal udlejer fraskrevet sig rådigheden over en bolig i Frankrig. Fraskrivelsen gik nærmere ud på, at ejerne fraskrev sig enhver rådighed over ejendommen, dog således at ejerne - efter aftale med udlejer - havde ret til at besigtige, men ikke opholde sig i, ejendommen i forbindelse med vedligeholdelse og reparation. Landsskatteretten besvarede selskabets spørgsmål om hovedanpartshavernes beskatning, at der ikke skal ske beskatning efter ligningslovens § 16 under forudsætning af, at hovedanpartshaverne i overensstemmelse med aftalens ordlyd ikke tager ophold i lejligheden og aldrig overnatter i lejligheden.

I nærværende sag har Naturstyrelsen over for selskabet tilkendegivet, at selskabet vil kunne få tilladelse efter sommerhuslovens § 2 til erhvervelse af ejendommen med henvisning til, at formålet er naturbevarelse, og at tilladelsen vil blive givet på de vilkår, dels at sommerhuset ikke udlejes eller udlånes til feriebenyttelse, og dels at selskabets ejere ikke selv benytter det til ferieformål. Efter tilladelsen må sommerhuset gerne benyttes i forbindelse med pasning og vedligehold af ejendommen, men ikke som ren feriebenyttelse.

Rådgiver har i sin argumentation henvist til 2 afsnit i "notat fra Retssikkerhedschefen i 2011" (SKAT: skatteministeriets notat fra 2011 vedrørende sommerhusloven og ligningslovens § 16, stk. 5), hvor det bl.a. er anført, at rådigheden ikke er afskåret ved, at der er stillet vilkår fra Naturstyrelsen om, at aktionærer ikke må benytte sommerboligen, selv om overtrædelse af dette vilkår kan medføre bødestraf. Det anføres videre, at et vilkår fra Naturstyrelsen om, at selskabets aktionærer ikke må anvende sommerboligen privat, alene vil være en indikation af, at den pågældende ikke har anvendt sommerboligen og kan den pågældende således godtgøre, at sommerboligen ikke har været anvendt privat, sker der ingen beskatning. Der henvises til skatteministerens svar til Skatteudvalget 2002-03, Alm.del, bilag 447.

Efter det oplyste vil tilladelsen fra Naturstyrelsen i nærværende sag blive givet med vilkår af, at ejerne ikke må benytte sommerhuset som "ren feriebolig". I SKM2010.859.LSR fraskrev ejerne sig rådigheden over den pågældende lejlighed, hvilket indbefattede, at de ikke måtte tage ophold i lejligheden. SKAT finder, at der er en afgørende forskel, idet ejerne i nærværende sag blot ikke må benytte sommerhuset som feriebolig. Vilkåret forhindrer efter SKATs opfattelse således ikke, at ejerne kan opholde sig privat i sommerhuset, når blot det ikke har karakter af rent ferieophold.

For så vidt angår rådgivers henvisning til notatet fra 2011, skal SKAT bemærke, at svaret til Skatteudvalget (bilag 447), som notatet henviser til, vedrører en situation, hvor der efter sommerhuslovens § 1 er givet et selskab tilladelse til at erhverve en ejendom, som skal udlejes til selskabets ansatte, ligesom det pågældende vilkår gik ud på, at aktionærerne ikke måtte "benytte" sommerhuset. Da sommerhuset i denne sag ikke skal udlejes, er der således tale om forskellige situationer og vilkårene er tilsvarende ikke enslydende, hvorfor SKAT finder, at det anførte i notatet allerede af disse grunde ikke kan anvendes som argumentation for afkræftelse af rådigheden i nærværende sag.

SKAT finder på baggrund af ovenstående, at ejerne A, B, C og D ikke vil kunne siges at være afskåret rådigheden over sommerhuset ved det vilkår, som er oplyst ved denne anmodning.

Det er på den baggrund SKATs opfattelse, at aktionærerne skal beskattes af fri sommerbolig, og SKAT henviser i den forbindelse til praksis, herunder Højesterets afgørelse i SKM2009.558.HR , hvor en hovedanpartshaver skulle beskattes af rådighed over sit selskabs lejlighed, idet hovedanpartshaveren ikke fandtes at være afskåret rådigheden over lejligheden ved en indgået udlejningsaftale.

Værdiansættelsen skal opgøres efter ligningslovens § 16, stk. 5, idet det bemærkes, at da sommerboligen således bliver stillet til rådighed for flere hovedaktionærer, skal den skattepligtige værdi fordeles ligeligt mellem disse, jf. ligningslovens § 16, stk. 5, 3. pkt.

SKATs bemærkninger til spørgers høringssvar

SKAT har ikke særlige bemærkninger til spørgers høringssvar men skal henvise til begrundelsen og indstillingen som anført.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmålet besvares med "Nej".

Personligt fremmøde

Spørger har givet personligt møde for Skatterådet og er mundtligt fremkommet med sine kommentarer overfor medlemmerne af Skatterådet.

Spørgers indlæg er, jf. § 11, stk. 1, nr. 4, i Skatterådets forretningsorden, refereret i den protokol der føres over forhandlingerne i Skatterådets møder. Indlægget er derfor ikke indarbejdet i nærværende sagsfremstilling.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.