Dokumentets metadata

Punktafgifter - øl og mineralvandsafgift - emballageafgift - erhvervelsesmoms

Sagen angik opkrævning af øl- og mineralvandsafgift, emballageafgift og moms hos sagsøgerne. SKAT havde truffet afgørelse om, at de to sagsøgere i forening - i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 - en gang om ugen i Tyskland havde købt og indført 2.000 dåser mineralvand og 10.000 dåser øl og videresolgt disse i Danmark.Landsskatteretten fandt ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs skøn over omfanget af indførslen og salget og dermed størrelsen af afgiftstilsvaret.Landsskatteretten lagde herved især vægt på, at SKAT eller politiet i alt 10 gange i perioden den 18. maj 2010 til 7. januar 2012 har haft kendskab til, at A og/eller B i forening har indført øl og mineralvand fra Tyskland til Danmark, herunder at det i 9 tilfælde var oplyst, at der i alt er indført gennemsnitligt 13.500 dåser øl og mineralvand. Samtidig forelå der bankoplysninger om, at A havde været i Tyskland på 70 forskellige dage i perioden 5. april 2011 til 22. december 2011.Byretten bemærkede, at sagsøgerne ikke gav møde under hovedforhandlingen, og de ikke på noget stade af skattesagens behandling havde bidraget til sagens oplysning.Under henvisning til Landskatterettens resultat og begrundelse blev Skatteministeriet herefter frifundet.

Parter

sag nr. BS 10E-4067/2012:

A
(advokat Lars Cort Hansen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/ advokat Morten Hyldgaard Schultz)

og

sag nr. BS 10E-1122/2013:

B
(advokat Lars Cort Hansen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/ advokat Morten Hyldgaard Schultz)

Afsagt af byretsdommer

Katrine B. B. Eriksen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen drejer sig om to Landsskatteretsafgørelser af 17. september 2012, der stadfæstede afgørelser fra SKAT vedrørende opkrævning af øl- og mineralvandsafgift, emballageafgift og moms hos sagsøgerne A og B.

Sagsøgerne har begge nedlagt principal påstand om, at ansættelser af 11. januar 2012 for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 nedsættes med 27.598 kr. i mineralvandsafgift, nedsættes med 396.575 kr. i øl- og vinafgift, nedsættes med 61.445 kr. i emballageafgift og nedsættes med 350.000 kr. i moms.

Sagsøgerne har begge subsidiært nedlagt påstand om, at ansættelserne nedsættes med af retten fastsatte beløb mindre end de, der fremgår af den principale påstand.

Endelig har sagsøgerne mest subsidiært taget bekræftende til genmæle over for sagsøgtes subsidiære påstand om hjemvisning.

Sagsøgte har nedlagt principal påstand om frifindelse og subsidiær påstand om hjemvisning.

Oplysningerne i sagen

Sagsøgerne har ikke givet mode under hovedforhandlingen, og der er ikke afgivet nogen forklaringer.

Landsskatterettens afgørelse af 17. september 2012 vedrørende sagsøger A:

"...

Klager: A

Klage over: SKATs afgørelse af 11. januar 2012

Sagen vedrører opkrævning af øl- og mineralvandsafgift, samt emballageafgift, idet de indførte mængder ikke er anset at være til eget brug. Endvidere har SKAT beregnet erhvervelsesmoms.

Landsskatterettens afgørelse:

SKATs afgørelse stadfæstes.

Møde mv.

Klagerens repræsentant har haft møde med Landskatterettens sagsbehandler.

Sagens oplysninger

Politiet rettede den 23. september 2011 telefonisk henvendelse til SKAT, idet man havde modtaget en anmeldelse om igangværende salg af øl og vand i engangsemballager fra varebiler på ...5 i ...10.

Politiet fulgte op på henvendelsen, og fandt to varebiler på stedet, i begge køretøjer var der øl og mineralvand uden pantmærkning. A (herefter benævnt A), ...6, ...10, var fører af en Iveco varebil og oplyste, at det ikke var hans varebil, men at han hjalp en ven, B (herefter benævnt B), ...7, ...10 med at flytte nogle rammer øl og sodavand. LJ, fører af en Peugeot varebil oplyste, at han var på stedet for at købe 816 dåser øl og 1.296 dåser mineralvand af A. Han havde fået telefonnummer gennem en bekendt på en bodega i ...11.

A oplyste, at varerne var købt og hentet den forudgående aften i Tyskland af B. A havde fået overdraget bilen om morgenen med henblik på distribution mv. af øl og mineralvand. På forespørgsel om tidligere importer af øl og vand fra Tyskland oplyste A, at han for nylig ved kontrol i ...20 havde fået beslaglagt varer og lastbil. Under forløbet ringede B til A, og efter anmodning orienterede A B om, at SKAT ønskede at tale med B. SKAT overtog telefonen, hvorefter forbindelsen blev afbrudt. SKAT konstaterede ved gennemgang af A's mobiltelefonlog, at denne 19 timer forinden havde et telefonopkald til ... - G1 GmbH, ...21. A oplyste, at B havde haft hans mobiltelefon med i Tyskland den forudgående dag.

A's telefonnummer var lagret som kontakt på LJ's mobiltelefon, som benægtede at have handlet tidligere med A.

Anmelderen havde til politiet oplyst, at en person i en Iveco varebilen gentagne gange om ugen var på parkeringspladsen, hvor han havde solgt øl og mineralvand fra ladet af varebilen. Anmelderen, der ønskede at være anonym, kontaktede personligt SKAT på stedet, og ønskede at uddybe sine oplysninger. Anmelderen oplyste, at han havde observeret, at der siden 15. december 2010 (hvor han fik arbejdsmæssig tilknytning til stedet) ca. 3 gange om ugen er sket omladning af øl og mineralvand fra køretøjer. Bilerne var ofte set om morgenen, hvor der skete omlæsning fra overfyldte varebiler til anden varebil. Han blev særligt opmærksom på en nylig situation, hvor han registrerede en samtale mellem personen, der var fører af Peugeot'en, og en af to personer af anden etnisk end dansk, der var fører/passager i varebiler og hvorfra varerne blev omlosset. Han hørte, at der blev aftalt et beløb på 6.000 kr. og at bundt pengesedler skiftede ejer. Personen i Peugeot'en var ofte set som aftager og de to udenlandsk udseende personer måtte være sammen om aktiviteten.

SKAT har som følge af oplysninger om, at indførsel mv. er sket i forening med B, rettet henvendelsen til denne. SKAT har også indkaldt A til møde. SKAT har ikke fået nogen tilbagemelding.

Ifølge SKAT foreligger der oplysninger om følgende standsninger etc.

18. maj 2010: 10.799 dåser mineralvand

B har i forbindelse med indrejse i ...20, fra Tyskland har indført 10.799 dåser mineralvand. Varerne blev beslaglagt og der er efterfølgende udarbejdet afgiftssag med opkrævning af afgifter.

9. juni 2010: 10.799 dåser mineralvand

Sag vedrørende A.

5. januar 2011: 14.400 dåser øl/mineralvand

Kl. 21.45, ...20, 3.500 kg varebil med A som fører, vejet til 7.990 kg, svarende til 128 % overlæs af øl og mineralvand, politisag. Den registrerede vægt svarer til ikke under 14.400 dåser øl/mineralvand.

14. september 2011: 12.648 dåser øl Sommersby og 525 dåser mineralvand

A har i forbindelse med indrejse i ...20, fra Tyskland indført 12.176 dåser øl og mineralvand i kassevogn af mærket Iveco. Køretøj og varer blev beslaglagt, og der er efterfølgende udarbejdet afgiftssag med opkrævning af afgifter.

9. september 2011:

I forbindelse med kontrollen i nærværende sag gennemgik SKAT papirer i lastbilen, hvor der bl.a. forelå håndskrevet note med stempel "G2, ...23, noter på arabisk, med tal "34000" og datering "9-9-2011" Der var en reklamefolder fra G3.

19. september 2011:

Et håndskrevet papir "Rambo bekomt noch 50 Tuborg Pus. Ware ist bezahlt und stet in Halle 3" ulæselig underskrift og afstemplet "G4 Gmbh, ...21 " datostempel "19. september 2011"

23. september 2011: 13.152 dåser øl og 1.296 dåser mineralvand

Nærværende sag.

26. november 2011: 14.400 dåser øl/mineralvand

Kl. 21.05, ...20, 3.500 kg varebil med A som fører, vejet til 7.730 kg, svarende til 120 % overlæs af øl og mineralvand, politisag, hvor det bla. fremgår af 3 bonner fra G1 i ...21 og én bon fra G5, at der er erhvervet 8.016 stk. øl og 2400 stk. mineralvand. Antallet er kun en del af det medførte, idet der er registreret mere overvægt end pågældende køb, i alt svarende til ikke under 14.400 dåser øl/mineralvand.

13. december 2011: 14.400 dåser øl/mineralvand

Kl. 21.05, ...20, 3.500 kg varebil med A som fører, vejet til 7.238 kg, svarende til 106 % overlæs af øl og mineralvand, politisag, hvor det bl.a. fremgår, af bon fra G1 i ...21, at der er erhvervet 6.120 stk. øl og 1.320 stk. mineralvand. Antallet er kun en del af det medførte, idet der er registreret mere overvægt end pågældende køb, i alt svarende til ikke under 14.400 dåser øl/mineralvand.

Det fremgår videre af politirapporter, at politiet har rettet henvendelse til ejeren af bilen, ME, men han nægter ethvert kendskab til at A kørte med øl og sodavand. Af politirapport af 4. januar 2012 fremgår, at A blev genafhørt til sagen og han nu forklarede, at det var ham, som hentede øllene til sig selv og at ME ikke kendte noget til sagen.

20. januar 2012: 14.400 dåser øl/mineralvand

Kl. 21.05, ...20, 3.500 kg varebil med A som fører, vejet til 7.730 kg, svarende til 120 % overlæs af øl og mineralvand, politisag. Den registrerede vægt svarer til ikke under 14.400 dåser øl/mineralvand.

7. februar 2012: 10.800 dåser øl og 5.304 dåser mineralvand

Kl. 23.00, standset ved toldkontrol i ...20, i 3.500 kg varebil, medbringende 10.800 stk. øl i engangsemballage á 0,33 liter og 5.304 stk. mineralvand i engangsemballage 0,33 liter. Der er afkrævet punktafgift på 12.920 kr. Beløbet er ikke betalt. Varerne er beslaglagt.

SKAT har under sagens behandling i Landskatteretten fået adgang til A's bankoplysninger, hvor det bl.a. fremgår, at A har foretaget køb hos G5, G4, G3, ...22, G6, G7, G1 følgende datoer i 2011, i alt 72 gange:

8 gange i april: 5., 8., 16., 17., 20., 21., 27., 29.

12 gange i maj: 2., 3., 4., 7., 9., 10., 11., 12., 13., 18., 20., 26.

16 gange i juni: 1., 2., 3., 4., 6., 8., 10., 11., 13., 14., 15., 18., 20., 22., 24., 25.

14 gange i juli: 2., 3., 5., 6., 7., 8., 9., 10., 11., 12., 15., 20., 21., 31.

6 gange i august: 3., 4., 6., 7., 8., 22.

4 gange i september: 8.. 14., 17., 22.

7 gange i november: 4., 7., 9., 10., 18., 22., 26.

5 gange i december: 1., 2., 9., 16., 22.

SKATs afgørelse

Klageren er skønsmæssigt forhøjet med 50 erhvervelser af 2.000 vedrørende afgiftspligtige mineralvand, samt og 50 erhvervelser af 10.000 afgiftspligtige øl, fra Tyskland i perioden 23. september 2010 - 23. september 2011, samt indførsler d. 14. og 23. september 2011, på i alt 14.448 afgiftspligtige mineralvand og øl. Samlet mineralvandsafgift udgør 27.598 kr., og samlet ølafgift udgør 396.575 kr. Emballageafgiften udgør i alt 61.445 kr. Moms er opgjort til 350.000 kr.

Afgift

Forhøjelsen omfatter i alt 50 erhvervelser af afgiftspligtige mineralvand og øl fra Tyskland, hvor der er foretaget fradrag for ovenstående import omfattet af særskilt sag. Forhøjelsen er på i alt 50.000 mineralvand, sukkerholdig, á 0,33 liter og 50.000 mineralvand, sukkerfri, á 0,33 liter. Afgift udgør henholdsvis 17.820 kr. og 9.405 kr. ølafgift er beregnet på grundlag af pilsnerøl med alkoholindhold 4,6 %, i alt 7.590 liter 100 % alkohol, hvoraf afgiften udgør 396.575 kr. Der er således skønsmæssigt opgjort et samlet antal emballager til 614.448 stk. Afgiften udgør 0,10 kr. pr. emballage. Emballage afgiften kan herefter opgøres til 61.445 kr.

Der er erhvervet afgiftspligtige mineralvand omfattet af mineralvandsafgiftslovens § 1, stk. 1, uden at der er betalt afgift af de erhvervede mineralvand. Afgiften skulle have været afregnet efter mineralvandsafgiftslovens § 10 a, stk. 1 og stk. 3. Da der ikke foreligger dokumentation for at lageret er afgiftsberigtiget, ansættes virksomhedens mineralvandsafgift skønsmæssigt på baggrund af den optalte lagerbeholdning.

Der er erhvervet afgiftspligtige øl m.v. omfattet af øl- og vinafgiftslovens § 1, stk. 1, og der ikke er betalt afgift af de erhvervede øl. Afgiften skulle have været afregnet efter øl- og vinafgiftslovens § 4 og § 6. Da der ikke foreligger dokumentation for at lageret er afgiftsberigtiget, ansættes ølafgift skønsmæssigt på baggrund af den optalte lagerbeholdning.

Der er erhvervet afgiftspligtige emballager omfattet af emballageafgiftslovens § 1, og at der ikke er betalt afgift af de erhvervede emballager. Afgiften skulle have været afregnet efter emballageafgiftslovens § 7 eller § 7a. Da der ikke foreligger dokumentation for at lageret er afgiftsberigtiget, ansættes emballageafgift skønsmæssigt på baggrund af den optalte lagerbeholdning.

Det er konstateret, at A og B tidligere har været i kontakt med SKAT i forbindelse med indsmugling af øl og mineralvand fra Tyskland. Hverken B eller A er kommet til møde.

Der er i forbindelse med kontrol dokumentation for, at A, alene eller i forening med B, den 14. september 2011 og 22. september 2011 har indført øl og mineralvand fra Tyskland, og at der i den beslaglagte bil er dokumentation fra G4, ...21, dateret 19. september 2011 om køb og betaling af øl. Der foreligger en troværdig anmeldelse om salg/omlæsning af øl og mineralvand i et interval, der direkte kan sammenholdes med konstaterede og dokumenterede hændelser.

A og B ses herefter i forening og systematisk har indført øl og mineralvand fra Tyskland, som de selv eller via et ukendt netværk har distribueret til aftagere i Danmark.

Der forligger således dokumenterede oplysninger om erhvervelse af varer i Tyskland 14. september, 19. september og 22. september 2011, hvilket er 3 erhvervelser inden for 8 dage. SKAT finder, at et forsigtigt interval mellem erhvervelse af varer kan fastsættes til en gang om ugen.

Der foreligger i 3 konkrete optællinger af indførte mængder varer, således:

9. juni 2010, 10.799 mineralvand i engangsemballage á 0,33 l

14. september 2011, 12.288 øl, 528 mineralvand og 360 Sommersby á 0,33 liter

23. september 2011, 13.152 øl og 1.296 mineralvand á 0,33 liter

Skønsmæssig fastsættes hver erhvervelse at omfatte 10.000 øl og 2.000 mineralvand. Ansættelsesperioden skønnes at udgøre 1 år, uanset at der foreligger oplysninger om importer forud for denne periode.

Der udarbejdes sag mod LJ for varer konstateret i bilen på kontroldagen den 23. oktober 2011. Dette afgiftskrav opkræves med solidarisk hæftelse mellem de 3 berørte parter.

Mineralvandsafgiften er skønsmæssigt ansat til 27.598 kr. Beløbet afkræves A og B med solidarisk hæftelse. 373 kr. heraf opkræves yderligere med solidarisk hæftelse med LJ, idet 1.296 mineralvand ved kontrollen den 23. september 2011 blev konstateret overlosset i hans varebil.

Ølafgiften er skønsmæssigt ansat til 396.575 kr. Beløbet afkræves A og B med solidarisk hæftelse. 642 kr. opkræves yderligere med solidarisk hæftelse med LJ, idet 816 øl ved kontrollen den 23. september 2011 blev konstateret overlosse i hans varebil.

Moms

Det er konstateret, at der er solgt varer til forbrug i Danmark, varer som er erhvervet i andre EU-lande, uden at der er afregnet moms herfor. Virksomhedens moms fastsættes derfor skønsmæssigt. Forhøjelsen omfatter i alt 50 erhvervelser á 10.000 øl og 2.000 mineralvand, der inkl. moms er solgt for henholdsvis 75 kr. og 60 kr. pr. ramme á 24 stk. Erhvervelsesmoms af solgte øl og vand:

For varer indført den 23. september 2011 opkræves erhvervelsesmoms 25 % på grundlag af ansat købspris på 50 kr. for 24 øl (ramme) og 40 kr. for 24 mineralvand (ramme):

Erhvervelse af varer fra andre EU-lande vil være forbundet med momsbelagte omkostninger i form af drift af transportmiddel. SKAT vil uden dokumentation herfor, inkl. moms, fastsætte omkostninger til 1.500 kr. pr. erhvervelse. Moms heraf udgør 300 kr. Ved ansættelsen er der indgået 52 transporter, hvoraf moms udgør 15.600 kr.

Ansat moms, erhvervelsesmoms, fratrukket moms af omkostninger:

362.500 kr. + 7.390 kr. - 15.600 kr. = 354.290 kr., nedrundet til 350.000 kr.

Der er erhvervet momspligtige varer fra udlandet, der delvis er omsat til forbrug her i landet. Afgiften skulle have været afregnet efter momslovens §§ 11, 56 og 57. Da der ikke foreligger dokumentation for angivelse og betaling af moms, ansættes virksomhedens moms skønsmæssigt. Momsbeløbet er skønsmæssigt ansat til 350.000 kr.

SKAT har under sagens behandling i Landskatteretten udtalt, at efter at SKAT havde truffet afgørelse d. 11. januar 2012, hørte SKAT første gang fra B, d. 17. januar 2012, hvor han kontaktede SKAT telefonisk, og klagede over afgørelsen. SKAT henviste til sagens gang, herunder indkaldelse til møde, og høring og sluttelig til klageadgang. Ca. 1/2 time efter kontaktede A telefonisk SKAT og oplyste, at B intet havde med sagen at gøre, men at han alene stod for indførsel af varerne. SKAT henviste til hans vedvarende fastholdelse af, at B var involveret i indførslerne, ligesom dette også var bekræftet af anmelderen, jf. sagsfremstillingen, at der var tale om 2 personer. På forespørgsel om, hvorfor han ikke havde reageret på SKATs forslag til afgørelse blev det oplyst, at de var blevet kontaktet af Kommunen for afgørelse af kontanthjælp og aktivering mv.

Videre er det oplyst, at der udarbejdes yderligere en sagsfremstilling, idet SKAT via samarbejde med politiets tungtvognkontrol nu er kommet i besiddelse af oplysning og dokumentation om, at A i perioden efter nærværende afgørelse, i 4 tilfælde ved færdselskontrol, som fører af varebiler med meget store mængder øl og mineralvand, er blevet bragt til standsning.

Herudover er der konstateret et enkelt tilfælde, hvor A af politiet den 5. januar 2011 er bragt til standsning med overlæs. Denne standsning er omfattet af klagesagernes kontrolperiode.

SKAT finder, at de nye oplysninger underbygger, at der i kontrolperioden er sket en systematisk indførsel af øl og mineralvand erhvervet i Tyskland og at oplysningerne i særdeleshed underbygger, at de ulovlige indførsler fortsætter efter kontrolperiodens afslutning.

Klagerens påstand og argumenter

Der er nedlagt principal påstand om, at alle forhøjelserne nedsættes til 0 kr. Der er nedlagt subsidiær påstand om, at forhøjelserne nedsættes med et af Landsskatteretten fastsat beløb på mindre end forhøjelserne.

SKATs afgørelser er foretaget på et både fejlagtigt og urigtigt grundlag, samt på et ikke dokumenteret grundlag, og er således grebet ud af luften, da absolut intet i sagen indikere, at A ansættes således som SKAT har gjort.

Udover datoen d. 23. september 2011 har SKAT ingen holdepunkter for at foretage en ansættelse, og der er endog heller ikke belæg for at foretage en ansættelse for d. 23. september 2011.

A har ikke drevet erhvervsmæssig virksomhed med køb og salg af øl og vand, hvorfor der ikke er hjemmel til at foretage en ansættelse hverken i mineralvandsafgiftsloven, øl- og vinafgiftsloven, emballageafgiftsloven eller momsloven.

Subsidiært er det anført, at såfremt Landsskatteretten ikke nedsætter forhøjelsen til 0 kr., må Landsskatteretten nærmere fastsætte størrelsen af nedsættelsen.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Øl- og mineralvandsafgift

I henhold til øl- og vinafgiftslovens § 1, stk. 1, og § 3, stk. 1, skal der betales afgift af øl og vin her i landet efter de i loven nærmere opregnede satser.

Afgiftspligtens indtræden følger af øl- og vinafgiftslovens § 4, hvoraf bl.a. fremgår, at der skal betales afgift her i landet ved overgang til forbrug, det vil sige, når varerne forlader en ordning under suspension af afgiften, eller ved modtagelsen, når varer fra andre EU-lande erhverves af virksomheder og personer, der ikke er berettiget til at oplægge varerne uden afgiftsberigtigelse, jf. øl- og vinafgiftslovens §§ 5 og 6.

Efter øl- og vinafgiftslovens § 11, stk. 3, ydes afgiftsfritagelse bl.a. af varer, som privatpersoner selv medfører til eget brug fra et andet EU-land, i hvilket de er erhvervet i beskattet stand. Det fremgår af EU-Rådets direktiv 08/118, at medlemsstaterne kan opstille vejledende mængder for indførelsen af varer beregnet til erhvervsmæssige formål, der for så vidt angår øl ikke må være mindre end 110 liter, jf. artikel 32, 3. pkt.

Der skal ligeledes svares afgift af mineralvand, jf. mineralvandsafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, og afgiften skal svares i forbindelse med varemodtagelsen her i landet, jf. lovens § 10 a, stk. 1.

SKAT kan foretage en skønsmæssig ansættelse af afgiftstilsvaret, når afgiften ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Det fremgår af SKATs punktafgiftsvejledning for den omhandlende periode, afsnit A.5.3.1 og A.5.3.2, bl.a. at:

"...

Ved indrejse fra andre EU-lande kan punktafgiftspligtige varer medbringes afgiftsfrit, men på betingelse af

...

Ved SKATs bedømmelse af, om punktafgiftspligtige varer er til eget brug og dermed er fritaget for afgift eller har erhvervsmæssig karakter og dermed er afgiftspligtig, vil der indgå en række forhold bl.a.

Varer, der medbringes for andre eller med henblik på videresalg e.l., anses for at have erhvervsmæssig karakter og bliver dermed afgiftspligtige.

...

Mængden af medbragte varer vil kunne have et sådant omfang, at det må anses for tvivlsomt, at varerne er til eget brug, fx hvor mængden ligger væsentlig over, hvad der med rimelighed kan bruges i en almindelig husholdning.

...

For alkoholholdige drikkevarer og tobaksvarer er der til brug for vurderingen af, om varerne er til eget brug eller af erhvervsmæssig karakter, fastsat nogle vejledende mængder, jf. art. 32, stk. 3, i Rådets direktiv 2008/11 8/EF (cirkulationsdirektivet).

De vejledende mængder er for

Alkoholholdige drikkevarer

...

Endvidere kan transportformen evt., medføre, at indførslen ikke kan anses for "egen medbringelse", fx hvor den rejsende og varen ikke transporteres med samme køretøj, eller hvor transporten er atypisk for rejsende, eksempelvis ved benyttelse af lastbiler.

...

Ved køb af andre punktafgiftspligtige varer, fx chokolade, sodavand eller energikoks, skal der betales afgift, hvis varens værdi uden punktafgift er over 80 kr.

..."

SKAT har truffet afgørelse om, at A og B i forening i perioden 23. september 2010 - 23. september 2011 en gang om ugen, i Tyskland, har købt og indført 2.000 dåser mineralvand og 10.000 dåser øl, og har videresolgt disse i Danmark.

Landsskatteretten finder, at de omhandlede varer er afgiftspligtige efter øl- og vinafgiftslovens § 1, stk. 1, § 3, stk. 1, og § 4, og mineralvandsafgiftslovens § 1, stk. 1, og § 10 a, stk. 1, idet indførslen af de i sagen omhandlede varer ikke kan anses for omfattet af afgiftsfritagelsesbestemmelsen i øl- og vinafgiftslovens § 11, stk. 3. Landsskatteretten finder ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs skøn over omfanget af indførslen og salget og hermed størrelsen af afgiftstilsvaret.

Landsskatteretten har herved især lagt vægt på, at SKAT eller politiet i alt 10 gange i perioden d. 18. maj 2010 - 7. januar 2012 har kendskab til, at A og/eller B i forening har indført øl og mineralvand fra Tyskland til Danmark, herunder er det i 9 tilfælde oplyst, at der i alt er indført gennemsnitligt ca. 13.500 dåser øl og mineralvand. Samtidig foreligger der bankoplysninger om, at A har foretaget diverse køb på en rute fra sin bopæl og til ...21, Tyskland, via ...23, i alt på mere end 70 forskellige dage i perioden 5. april 2011 og 22. december 2011.

Samtidig er det skønsmæssigt indførte kvantum på i alt 500.000 dåser øl og 100.000 dåser mineralvand anset at være indført med videresalg for øje, især som følge af episoden d. 23. september 2011, herunder også mængde af varer, jf. cirkulationsdirektivets artikel 32, 3. pkt., hvor der ved indrejse fra et andet EU-land kan medbringes varer til eget brug, og hvor den vejledende mængde til eget brug af øl er fastsat til 333 dåser. Overskridelse af den vej ledede mængde medfører, at indførslen får erhvervsmæssig karakter. Ligeledes må det gentagne antal indførsler i varevogne medføre, at indførslerne får erhvervsmæssig karakter. Dette gælder herefter for hele den indførte mængde øl og mineralvand. Som følge heraf ses A og B at have bevisbyrden for, at varerne ikke er til erhvervsmæssig brug.

Det af repræsentanten anførte, om, at afgørelsen er truffet på et udokumenteret grundlag, har ikke givet anledning til at ændre på det af SKAT opgjorte afgiftstilsvar. Under de foreliggende omstændigheder, hvor det er konstateret, at der er indført og videresolgt et stort antal afgiftspligtige varer, uden at der angivet nogen afgift, og uden at der er udarbejdet et egentlig regnskabsgrundlag, hvilket A og B er ansvarlige for at udarbejde, må disse dokumentere eller sandsynliggøre, at afgiftstilsvaret ikke kan opgøres i overensstemmelse med SKATs opgørelse. Den skønsmæssige opgørelse af afgiftstilsvaret har taget udgangspunkt i antallet af indførte varer, og hyppigheden af indførslen. Der er ikke fremlagt dokumentation, der på tilstrækkelig vis giver grundlag for at ændre SKATs skønsmæssigt opgjorte afgiftstilsvar. Landskatteretten finder herefter, at afgiftstilsvaret vedrørende punktet om øl- og mineralvandsafgift kan fastsættes således som opgjort af SKAT.

SKATs afgørelse stadfæstes derfor vedrørende øl- og mineralvandsafgift.

Emballageafgift

Der svares afgift af salgsemballage, jf. emballageafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 2, litra a og b. Afgiften udgør for beholdere med et rumindhold på ikke under 10 cl og ikke over 40 cl 0,10 kr., jf. § 2, stk. 5 og 6, nr. 2, og skal ifølge lovens § 20, stk. 1, betales af den, som overdrager, erhverver, tilegner sig eller anvender varer, hvoraf der ikke er betalt afgift, som skulle have været betalt.

Foruden erhvervsdrivende varemodtagere m.fl., hæfter den, der er i besiddelse af varen, for betaling af afgift efter bestemmelserne i emballageafgiftsloven. Det fremgår af emballageafgiftslovens § 22.

Landsskatteretten finder, at A og B har indført emballage jf. ovenfor, i alt 614.448 stk., således som opgjort af SKAT, hvorefter emballageafgiften kan opgøres til 61.445 kr., jf. emballageafgiftslovens § 2, stk. 6, nr. 2.

Den påklagede afgift stadfæstes således også vedrørende punktet emballageafgift.

Moms

Det fremgår af momslovens § 3, stk. 1, at:

"...

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

..."

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at:

"...

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode.

Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

..."

Det fremgår af momslovens § 11 stk. 1, nr. 1 at:

"...

Der betales afgift ved erhvervelse mod vederlag af

1) varer fra andre EU-lande, når sælgeren er en virksomhed registreret for merværdiafgift og erhververen er en afgiftspligtig person eller en ikke afgiftspligtig juridisk person, der er registreringspligtig efter §§ 47 eller 50, eller som registreres efter §§ 49, 50 a, 51 eller 51 a. Der betales dog ikke afgift, når varen af sælger installeres eller monteres her i landet, eller når varen i salgslandet er afgiftsberigtiget efter tilsvarende regler som fastsat i kapitel 17 om brugte varer m.v.,

..."

For så vidt angår spørgsmålet om der for de omhandlede varer er indtrådt momspligt, finder Landsskatteretten, at der bl.a. under hensyn til hændelsen d. 23. september 2011, samt øvrige indførsler, og den deraf skønsmæssige opgjorte mængde øl og mineralvand, er tale om indførsel med henblik på levering mod vederlag, jf. momslovens § 4. Landsskatteretten finder således, at der tillige skal betales erhvervelsesmoms af de omhandlede varer, jf. momslovens § 11, stk. 1, nr. 1, idet A og B må anses som afgiftspligtige personer, jf. momslovens § 3. Den skyldige moms skal derfor opgøres efter momslovens § 31, hvorefter grundlaget er vederlaget for varerne med tillæg af de her omhandlede afgifter jf. momslovens § 27, og med fradrag for afgiften for udgifter, der udelukkende er anvendt til brug for leverancer, jf. momslovens § 37, stk. 1. Landskatteretten finder herefter, at afgiftstilsvaret vedrørende punktet om moms kan fastsættes således som opgjort af SKAT.

Den påklagede afgift stadfæstes således og vedrørende punktet momstilsvar.

..."

Landsskatterettens afgørelse af 17. september 2012 vedrørende sagsøger B:

"...

Sagen vedrører opkrævning af øl- og mineralvandsafgift, samt emballageafgift, idet de indførte mængder ikke er anset at være til eget brug. Endvidere har SKAT beregnet erhvervelsesmoms.

Landsskatterettens afgørelse

SKATs afgørelse stadfæstes.

Møde mv.

Klagerens repræsentant har haft møde med Landskatterettens sagsbehandler.

Sagens oplysninger

Politiet rettede den 23. september 2011 telefonisk henvendelse til SKAT, idet man havde modtaget en anmeldelse om igangværende salg af øl og vand i engangsemballager fra varebiler på ...5 i ...10.

Politiet fulgte op på henvendelsen, og fandt to varebiler på stedet. I begge køretøjer var der øl og mineralvand uden pantmærkning. A (herefter benævnt A), ...6, ...10, var fører af en Iveco varebil og oplyste, at det ikke var hans varebil, men at han hjalp en ven, B (herefter benævnt B), ...7, ...10 med at flytte nogle rammer øl og sodavand. LJ, fører af en Peugeot varebil oplyste, at han var på stedet for at købe 816 dåser øl og 1.296 dåser mineralvand af A. Han havde fået telefonnummer gennem en bekendt på en bodega i ...11.

A oplyste, at varerne var købt og hentet den forudgående aften i Tyskland af B. A havde fået overdraget bilen om morgenen med henblik på distribution mv. af øl og mineralvand. På forespørgsel om tidligere importer af øl og vand fra Tyskland oplyste A, at han for nylig ved kontrol i ...20 havde fået beslaglagt varer og lastbil. Under forløbet ringede B til A, og efter anmodning orienterede A B om, at SKAT ønskede at tale med B. SKAT overtog telefonen, hvorefter forbindelsen blev afbrudt. SKAT konstaterede ved gennemgang af A's mobiltelefonlog, at denne 19 timer forinden havde et telefonopkald til ... - G1 GmbH, ...21. A oplyste, at B havde haft hans mobiltelefon med i Tyskland den forudgående dag.

A's telefonnummer var lagret som kontakt på LJ's mobiltelefon, som benægtede at have handlet tidligere med A.

Anmelderen havde til politiet oplyst, at en person i en Iveco varebilen gentagne gange om ugen var på parkeringspladsen, hvor han havde solgt øl og mineralvand fra ladet af varebilen. Anmelderen, der ønskede at være anonym, kontaktede personligt SKAT på stedet, og ønskede at uddybe sine oplysninger. Anmelderen oplyste, at han havde observeret, at der siden 15. december 2010 (hvor han fik arbejdsmæssig tilknytning til stedet) ca. 3 gange om ugen er sket omladning af øl og mineralvand fra køretøjer. Bilerne var ofte set om morgenen, hvor der skete omlæsning fra overfyldte varebiler til anden varebil. Han blev særligt opmærksom på en nylig situation, hvor han registrerede en samtale mellem personen, der var fører af Peugeot'en, og en af to personer af anden etnisk end dansk, der var fører/passager i varebiler og hvorfra varerne blev omlosset. Han hørte, at der blev aftalt et beløb på 6.000 kr. og at bundt pengesedler skiftede ejer. Personen i Peugeot'en var ofte set som aftager og de to udenlandsk udseende personer måtte være sammen om aktiviteten.

SKAT har som følge af oplysninger om, at indførsel mv. er sket i forening med B, rettet henvendelsen til denne. SKAT har også indkaldt A til møde. SKAT har ikke fået nogen tilbagemelding.

Ifølge SKAT foreligger der oplysninger om følgende standsninger etc.

18. maj 2010: 10.799 dåser mineralvand

B har i forbindelse med indrejse i ...20, fra Tyskland har indført 10.799 dåser mineralvand. Varerne blev beslaglagt og der er efterfølgende udarbejdet afgiftssag med opkrævning af afgifter.

9. juni 2010: 10.799 dåser mineralvand

Sag vedrørende A.

5. januar 2011: 14.400 dåser øl/mineralvand

Kl. 21.45, ...20, 3.500 kg varebil med A som fører, vejet til 7.990 kg, svarende til 128 % overlæs af øl og mineralvand, politisag. Den registrerede vægt svarer til ikke under 14.400 dåser øl/mineralvand.

14. september 2011: 12.648 dåser øl Sommersby og 525 dåser mineralvand

A har i forbindelse med indrejse i ...20, fra Tyskland indført 12.176 dåser øl og mineralvand i kassevogn af mærket Iveco. Køretøj og varer blev beslaglagt og der er efterfølgende udarbejdet afgiftssag med opkrævning af afgifter.

9. september 2011

I forbindelse med kontrollen i nærværende sag gennemgik SKAT papirer i lastbilen, hvor der bl.a. forelå håndskrevet note med stempel "G2, ...23, noter på arabisk, med tal "34000" og datering "9-9-2011" Der var en reklamefolder fra G3.

19. september 2011

Et håndskrevet papir "Rambo bekomt noch 50 Tuborg Pils. Ware ist bezahlt und stet in Halle 3" ulæselig underskrift og afstemplet "G4 GmbH, ...21" datostempel "19. september 2011"

23. september 2011: 13.152 dåser øl og 1.296 dåser mineralvand

Nærværende sag.

26. november 2011: 14.400 dåser øl/mineralvand

Kl. 21.05, ...20, 3.500 kg varebil med A som fører, vejet til 7.730 kg, svarende til 120 % overlæs af øl og mineralvand, politisag, hvor det bl.a. fremgår af 3 bonner fra G1 i ...21 og én bon fra G5, at der er erhvervet 8.016 stk. øl og 2400 stk. mineralvand. Antallet er kun en del af det medførte, idet der er registreret mere overvægt end pågældende køb, i alt svarende til ikke under 14.400 dåser øl/mineralvand.

13. december 2011: 14.400 dåser øl/mineralvand

Kl. 21.05, ...20, 3.500 kg varebil med A som fører, vejet til 7.238 kg, svarende til 106 % overlæs af øl og mineralvand, politisag, hvor det bl.a. fremgår, af bon fra G1 i ...21, at der er erhvervet 6.120 stk. øl og 1.320 stk. mineralvand. Antallet er kun en del af det medførte, idet der er registreret mere overvægt end pågældende køb, i alt svarende til ikke under 14.400 dåser øl/mineralvand.

Det fremgår videre af politirapporter, at politiet har rettet henvendelse til ejeren af bilen, ME, men han nægter ethvert kendskab til at A kørte med øl og sodavand. Af politirapport af 4. januar 2012 fremgår, at A blev genafhørt til sagen og han nu forklarede, at det var ham, som hentede øllene til sig selv og at ME ikke kendte noget til sagen.

20. januar 2012: 14.400 dåser øl/mineralvand

Kl. 21.05, ...20, 3.500 kg varebil med A som fører, vejet til 7.730 kg, svarende til 120 % overlæs af øl og mineralvand, politisag. Den registrerede vægt svarer til ikke under 14.400 dåser øl/mineralvand.

7. februar 2012: 10.800 dåser øl og 5.304 dåser mineralvand

Kl. 23.00, standset ved toldkontrol i ...20, i 3.500 kg varebil, medbringende 10.800 stk. øl i engangsemballage á 0,33 liter og 5.304 stk. mineralvand i engangsemballage á 0,33 liter. Der er afkrævet punktafgift på 12.920 kr. Beløbet er ikke betalt. Varerne er beslaglagt.

SKAT har under sagens behandling i Landskatteretten fået adgang til A's bankoplysninger, hvor det bl.a. fremgår, at A har foretaget køb hos G5, G4, G3, ...22, G6, G7, G1 følgende datoer i 2011, i alt 72 gange:

8 gange i april: 5., 8., 16., 17., 20., 21., 27., 29.

12 gange i maj: 2., 3., 4., 7., 9., 10., 11., 12., 13., 18., 20., 26.

16 gange i juni: 1., 2., 3., 4., 6., 8., 10., 11., 13., 14., 15., 18., 20., 22., 24., 25.

14 gange i juli: 2., 3., 5., 6., 7., 8., 9., 10., 11., 12., 15., 20., 21., 31.

6 gange i august: 3., 4., 6., 7., 8., 22.

4 gange i september: 8., 14., 17., 22.

7 gange i november: 4., 7., 9., 10., 18., 22., 26.

5 gange i december: 1., 2., 9., 16., 22.

SKATs afgørelse

Klageren er skønsmæssigt forhøjet med 50 erhvervelser af 2.000 vedrørende afgiftspligtige mineralvand, samt og 50 erhvervelser af 10.000 afgiftspligtige øl, fra Tyskland i perioden 23. september 2010 - 23. september 2011, samt indførsler d. 14. og 23. september 2011, på i alt 14.448 afgiftspligtige mineralvand og øl. Samlet mineralvandsafgift udgør 27.598 kr., og samlet ølafgift udgør 396.575 kr. Emballageafgiften udgør i alt 61.445 kr. Moms er opgjort til 350.000 kr.

Afgift

Forhøjelsen omfatter i alt 50 erhvervelser af afgiftspligtige mineralvand og øl fra Tyskland, hvor der er foretaget fradrag for ovenstående import omfattet af særskilt sag. Forhøjelsen er på i alt 50.000 mineralvand, sukkerholdig, á 0,33 liter og 50.000 mineralvand, sukkerfri, á 0,33 liter. Afgift udgør henholdsvis 17.820 kr. og 9.405 kr. Ølafgift er beregnet på grundlag af pilsnerøl med alkoholindhold 4,6 %, i alt 7.590 liter 100 % alkohol, hvoraf afgiften udgør 396.575 kr. Der er således skønsmæssigt opgjort et samlet antal emballager til 614.448 stk. Afgiften udgør 0,10 kr. pr emballage. Emballage afgiften kan herefter opgøres til 61.445 kr.

Der er erhvervet afgiftspligtige mineralvand omfattet af mineralvandsafgiftslovens § 1, stk. 1, uden at der er betalt afgift af de erhvervede mineralvand. Afgiften skulle have været afregnet efter mineralvandsafgiftslovens § 10a, stk. 1 og stk. 3. Da der ikke foreligger dokumentation for at lageret er afgiftsberigtiget, ansættes virksomhedens mineralvandsafgift skønsmæssigt på baggrund af den optalte lagerbeholdning.

Der er erhvervet afgiftspligtige øl m.v. omfattet af øl- og vinafgiftslovens § 1, stk. 1, samt at der ikke er betalt afgift af de erhvervede øl. Afgiften skulle have været afregnet efter øl- og vinafgiftslovens § 4 og § 6. Da der ikke foreligger dokumentation for at lageret er afgiftsberigtiget, ansættes ølafgift skønsmæssigt på baggrund af den optalte lagerbeholdning.

Der er erhvervet afgiftspligtige emballager omfattet af emballageafgiftslovens § 1, og at der ikke er betalt afgift af de erhvervede emballager. Afgiften skulle have været afregnet efter emballageafgiftslovens § 7 eller § 7a. Da der ikke foreligger dokumentation for at lageret er afgiftsberigtiget, ansættes emballageafgift skønsmæssigt på baggrund af den optalte lagerbeholdning.

Det er konstateret, at A og B tidligere har været i kontakt med SKAT i forbindelse med indsmugling af øl og mineralvand fra Tyskland. Hverken B eller A er kommet til møde.

Der er i forbindelse med kontrol dokumentation for, at A, alene eller i forening med B, den 14. september 2011 og 22. september 2011 har indført øl og mineralvand fra Tyskland, og at der i den beslaglagte bil er dokumentation fra G4, ...21, dateret 19. september 2011 om køb og betaling af øl. Der foreligger en troværdig anmeldelse om salg/omlæsning af øl og mineralvand i et interval, der direkte kan sammenholdes med konstaterede og dokumenterede hændelser.

A og B ses herefter i forening og systematisk har indført øl og mineralvand fra Tyskland, som de selv eller via et ukendt netværk har distribueret til aftagere i Danmark.

Der forligger således dokumenterede oplysninger om erhvervelse af varer i Tyskland 14. september, 19. september og 22. september 2011, hvilket er 3 erhvervelser inden for 8 dage. SKAT finder, at et forsigtigt interval mellem erhvervelse af varer kan fastsættes til en gang om ugen.

Der foreligger i 3 konkrete optællinger af indførte mængder varer, således:

Skønsmæssig fastsættes hver erhvervelse at omfatte 10.000 øl og 2.000 mineralvand. Ansættelsesperioden skønnes at udgøre 1 år, uanset at der foreligger oplysninger om importer forud for denne periode.

Der udarbejdes sag mod LJ for varer konstateret i bilen på kontroldagen den 23. oktober 2011. Dette afgiftskrav opkræves med solidarisk hæftelse mellem de 3 berørte parter.

Mineralvandsafgiften er skønsmæssigt ansat til 27.598 kr. Beløbet afkræves A og B med solidarisk hæftelse. 373 kr. heraf opkræves yderligere med solidarisk hæftelse med LJ, idet 1.296 mineralvand ved kontrollen den 23. september 2011 blev konstateret overlosset i hans varebil.

Ølafgiften er skønsmæssigt ansat til 396.575 kr. Beløbet afkræves A og B med solidarisk hæftelse. 642 kr. opkræves yderligere med solidarisk hæftelse med LJ, idet 816 øl ved kontrollen den 23. september 2011 blev konstateret overlosse i hans varebil.

Moms

Det er konstateret, at der er solgt varer til forbrug i Danmark, varer som er erhvervet i andre EU-lande, uden at der er afregnet moms herfor. Virksomhedens moms fastsættes derfor skønsmæssigt. Forhøjelsen omfatter i alt 50 erhvervelser á 10.000 øl og 2.000 mineralvand, der inkl. moms er solgt for henholdsvis 75 kr. og 60 kr. pr. ramme á 24 stk. Erhvervelsesmoms af solgte øl og vand:

For varer indført den 23. september 2011 opkræves erhvervelsesmoms 25 % på grundlag af ansat købspris på 50 kr. for 24 øl (ramme) og 40 kr. for 24 mineralvand (ramme):

Erhvervelse af varer fra andre EU-lande vil være forbundet med momsbelagte omkostninger i form af drift af transportmiddel. SKAT vil uden dokumentation herfor, inkl. moms, fastsætte omkostninger til 1.500 kr. pr. erhvervelse. Moms heraf udgør 300 kr. Ved ansættelsen er der indgået 52 transporter, hvoraf moms udgør 15.600 kr.

Ansat moms, erhvervelsesmoms, fratrukket moms af omkostninger:

362.500 kr. + 7.390 kr. - 15.600 kr. = 354.290 kr., nedrundet til 350.000 kr.

Der er erhvervet momspligtige varer fra udlandet, der delvis er omsat til forbrug her i landet. Afgiften skulle have været afregnet efter momslovens §§ 11, 56 og 57. Da der ikke foreligger dokumentation for angivelse og betaling af moms, ansættes virksomhedens moms skønsmæssigt. Momsbeløbet er skønsmæssigt ansat til 350.000 kr.

SKAT har under sagens behandling i Landskatteretten udtalt, at efter at SKAT havde truffet afgørelse d. 11. januar 2012, hørte SKAT første gang fra B, d. 17. januar 2012, hvor han kontaktede SKAT telefonisk, og klagede over afgørelsen. SKAT henviste til sagens gang, herunder indkaldelse til møde, og høring og sluttelig til klageadgang. Ca. 1/2 time efter kontaktede A telefonisk SKAT og oplyste, at B intet havde med sagen at gøre, men at han alene stod for indførsel af varerne. SKAT henviste til hans vedvarende fastholdelse af, at B var involveret i indførslerne, ligesom dette også var bekræftet af anmelderen, jf. sagsfremstillingen, at der var tale om 2 personer. På forespørgsel om, hvorfor han ikke havde reageret på SKATs forslag til afgørelse blev det oplyst, at de var blevet kontaktet af Kommunen for afgørelse af kontanthjælp og aktivering mv.

Videre er det oplyst, at der udarbejdes yderligere en sagsfremstilling, idet SKAT via samarbejde med politiets tungtvognkontrol nu er kommet i besiddelse af oplysning og dokumentation om, at A i perioden efter nærværende afgørelse, i 4 tilfælde ved færdselskontrol, som fører af varebiler med meget store mængder af og mineralvand, er blevet bragt til standsning.

Herudover er der konstateret et enkelt tilfælde, hvor A af politiet den 5. januar 2011 er bragt til standsning med overlæs. Denne standsning er omfattet af klagesagernes kontrolperiode.

SKAT finder, at de nye oplysninger underbygger, at der i kontrolperioden er sket en systematisk indførsel af øl og mineralvand erhvervet i Tyskland og at oplysningerne i særdeleshed underbygger, at de ulovlige indførsler fortsætter efter kontrolperiodens afslutning.

Klagerens påstand og argumenter

Der er nedlagt principal påstand om, at alle forhøjelserne nedsættes til 0 kr. Der er nedlagt subsidiær påstand om, at forhøjelserne nedsættes med et af Landsskatteretten fastsat beløb på mindre end forhøjelserne.

SKATs afgørelser er foretaget på et både fejlagtigt og urigtigt grundlag, samt på et ikke dokumenteret grundlag, og er således grebet ud af luften, da absolut intet i sagen indikere, at B ansættes således som SKAT har gjort.

Udover datoen d. 23. september 2011 har SKAT ingen holdepunkter for at foretage en ansættelse, og der er endog heller ikke belæg for at foretage en ansættelse for d. 23. september 2011.

B har ikke drevet erhvervsmæssig virksomhed med køb og salg af øl og vand, hvorfor der ikke er hjemmel til at foretage en ansættelse hverken i mineralvandsafgiftsloven, øl- og vinafgiftsloven, emballageafgiftsloven eller momsloven.

Subsidiært er det anført, at såfremt Landsskatteretten ikke nedsætter forhøjelsen til 0 kr., må Landsskatteretten nærmere fastsætte størrelsen af nedsættelsen.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Øl- og mineralvandsafgift

I henhold til øl- og vinafgiftslovens § 1, stk. 1, og § 3, stk. 1, skal der betales afgift af øl og vin her i landet efter de i loven nærmere opregnede satser.

Afgiftspligtens indtræden følger af øl- og vinafgiftslovens § 4, hvoraf bl.a. fremgår, at der skal betales afgift her i landet ved overgang til forbrug, det vil sige, når varerne forlader en ordning under suspension af afgiften, eller ved modtagelsen, når varer fra andre EU-lande erhverves af virksomheder og personer, der ikke er berettiget til at oplægge varerne uden afgiftsberigtigelse, jf. øl- og vinafgiftslovens §§ 5 og 6.

Efter øl- og vinafgiftslovens § 11, stk. 3, ydes afgiftsfritagelse bl.a. af varer, som privatpersoner selv medfører til eget brug fra et andet EU-land, i hvilket de er erhvervet i beskattet stand. Det fremgår af EU-Rådets direktiv 08/118, at medlemsstaterne kan opstille vejledende mængder for indførelsen af varer beregnet til erhvervsmæssige formål, der for så vidt angår øl ikke må være mindre end 110 liter, jf. artikel 32, 3. pkt.

Der skal ligeledes svares afgift af mineralvand, jf. mineralvandsafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 1, og afgiften skal svares i forbindelse med varemodtagelsen her i landet, jf. lovens § 10 a, stk. 1.

SKAT kan foretage en skønsmæssig ansættelse af afgiftstilsvaret, når afgiften ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.

[Citat fra SKAT´s punktafgiftsvejledning, jf. tidligere citeret landsskatteretskendelse.red.SKAT]

"...

Endvidere kan transportformen evt., medføre, at indførslen ikke kan anses for "egen medbringelse", fx hvor den rejsende og varen ikke transporteres med samme køretøj, eller hvor transporten er atypisk for rejsende, eksempelvis ved benyttelse af lastbiler.

...

Ved køb af andre punktafgiftspligtige varer, fx chokolade, sodavand eller energikoks, skal der betales afgift, hvis varens værdi uden punktafgift er over 80 kr.

..."

SKAT har truffet afgørelse om, at A og B i forening i perioden 23. september 2010 - 23. september 2011 en gang om ugen, i Tyskland, har købt og indført 2.000 dåser mineralvand og 10.000 dåser øl, og har videresolgt disse i Danmark.

Landsskatteretten finder, at de omhandlede varer er afgiftspligtige efter øl- og vinafgiftslovens § 1, stk. 1, § 3, stk. 1, og § 4, og mineralvandsafgiftslovens § 1, stk. 1, og § 10 a, stk. 1, idet indførslen af de i sagen omhandlede varer ikke kan anses for omfattet af afgiftsfritagelsesbestemmelsen i øl- og vinafgiftslovens § 11, stk. 3. Landsskatteretten finder ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs skøn over omfanget af indførslen og salget og dermed størrelsen af afgiftstilsvaret.

Landsskatteretten har herved især lagt vægt på, at SKAT eller politiet i alt 10 gange i perioden d.18. maj 2010 - 7. januar 2012 har kendskab til, at A og/eller B i forening har indført øl og mineralvand fra Tyskland til Danmark, herunder er det i 9 tilfælde oplyst, at der i alt er indført gennemsnitligt ca. 13.500 dåser øl og mineralvand. Samtidig foreligger der bankoplysninger om, at A har foretaget diverse køb på en rute fra sin bopæl og til ...21, Tyskland, via ...23, i alt på mere end 70 forskellige dage i perioden 5. april 2011 og 22. december 2011.

Samtidig er det skønsmæssigt indførte kvantum på i alt 500.000 dåser øl og 100.000 dåser mineralvand anset at være indført med videresalg for øje, især som følge af episoden d. 23. september 2011, herunder også mængde af varer, jf. cirkulationsdirektivets artikel 32, 3. pkt., hvor der ved indrejse fra et andet EU-land kan medbringes varer til eget brug, og hvor den vejledende mængde til eget brug af øl er fastsat til 333 dåser. Overskridelse af den vejledede mængde medfører, at indførslen får erhvervsmæssig karakter. Ligeledes må det gentagne antal indførsler i varevogne medføre, at indførslerne får erhvervsmæssig karakter. Dette gælder herefter for hele den indførte mængde øl og mineralvand. Som følge heraf ses A og B at have bevisbyrden for, at varerne ikke er til erhvervsmæssig brug.

Det af repræsentanten anførte, om, at afgørelsen er truffet på et udokumenteret grundlag, har ikke givet anledning til at ændre på det af SKAT opgjorte afgiftstilsvar. Under de foreliggende omstændigheder, hvor det er konstateret, at der er indført og videresolgt et stort antal afgiftspligtige varer, uden at der angivet nogen afgift, og uden at der er udarbejdet et egentlig regnskabsgrundlag, hvilket A og B er ansvarlige for at udarbejde, må disse dokumentere eller sandsynliggøre, at afgiftstilsvaret ikke kan opgøres i overensstemmelse med SKATs opgørelse. Den skønsmæssige opgørelse af afgiftstilsvaret har taget udgangspunkt i antallet af indførte varer, og hyppigheden af indførslen. Der er ikke fremlagt dokumentation, der på tilstrækkelig vis giver grundlag for at ændre SKATs skønsmæssigt opgjorte afgiftstilsvar. Landskatteretten finder herefter, at afgiftstilsvaret vedrørende punktet om øl- og mineralvandsafgift kan fastsættes således som opgjort af SKAT.

SKATs afgørelse stadfæstes derfor vedrørende øl- og mineralvandsafgift.

Emballageafgift

Der svares afgift af salgsemballage, jf. emballageafgiftslovens § 1, stk. 1, nr. 2, litra a og b. Afgiften udgør for beholdere med et rumindhold på ikke under 10 cl og ikke over 40 cl 0,10 kr., jf. § 2, stk. 5 og 6, nr. 2, og skal ifølge lovens § 20. stk. 1, betales af den, som overdrager, erhverver, tilegner sig eller anvender varer, hvoraf der ikke er betalt afgift, som skulle have været betalt.

Foruden erhvervsdrivende varemodtagere m.fl., hæfter den, der er i besiddelse af varen, for betaling af afgift efter bestemmelserne i emballageafgiftsloven. Det fremgår af emballageafgiftslovens § 22.

Landsskatteretten finder, at A og B har indført emballage jf. ovenfor, i alt 614.448 stk., således som opgjort af SKAT, hvorefter emballageafgiften kan opgøres til 61.445 kr., jf. emballageafgiftslovens § 2, stk. 6, nr. 2.

Den påklagede afgift stadfæstes således også vedrørende punktet emballageafgift.

Moms

Det fremgår af momslovens § 3, stk. 1, at:

"...

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

..."

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at:

"...

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode.

Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

..."

Det fremgår af momslovens § 11 stk. 1, nr. 1 at:

"...

Der betales afgift ved erhvervelse mod vederlag af

1) varer fra andre EU-lande, når sælgeren er en virksomhed registreret for merværdiafgift og erhververen er en afgiftspligtig person eller en ikke afgiftspligtig juridisk person, der er registreringspligtig efter §§ 47 eller 50, eller som registreres efter §§ 49, 50 a, 51 eller 51 a. Der betales dog ikke afgift, når varen af sælger installeres eller monteres her i landet, eller når varen i salgslandet er afgiftsberigtiget efter tilsvarende regler som fastsat i kapitel 17 om brugte varer m.v.,

..."

For så vidt angår spørgsmålet om der for de omhandlede varer er indtrådt momspligt, finder Landsskatteretten, at der bl.a. under hensyn til hændelsen d. 23. september 2011, samt øvrige indførsler, og den deraf skønsmæssige opgjorte mængde øl og mineralvand, er tale om indførsel med henblik på levering mod vederlag, jf. momslovens § 4. Landsskatteretten finder således, at der tillige skal betales erhvervelsesmoms af de omhandlede varer, jf. momslovens § 11, stk. 1, nr. 1, idet A og B må anses som afgiftspligtige personer, jf. momslovens § 3. Den skyldige moms skal derfor opgøres efter momslovens § 31, hvorefter grundlaget er vederlaget for varerne med tillæg af de her omhandlede afgifter jf. momslovens § 27, og med fradrag for afgiften for udgifter; der udelukkende er anvendt til brug for leverancer, jf. momslovens § 37, stk. 1. Landskatteretten finder herefter, at afgiftstilsvaret vedrørende punktet om moms kan fastsættes således som opgjort af SKAT.

Den påklagede afgift stadfæstes således og vedrørende punktet momstilsvar.

..."

Parternes synspunkter

Parterne har procederet i overensstemmelse med påstandsdokumenterne, der gengives i det følgende:

Sagsøger A:

"...

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres følgende overordnede anbringender gældende:

at SKATs afgørelse af 11. januar 2012 er foretaget på et både fejlagtigt og urigtigt grundlag, samt på et ikke-dokumenteret grundlag, og SKATs afgørelse er således "grebet ud af luften", da absolut intet i sagen tilsiger eller indikerer, at sagsøgeren skal ansættes til at betale kr. 27.598 i mineralvandsafgift, kr. 396.575 i øl- og vinafgift, kr. 61.445 i emballageafgift og kr. 350.000 i moms,

at SKAT ikke har nogen som helst holdepunkter for at foretage en ansættelse af sagsøgeren udover datoen den 23. september 2011, og der er således ikke noget belæg for hverken at foretage ansættelse i mineralvandsafgift, i øl- og vinafgift, i emballageafgift og i moms udover den 23. september 2011, og der er endog heller ikke belæg for at foretage nogen ansættelse for den 23. september 2011,

at sagsøgeren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed med køb/salg af øl og vand m.v., og at sagsøgeren derfor ikke skal ansættes i hverken mineralvandafgift, øl- og vinafgift eller emballageafgift eller i moms,

at der således ikke er hjemmel i mineralvandsafgiftslovens § 1, stk. 1 og § 2, stk. 1 til at foretage en ansættelse af sagsøgeren for mineralvandafgift, ligesom der ikke er hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af sagsøgeren, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2 og mineralvandafgiftslovens § 12, stk. 1,

at der således ikke er hjemmel i øl- og vinafgiftslovens §§ 1 - 4 til at foretage en ansættelse af sagsøgeren for øl- og vinafgift, ligesom der ikke er hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af sagsøgeren, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2 og øl- og vinafgiftslovens § 14,

at der således ikke er hjemmel i emballageafgiftslovens §§ 1 og 2 til at foretage en ansættelse af sagsøgeren for emballageafgift, ligesom der ikke er hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af sagsøgeren, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2 og emballageafgiftslovens § 9,

at der således ikke er hjemmel i momslovens §§ 1, 3, 25, 31, 46 og § 48 til at foretage en ansættelse af sagsøgeren i moms, ligesom der ikke er hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af sagsøgeren, j f. opkrævningslovens § 5, stk. 2 og momslovens § 55 - 57,

at sagsøgeren således fejlagtigt er ansat i mineralvandsafgift, øl- og vinafgift, emballageafgift og moms for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011, herunder fejlagtigt er skønsmæssigt ansat,

at der er en lang række fejlagtige og urigtige oplysninger i sagsfremstillingen, hvorfor hele afgørelsen af 11. januar 2012 er sket på et fejlagtigt og urigtigt grundlag.

at SKAT fejlagtigt i SKATs afgørelse af 11. januar 2012 skønsmæssigt har ansat sagsøger af mineralvandsafgift og øl- og vinafgift og emballageafgift og moms som om, at sagsøgeren en gang om ugen (!) i Tyskland har indkøbt og indført 2.000 dåser mineralvand og 10.000 dåser øl til Danmark, hvilket er både ukorrekt og usandt, og SKATs skønsmæssige forhøjelse er derfor "grebet ud af luften" og alt for stor, da sagsøger ikke har været i Tyskland og indkøbt øl og vand en gang om ugen, men alene de meget få gange, hvor SKAT har stoppet sagsøger, og SKAT/sagsøgte har ikke fulgt sagsøgers opfordring til at dokumentere, at sagsøger har været i Tyskland en gang om ugen i hele perioden fra den 23. september 2010 til den 23. september 2011, og da SKAT/sagsøgte ikke kan dokumentere dette, må det tillægges processuel skadevirkning for sagsøgte, jf. princippet i retsplejelovens § 344, stk. 2, hvorfor det kan det lægges til, at sagsøger alene kan ansættes i mineralvandsafgift og øl- og vinafgift og emballageafgift og moms den 23. september 2011, da SKAT/sagsøger ikke har dokumenteret, at sagsøger andre gange i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 har indført øl/vand fra Tyskland til Danmark, og

at der foreligger en lang række afgørelser/kendelser, der netop tilsiger, at skatteyderen (her: sagsøger) alene skal betale afgifter m.v. af de øl/vand, som SKAT/sagsøgte kan dokumentere, at sagsøger har indført fra Tyskland til Danmark, og det er i nærværende sag afgifter m.v. af maksimalt 816 dåser øl og 1.296 vand, men ikke engang disse vand/øl skal sagsøger betale afgifter af, da øl/vand var til privat brug, og ikke har været indkøbt med videresalg for øje,

at sagsøger henviser til bl.a. følgende afgørelser m.v., der støtter sagsøgers synspunkter:

LSR 2011.10-03085, LSR 2011.11-03704, LSR 2012.11-02759, LSR 2012.12-02406, LSR 2012.12-02788, LSR 2013.11-0299280, LSR 2010.09-02254, LSR 2011.11-00108, LSR 2011.10-03504, LSR 2011.10-02447, LSR 2011.10-03085, LSR 2013.12-0227915, LSR 2012.11-02759, LSR 2010.09-03086 og LSR 2012.11-03093.

Ovennævnte afgørelser dokumenterer, at SKAT i praksis fastsætter en beskatning på grundlag af de mængder øl og vand m.v., som SKAT/sagsøgte konkret kan dokumentere, at sagsøgeren har været i besiddelse af, og der er således hverken hjemmel eller belæg for, at SKAT "ud af den blå luft" ligger til grund for en enorm stor afgiftsbeskatning, at sagsøger skulle have været i Tyskland en gang om ugen i hele perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 og hente hele 2.000 dåser mineralvand og 10.000 dåser øl hver eneste uge, da dette simpelthen er ukorrekt og usandt, og SKAT kan således alene maksimalt pålægge afgifter af sagsøger af de mængder øl/vand, som direkte kan henføres til sagsøgeren, hvilket er 0 øl/vand i nærværende sag og maksimalt 816 øl og 1.296 vand.

at sagsøger ikke engang har haft adgang til nogen biler i 52 uger, der skulle rumme/muliggøre, at sagsøger havde været i Tyskland og hente så mange øl/vand, som SKAT/sagsøgte udokumenteret hævder,

at sagsøger kan således alene relateres til de øl/vand, der måtte have været på en varebil i perioden fra den 23. september 2010 til den 23. september 2011 for så vidt angår øl/vand på en varebil den 5. januar 2011 og den 14. september 2011 og den 23. september 2011, men det at sagsøger har været fører af en bil medfører ikke, at sagsøger skal afgiftsberigtiges af øl/vand på varebilen, da sagsøger alene var fører af bilen.

at SKAT dokumenteret i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 alene 3 gange har konstateret, at A som chauffør har ført en bil pålæsset øl/vand, nemlig d. 14. september 2011, jf. bilag H, og den 23. september 2011, jf. bilag D.

Sagsøger kan således alene skulle betale afgifter m.v. af 12.288 øl, 528 mineralvand og 360 sommersby af 0,33 liter, jf. bilag H samt af 13.152 øl og 1.296 mineralvand af 0,33 liter, jf. bilag D for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011, i alt kan sagsøger således alene belastes med afgifter m.v. af i alt 25.440 øl og 1.824 vand og 360 sommersby, jf. bilag H og bilag D.

Det bemærkes således, at den 18. maj 2010, jf. bilag G. er uden relevans/betydning for nærværende sag, da indførslen af 12.023 vand denne dato ligger uden for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011, der er den relevante periode for nærværende sag.

Det er bemærkes ligeledes, at indførslen af øl/vand på få andre datoer uden for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 ligeledes er irrelevante for vurderingen af nærværende sag, dette vedrører andre afgiftsperioder end nærværende sag. Bilag G, bilag H, bilag I, bilag J, bilag K, bilag L og bilag M er således uden relevans for nærværende sag, da der enten ikke er sket konkrete optællinger disse dage eller datoerne ligger uden for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011.

Det er både i strid med praksis, at SKAT beskatter og pålægger afgift af så abnorme/enorme beløb, som SKAT har gjort over for både sagsøger for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 på grundlag at, at sagsøger to gange er blevet stoppet med øl/vand i perioden. SKAT er således "gået helt amok" i nærværende sag, hvor SKAT har pålagt sagsøger at skulle betale afgifter m.v. af 1 ugentlig tur med fuldt læs af øl/vand på en varebil. Det er simpelthen både fejlagtigt og forkert og i strid med praksis, da praksis netop er særdeles varsom med at pålægge beskatning for mere end, at man konkret dokumenteret er blevet stoppet med og dermed har været i besiddelse af.

Det er således både i strid med en lang række afgørelser, at SKAT foretager en så omfattende/stor beskatning/pålæggelse af afgifter for sagsøger for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 på grundlag af alene 2 dokumenterede indførsler af sagsøger.

Det er endvidere retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, at SKAT har foretaget en så omfattende skønsmæssig beskatning, og SKAT kunne jo lige så vel beskatte enhver person der stoppes med for meget øl/vand i bilen ifølge SKAT med det 26 dobbelte eller 52 dobbelte beløb af det antal øl/vand en person er stoppet med.

I nærværende sag har SKAT således blot ganget antal konstaterede stop med øl/vand for sagsøger med 26 og så ellers "brandbeskattet" sagsøger af et abnormt stort beløb i perioden fra den 23. september 2010 til den 23. september 2011, hvilket jo er "grebet ud af luften" og "helt hen i vejret".

Der er således alene grundlag for at beskatte/pålægge afgifter m.v. for sagsøger af alt 25.440 øl og 1.824 vand og 360 sommersby, og al anden beskatning/pålæggelse af afgift er direkte ulovhjemlet og retssikkerhedsmæssig særdeles betænkeligt.

At det kan dokumenteres, at sagsøger har handlet ind for småbeløb i Tyskland ca. 46 gange i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 dokumenterer jo ikke noget som helst, og bilag N er således fuldstændigt uden betydning for nærværende sag, da sagsøger har fuldt ud ret til at handle så meget som sagsøger ønsker i butikker syd for grænsen, og bilag N dokumenterer jo intet som helst i relation til nærværende sag, men at det i øvrigt kan oplyses, at det er alene på ca. 46 forskellige datoer, at der er hævet på sagsøgers kort, i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011, og således ikke 70 gange i den relevante periode som hævdet af sagsøgte.

SKATs pålæggelse af afgifter for sagsøger er således både i strid med den lange række af afgørelser, som er fremlagt i sagen på vegne af sagsøger, og er "helt hen i vejret", da det er praksis ifølge disse sager alene at pålægge afgifter i forhold til konkrete/dokumenterede besiddelser af varer m.v., og at SKAT/praksis er meget tilbageholdende med at pålægge beskatning/afgifter for større mængder end, SKAT konkret har dokumenteret har været i besiddelse hos de pågældende personer. Nærværende afgørelse er således "skudt helt ved siden af".

Det er endog særdeles retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, hvis Landsskatterettens kendelse ikke ændres, da SKAT jo så blot kan påstå, at enhver person har været 52 ture i Tyskland og hente øl/vand til videresalg uden at en person er stoppet så meget som en gang i den relevante periode.

Det bestrides, at sagsøgtes uautoriserede oversættelse fra arabisk til dansk af bilag D og af tysk til dansk, jf. sagsøgtes svarskrift side 2/7 nederst og side 3/7 øverst, og oversættelsen har i øvrigt ingen relevans for nærværende sag, da papirlapperne ikke dokumenterer noget som helst.

Sagsøger er således blevet behandlet helt usædvanligt dårligt i forhold til sædvanlig praksis/afgørelser på området.

Der er simpelthen ikke nogen dokumentation for, at sagsøger i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 skulle have indført det antal sodavand/øl, som SKAT påstår skulle være tilfældet, og tilsvarende er det simpelthen ikke dokumenteret, at sagsøger skulle have indført 52 pålæssede varebiler med øl/vand i perioden.

Det bemærkes samtidigt, at det er SKAT, der har bevisbyrden for, at sagsøger skal pålægges afgifter for 52 x fuldt pålæssede varebiler med øl/vand, hvilken bevisbyrde SKAT ikke har løftet og ikke kan løfte, da det simpelthen ikke er korrekt at pålægge sagsøger disse meget store afgifter.

Det er således også et faktum, at sagsøger er blevet behandlet særdeles meget dårligere end tilsvarende sager omkring pålæggelse af afgifter m.v., og dette endog på trods af, at lighedsprincippet er gældende inden for skatteretten.

For så vidt angår sagsøger skal afgifterne for denne nedsættes til mængden af de øl/vand de 2 gange, hvor sagsøger har været i besiddelse af øl/vand i perioden fra 23. september 2010 til 23. september 2011. I modsat fald kan SKAT jo blot beskatte enhver borger af de beløb, som SKAT måtte have lyst til, og dette er altså ikke gældende retstilstand.

SKAT har således slet ikke løftet SKATs bevisbyrde for, at sagsøger skal pålægges afgifter m.v. for i alt kr. 835.618 i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011, og den omfattende mængde bilag A - bilag T ændrer ikke herpå, da bilagene alene dokumenterer, at sagsøger to gange har været belæsset med øl/vand i en varebil.

Til støtte for den nedlagte subsidiære påstand gøres følgende anbringender gældende:

at sagsøger også påberåber sig de anbringender anført under den principale påstand til støtte for den subsidiære påstand,

at sagsøgeren også påberåber sig de anbringender anført under den principale påstand til støtte for den subsidiære påstand, og såfremt at Retten ikke nedsætter SKATs skønsmæssige ansættelse til 0 kr. (nul kr.) i overensstemmelse med den nedlagte principale påstand, må Retten fastsatte størrelsen af nedsættelsen af SKATs skønsmæssige ansættelse af 11. januar 2012, herunder til maksimalt at være afgift af 816 dåser øl og 1.296 dåser vand eller alternativt af de øl/vand der måtte have været på en varebil med sagsøger som fører den 5. januar 2011 og den 14. september 2011 og den 23. september 2011.

..."

Sagsøger B:

"...

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres følgende overordnede anbringender gældende:

at SKATs afgørelse af 11. januar 2012 er foretaget på et både fejlagtigt og urigtigt grundlag, samt på et ikke-dokumenteret grundlag, og SKATs afgørelse er således "grebet ud af luften", da absolut intet i sagen tilsiger eller indikerer, at sagsøgeren skal ansættes til at betale kr. 27.598 i mineralvandsafgift, kr. 396.575 i øl- og vinafgift, kr. 61.445 i emballageafgift og kr. 350.000 i moms,

at SKAT ikke har nogen som helst holdepunkter for at foretage en ansættelse af sagsøgeren udover datoen den 23. september 2011, og der er således ikke noget belæg for hverken at foretage ansættelse i mineralvandsafgift, i øl- og vinafgift, i emballageafgift og i moms udover den 23. september 2011, og der er endog heller ikke belæg for at foretage nogen ansættelse for den 23. september 2011, da sagsøgers eneste involvering i sagen, er at han blev telefonisk kontaktet den 23. september 2011 i forbindelse med, at A blev kontaktet af politiet,

at sagsøgeren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed med køb/salg af øl og vand m.v., og at sagsøgeren derfor ikke skal ansættes i hverken mineralvandafgift, øl- og vinafgift eller emballageafgift eller i moms,

at der således ikke er hjemmel i mineralvandsafgiftslovens § 1, stk. 1 og § 2, stk. 1 til at foretage en ansættelse af sagsøgeren for mineralvandafgift, ligesom der ikke er hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af sagsøgeren, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2 og mineralvandafgiftslovens § 12, stk. 1,

at der således ikke er hjemmel i øl- og vinafgiftslovens §§ 1 - 4 til at foretage en ansættelse af sagsøgeren for øl- og vinafgift, ligesom der ikke er hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af sagsøgeren, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2 og øl- og vinafgiftslovens § 14,

at der således ikke er hjemmel i emballageafgiftslovens §§ 1 og 2 til at foretage en ansættelse af sagsøgeren for emballageafgift, ligesom der ikke er hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af sagsøgeren, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2 og emballageafgiftslovens § 9,

at der således ikke er hjemmel i momslovens §§ 1, 3, 25, 31, 46 og § 48 til at foretage en ansættelse af sagsøgeren i moms, ligesom der ikke er hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af sagsøgeren, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2 og momslovens § 55 - 57,

at sagsøgeren således fejlagtigt er ansat i mineralvandsafgift, øl- og vinafgift, emballageafgift og moms for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011, herunder fejlagtigt er skønsmæssigt ansat,

at der er en lang række fejlagtige og urigtige oplysninger i sagsfremstillingen, hvorfor hele afgørelsen af 11. januar 2012 er sket på et fejlagtigt og urigtigt grundlag.

at SKAT fejlagtigt i SKATs afgørelse af 11. januar 2012 skønsmæssigt har ansat sagsøger af mineralvandsafgift og øl- og vinafgift og emballageafgift og moms som om, at sagsøgeren en gang om ugen (!) i Tyskland har indkøbt og indført 2.000 dåser mineralvand og 10.000 dåser øl til Danmark, hvilket er både ukorrekt og usandt, og SKATs skønsmæssige forhøjelse er derfor "grebet ud af luften" og alt for stor, da sagsøger ikke har været i Tyskland og indkøbt øl og vand en gang om ugen, og SKAT/sagsøgte har ikke fulgt sagsøgers opfordring til at dokumentere, at sagsøger har været i Tyskland en gang om ugen i hele perioden fra den 23. september 2010 til den 23. september 2011, og da SKAT/sagsøgte ikke kan dokumentere dette, må det tillægges processuel skadevirkning for sagsøgte, jf. princippet i retsplejelovens § 344, stk. 2, hvorfor det kan det lægges til, at sagsøger slet ikke kan ansættes i mineralvandsafgift og øl- og vinafgift og emballageafgift og moms for perioden fra den 23. september 2010 til den 23. september 2011, da SKAT/sagsøger ikke har dokumenteret, at sagsøger overhovedet har indført øl/vand fra Tyskland til Danmark i denne periode, og

at der foreligger en lang række afgørelser/kendelser, der netop tilsiger, at skatteyderen (her: sagsøger) alene skal betale afgifter m.v. af de øl/vand, som SKAT/sagsøgte kan dokumentere, at sagsøger har indført fra Tyskland til Danmark, og det er i nærværende sag afgifter m.v. af maksimalt 0 dåser øl og 0 vand i perioden fra den 23. september 2010 til den 23. september 2011,

at sagsøger henviser til bl.a. følgende afgørelser m.v., der støtter sagsøgers synspunkter:

LSR 2011.10-03085, LSR 2011.11-03704, LSR 2012.11-02759, LSR 2012.12-02406, LSR 2012.12-02788, LSR 2013.11-0299280, LSR 2010.09-02254, LSR 2011.11-00108, LSR 2011.10-03504, LSR 2011.10-02447, LSR 2011.10-03085, LSR 2013.12-0227915, LSR 2012.11-02759, LSR 2010.09-03086 og LSR 2012.11-03093.

Ovennævnte afgørelser dokumenterer, at SKAT i praksis fastsætter en beskatning på grundlag af de mængder øl og vand m.v., som SKAT/sagsøgte konkret kan dokumentere, at sagsøgeren har været i besiddelse af, og der er således hverken hjemmel eller belæg for, at SKAT "ud af den blå luft" ligger til grund for en enorm stor afgiftsbeskatning, at sagsøger skulle have været i Tyskland en gang om ugen i hele perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 og hente hele 2.000 dåser mineralvand og 10.000 dåser øl hver eneste uge, da dette simpelthen er ukorrekt og usandt, og SKAT kan således alene maksimalt pålægge afgifter af sagsøger af de mængder øl/vand, som direkte kan henføres til sagsøgeren, hvilket er 0 øl/vand i nærværende sag.

at sagsøger ikke engang har haft adgang til nogen biler i 52 uger, der skulle rumme/muliggøre, at sagsøger havde været i Tyskland og hente så mange øl/vand, som SKAT/sagsøgte udokumenteret hævder,

at sagsøger kan således slet ikke kan relateres til de øl/vand, der måtte have været på en varebil i perioden fra den 23. september 2010 til den 23. september 2011,

at SKAT dokumenteret i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 ikke har stoppet eller pågrebet sagsøger så meget som en gang med øl/vand på en varebil, og SKAT har således absolut intet belæg overhovedet for at tilpligte sagsøger til at skulle betale afgifter m.v. i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011, da SKAT på intet tidspunkt i denne periode har pågrebet sagsøger med øl/vand.

Sagsøger kan således alene skulle betale afgifter m.v. af 0 øl og 0 vand og 0 sommersby i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011.

At sagsøger den 18. maj 2010 er blevet stoppet med øl/vand ændrer ikke herpå, da denne dato ligger uden for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011.

Det er både i strid med praksis, at SKAT beskatter og pålægger afgift af så abnorme/enorme beløb, som SKAT har gjort over for sagsøger for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 på grundlag at, at sagsøger nul gange (!) er blevet stoppet med øl/vand. SKAT er således "gået helt amok" i nærværende sag, hvor SKAT har pålagt sagsøger at skulle betale afgifter m.v. af 1 ugentlig tur med fuldt læs af øl/vand på en varebil. Det er simpelthen både fejlagtigt og forkert og i strid med praksis, da praksis netop er særdeles varsom med at pålægge beskatning for mere end, at man konkret dokumenteret er blevet stoppet med og dermed har været i besiddelse af.

Det er således både i strid med en lang række afgørelser, at SKAT foretager en så omfattende/stor beskatning/pålæggelse af afgifter for sagsøger for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 på grundlag af 0 dokumenterede indførsler for sagsøger.

Det er endvidere retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, at SKAT har foretaget en så omfattende skønsmæssig beskatning, og SKAT kunne jo lige så vel beskatte enhver anden tilfældig person af det øl/vand m.v., som SKAT/sagsøgte beskatter sagsøger af i nærværende sag,

Der er således ikke noget grundlag overhovedet for at beskatte/pålægge afgifter m.v. for sagsøger, og al beskatning/pålæggelse af afgift er direkte ulovhjemlet og retssikkerhedsmæssig særdeles betænkeligt.

SKATs pålæggelse af afgifter for sagsøger er således både i strid med den lange række af afgørelser, som er fremlagt i sagen på vegne af sagsøger, og er "helt hen i vejret", da det er praksis ifølge disse sager alene at pålægge afgifter i forhold til konkrete/dokumenterede besiddelser af varer m.v., og at SKAT/praksis er meget tilbageholdende med at pålægge beskatning/afgifter for større mængder end, SKAT konkret har dokumenteret har været i besiddelse hos de pågældende personer. Nærværende afgørelse er således "skudt helt ved siden af".

Det er endog særdeles retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, hvis Landsskatterettens kendelse ikke ændres, da SKAT jo så blot kan påstå, at enhver person har været 52 ture i Tyskland og hente øl/vand til videresalg uden at en person er stoppet så meget som en gang i den relevante periode.

Det er ligeledes kritisabelt, at SKAT blot sagsøger på tilsvarende vis som A, og dermed som at disse to personers sager er identiske, hvilket de ikke er, da sagsøger jo konkret aldrig er blevet påvist af SKAT at have været i besiddelse af øl/vand i perioden 23. september 2010 - 23. september 2011.

Det bestrides, at sagsøgtes uautoriserede oversættelse fra arabisk til dansk af bilag D og af tysk til dansk, jf. sagsøgtes svarskrift side 2/7 nederst og side 3/7 øverst, og oversættelsen har i øvrigt ingen relevans for nærværende sag, da papirlapperne ikke dokumenterer noget som helst.

Sagsøger er således blevet behandlet helt usædvanligt dårligt i forhold til sædvanlig praksis/afgørelser på området,

At A ringer til sagsøger, jf. 3. nederste afsnit på side 2/7 i sagsøgtes svarskrift kan ikke medføre, at sagsøger skal beskattes af 52 gange en fuldt varebils læs af øl og vand for en 1-årig periode.

Der er simpelthen ikke nogen dokumentation for, at sagsøger i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 skulle have indført det antal sodavand/øl, som SKAT påstår skulle være tilfældet, og tilsvarende er det simpelthen ikke dokumenteret, at sagsøger skulle have indført 52 pålæssede varebiler med øl/vand i perioden.

Det bemærkes samtidigt, at det er SKAT, der har bevisbyrden for, at sagsøger skal pålægges afgifter for 52 x fuldt pålæssede varebiler med øl/vand, hvilken bevisbyrde SKAT ikke har løftet og ikke kan løfte, da det simpelthen ikke er korrekt at pålægge sagsøger disse meget store afgifter.

Det er således også et faktum, at sagsøger er blevet behandlet særdeles meget dårligere end tilsvarende sager omkring pålæggelse af afgifter m.v., og dette endog på trods af, at lighedsprincippet er gældende inden for skatteretten.

Og hvad sagsøger angår, er pålæggelsen af afgifter decideret vanvittig, da sagsøger ikke en eneste gang er blevet stoppet med øl/vand i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011, hvorfor der simpelthen ikke er noget grundlag for pålægge sagsøger at skulle betale i alt kr. 835.618 i øl- og mineralvandsafgift, emballageafgift og moms for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011. I modsat fald kan SKAT jo blot beskatte enhver borger af de beløb, som SKAT måtte have lyst til, og dette er altså ikke gældende retstilstand.

SKAT har således slet ikke løftet SKATs bevisbyrde for, at sagsøger skal pålægges afgifter m.v. for kr. 835.618 i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011, og den omfattende mængde bilag A - bilag T ændrer ikke herpå, da bilagene alene dokumenterer, at A to gange har været belæsset med øl/vand i en varebil og sagsøger nul gange.

Det bemærkes således, at den 18. maj 2010, jf. bilag G, er uden relevans/betydning for nærværende sag, da indførslen af 12.023 vand denne dato ligger uden for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011, der er den relevante periode for nærværende sag.

Det bemærkes ligeledes, at indførslen af øl/vand på få andre datoer uden for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 ligeledes er irrelevante for vurderingen af nærværende sag, dette vedrører andre afgiftsperioder end nærværende sag. Bilag G, bilag H, bilag I, bilag J, bilag K, bilag L og bilag M er således uden relevans for nærværende sag, da der enten ikke er sket konkrete optællinger disse dage eller datoerne ligger uden for perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 eller bilagene vedrører slet ikke sagsøger.

Der er simpelthen ikke nogen dokumentation for, at sagsøger i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011 skulle have indført det antal sodavand/øl, som SKAT påstår skulle være tilfældet, og tilsvarende er det simpelthen ikke dokumenteret, at sagsøger skulle have indført 52 pålæssede varebiler med øl/vand i perioden.

Det bemærkes samtidigt, at det er SKAT, der har bevisbyrden for, at sagsøger skal pålægges afgifter for 52 x fuldt pålæssede varebiler med øl/vand, hvilken bevisbyrde SKAT ikke har løftet og ikke kan løfte, da det simpelthen ikke er korrekt at pålægge sagsøger disse meget store afgifter.

SKAT har således slet ikke løftet SKATs bevisbyrde for, at sagsøger skal pålægges afgifter m.v. for i alt kr. 835.618 i perioden 23. september 2010 til 23. september 2011, og den omfattende mængde bilag A - bilag T ændrer ikke herpå, da bilagene alene dokumenterer, at sagsøger to gange har været belæsset med øl/vand i en varebil.

Til støtte for den nedlagte subsidiære påstand gøres følgende anbringender gældende:

at sagsøgeren også påberåber sig de anbringender anført under den principale påstand til støtte for den subsidiære påstand, og såfremt at Retten ikke nedsætter SKATs skønsmæssige ansættelse til 0 kr. (nul kr.) i overensstemmelse med den nedlagte principale påstand, må Retten fastsatte størrelsen af nedsættelsen af SKATs skønsmæssige ansættelse af 11. januar 2012.

..."

Sagsøgte Skatteministeriet:

"...

Det gøres overordnet gældende, at sagsøgerne i perioden 23. september 2010 - 23. september 2011 har drevet erhvervsmæssig virksomhed ved indførsel af øl og mineralvand fra Tyskland, der er videresolgt i Danmark. Sagsøgerne har ikke ført regnskab for virksomhedens omsætning med øl-, mineralvands- og emballageafgiftspligtige varer, hvorfor SKAT har været berettiget til at fastsætte sagsøgernes afgiftstilsvar skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.

SKAT har således skønnet, at sagsøgerne i forening i perioden 23. september 2010 - 23. september 2011 en gang om ugen, i Tyskland, har købt og indført kr. 2.000,- dåser mineralvand og kr. 10.000,- dåser øl, og har videresolgt disse i Danmark.

Sagsøgerne har ikke godtgjort, at det af SKAT udøvede skøn er åbenbart urimeligt eller hviler på et forkert grundlag.

Øl- og mineralafgift

Det gøres gældende, at de omhandlede varer er afgiftspligtige efter øl- og vinafgiftslovens § 1, stk. 1, § 3, stk. 1 og § 4, og mineralvandsafgiftslovens § 1, stk. 1 og § 10 a, stk. 1, idet indførslen af de i sagen omhandlede varer ikke kan anses for omfattet af afgiftsfritagelsesbestemmelsen i øl- og vinafgiftslovens § 11, stk. 3.

Det gøres videre gældende, at det er godtgjort, at sagsøgerne i forening har drevet erhvervsmæssig virksomhed. Der foreligger således i sagen konkret dokumentation for 10 ulovlige indførsler af afgiftspligtige varer i perioden 18. maj 2010 til 7. februar 2012 (bilag 1, side 3, 2. afsnit - side 5, 2. afsnit). Det er herudover dokumenteret, at A alene i 2011 72 gange har foretaget køb på en rute fra sin bopæl til ...21, Tyskland, via ...23 (bilag N og bilag 1, side 5).

Skatteministeriet gør ligeledes gældende, at det er godtgjort, at også B har drevet erhvervsmæssig virksomhed. Der er dokumentation for, at B tidligere har importeret ikke-afgiftsberigtigede mineralvand, og B er således standset den 18. maj 2010 af SKAT i forbindelse med en import af 12.023 dåser mineralvand (bilag G).

Der henvises herudover til A's forklaring om, at det var B, som den 23. september 2011 havde hentet de ulovlige varer i Tyskland (bilag P, side 3, 4. afsnit.).

Endelig henvises der til, at både A og B på forespørgsel fra SKAT har oplyst, at de var ansat i G8 ApS, hvor de begge kørte for selskabets direktør ME (bilag R, side 3), der importerede øl og sodavand fra Tyskland, jf. bilag J, side 4, næstsidste afsnit og side 8, midt for.

Det gøres på denne baggrund gældende, at sagsøgerne i forening har drevet erhvervsmæssig virksomhed ved indførsel af afgiftspligtige varer fra Tyskland til Danmark.

Virksomheder, der importerer afgiftspligtige varer fra udlandet, skal føre regnskab over tilgang og udlevering af afgiftspligtige varer, jf. mineralvandsafgiftslovens § 12, stk. 1 og øl- og vinafgiftslovens § 14, stk. 1.

Sagsøgerne har ikke udarbejdet regnskab for virksomheden, hvorfor SKAT har været berettiget til at foretage en skønsmæssig opgørelse af afgiftstilsvaret, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Det følger af fast retspraksis, at i situationer hvor SKAT har været berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af skatteyderens afgiftstilsvar, kan dette skøn alene tilsidesættes, såfremt det godtgøres, at den skønsmæssige ansættelse medfører et åbenbart urimeligt resultat eller hviler på et forkert grundlag, jf. f.eks. SKM2005.368.HR og SKM2009.160.ØLR .

Bevisbyrden herfor påhviler sagsøgerne, og disse har ikke løftet bevisbyrden.

Sagsøgerne har ikke godtgjort, at ansættelsen af afgiftstilsvaret skal tilsidesættes, herunder at skønnet kunne være opgjort på et andet og mere korrekt grundlag.

SKAT har foretaget deres skøn på baggrund af de i sagen foreliggende oplysninger om antallet af indførte varer, og hyppigheden af indførslerne (bilag 1, side 6-9 og 12-15). Det fremgår bl.a. af sagens oplysninger, at sagsøgerne i 10 tilfælde har forestået ulovlige indførsler af øl og mineralvand i perioden 18. maj 2010 til 7. februar 2012. I 9 af de 10 tilfælde er der indført gennemsnitligt ca. 13.500 dåser øl og mineralvand. Samtidig foreligger der bankoplysninger om, at A alene i 2011 72 gange har foretaget køb i grænsebutikker og på færger mellem Danmark og Tyskland.

SKAT har på denne baggrund skønnet, at sagsøgerne i forening i perioden 23. september 2010 - 23. september 2011 en gang om ugen, i Tyskland, har købt og indført kr. 2.000,- dåser mineralvand og kr. 10.000,- dåser øl (bilag 1, side 7).

Sagsøgerne har ikke godtgjort, at dette skøn hviler på et forkert grundlag, eller medfører et åbenbart urimeligt resultat.

Det bestrides som anført af sagsøgerne, at den skønsmæssige ansættelse alene kan angå de indførsler, hvor der konkret er dokumentation for ulovlige indførsler af afgiftspligtige varer.

Desuden overstiger de indførte mængder langt den vejledende mængde for indførsel af varer til eget brug på 110 liter eller 333 dåser, jf. artikel 32, 3. pkt. i EU-Rådets direktiv nr. 2008/118 af 16. december 2008 om den generelle ordning for punktafgifter (cirkulationsdirektivet). Indførslen har således erhvervsmæssig karakter, og er sket med videresalg for øje.

Emballageafgift

Virksomheder, der importerer afgiftspligtige varer fra udlandet, skal føre regnskab over tilgang og udlevering af afgiftspligtige varer, jf. emballageafgiftslovens § 9, stk. 2.

Sagsøgerne har ikke udarbejdet regnskab for virksomheden, hvorfor SKAT har været berettiget til at foretage en skønsmæssig opgørelse af afgiftstilsvaret, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.

SKAT har på baggrund af en optælling den 23. november 2011, hvor A blev standset af SKAT, samt ved skønsmæssig fastsættelse af 50 importer af øl og mineralvand i engangsemballage i perioden 23. september 2010 - 23. september 2011, fastsat sagsøgernes emballageafgift til kr. 61.445,- svarende til indført emballage på i alt 614.448 stk. (bilag 1, side 6).

Sagsøgerne har ikke godtgjort, at dette skøn hviler på et forkert grundlag, eller medfører et åbenbart urimeligt resultat. Der er således ikke grundlag for at tilsidesætte den fastsatte emballageafgift på kr. 61.445,-.

Momstilsvar

Det gøres gældende, at der for de af sagen omhandlede varer er indtrådt momspligt, idet der bl.a. under hensyn til hændelsen vedrørende indførslen af øl og mineralvand den 23. september 2011 (bilag A og B), samt de øvrige indførsler, og den heraf skønsmæssigt opgjorte mængde øl og mineralvand, er tale om indførsel med henblik på levering mod vederlag, jf. momslovens § 4.

Sagsøgerne skal således betale erhvervelsesmoms af de omhandlede varer, jf. momslovens § 11, stk. 1, nr. 1 idet sagsøgerne må anses for afgiftspligtige personer, jf. momslovens § 3.

Sagsøgerne har ikke ført et momsregnskab for virksomheden, hvorfor SKAT har været berettiget til at fastsætte virksomhedens momstilsvar skønsmæssigt, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 2.

SKAT har på baggrund af en lageroptælling den 23. september 2011, hvor A blev standset af SKAT, skønsmæssigt ansat virksomhedens moms til kr. 350.000,- (bilag 1, side 9).

SKATs ansættelse omfatter i alt 52 erhvervelser af øl og mineralvand, idet der dog er foretaget et fradrag for import fra 14. september 2011, der er omfattet af en særskilt sag (bilag P, side 13). Herved omfatter SKATs ansættelse 50 erhvervelser af 10.000 øl og 2.000 mineralvand, der inklusive moms er solgt for henholdsvis kr. 60,- og kr. 75,- pr. ramme á 24 stk., samt erhvervelsesmoms af øl og mineralvand, der er optalt ved kontrollen den 23. september 2011 (bilag 1, side 8).

Sagsøgerne har ikke godtgjort, at ansættelsen af momstilsvaret skal tilsidesættes, herunder at skønnet kunne være opgjort på et andet og mere korrekt grundlag.

Det er således ikke godtgjort, at SKATs skønsmæssige ansættelse af momstilsvaret hviler på et forkert grundlag eller fører til et åbenbart urimeligt resultat, jf. f.eks. SKM2005.368.HR og SKM2009.160.ØLR .

Det fastsatte momstilsvar på kr. 350.000,- kan derfor ikke tilsidesættes.

Det gøres således samlet gældende, at sagsøgerne ikke har godtgjort, at skattemyndighedernes skøn over sagsøgernes øl-, mineralvands- og emballageafgiftspligt, samt momstilsvar hviler på et forkert grundlag, eller medfører et åbenbart urimeligt resultat.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Indledningsvist bemærkes, at sagsøgerne ikke gav møde under hovedforhandlingen og ikke på noget stadium af skattesagens behandling har bidraget til sagens oplysning.

Retten er i enhver henseende enig i Landsskatterettens begrundelse og resultat og i øvrigt også i det, som sagsøgte har anført i sit påstandsdokument.

Sagsøgtes frifindelsespåstand tages derfor til følge.

Efter sagens resultat skal sagsøgerne betale sagsomkostninger til sagsøgte hver med 40.000 kr. med tillæg af moms til dækning af sagsøgtes udgift til advokat.

Beløbet er fastsat ud fra sagens værdi og omfanget af forberedelsen, den korte varighed af hovedforhandlingen samt den omstændighed, at de to sager, der i realiteten vedrører samme faktiske og retlige omstændigheder, er behandlet sammen.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte Skatteministeriet frifindes.

Sagsøger A skal inden 14 dage betale 50.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.

Sagsøger B skal inden 14 dage betale 50.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.