Dokumentets metadata

Skønsmæssig ansættelse - negativt privatforbrug - dokumentation for lån

Skatteyderen, der i indkomståret 2007 erhvervede en kiosk, var blevet ansat skønsmæssigt som følge af, at hans beregnede privatforbrug var negativt.Skatteyderen gjorde imidlertid gældende, at han i forbindelse med købet af kiosken havde lånt i alt kr. 600.000,- af en ven. Lånet var bestridt som udokumenteret af skattemyndighederne.Retten bemærkede, at lånebeløbene ikke var medtaget i årsregnskabet for 2007, og at oplysningen om låneforholdet først var fremkommet, efter at SKAT rettede henvendelse til skatteyderen som følge af det beregnede negative privatforbrug for indkomståret 2007.Da oplysningerne om de i sagen omhandlede lån ikke var bestyrket ved objektive kendsgerninger, fandt retten således ikke, at skatteyderen havde godtgjort, at der var tilgået ham lån som påstået i indkomståret 2007. Skattemyndighederne var derfor berettigede til at ansætte skatteyderens indkomst skønsmæssigt. Retten fandt herefter ikke, at skatteyderen havde godtgjort, at den skønsmæssige ansættelse var åbenbart urimelig eller var baseret på et forkert grundlag.Skatteministeriet blev herefter frifundet.

Parter

A
(Advokat Lars Cort Hansen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokatfuldmægtig Amalie Giødesen Thystrup)

Afsagt af byretsdommer

Jette Christiansen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen, der er anlagt den 19. november 2013, vedrører spørgsmålet om, hvorvidt der er grundlag for at tilsidesætte den skønsmæssige forhøjelse af A´s skattepligtige indkomst i indkomståret 2007 med kr. 570.000,00.

A erhvervede i indkomståret 2007 H1 Kiosk, beliggende ...1. Sagens tvistepunkt er, hvorvidt A i forbindelse med købet af kiosken som hævdet har lånt i alt kr. 600.000,- af en ven, TD. Lånet er bestridt som udokumenteret af skattemyndighederne. Når lånebeløbet ikke medregnes, har sagsøgeren et negativt privatforbrug, hvilket - sammenholdt med vareindkøb m.m. i kiosken - har ført til den omtvistede forhøjelse.

A´s påstand er, at A´s indkomst nedsættes med 570.000 kr. for indkomståret 2007.

Skatteministeriets påstand er frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2. Der er ikke afgivet forklaringer.

Landsskatteretten afsagde kendelse den 19. august 2013. Af kendelsen fremgår:

"...

Klagen vedrører en skønsmæssig forhøjelse af indkomsten ved selvstændig virksomhed.

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har ansat en skønsmæssig forhøjelse på 570.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Møde mv.

Klagerens repræsentant har haft et møde med Landsskatterettens sagsbehandler. Repræsentanten har endvidere haft mulighed for at udtale sig under et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren har den 15. august 2007 købt virksomheden "H1 Kiosk".

Årsregnskabet for 2007, der vedrører perioden 1. september 2007 til 31. december 2007, udviser et underskud på 8.026 kr. Omsætningen udgør i regnskabet 319.176 kr. og bruttoavancen er opgjort til 57.647 kr. svarende til ca. 18 %.

Virksomhedens årsregnskaber for 2008 og 2009, der vedrører perioden 1. januar 2008 til 31. august 2009, udviser omsætninger på henholdsvis 1.633.360 kr. og 1.373.540 kr., samt bruttoavancer på henholdsvis 271.283 kr. og 322.283 kr. svarende til ca. 16,6 % og 23,5 %. De fremlagte regnskaber indeholder ikke nogen gældsposter.

Klagerens revisor har efterfølgende opgjort klagerens privatforbrug for 2007 til 127.807 kr. I beregningen er der medtaget privatlån på i alt 600.000 kr. Klageren har fremlagt 3 gældsbreve, hvoraf det fremgår, at et lån på 250.000 kr. er optaget den 10. august 2007, at et andet lån på 200.000 kr. er optaget den 5. oktober 2007, og at tredje lån på 150.000 kr. er optaget den 15. november 2007. Alle gældsbreve er underskrevet af klageren og 2 vitterlighedsvidner; klagerens mor CA og PX. Långiveren automekaniker TD, har derimod ikke underskrevet gældsbrevene, men han har bekræftet låneforholdet under et møde med skatteankenævnet den 17. august 2011. Klageren har oplyst, at alle tre lån er udbetalt kontant.

Klageren har indsendt et kontoudtog for perioden 4. juli 2006 til den 26. oktober 2006 vedrørende TD´s bankkonto ...376 (deponeret købesum og indskudsgaranti), hvor saldoen i perioden er reduceret fra 3.660.000 kr. til 0 kr. Kontoen ophæves pr. den 26. oktober 2006, hvorefter TD har oprettet en ny bankkonto ...959. Klageren har endvidere indsendt bankkontooplysninger, hvoraf det fremgår, at han den 8. januar 2010 har overført 200.000 kr. til konto ...959 og med tekst til modtager:"A-gb5/10-07".

SKAT har beregnet et privatforbrug på minus 442.104 kr. for indkomståret 2007, idet SKAT ikke har anerkendt, at klageren skulle have lånt i alt 600.000 kr. i forbindelse med købet af virksomheden. Der er på den baggrund foretaget en skønsmæssig forhøjelse af klagerens indkomst på 570.000 kr. SKAT har således ansat et privatforbrug på 127.896 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har stadfæstet SKATs afgørelse af 21. december 2009. Nævnet finder ikke, at SKATs afgørelse af 21. december 2009 er ugyldig, da SKAT har adgang til at ændre på klagerens skatteansættelse, når privatforbruget er urimeligt lavt efter skattekontrollovens § 3, stk. 4 og § 5, stk. 3. Det fremgår af privatforbrugsberegningen, at privatforbruget er negativt med 442.104 kr. SKAT har taget højde for, at klageren har oplyst, at han på et år ca. har 127.000 kr. i privatforbrug, hvilket giver en samlet forhøjelse på 570.000 kr. Det er ikke et krav, at regnskabet skal tilsidesættes, for at SKAT har adgang til at ansætte en skatteyder skønsmæssigt, jf. SKM2010.579.BR .

Nævnet har anført, at det er usædvanligt, at der løbende skulle være udbetalt 600.000 kr. kontant i indkomståret 2007, uden at lånene kan dokumenteres med pengestrømme mellem konti, kvitteringer eller anden dokumentation for udbetalingerne af låneydelserne. Nævnet finder det endvidere ikke sandsynligt, at pengene er udbetalt, da de ikke er selvangivet og ikke fremgår af regnskabet. Da der ikke er pengestrømme fra TD´s konto til klagerens konto, er det således hverken sandsynliggjort eller dokumenteret, at der er ydet 3 lån som er gået til varekøb og køb af installationer.

Udskrifterne fra TD´s mellemregningskonto ...376 fra 2006 dokumenterer ikke, at der er et tilstrækkeligt indestående på hans konto på tidspunktet for lånet i indkomståret 2007, således at han er i stand til at udlåne de 600.000 kr. Det er ikke dokumenteret, at lånet er forretningsmæssigt begrundet, da der ikke foreligger kvitteringer eller andre underliggende bilag, som kan dokumentere, at lånene er anvendt i H1 Kiosk.

Efter ligningslovens armslængdeprincip skal aftaler indgås på lige forretningsmæssige vilkår. Aftalen er ikke for TD indgået på normale vilkår, og vilkårene omkring låneforholdene er heller ikke forretningsmæssigt begrundet. Skatteankenævnet har henvist til, at kreditor ikke har underskrevet gældsbrevene, at låneydelsen skulle være udbetalt kontant til klageren uden kvittering for udbetalingen, og at lånene er rentefrie. Uanset klageren er muslim, kan en sådan udformning af et låneforhold ikke antages at være forretningsmæssigt begrundet for TD.

Da klageren ikke kan redegøre for pengestrømmene/overførslerne af de tre lån, finder nævnet ikke, at der foreligger objektive kendsgerninger som dokumenterer overførslen af 3 lån til samlet 600.000 kr. til klageren. Herefter finder nævnet efter en samlet bedømmelse, at det er berettiget at bortse fra de tre gældsbreve på i alt 600.000 kr., jf. SKM2009.37.HR .

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klagerens ansatte indkomst for indkomståret 2007 nedsættes med 570.000 kr. Til støtte herfor har han anført, at SKAT ikke har tilsidesat klagerens regnskabsgrundlag for indkomståret 2007, hvorfor SKAT med fejlagtig begrundelse har foretaget en skønsmæssig forhøjelse af klagerens indkomst. SKAT har ikke påpeget nogen fejl og mangler ved klagerens regnskabsgrundlag. Det kan således utvivlsomt lægges til grund, at der ikke er væsentlige fejl i klagerens regnskabsmateriale, der er udarbejdet af R1 Revision.

Hvis der er væsentlige fejl i regnskabsmaterialet kan SKAT ikke uden videre foretage en skønsmæssig skatteansættelse, da SKAT så skal påvise, at klagerens privatforbrug er usandsynligt lavt- eller lavt - i indkomståret 2007. SKAT har endog pligt til at sammenligne størrelsen af privatforbruget for 2007 med størrelsen af privatforbruget i 2006 og 2008. SKAT har slet ikke anført nogen begrundelser eller nogen kriterier for vurderingen af klagerens privatforbrug. Klagerens privatforbrug udgør i 2007 127.807 kr. svarende til et privatforbrug på ca. 10.000 kr. pr. måned, hvilket må anses for at være et sædvanligt privatforbrug for en person som klageren, der bor billigt i en andelslejlighed, hvor den månedlige boligafgift inkl. aconto el og varme er ca. 2.800 kr. Der er herefter plads til et øvrigt privatforbrug udover huslejen m.v. på 7.200 kr. pr. måned, hvilket er helt sædvanligt og rimeligt. SKAT har på den baggrund ikke været berettiget til at foretage en skønsmæssig skatteansættelse. Der er henvist til den praksis der beskrevet i Ligningsvejledningen 2009, afsnit E.B.1.1 - E.B.1.4, samt til 2 Højesterets domme; UfR 1977.66 H og SKM2005.331.HR .

Repræsentanten har fremlagt klagerens bankkontoudskrifter for 2007 - 2010. Der er intet i kontoudskrifter, der tyder på, at klageren skulle have haft større indtægter fra kiosken end, hvad der fremgår af regnskaberne for kiosken for 2007, 2008 og 2009. Repræsentanten har påpeget, at regnskabet for 2008 udviser en bruttoavance på ca. 16,6 %, at regnskabet for 2009 udviser en bruttoavance på ca. 23,5 %, og at bruttoavancen for 2007 på ca. 18 % således ligger imellem bruttoavancen for 2008 og 2009, hvilket sandsynliggør, at bruttoavanceprocenten for 2007 er korrekt. En forhøjelse af klagerens omsætning med 570.000 kr. for 2007 giver en fuldstændigt usandsynlig og fejlagtig bruttoavance for 2007. Det er ligeledes fuldstændigt usandsynligt, at klageren skulle have haft en omsætning på 889.176 kr. i en opstartsperiode på 4 måneder i 2007 også henset til, at hele omsætningen for 2008 udgør ca. 1,6 mio. kr. Omsætningen vil selvsagt være højere i år 2 for kiosken, da virksomheden så er mere indarbejdet og omsætningen på 4 måneder vil således maksimalt kunne udgøre 544.333 kr. svarende til 1/3-del af omsætningen i år 2008. Omsætningen var reelt væsentligt mindre, da der er tale om en opstartsperiode i år 2007, hvorfor 319.176 kr. i omsætning i 2007 er korrekt.

I UfR 1977.66 H havde skattemyndighederne tilsidesat en taxavognmands regnskabsførelse og ansat indkomsten efter et skøn. Uanset det om regnskabsførelsen anførte, derunder at opgørelsen af drikkepenge var fremkommet som forskellen mellem kassebeholdningen ved afslutningen af en dags kørsel og taxameterets udvisende, fandtes regnskabsførelsen ikke at have lidt af sådanne mangler, at dette i sig selv kunne føre til at tilsidesætte den, og privatforbrugets ringe størrelse kunne ikke tilstrækkeligt begrunde et andet resultat. Højesteret gav derfor taxavognmanden medhold, og den af skattemyndighederne foretagne fejlagtige skønsmæssige forhøjelse blev tilsidesat.

I SKM2005.331.HR havde skattemyndighederne forhøjet skatteyderens personlige indkomst for hvert af indkomstårene 1996 til 1998 med 150.000 kr. Skatteyderen var enig med SKAT i, at skattemyndighederne var berettiget til at tilsidesætte hans regnskabsgrundlag, men skatteyderen mente, at skønnet kunne tilsidesættes. Skatteyderen indbragte sagen for Højesteret, og for Højesteret fremkom skatteyderen med oplysninger, der efter Skatteministeriets opfattelse viste, at de lokale skattemyndigheders skøn var udøvet på et urigtigt grundlag, og derfor tog skatteministeriet bekræftende til genmæle over for skatteyderen, som dermed fik medhold i sagen.

SKAT har ikke i privatforbrugsopgørelsen anerkendt lån, som klageren har optaget på i alt 600.000 kr. Klageren har lånt 250.000 kr. den 10. august 2007, 200.000 kr. den 5. oktober 2007 og 150.000 kr. den 15. november 2007. Der er oprettet et gældsbrev for hvert lån, der ligeledes er underskrevet af 2 vitterlighedsvidner. Det fremgår også af långiverens bankkontoudskrifter fra 2006, at han har været i stand til at udlåne 600.000 kr. til klageren. Gældsbrevene kan danne grundlag for tvangsfuldbyrdelse uden forudgående dom, hvilket betyder, at långiver altså via dokumentet kan opnå tilbagebetaling af lånet uden først at gå i retten med sagen. Parternes aftale må skulle lægges til grund for den skatteretlige bedømmelse af forholdet, da der civilretligt er oprettet en gyldig og gældende aftale, der er bindende for parterne i henhold til aftaleloven og obligationsretten.

Långiveren og låntageren er uafhængige parter, hvilket betyder, at parternes aftale må skulle lægges til grund for den skattemæssige bedømmelse og kvalifikation af forholdet. Det må derfor kunne lægges til grund i nærværende sag, at klageren har lånt 600.000 kr. ifølge de underskrevne gældsbreve, uanset der ikke beregnes renter af lånemellemværendet. Det er helt sædvanligt for muslimer, idet renteberegning er i strid med låntagers religion.

Der er således strenge krav til, at skattemyndighederne kan tilsidesætte en mellem parter indgået aftale, og de i almindelighed i litteraturen accepterede betingelser for, at skattemyndighederne er berettiget til at korrigere i en aftale, er fremsat af professor Jan Pedersen i sin doktordisputats omkring "Skatteudnyttelse". Dette kan skattemyndighederne således alene i følgende situationer:

Det forekommer retssikkerhedsmæssigt særdeles betænkeligt, at SKAT ikke i nærværende sag godkender, at der er tale om et lån ydet i forbindelse med klagerens opstart og køb af H1 Kiosk, samt køb af inventar og varekøb i kioskens første regnskabsår. Klageren havde ikke penge til at købe varer og drikkevarer til kiosken, hvis han ikke havde lånt de 600.000 kr. til dette. Det fremgår således netop af regnskabet for H1 Kiosk for 2007 for perioden 1. september 2007 til 31. december 2007, at der er købt inventar for 150.000 kr. i år 2007, og varekøb for i alt 508.780 kr. (varekøb, bladekøb og drikkevarer) i 2007. Klageren har således købt for 658.780 kr., hvilket netop stemmer overens med klagerens forklaring i sagen om, at de 600.000 kr. er anvendt til køb af inventar og varekøb m.v.

Klageren har den 8. januar 2010 førtidigt indfriet gældsbrevet på 200.000 kr., hvilket netop dokumenterer, at klageren har lånt de 600.000 kr. af TD. Årsagen til den førtidige indfrielse er i øvrigt, at långiveren var blevet bekymret for, om klageren kunne tilbagebetale alle 600.000 kr., hvis klageren også skulle betale skat af 570.000 kr. som følge af SKATs forhøjelse af indkomsten. Det fremgår også af betalingsoverførselen fra klageren, at bankkonto med kontonr. ...959 tilhører TD.

Klageren har betalt 150.000 kr. kontant for overtagelse af lejemålet vedrørende kiosken den 15. august 2007 umiddelbart efter det første lån på kr. 250.000 fra TD den 10. august 2007. Det fremgår af kontoudskrifterne fra konto 1130 "Varekøb", og konto 1160 "Drikkevarer" i klagerens regnskab, at klageren har købt kontant for 436.823 kr. i Metro i varekøb i efteråret 2007, samt for kontant kr. 59.716 kr. af drikkevarer svarende til i alt 496.540 kr. i varekøb. Dette varekøb er sket i efteråret 2007 på samme tidspunkt, som klageren lånte pengene fra TD. Der er således direkte tidsmæssig sammenhæng mellem lånene ydet til klageren og klagerens dokumenterbare betalinger i forbindelse med køb af H1 Kiosk og efterfølgende køb af varelager til kiosken. Det er usandsynligt, at klageren i en så lille kiosk, i de første 4 måneders opstartsperiode, skulle have mulighed for at omsætte for hele 600.000 kr. mere end det driftsmæssige regnskab for kiosken viser. Klageren skulle først til at hjemkøbe varer m.v., hvilket klageren jo netop kunne ved at have lånene.

For andre sager, hvor SKATs tilsidesættelse af lån ikke blev anerkendt ved domstolene, kan der henvises til f.eks. Højesterets dom af 22. april 1999 refereret i TfS 1999.404, hvilken sag drejede sig om dokumentation for gældsposter i form af lån, som skatteyderen hævdede at have optaget hos sin far, samt skønsmæssige forhøjelser af de skattepligtige indkomster som følge af, at de angivne lån ikke af skattemyndighederne blev anset for reelle. I sagen fandt Højesteret ikke grundlag for at tilsidesætte skatteyders forklaring, og der var herefter ikke grundlag for de af skattemyndighederne foretagne skønsmæssige forhøjelser.

I Østre Landsrets dom af 15. september 2000 refereret i Tfs 2000.762 blev SKATs manglende godkendelse af salg af indbo også tilsidesat, og Landsretten fandt det således efter bevisførelsen, herunder vidneforklaringen, godtgjort, at ægtefællerne havde solgt indbo i et nærmere bestemt omfang og nedsatte herefter de skønnede forhøjelser med de dokumenterede indtægter fra salg af privat indbo.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Skattepligtige skal ifølge skattekontrollovens § 1 selvangive deres indkomst til SKAT. Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat. Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Kravene til regnskabet for 2007 fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006), bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og årsregnskabsloven (lovbekendtgørelse nr. 647 af 15. juni 2006). Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skatte-kontrollovens § 5, jf. § 3, stk. 4.

Virksomhedens bruttoavance er i regnskabet opgjort til 57.647 kr. svarende til ca. 18 %, hvilket ligger lavere end branchens gennemsnitlige avance på 22,7 % for 2007, jf. Danmarks Statistik. SKAT har opgjort klagerens privatforbrug for 2007 til minus 442.104 kr., idet SKAT ikke har anerkendt, at klageren skulle have lånt i alt 600.000 kr. i forbindelse med købet af virksomheden. Der er på den baggrund foretaget en skønsmæssig forhøjelse af klagerens indkomst på 570.000 kr., hvorved privatforbruget er ansat til 127.896 kr.

Ifølge bankkontoudskrifter for perioden 2007 - 2010 er der sket mange kontante indbetalinger på klagerens bankkonto. Også forud for købet af virksomheden i august 2007 er der foretaget kontante indbetalinger af ofte runde 4 eller 5 cifrede beløb. Der er endvidere mange valutabevægelser - såvel køb og salg af amerikanske dollars. Disse pengebevægelser på klageren bankkonto kan umiddelbart ikke henføres til tidspunkterne for de af klageren oplyste låneforhold. Beløbene svarer heller ikke til de oplyste lånebeløb.

Det samlede lånebeløb på 600.000 kr. er ikke medtaget i årsregnskabet for 2007. Oplysningen herom er først fremkommet efter SKAT har rettet henvendelse til klageren, som følge af beregnet negativt privatforbrug for 2007. Det er i øvrigt noget usædvanligt, at klageren angiveligt i efteråret 2007 skulle have modtaget 600.000 kr. i kontanter fra TD. Lånene kan således ikke dokumenteres med pengestrømme fra TD´s bankkonto til klagerens bankkonto, og der foreligger ingen kvitteringer eller andet dokumentation for udbetalingerne af lånene. Det er således ikke godtgjort, at klageren i 2007 lånte de omstridte beløb af TD. Der er særligt lagt vægt på, at klagerens forklaringer om lånearrangementet ikke er tilstrækkeligt bestyrket af objektive kendsgerninger. Den omstændighed, at klageren, efter SKAT havde foretaget den påklagede forhøjelse af indkomsten, har overført 200.000 kr. til TD´s bankkonto, kan ikke føre til noget andet resultat.

Skattemyndighederne har derfor været berettiget at ansætte klagerens indkomst skønsmæssigt, idet det selvangivne privatforbrug er negativt, når der bortses fra de omtvistede lån. Den omstændighed, at skattemyndighederne ikke har påpeget konkrete fejl og mangler i klagerens regnskabsgrundlag er uden betydning for gyldigheden af den påklagede afgørelse, idet der foreligger en indre usammenhæng i klagerens regnskabsaflæggelse. Klageren har således indkøbt erhvervsmæssige aktiver og omsætningsvarer for 658.780 kr. i efteråret 2007, men han har ifølge regnskab og bogføring ikke haft likvide midler til disse indkøb. Skattemyndighederne har ansat et privatforbrug svarende til det forbrug som klagerens revisor har opgjort, hvorfor begrundelseskravet i forvaltningslovens § 24 må anses for opfyldt. Repræsentantens ugyldighedspåstand kan således ikke tiltrædes.

Skønsmæssige ansættelser skal normalt være underbygget af privatforbrugsberegninger eller andre konkrete opgørelser. Landsskatteretten er enig i SKATs skøn over privatforbruget. De skønnede indtægter bringer klagerens privatforbrug op på linje med privatforbruget for indkomståret 2006, der er af SKAT er opgjort til 111.876 kr. Der er derfor ikke grundlag for at ændre skønnet over klagerens yderligere indkomst fra virksomheden. Ansættelsen stadfæstes derfor.

..."

Parternes synspunkter

A har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokumentet, hvoraf fremgår:

"...

1. Anbringender

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende,

At der omkring SKATs tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget, og dermed SKATs ret til at foretage skønsmæssige forhøjelser, også henvises til Ligningsvejledningen 2009, afsnit E.B.1.1 - E.B.1.4 , hvoraf det fremgår, at der alene kan ske skønsmæssig forhøjelse, såfremt regnskabsgrundlaget først er vurderet, og herefter er tilsidesat som følge af væsentlige fejl og mangler, og herefter skal privatforbruget vurderes og tilsidesættes. SKAT har i nærværende sag slet ikke foretaget denne bedømmelse.

Om en selvangivet indkomstopgørelse kan tilsidesættes, skal altså afgøres efter en samlet bedømmelse af, om materialet kan anses for et betryggende grundlag for skatteansættelsen, og kun hvor reelle mangler vejer tungere end formelle fejl, kan skattemyndighederne tilsidesætte skatteyderens regnskab, og foretage ansættelse skønsmæssigt, jf. Henrik Dam, Kjeld Hemmingsen og Finn Taksøe-Jensen Skatteret, Speciel del. SKAT har i nærværende sag slet ikke foretaget denne bedømmelse.

SKAT har i nærværende sag således på ingen måde fulgt kravene i hverken Ligningsvejledningen og litteraturen og praksis m.v. for at tilsidesætte regnskabsgrundlag og foretage en skønsmæssig indkomstforhøjelse, og da gældsposten på kr. 600.000 er et privat lån til sagsøger, skal gælden heller ikke med som gældspost i driftsregnskabet for H1 Kiosk for 2007.

SKAT har således slet ikke vurderet regnskabsgrundlaget, ligesom SKAT ikke har kommenteret regnskabsgrundlaget, ligesom SKAT ikke har vurderet, om der foreligger væsentlige fejl og mangler ved regnskabsgrundlaget, ligesom SKAT ikke har kommenteret om der foreligger væsentlige fejl og mangler ved regnskabsgrundlaget, ligesom SKAT ikke har vurderet størrelsen af privatforbruget, og SKAT har heller ikke kommenteret størrelsen af privatforbruget.

Det fremgår endvidere af Ligningsvejledningen, afsnit E.B.1.4, at det privatforbrug, som en skønsmæssig ansættelse giver plads til, tillige skal have sammenhæng med det ansatte privatforbrug for tidligere år, jf. f.eks. Landsskatterettens udtalelse refereret i TfS 1996.501 (ØLD af 30. maj 1996), hvor den skønsmæssige forhøjelse for indkomståret 1987 blev nedsat med kr. 25.000. I nærværende sag har SKAT hverken vurderet sagsøgerens størrelse af privatforbrug for 2007 eller sammenlignet det med andre års størrelse af privatforbrug, ligesom SKAT ikke - som SKAT burde have gjort - har inddraget andre relevante kriterier for vurderingen af sagsøgerens privatforbrug i 2007 som f.eks. sagsøgerens levevis, alder, bopæl, uddannelse, sociale miljø, vaner m.v.

Som et par eksempler på domme, hvor SKAT har foretaget en tilsidesættelse af skatteyderens regnskabsgrundlag, og derefter foretaget en vurdering af størrelsen af skatteyderens privatforbrug, og herefter foretaget en skønsmæssig forhøjelse af skatteyderens skattepligtige indkomst, som dog herefter er blevet tilsidesat af domstolene kan anføres dommene refereret i UfR 1977.66 H og SKM2005.331.HR .

Det bemærkes dog i den forbindelse, at i nærværende sag vedrørende sagsøgerens indkomstansættelse for 2007, har SKAT altså ikke engang tilsidesat sagsøgerens regnskabsgrundlag, ligesom SKAT ikke har påpeget væsentlige mangler og fejl, ligesom SKAT ikke har vurderet størrelsen af sagsøgerens privatforbrug, hvorfor SKAT ikke kan foretage en skønsmæssig forhøjelse af sagsøgerens indkomst for 2007.

Sammenfattende er skattemyndighederne således ikke berettiget til at foretage en skønsmæssig skatteansættelse af sagsøger i den konkrete situation (vurderet ud fra de generelt gældende regler, retspraksis og litteratur på området).

At der er oprettet et gældsbrev for hvert lån, jf. bilag 6, der ligeledes er underskrevet af 2 vitterlighedsvidner. Det fremgår også af bankkontoudskrifter og pengestrømmene fra långiveren, TD, der godt nok er fra 2006, at långiveren har været i stand til at udlåne kr. 600.000 til sagsøgeren.

Det fremgår bl.a. af gældsbrevene, at gældsbrevene kan danne grundlag for tvangsfuldbyrdelse uden forudgående dom, hvilket betyder, at långiver altså via dokumentet kan opnå tilbagebetaling af lånet uden først at gå i retten med sagen.

Det gælder i dansk ret, at mundtlige aftaler er lige så bindende som skriftlige aftaler, og selv uden et lånedokument i form af et gældsbrev, ville et ydet lån således være bindende for parterne, ligesom parternes aftale som udgangspunkt måtte skulle lægges til grund ved både den civilretlige og skatteretlige bedømmelse af, hvorledes mellemværendet mellem parterne skal behandles både i civilretlig og skatteretlig henseende.

Det gælder således så meget desto mere i nærværende sag, at parternes aftale må skulle lægges til grund for den skatteretlige bedømmelse af forholdet, da der civilretligt er oprettet en gyldig og gældende aftale, der er bindende for parterne i henhold til aftaleloven og obligationsretten, og det må kunne lægges til grund i nærværende sag, at sagsøgeren har lånt kr. 600.000 ifølge de underskrevne gældsbreve.

Det vil således i en sag som nærværende, være den civilretlige/obligationsretlige bedømmelse af forholdet, som også styrer den skatteretlige kvalifikation af forholdet, og civilretligt/obligationsretligt er der således ingen tvivl om, at sagsøgeren har lånt kr. 600.000, og at der skulle være tale om et lån, da der endda er oprettet et gældsbrev for lånemellemværendet underskrevet af to vitterlighedsvidner.

Underskrivelsen af gældsbrevene med vitterlighedsvidner dokumenterer således også, at gældsbrevene er underskrevet på de pågældende datoer i år 2007.

Det må således være det klare udgangspunkt i den konkrete sag, at der er oprettet lovformelige og gyldige lånedokumenter mellem långiver og låntager (sagsøger).

Det taler også særdeles kraftigt for, at der reelt er tale om lån, at der rent faktisk er tale om tre forskellige gældsbreve, hvorfor det forekommer noget usandsynligt, at lånene ifølge de pågældende gældsbreve ikke skulle været givet på de forskellige datoer, da dette netop dokumenterer, at lånene er ydet på forskellige tidspunkter i løbet af 2007.

Ved vurderingen af sagen, må det også indgå i vurderingen, at der er tale om, at långiveren og låntageren er uafhængige parter, hvilket betyder, at parternes aftale må skulle lægges til grund for den skattemæssige bedømmelse og kvalifikation af forholdet.

Der er således strenge krav til, at skattemyndighederne kan tilsidesætte en mellem parter indgået aftale, og de i almindelighed i litteraturen accepterede betingelser for, at skattemyndighederne er berettiget til at korrigere i en aftale, er fremsat af professor Jan Pedersen i sin doktordisputats omkring "Skatteudnyttelse". Dette kan skattemyndighederne således alene i følgende situationer:

Det af Jan Pedersen anførte om betingelserne for korrektion er almindeligt accepteret i litteraturen, og det anførte kan således også genfindes f.eks. i Lærebog om indkomstskat, 9. udgave, af John Engsig m.fl., samt også hos Michael Serup i Revision & Regnskabsvæsen 1990, nr. 7.

Det forekommer således også retssikkerhedsmæssigt særdeles betænkeligt, at SKAT ikke i nærværende sag godkender, at der er tale om et lån på kr. 600.000 ydet i forbindelse med sagsøgerens opstart og køb af H1 Kiosk, samt køb af inventar og varekøb i kioskens første regnskabsår.

Det fremgår således netop af regnskabet for H1 Kiosk for 2007 for perioden 1. september 2007 til 31. december 2007, at der er købt inventar for kr. 150.000 i år 2007, og varekøb for i alt kr. 508.780 (varekøb, bladekøb og drikkevarer) i 2007, dvs., i alt har sagsøgeren købt for kr. 658.780, hvilket således netop stemmer overens med sagsøgerens forklaring i sagen om, at de kr. 600.000 er anvendt til køb af inventar og varekøb m.v., og sagsøgerens forklaring er således både sandsynlig og kan dokumenteres, ligesom sagsøgeren fra starten af i sagen har fastholdt både hvorfra de kr. 600.000 hidrører, samt hvad de er anvendt til.

Det bemærkes også, at sagsøgerens privatforbrugsopgørelse for 2007 på kr. 127.807, hvori indgår de kr. 600.000 som et lån, også forekommer både meget realistisk og sandsynlig, da det er et privatforbrug på ca. kr. 10.000 om måneden.

Sagsøgeren har endvidere den 8. januar 2010 førtidigt indfriet gældsbrevet på kr. 200.000 af 5. oktober 2007, hvilket netop dokumenterer, at det er korrekt, hvad hele tiden anført af sagsøgeren, at sagsøgeren har lånt de kr. 600.000 af TD. Årsagen til den førtidige indfrielse er i øvrigt, at TD er blevet bekymret for, om sagsøgeren kunne tilbagebetale alle kr. 600.000, hvis sagsøgeren også skulle betale skat af kr. 570.000 til SKAT som følge af SKATs forhøjelse af sagsøgerens indkomst.

At der tidligere i sagen for Skatteankenævnet er fremlagt erklæringer, der bekræfter at udlåneren af de kr. 600.000, TD, har udlånt pengene til sagsøgeren, ligesom DC har bekræftet at have overværet det fysiske udlån fra TD til sagsøgeren den 10. august 2007, den 5. oktober 2007 og den 15. november 2007. Endvidere har TD i de samme erklæringer fremlagt for Skatteankenævnet bekræftet at have modtaget kr. 200.000 retur fra sagsøgeren af de kr. 600.000 den 8. januar 2010. Skatteankenævnet har desværre foranlediget bortkomst af de ved Skatteankenævnsmødet fremlagte erklæringer, som sagsøgeren havde med i original og fremlagde på mødet med Skatteankenævnet.

Der er en direkte tidsmæssig sammenhæng mellem lånene ydet til sagsøgeren og sagsøgerens dokumenterbare betalinger i forbindelse med køb af H1 Kiosk og efterfølgende køb af varelager til kiosken.

Det bemærkes også, at sagsøgeren overtog H1 Kiosk uden at overtage noget varelager i forbindelse i sagsøgerens overtagelse af kiosken, hvorfor sagsøgeren selvsagt har skullet indkøbe varelager efterfølgende, hvilket sagsøgeren netop har lånt pengene fra TD til, og alle kr. 600.000 af pengene er således anvendt til køb af varelager m.v., jf. bogføringen for kiosken som også hele tiden anført af sagsøgeren.

Hertil kommer, at det er urimeligt og retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, hvis SKATs nuværende afgørelse ikke ændres, da sagsøgeren så både skal betale skatten af kr. 570.000, og samtidigt skal tilbagebetale kr. 600.000 til långiveren.

For andre sager, hvor SKATs tilsidesættelse af lån ikke blev anerkendt ved domstolene, kan der henvises til f.eks. højesterets dom af 22. april 1999 refereret i TfS 1999.404, hvilken sag drejede sig om dokumentation for gældsposter i form af lån, som skatteyderen hævdede at have optaget hos sin far, samt skønsmæssige forhøjelser af de skattepligtige indkomster som følge af, at de angivne lån ikke af skattemyndighederne blev anset for reelle. I sagen fandt Højesteret ikke grundlag for at tilsidesætte skatteyders forklaring, og der var herefter ikke grundlag for de af skattemyndighederne foretagne skønsmæssige forhøjelser.

I Østre Landsrets dom af 15. september 2000 refereret i TfS 2000.762 blev SKATs manglende godkendelse af salg af indbo også tilsidesat, og Landsretten fandt det således efter bevisførelsen, herunder vidneforklaringen, godtgjort, at ægtefællerne havde solgt indbo i et nærmere bestemt omfang og nedsatte herefter de skønnede forhøjelser med de dokumenterede indtægter fra salg af privat indbo.

..."

Skatteministeriet har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokumentet, hvoraf fremgår:

"...

Anbringender

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at skattemyndighederne har kunnet udøve et skøn over sagsøgerens skattepligtige indkomst i 2007, og at sagsøgeren ikke har godtgjort, at det udøvede skøn er tilsidesætteligt.

Skønnet kan kun tilsidesættes, såfremt det er udøvet på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. eksempelvis SKM2009.37.HR og SKM2011.209.HR . Det påhviler sagsøgeren at løfte denne bevisbyrde, og det er ikke sket.

Når der ses bort fra lånene, er sagsøgers privatforbrug for 2007 negativt med kr. - 442.104,-.

Når sagsøgeren har et negativt privatforbrug kan skattemyndighederne foretage et skøn over den skattepligtige indkomst, jf. fx SKM2002.70.HR . Det forhold, at privatforbruget er negativt, fører i sig selv til, at skattemyndighederne kan foretage et skøn, og det er ikke i den situation en betingelse for adgangen til at skønne, at skattemyndighederne konkret tilsidesætter regnskabsgrundlaget.

De fremlagte kontoudtog viser endvidere, at der er sket en sammenblanding af sagsøgerens private økonomi og virksomhedens økonomi. De som bilag 9 fremlagte kontoudtog vedrører en konto i Nordea registreret i sagsøgerens navn. På denne konto sker der både dankortindbetalinger fra kiosken, jf. fx bilag 9, side 9-9, posteringer den 27. og 28. september 2007 med teksten "Dankort-salg", og udbetalinger til privat forbrug, jf. fx samme sted udbetaling til "gevinstopsparing" den 1. oktober 2007 og betaling til "Fitness DK ApS" samme dato.

Sammenblandingen af de to økonomier fører også til, at skattemyndighederne kan udøve et skøn over indkomsten hidrørende fra virksomheden.

Når der bortses fra de påståede lån, tilsiger det faktiske forbrug i virksomheden endvidere også en yderligere, ikke-selvangiven indtægt, der fører til, at der kan udøves et skøn.

Sagsøgerens henvisninger til de fremlagte årsrapporter (bilag 4, 5 og 7) med opgørelser af bruttoavanceprocenter, jf. stævningen side 14 og 15, ændrer ikke på dette.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at det udøvede skøn er tilsidesætteligt:

I skønsudøvelsen har skattemyndighederne således lagt sagsøgerens egne oplysninger om et privatforbrug på kr. 127.000,- til grund, jf. bilag 1, side 3, 1. afsnit.

Skattemyndighederne har ikke anerkendt de påståede lån modtaget i 2007 på i alt kr. 600.000,-, da der ikke foreligger dokumentation for de anførte lånebeløb.

Når der bortses fra lånene, er sagsøgerens privatforbrug negativt med kr. - 442.104,-, og det skønnede - og af sagsøgeren oplyste - privatforbrug på kr. 127.000,- fører dermed (afrundet) til en manglende skattepligtig indkomst på kr. 570.000,- svarende til forhøjelsen.

Heller ikke for byretten er eksistensen af de påståede lån på samlet kr. 600.000,- bestyrket ved objektivt dokumenterbare kendsgerninger, jf. eksempelvis SKM2009.37.HR og SKM2004.84.ØLR .

Således er de fremlagte lånedokumenter (bilag 6.1.-3) ikke underskrevet af den angivelige kreditor, TD.

Der foreligger heller ikke dokumentation for, at beløbet i alt kr. 600.000,- er overført til sagsøgeren som lån - hverken i form af transaktionsspor eller kvitteringer.

De fremlagte kontoudskrifter (bilag 3) for kiosken dokumenterer ikke låneforholdet, men alene bevægelser i varekøb m.v. mellem primosaldo 1. september 2007 kr. 0,00 og ultimosaldo 31. december 2007 kr. - 436.823,67.

Den fremlagte købekontrakt (bilag 2) dokumenterer heller ikke mere eller andet, end at H1 Kiosk blev overdraget til sagsøgeren på de angivne vilkår den 15. august 2007.

Hertil kommer, at lånet ikke er selvangivet, og at de fremlagte regnskaber (bilag 4,5 og 7) ikke rummer nogen oplysninger om et låneforhold mellem sagsøgeren og TD.

Oplysningerne om et påstået låneforhold er da også fremkommet efter, at sagsøgerens skønsmæssige ansættelse blev forhøjet, jf. bilag 1, side 9, 3. afsnit. Også først herefter fulgte den i stævningen omtalte delbetaling på kr. 200.000,- til TD, og den kan derfor ikke tillægges vægt som indikation på et reelt låneforhold. Sagsøgeren har skønt opfordret hertil heller ikke redegjort for eller dokumenteret, hvorvidt det resterende lånebeløb er tilbagebetalt i henhold til gældsbrevenes ordlyd, jf. min opfordring (4) i svarskriftet, side 2, m.f.

Det fremgår heller ikke af teksten til overførslen på de kr. 200.000,-, at beløbet er tilbagebetaling af et lån.

I bilag 8, side 3 og 4, er fremlagt uddrag af kontoudskrifter for to forskellige konti tilhørende TD, henholdsvis kontonr. ...959 (bilag 8, side 3) og kontonr. ...376 (bilag 8, side 4).

Begge kontoudskrifter vedrører 2006, og begge konti er bragt i (næsten) 0 ved udgangen af 2006. Kontoudskrifterne dokumenterer således ikke, at TD havde midler i behold til at yde sagsøgeren et samlet lån på kr. 600.000,- i 2007 - tværtimod.

Der er hverken tidsmæssig eller beløbsmæssig sammenfald mellem bevægelserne på sagsøgerens konto i Nordea, hvor betalingerne fra kiosken går ind, jf. bilag 9, og de påståede beløb.

Det bemærkes, at bilag 8, side 1, vedrører sagsøgerens konto ...738 i Nordea, mens bilag 9 vedrører sagsøgerens konto nr. ...527 i Nordea. Sagsøgte har opfordret sagsøgeren til at fremlægge kontoudskrifter for begge konti, hvilket sagsøgeren ikke har gjort.

Der foreligger dermed ingen andre oplysninger om eksistensen af de påståede lån end sagsøgerens egne oplysninger fremsat i forbindelse med skattesagen og de - tilsvarende i forbindelse med skattesagen - fremlagte gældsbreve, der ikke er underskrevet af långiver.

Dertil kommer, at de påståede lån angiveligt er indgået mellem interesseforbundne parter og på usædvanlige vilkår (i form af manglende forrentning, manglende underskrift og manglende dokumenteret indfrielse).

Begge disse forhold skærper sagsøgerens bevisbyrde for eksistensen af de påståede lån. Denne skærpede bevisbyrde er ikke løftet.

Endelig bestrides det, at SKATs afgørelse er ubegrundet, jf. stævningen side 4, 2. afsnit. Begrundelse fremgår af bilag A, side 1, 1. afsnit - side 2, 2. afsnit, samt bilag 1, side 3, 1. afsnit - side 4, 1. afsnit, hvor skattemyndighederne også har taget stilling til størrelsen af sagsøgerens privatforbrug, jf. bilag 1, side 3, 1. afsnit.

Sammenfattende er det ikke godtgjort, at det udøvede skøn kan tilsidesættes.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Lånebeløbene er ikke medtaget i årsregnskabet for 2007, og oplysningen om lånene er først fremkommet efter at SKAT rettede henvendelse til A som følge af beregnet negativt privatforbrug for 2007. De foreliggende oplysninger om de i sagen omhandlede lån er ikke bestyrket ved objektive kendsgerninger i form af dokumentation for pengestrømme mellem konti, kontoudskrifter, kvitteringer eller andet. Det er således ikke godtgjort, at A lånte de omstridte lånebeløb i 2007. Skattemyndighederne har derfor været berettiget til at ansætte A´s indkomst skønsmæssigt. Herefter, og idet A ikke har godtgjort, at den skønsmæssige ansættelse er åbenbar urimelig eller hviler på et forkert grundlag, tager retten Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Med omkostninger forholdes som nedenfor bestemt. Det er indgået i vurderingen, at hovedforhandlingen blev afviklet på under 1½ time.

T h i k e n d e s f o r r e t

Skatteministeriet frifindes.

Inden 14 dage skal A betale 30.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.