Dokumentets metadata

Kreditkort - ekstraordinær ansættelse - varslingsfrist - følgeændringer for ægtefælle

Sagerne vedrørte dels spørgsmålet om, hvorvidt betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af sagsøgernes skatteansættelser var opfyldt i forbindelse med brug i Danmark af et udenlandsk kreditkort udstedt af den ene sagsøgers (mandens) amerikanske arbejdsgiver, dels spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgerne, der var ægtefæller, var skattepligtige af øvrige lejeindtægter som følge af udlejning af lokaler i deres private ejendom.Det var i forbindelse med brugen af kreditkortene ubestridt, at der var udeholdt skattepligtige indtægter, og at manden havde handlet groft uagtsomt. For så vidt angår fristspørgsmålet henviste retten til, at der frem til den 12. marts 2008 var fremkommet nye oplysninger til belysning af skatteforholdene for manden. Retten udtalte herefter i overensstemmelse med Landsskatterettens kendelse, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, tidligst måtte anses for at løbe fra den 17. september 2007, hvor manden under et møde hos SKAT meddelte, at han ikke kunne få de af SKAT udbedte oplysninger om brug af kreditkortene i ind- og udland fra sin tidligere arbejdsgiver.Manden oplyste under SKATs sagsbehandling, at en del af kreditkorthævningerne udgjorde leje betalt af den amerikanske arbejdsgiver i forbindelse med, at arbejdsgiveren havde haft kontorplads stillet til rådighed i ægtefællernes private ejendom. Derudover oplyste manden, at der var tillige var modtaget ikke-selvangivne lejeindtægter fra anden side. SKAT forhøjede som følge heraf den af manden selvangivne lejeindkomst med halvdelen af de ikke-selvangivne lejeindtægter. Den anden halvdel blev henført til hustruen, der ligeledes fik forhøjet sin skatteansættelse, idet ægtefællerne ejede ejendommen i lige sameje.Retten fandt - under hensyntagen til de til SKAT afgivne oplysninger - at ægtefællerne var skattepligtige af de ikke-selvangivne lejeindtægter. Forhøjelsen af hustruens indkomst kunne derudover ske med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, idet den ændring som SKAT havde foretaget vedrørende hustruens overskud ved udlejningen, måtte anses for en direkte følge af forhøjelsen af mandens indkomst vedrørende samme forhold.

Parter

BS 154-1671/2013:

A
(advokat Lars Fogh)

og

BS 155-1672/2013:

BA
(advokat Lars Fogh)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Eline Thorup Ringgaard)

Afsagt af byretsdommer

Ib Hounsgaard Trabjerg

Sagernes baggrund og parternes påstande

Sagerne angår spørgsmålet om, hvorvidt betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af sagsøgernes skatteansættelser for indkomstårene 2001-2003 er opfyldt, jf. herved Landsskatterettens kendelser af 17. juni 2013. Endvidere skal der foretages en prøvelse af de dele af Landsskatterettens kendelser, der vedrører spørgsmålet om beskatning hos A og BA af huslejeindtægter i indkomstårene 2001-2004.

Sagerne er modtaget ved Byretten den 17. september 2013.

Sagerne er blevet forhandlet i forbindelse med hinanden, jf. retsplejelovens § 254, stk. 1.

Sagsøgeren, A, har i sag BS 1671/2013 nedlagt følgende endelige påstande:

Påstand 1: Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at 6 måneders fristen for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overskredet for indkomstårene 2001, 2002 og 2003 for så vidt angår indtægter, der kan henføres til kontokorthævninger, og at sagen derfor skal hjemvises.

Påstand 2: Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at der ikke udover det selvangivne er grundlag for beskatning af huslejeindtægt fra H1 A/S i indkomstårene 2001, 2002, 2003 og 2004, og at sagen derfor skal hjemvises.

Sagsøgeren, BA, har i sag BS 1672/2013 nedlagt følgende endelige påstande:

Påstand 1: Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 for indkomstårene 2001, 2002 og 2003 for så vidt angår indtægter, der kan henføres til kontokort hævninger foretaget af A, og at sagen derfor skal hjemvises.

Påstand 2: Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at der ikke udover det selvangivne er grundlag for beskatning af huslejeindtægt fra H1 A/S i indkomstårene 2001, 2002, 2003 og 2004, og at sagen derfor skal hjemvises.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har i begge sager påstået frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Landsskatterettens kendelse af 17. juni 2013 vedrørende A har følgende ordlyd:

"...

Klagen skyldes, at SKAT har genoptaget klagerens skatteansættelser og har beskattet klageren af hævninger på udenlandske kreditkort. Desuden klages der over korrektioner i overskudsopgørelsen vedrørende udlejning af klagerens private bolig samt ændring af nedslagsprocenten i ejendomsværdiskatten.

Landsskatterettens afgørelse

Formalitet 2001-2004

Skatteankenævnet har ikke anset SKATs afgørelser for at være ugyldige.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Materielt

Indkomståret 2001

Skatteankenævnet har anset hævninger på udenlandsk kreditkort med 57.287 kr. for at være skattepligtig indkomst. Der er godkendt et ligningsmæssigt fradrag på 9.746 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Skatteankenævnet har ansat overskud ved udlejning af klagerens ejendom til 102.952 kr. og har henført dette til beskatning som kapitalindkomst.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Skatteankenævnet har ændret nedslaget i ejendomsværdiskatten for ejendommen fra 25 % til 6,65 %.

Landsskatteretten anser afgørelsen for at være ugyldig.

Indkomståret 2002

Skatteankenævnet har anset hævninger på udenlandsk kreditkort med 137.024 kr. for at være skattepligtig indkomst. Der er godkendt et ligningsmæssigt fradrag på 6.928 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Skatteankenævnet har ansat overskud ved udlejning af klagerens ejendom til 102.664 kr. og har henført dette til beskatning som kapitalindkomst.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Skatteankenævnet har ændret nedslaget i ejendomsværdiskatten for ejendommen fra 25 % til 5,97 %.

Landsskatteretten anser afgørelsen for at være ugyldig.

Indkomståret 2003

Skatteankenævnet har anset hævninger på udenlandsk kreditkort med 186.954 kr. for at være skattepligtig indkomst. Der er godkendt et ligningsmæssigt fradrag på 9.794 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Skatteankenævnet har godkendt befordringsfradrag med 4.960 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Skatteankenævnet har ansat overskud ved udlejning af klagerens ejendom til 102.338 kr. og har henført dette til beskatning som kapitalindkomst.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Skatteankenævnet har ændret nedslaget i ejendomsværdiskatten for ejendommen fra 25 % til 5,36 %.

Landsskatteretten anser afgørelsen for at være ugyldig.

Indkomståret 2004

Skatteankenævnet har anset hævninger på udenlandsk kreditkort med 172.466 kr. for at være skattepligtig indkomst. Der er godkendt et ligningsmæssigt fradrag på 2.549 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Skatteankenævnet har godkendt befordringsfradrag med 5.022 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Skatteankenævnet har ansat overskud ved udlejning af klagerens ejendom til 101.990 kr. og har henført dette til beskatning som kapitalindkomst.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Skatteankenævnet har ændret nedslaget i ejendomsværdiskatten for ejendommen fra 25 % til 5,36 %.

Landsskatteretten anser afgørelsen for at være ugyldig.

Møde mv.

Klagerens repræsentant har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler. Repræsentanten har endvidere udtalt sig over for rettens medlemmer ved et retsmøde.

Generelle oplysninger

Klageren og hans ægtefælle, BA, ejer aktiekapitalen i selskabet H1 A/S. Den 31. maj 2005 blev selskabet H1.1 A/S stiftet af H1 A/S. Aktiviteten i H1.1 A/S består i at sælge smykker.

Klageren er direktør i H1 A/S, og klagerens tre børn født i henholdsvis 1983, 1985 og 1990 arbejder alle for H1 A/S. Klageren har desuden været partner i selskabet H1.2 A/S, hvor han har siddet i bestyrelsen siden april 2002.

I en periode frem til 2000 har klageren været bosiddende i USA, hvor han arbejdede for G1.1 Inc. Klageren og hans ægtefælle ejer og bebor ejendommen beliggende ...1.

Formalitet

Sagens oplysninger

Nærværende sag opstod som følge af, at Ligningsrådet gav SKAT tilladelse til at indhente oplysninger om brug af udenlandsk baserede kreditkort, som er blevet anvendt af danske skatteydere og eller af udenlandske statsborgere bosat i Danmark.

Klageren havde som led i sit arbejde for G1.1 Inc. haft tilladelse til at anvende selskabets kreditkort, efter at klageren var flyttet tilbage til Danmark.

I årene 2001-2004 har klageren foretaget hævninger på i alt ca. 920.000 kr. på G1.1 Inc.' kreditkort.

SKAT har opgjort klagerens hævninger på kreditkortene således:

Disse hævninger har klageren ikke selvangivet.

Ved brev af 28. november 2006 anmodede SKAT klageren om at indsende kontoudtog og bilag for de enkelte hævninger på to kreditkort, som klageren havde anvendt, og om at dokumentere, hvilket selskab, der ejede kreditkortene, og hvilket selskab, der havde betalt for hævningerne.

Den 13. december 2006 havde klageren en telefonsamtale med en sagsbehandler ved SKAT. Klageren oplyste, at han ikke havde modtaget kontoudtogene fra Master Card, da disse var blevet sendt direkte til arbejdsgiveren, der betalte. Desuden oplyste klageren, at han ikke var i besiddelse af de underliggende originale bilag, og at klageren ville anmode sin amerikanske arbejdsgiver om at fremsende kontoudtogene.

I breve af 12. januar 2007 indkaldte SKAT oplysninger hos en række forskellige firmaer om bestiller, betaler, forsendelsesadresse mv. på konkrete betalinger foretaget med de to kreditkort.

Ved brev af den 14. februar 2007 anmodede SKAT klageren om at indsende kontoudtog for de to kreditkort, og anmodede om oplysninger om, fra hvilken bankkonto kreditkortkontiene var betalt og hvem, der var indehaver af bankkontiene.

Den 10. juli 2007 indkaldte SKAT oplysninger hos G3 om bestiller, betaler forsendelsesadresse mv., på konkrete betalinger foretaget med kreditkort.

Ved brev af den 10. juli 2007 blev klageren indkaldt til møde hos SKAT.

Den 16. juli 2007 var klageren til møde hos SKAT. Det fremgår af mødereferatet, at klageren oplyste, at han ikke havde adgang til kontoudtogene, da disse blev sendt direkte til selskabet, som ejede kreditkortene. De originale bilag havde klageren opbevaret, men disse var bortkommet.

I brev af den 21. august 2007 anmodede SKAT klageren om yderligere oplysninger, herunder om klagerens eventuelle anvendelse af kreditkortene i udlandet, kopi af de seneste årsregnskaber for G1.1 Inc., oplysninger om klagerens aktieandel i dette selskab, og om tidligere og nuværende ejerforhold i G2.1 Inc.

Ved e-mail af den 29. august 2008 oplyste klageren bl.a., at han ikke havde kontoudtogene, og at kreditkortet primært var blevet brugt i USA før den periode, der her var tale om. Han oplyste også, at han ikke havde aktieandel i G1.1 Inc.

Den 17. september 2007 holdt SKAT og klageren møde. I henhold til mødereferatet oplyste SKAT, at SKAT ønskede at supplere den tidligere foretagne opgørelse over hævninger i Danmark med hævninger foretaget i udlandet. Desuden var SKAT blevet opmærksom på, at klageren havde optaget lån i USA hos G1 Inc. på 20.000.000 kr. SKAT ønskede at få nærmere kendskab til disse to forhold. Klageren oplyste på mødet, at han ikke kunne fremskaffe de ønskede oplysninger om kontoudtog, bilag og betalinger. Herefter tilkendegav SKAT, at såfremt kontoudtog ikke kunne fremskaffes, ønskede SKAT en opgørelse over foretagne hævninger/betalinger på de nævnte kreditkort, foretaget i udlandet i samme periode.

SKAT gjorde klageren opmærksom på, at SKAT anså klageren for at have overtrådt skattekontrollovens §§ 1 og 14, og at han ved at udtale sig yderligere kunne selvinkriminere sig. Klageren fik forelagt en samtykkeerklæring, hvor han kunne give samtykke til at fravige reglerne i retssikkerhedslovens § 10, stk. 1 og 3, men da klageren ikke ønskede at underskrive samtykkeerklæringen ophørte forhandlingerne.

Ved brev af 18. september 2007 sendte SKAT en samtykkeerklæring til klageren og opfordrede ham til at drøfte forholdet med sin advokat. SKAT anførte, at såfremt klageren accepterede at fravige retssikkerhedslovens § 10, stk. 1, ønskede SKAT at modtage oplysninger i form af kontoudtog for de to kreditkort for perioden fra den 4. juli 2001 til den 4. april 2005. Alternativt ønskede SKAT en opgørelse over foretagne hævninger/betalinger i udlandet på de to kreditkort, herunder oplysninger om tid, sted, beløb og arten af de enkelte betalinger.

I brev af 27. september 2007 bad klagerens repræsentant om aktindsigt, som blev imødekommet den 4. oktober 2007.

Den 19. oktober 2007 fremsendte klagerens repræsentant sine bemærkninger til sagen, og den 25. oktober 2007 ringede repræsentanten til SKAT og drøftede bl.a. de strafferetlige forhold.

Ved brev af 26. oktober 2007 kommenterede SKAT repræsentantens brev af 19. oktober 2007 og telefonsamtalen af den 25. oktober 2007.

Ved brev af den 28. november 2007 spurgte SKAT, hvornår repræsentantens indlæg i sagen ville blive fremsendt. Den 15. januar 2008 fremsendte repræsentanten sine bemærkninger til sagen.

Den 31. januar 2008 sendte repræsentanten oplysninger omkring låneindfrielse af et lån optaget i G1.1 Inc.

Ved brev af 7. februar 2008 indkaldte SKAT klageren til møde den 28. februar 2008, da SKAT havde spørgsmål til repræsentantens brev af 31. januar 2008.

Den 21. februar 2008 sendte repræsentanten en erklæring af den 19. februar 2008 fra G1.1 Incs advokat.

Den 28. februar 2008 afholdt SKAT møde med klageren og hans repræsentant. Forud for mødet, havde repræsentanten fremlagt brev af d. 28. februar 2008, hvori han fremkom med oplysninger omkring sagen. Den 3. marts 2008 sendte SKAT referat af mødet til repræsentanten, som den 6. marts 2008 fremkom med bemærkninger til referatet.

I brev af den 12. marts 2008 fremsendte repræsentanten en redegørelse for klagerens erhvervsmæssige aktiviteter og udgifter herunder om rejser foretaget for at varetage arbejdet i G1.1 Inc, og sammen med brevet indsendte repræsentanten diverse materialer om bl.a. udgifter for ejendommen beliggende ...1.

Den 17. marts 2008 sendte SKAT forslag om ændring af klagerens skatteansættelser for 2001-2004.

Den 1. april 2008 sendte repræsentanten indsigelse mod forslaget.

Den 20. maj 2008 traf SKAT endelig afgørelse i sagen om ændring af skatteansættelserne for 2001-2004.

Det fremgår af sagsfremstillingen, som medfulgte SKATs afgørelse, at klageren i forbindelse med sagens behandling havde tilkendegivet, at han ikke mente, at han havde handlet forsætligt eller groft uagtsomt, som anført i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

SKAT har i sagsfremstillingen under punktet "Henvisning til lovregler" indciteret skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Skatteankenævnets afgørelse

Vedrørende manglende begrundelse

SKAT har henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, men har ikke anført hvilke omstændigheder, man har lagt vægt på i sin bedømmelse. Begrundelsen indeholder således ikke en redegørelse for de faktiske omstændigheder, som SKAT har tillagt væsentlig betydning ved bedømmelsen af, om der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt.

SKATs begrundelse kan derfor anses for at være mangelfuld på dette punkt.

SKAT har desuden ikke henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, i sin begrundelse, og har heller ikke begrundet, hvorfor 6-månedersfristen i § 27, stk. 2, er overholdt.

Ud fra en konkret væsentlighedsvurdering anses SKATs mangelfulde begrundelse imidlertid ikke for at udgøre en så væsentlig mangel, at SKATs afgørelse er ugyldig.

Dette skyldes, at SKAT har henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ligesom SKAT har gengivet, hvad reglens indhold er. Desuden har SKAT mundtligt på møde den 17. september 2007 oplyst overfor klageren, hvad det var for forhold, der medførte et ansvarsproblem.

Klageren kan derfor ikke have været i tvivl om, hvilke forhold SKAT lagde vægt på ved vurderingen af grov uagtsomhed/forsæt. Dette støttes af, at klagerens repræsentant inden sagens afslutning gjorde indsigelse mod SKATs opfattelse og anførte, hvorfor han mente, at klageren ikke havde handlet forsætligt eller groft uagtsomt.

SKATs mangelfulde begrundelse omkring skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, kan dermed ikke anses at have haft væsentlig betydning for klagerens vurdering af sine muligheder for at anfægte SKATs afgørelse.

SKAT har i sin udtalelse til nævnet anført, at SKAT mener, at 6-månedersfristen i § 27, stk. 2, er overholdt. Det må derfor antages, at SKAT ikke ville have truffet anden afgørelse, selvom § 27, stk. 2, havde været udtrykkeligt nævnt i SKATs afgørelse.

Nævnet mener ikke, at der for så vidt angår henvisning til § 27, stk. 2, er det samme hensyn at tage, som hvis lovens § 27, stk.1, nr. 5, ikke havde været nævnt.

Ved dom af den 20. august 2008 (SKM2008.702.HR ), fastslog Højesteret, at SKATs manglende henvisning til 6-månedersfristen i den dagældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 2, ikke var en væsentlig begrundelsesfejl, der kunne føre til suspension af klagefristen.

SKATs manglende begrundelse vedrørende skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, kan derfor ikke anses for at udgøre en væsentlig tilsidesættelse af begrundelseskravet.

Herefter anses SKAT afgørelse ikke for at være ugyldig som følge af manglende begrundelse

Genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27 - årene 2001-2003

Genoptagelse efter § 27, stk. 1, nr. 5

Klageren har ikke sandsynliggjort, at han troede, at der ud fra et nettoprincip ikke var noget af kreditkorthævningerne, der skulle beskattes. Derved adskiller klagerens sag sig fra omstændighederne i afgørelsen refereret i TfS 1995.284.

En stor del af de af klageren påståede fradragsberettigede udgifter, som blev afholdt ved udlæg af private midler, er udokumenterede.

Der er ligeledes for en stor del af de påståede erhvervsmæssige hævninger ikke fremlagt dokumentation for, at disse er erhvervsmæssige. Dette gælder f.eks. de kontante hævninger på 354.145 kr., hvoraf klageren har medregnet 50 % som erhvervsmæssige.

Nævnet har endvidere lagt vægt på, at klageren i sin mere subsidiære påstand til nævnet har anført, at der materielt set er grundlag for at forhøje klagers skatteansættelser for årene 2001, 2002 og 2003 med henholdsvis 29.281 kr., 123.598 kr. og 124.213 kr.

På baggrund heraf mener nævnet, at klageren burde have indset, at i hvert fald en del af hævningerne på kreditkortene måtte anses som arbejdsgiverens betaling af klagerens private udgifter, der skulle selvangives som skattepligtig indkomst for klageren.

Selvom klagerens hævninger til dækning af private udgifter til dels er kompensationsleje for at stille aktiver til rådighed for G1.1, må klageren have været klar over, at sådanne lejeindtægter er skattepligtige.

Klageren burde have indset, at han ikke var berettiget til at fratrække ejendomsudgifter med yderligere 134.000 kr. årligt, hvorfor han også må have vidst, at de selvangivne udlejningsresultater var for lave.

Klageren har foretaget hævninger med beløb, som samlet set er af en betydelig størrelse. Især på baggrund heraf må det anses for mindst groft uagtsomt, at klageren ikke har foretaget kontrolberegning af, om hans fradragsberettigede udgifter oversteg de foretagne hævninger. Klageren har således holdt sig i bevidst uvidenhed om, at ikke ubetydelige beløb skulle have været medregnet til hans skattepligtige indkomster.

Herefter må det anses for i hvert fald groft uagtsomt, at klageren for 2001-2003 ikke har selvangivet kreditkorthævningerne, og at han har selvangivet sin andel af udlejningsresultaterne med for lave beløb.

SKAT har derfor været berettiget til at ændre skatteansættelserne for årene 2001-2003 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

6-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2

6-månedersfristen løber fra det tidspunkt, hvor der foreligger et fornødent afgørelsesgrundlag, det vil sige, hvor der foreligger tilstrækkelige oplysninger til, at forhøjelsesbeløbet kan opgøres korrekt.

Det forhold, at klageren har hævet på og betalt med kreditkortene i Danmark, gav muligvis SKAT en forventning om, at der måske var grundlag for at ændre klagerens skatteansættelser. Oplysningerne gav dog i sig selv ikke et tilstrækkeligt grundlag for at ændre skatteansættelserne for 2001-2003, da det først måtte undersøges nærmere, hvilke varer og tjenesteydelser, der var købt på kreditkortene. Blandt andet ud fra oplysninger om, hvad der blev købt på kreditkortene, har SKAT således også anerkendt, at klageren ikke skal beskattes af alle de foretagne hævninger.

De kontroloplysninger om hævninger, som SKAT havde modtaget fra PBS, omfattede kun klagerens hævninger i Danmark. Oplysningerne gav dermed ikke SKAT grundlag for at vurdere, i hvilket omfang klageren skulle beskattes af hævninger foretaget i udlandet.

Nævnet er enig med klageren i, at han på mødet med SKAT den 17. september 2007 gentog noget af det, han tidligere havde oplyst, nemlig at der ikke kunne fremskaffes kontoudtog og bilag. Men først på mødet den 17. september 2007 kunne SKAT konstatere, at klageren ikke oplyste/ikke ønskede at oplyse om kreditkortenes brug i udlandet. Det bemærkes, at klagerens udtalelse i e-mailen af 29. august 2007 ikke kan anses som en præcis tilkendegivelse af, at han ikke havde brugt kreditkortene i udlandet i 2001-2004.

Derfor havde SKAT tidligst den 17. september 2007 grundlag for at vurdere, i hvilket omfang klageren skulle beskattes som følge af kreditkorthævninger, herunder navnlig om der var grundlag for at beskatte klageren af hævninger foretaget i udlandet. 6-månedersfristen kan derfor tidligst anses for at løbe fra den 17. september 2007.

Det er i den forbindelse skatteankenævnets opfattelse, at 6-månedersfristen endog kan anses for at løbe fra et senere tidspunkt end den 17. september 2007. SKAT modtog først den 12. marts 2008 materiale fra klageren om blandt andet udgifter vedrørende ejendommen ...1. Disse oplysninger havde relevans i forhold til at opgøre forhøjelsesbeløbet korrekt, hvilket understreges af, at klageren påstod fradrag for en andel af udgifterne, ligesom SKAT rent faktisk godkendte fradrag for en andel af udgifterne.

Idet SKAT sendte forslag om ændring af skatteansættelserne den 17. marts 2008, må 6-månedersfristen i § 27, stk. 2, anses for overholdt, og SKATs afgørelse for årene 2001-2003 er derfor ikke ugyldig.

Klagerens påstand og argumenter

SKATs afgørelse er ugyldig, og skatteansættelserne for 2001-2004 skal tilbageføres til det oprindeligt selvangivne.

Manglende begrundelse

Afgørelsen er ugyldig, da den ikke overholder forvaltningslovens §§ 22-24 krav om begrundelse. Der er således to overordnede mangler ved afgørelserne.

Kravene til forvaltningslovens begrundelseskrav kan oplistes således:

Afgørelsen om at klageren forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en skatteansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, er en skønsmæssig afgørelse. Dermed kræves det, at afgørelsen indeholder en angivelse af de hovedhensyn, som SKAT har tillagt vægt. Dette er ikke sket, og dette må selvstændigt medføre, at afgørelserne er ugyldige. Der henvises i den forbindelse til afgørelsen offentliggjort i TfS 1996.779.

For så vidt angår den manglende henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, og den manglende begrundelse for, at denne frist skulle være overholdt, henvises til SKM2003.248.ØLR .

I en afgørelse offentliggjort i SKM2007.160.LSR fandt Landsskatteretten, at SKATs afgørelse var ugyldig, idet SKAT ikke havde begrundet eller henvist til, hvorfor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse var opfyldt.

Samlet gøres det gældende, at retsvirkningen af, at SKAT ikke har opfyldt begrundelseskravet er, at afgørelsen er ugyldig.

Tilsidesættelse af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at 6-månedersfristen skal beregnes fra den dato, hvor SKAT er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder genoptagelsen.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er en videreførelse af den hidtil gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 3. Skattestyrelseslovens § 35, stk. 3, blev oprindeligt indsat ved lov nr. 381 af 2. juni 1999, hvor bestemmelsen havde følgende ordlyd:

En ansættelse kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af myndighederne eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige inden rimelig tid efter, at den skatteansættende myndighed, henholdsvis den skattepligtige, er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 34. § 34, stk. 3, 3. pkt., finder tilsvarende anvendelse.

Af forarbejderne til loven fremgår det, at adgangen til at fravige de almindelige ansættelsesfrister forudsætter, at den pågældende reagerer inden for rimelig tid efter at være blevet opmærksom på det forhold, der begrunder fristforlængelsen. Endvidere præciseres det, at vurderingen af, hvad der anses for rimelig tid beror på en bedømmelse af sagens konkrete forhold, herunder om der eventuelt vil blive gjort strafansvar gældende, men at der normalt må skulle reageres inden for 6 måneder.

Ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 blev ordlyden af skattestyrelseslovens § 35, stk. 3, ændret, således at den i det væsentligste svarer til det nuværende indhold i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Lovændringerne havde til formål at indføre bedre og enklere regler vedrørende fristerne for skatteansættelsen og fastsættelsen af afgiftstilsvar. Om præciseringen af reaktionsfristen i skattestyrelseslovens (nye) § 35, stk. 2, anførtes følgende i lovforslaget:

...

Det foreslås, jf. forslaget til § 35, stk. 2, at bestemmelsen justeres, således at det direkte i loven angives, at anmodningen eller varslingen af en ekstraordinær skatteansættelse skal ske inden 6 måneder. Det foreslås endvidere, at skatteministeren efter anmodning fra den skattepligtige bemyndiges til i særlige tilfælde at dispensere fra fristen.

Indsættelsen af 6-månedersgrænsen var dermed motiveret af et ønske om at indsætte en klar og objektivt konstaterbar regel med det sigte at skabe klarhed for skatteyderne.

Som det fremgår af den sparsomme offentliggjorte praksis vedrørende skattestyrelseslovens § 35, stk. 2, kan det da også konstateres, at 6-måneders fristen fortolkes stringent af domstolene i overensstemmelse med ordlyden heraf.

Der henvises til afgørelserne refereret i SKM2008.627.ØLR og SKM2010.108.BR . Begge afgørelser er udtryk for, at der anlægges en streng linje i forhold til skatteyderes opfyldelse af 6-måneders fristen.

Fristen må anses for at begynde at løbe fra den dato, hvor SKAT modtager information, der giver eller burde give SKAT tilstrækkeligt grundlag for at foretage en ekstraordinær genoptagelse. Fristen løber således ikke først fra det tidspunkt, hvor sagen er fuldt ud oplyst eller fra den dato, hvor SKAT kan foretage den endelig beløbsmæssige opgørelse.

Forældelsesfristen suspenderes ikke i den periode, hvor SKAT foretager nærmere undersøgelser vedrørende de modtagne oplysninger.

Herefter må 6-månedersfristen i nærværende sag løbe allerede fra tidspunktet for SKATs modtagelse af oplysninger om klagerens anvendelse af kreditkortene, hvilket skete i november 2006, og derfor er fristen overskredet.

SKAT havde allerede på dette tidspunkt tilstrækkelige oplysninger til at kunne foretage en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for 2001 til 2004, idet SKAT ved en gennemgang af selvangivelserne for de pågældende år nemt kunne have konstateret, at de hævede beløb ikke var selvangivet. Det er i den forbindelse uden betydning, om der efterfølgende viser sig ikke at være materielt grundlag for at foretage en forhøjelse svarende til den beløbsmæssige størrelse af kreditkortshævningerne, idet dette under alle omstændigheder kommer for dagens lys under genoptagelsessagen.

I anden række gøres det gældende, at 6-månedersfristen begyndte at løbe fra et senere tidspunkt end SKATs modtagelse af oplysningerne om kreditkorthævningerne i november 2006, men forinden afholdelsen af mødet den 17. september 2007.

Allerede i januar 2007 havde SKAT modtaget oplysninger fra klageren om, at kreditkortene tilhørte G1.1 Inc. Dette skete dels ved telefonsamtalen af den 13. december 2006, dels ved at en væsentlig del af kreditkortbetalinger var blevet identificeret ved SKATs indkaldelse af betalingsoplysninger den 12. januar 2007 hos en række af de virksomheder, som kreditkortene blev anvendt hos.

På daværende tidspunkt havde SKAT konstateret, at kreditkortene tilhørte en udenlandsk arbejdsgiver, at klageren ikke havde selvangivet beløbene, og at kreditkortene var blevet anvendt til bl.a. at betale for forbrugsvarer af privat karakter.

På mødet den 16. juli 2007 oplyste klageren, at han ikke havde adgang til kontoudtogene vedrørende kreditkortene, og at han ikke var i besiddelse af de underliggende bilag. Dette var en gentagelse af de oplysninger, som klageren havde givet til SKAT under telefonsamtalen den 13. december 2006.

Klagerens oplysninger om den manglende besiddelse af kontoudtog og underliggende bilag blev blot gentaget overfor SKAT på mødet den 17. september 2007.

Mødet den 17. september 2007 bibragte ikke SKAT yderligere oplysninger af relevans for sagen. Der er fremlagt en oversigt over det tidsmæssige forløb i sagen, og over hvornår hvilke oplysninger er givet.

Det må anses for ubestridt, at klageren både under telefonsamtalen den 13. december 2006 og på mødet den 16. juli 2007 oplyste, at han ikke var eller kunne komme i besiddelse af kontoudtog og originale bilag. Derfor må 6-månedersfristen udløbe senest den 16. januar 2008.

Det eneste forhold, som ifølge skatteankenævnet skulle begrunde, at fristen først skulle løbe fra den 17. september 2007, er, at klageren ikke oplyste noget på mødet.

Nævnet lægger vægt på, at klageren anvendte reglerne i retssikkerhedsloven og dermed undlod at komme med yderligere oplysninger. Dette forekommer retssikkerhedsmæssigt stærkt betænkeligt, da det betyder, at retssikkerhedsloven udhules, og det forhold, at der ikke kommer yderligere oplysninger, udlægges som en ny oplysning, der afbryder 6-månedersreglen.

Konsekvensen af ovenstående er, at sagen i sin helhed skal frafaldes for så vidt angår indkomstårene 2001 til 2003.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5

Betingelserne for ekstraordinært at genoptage klagerens selvangivelser er endvidere ikke opfyldt, da klageren ikke har udvist grov uagtsomhed.

Årsagen til den manglende selvangivelse af hævningerne på de udenlandske kontokort er følgende:

I afgørelsen i TfS 1995, 284 LSR vurderede Landsskatteretten, at en selvangivelse baseret på et nettoprincip ikke kunne anses for at være groft uagtsomt, uanset at det rent skatteteknisk var forkert.

Skatteankenævnet har i afgørelsen gjort gældende, at princippet i TfS 1995, 284 LSR ikke er anvendeligt i den konkrete sag, idet trækket på kontokortene væsentligt oversteg klagerens skønnede erhvervsmæssige udgifter.

Dette synspunkt er imidlertid baseret på en faktuelt forkert præmis. Klageren har skønnet, at der i perioden 2001 til 2004 privat var afholdt erhvervsmæssige udgifter på vegne af G1.1 Inc. i størrelsesordenen 600.000 kr., samt at den erhvervsmæssige del af hævningerne på kontokortene som minimum udgjorde ca. 320.000 kr. Dette er underbygget af sagens bilag og oplysninger, ligesom der er fremlagt en oversigt over de samlede udlæg af klagerens egne midler vedrørende G1.1 Inc.

Eftersom den manglende huslejebetaling fra G1.1 Inc. skal indgå ved opgørelsen af de samlede udlæg, mens driftsudgifterne vedrørende ejendommen skal udgå, kan udlægget opgøres således:

Trækkes udlægget fra det samlede beløb, der er hævet på kreditkortene, resterer der et beløb på ca. 311.000 kr. Klageren har opgjort de faktiske erhvervsmæssige udgifter til 164.485 kr. Hvis dette beløb fratrækkes de 311.000 kr. har de samlede hævninger i perioden 2001-2004 oversteget klagerens udlæg samt erhvervsmæssige hævninger på kontokortene relateret til G1.1 Inc. med et samlet beløb på ca. 147.000 kr.

Hvis de erhvervsmæssige hævninger på kontokortene vedrørende H1 A/S og BA på i alt 328.970 kr. medregnes, vil klagerens udlæg samt erhvervsmæssige hævninger på kontokortene overstige de samlede hævninger på kontokortene i perioden 2001 til 2004 med ca. 182.000 kr.

Dertil kommer, at klageren i 2001 - 2004 har selvangivet væsentlige indkomster i form af udenlandsk lønindkomst fra G1.1 Inc. samt lønindkomst fra H1 A/S. Dette underbygger, at klageren har ønsket at selvangive i overensstemmelse med danske skatteregler, og at den manglende (delvise) indberetning af beløb hævet på kontokortene tilhørende G1.1 Inc. kan tilskrives et undskyldeligt ukendskab til skattereglerne.

Klagerens manglende (delvise) selvangivelse af hævninger på kontokortene skyldes således alene, at han havde den opfattelse, at en selvangivelse kunne baseres på et nettoprincip, og klageren har således ikke handlet groft uagtsomt.

For indkomståret 2004 er fristen for ordinær genoptagelse ikke udløbet, men af andre årsager er det ukorrekt at forhøje indkomsten for dette år.

I forbindelse med retsmødet i Landsskatteretten har klagerens repræsentant supplerende anført, at det beløb, der fremgår af agterskrivelsen er præcis det samme, som det, der fremgik af den første opgørelse SKAT lavede før november 2006. Det må derfor lægges til grund, at SKAT havde den fornødne kendskab til hævningernes omfang allerede i november 2006.

Landsskatteretten bemærkninger og begrundelse

Formalitet

En skriftlig afgørelse skal være ledsaget af en begrundelse, medmindre afgørelsen giver den pågældende part fuldt medhold. Dette fremgår af forvaltningslovens § 22.

En begrundelse skal henvise til de retsregler, som er anvendt ved afgørelsen. Hvis afgørelsen indeholder et administrativt skøn, skal begrundelsen også angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen. Dette fremgår af forvaltningslovens § 24.

De oplysninger omkring sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen, skal desuden fremgå af begrundelsen.

Tilsidesættelse af sagsbehandlingsregler, herunder manglende begrundelse, vil i visse tilfælde kunne medføre, at afgørelsen må anses for ugyldig. For at en sagsbehandlingsfejl kan medføre ugyldighed, skal fejlen dog være væsentlig.

SKAT har i den sagsfremstilling, der udgør en del af afgørelsen, under punktet "Henvisning til lovregler" henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Det fremgår ligeledes af sagsfremstillingen, at klageren og hans repræsentant på de møder, der blev afholdt med SKAT inden afgørelsen blev truffet, har tilkendegivet, at klageren ikke kunne anses for at have handlet groft uagtsomt eller forsætligt, som anført i skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 5.

Herefter er det Landsskatterettens opfattelse, at klageren har været bekendt med, at det var denne bestemmelse, SKAT mente, skulle danne grundlag for behandling af skatteansættelserne. Den manglende begrundelse omkring anvendelsen af bestemmelsen anses efter en konkret væsentlighedsvurdering ikke at have haft betydning for klagerens mulighed for at varetage sine muligheder, og afgørelsen anses dermed ikke for at være ugyldig som følge heraf.

På samme måde anses den manglende henvisning til skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2, ikke at kunne medføre, at afgørelsen anses for ugyldig. Den manglende henvisning ses ikke at have haft indflydelse på sagens afgørelse og klagerens repræsentant har desuden været opmærksom på denne fristregel i forbindelse med sagens behandling ved skatteankenævnet, hvorved klagerens mulighed for at varetage sine forhold ikke kan anses for at være påvirket af den manglende henvisning.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at SKAT ikke kan afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.

Uanset fristerne i § 26, kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, blandt andet hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Sagen vedrører skatteansættelsen for indkomståret 2001-2004. I medfør af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, skal ændringer foretaget efter denne bestemmelse været varslet senest den 1. maj 2005 for indkomståret 2001, den 1. maj 2006 for indkomståret 2002, den 1. maj 2007 for indkomståret 2003 og den 1. maj 2008 for indkomståret 2004.

SKATs forslag vedrørende ændring af skatteansættelsen blev sendt den 17. marts 2008 og ligger således uden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, for så vidt angår indkomstårene 2001-2003.

Herefter vil der alene kunne foretages ændringer for disse indkomstår, såfremt en af de betingelser, der er oplistet i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, er opfyldt.

Det er Landsskatteretten opfattelse, at SKAT har været berettiget til at foretage en ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelser for 2001-2003.

Der er lagt vægt på, at klageren har foretaget store hævninger og trækninger på de kontokort, som han har fået stillet til rådighed fra sin udenlandske arbejdsgiver, og at klageren har oplyst at disse hævninger skulle være honorar for den arbejdsindsats, klageren havde ydet i de pågældende år.

Dermed har klageren været bekendt med, at betalingen via hævningerne var løn/honorarbetaling, og han burde derfor have oplyst dette i forbindelse med selvangivelse af sine indkomstforhold. Da dette ikke er sket, anses klageren for ved mindst grov uagtsomhed at have bevirket, at ansættelsen blev foretaget på et ufuldstændigt grundlag. Det forhold, at klageren har oplyst, at have misforstået reglerne og således troet, at det alene var et eventuelt nettobeløb, der skulle beskattes, kan ikke føre til andet resultat.

En ansættelse efter ovennævnte § 27, kan kun foretages, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Dette fremgår af § 27, stk. 2.

Hvis kendelse ikke udsendes korrekt i forhold til den fristafbrydende agterskrivelse efter § 27, stk. 2, vil ansættelsen forældes.

6-månedersfristen må som udgangspunkt anses for at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ansættelsesændring.

Det er Landsskatteretten opfattelse, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, tidligst kan anses for at løbe fra den 17. september 2007. Der er lagt vægt på, at klageren på mødet med SKAT den 17. september 2007 fik oplyst, at SKAT ønskede at supplere den allerede foretagne opgørelse over hævninger/betalinger i Danmark med de eventuelle betalinger, der var foretaget i udlandet. SKAT anmodede i den forbindelse om, at klageren enten dokumenterede hævningerne/betalingerne ved kontoudtog eller alternativt udarbejdede en opgørelse over hævningerne/betalingerne.

Forud for dette tidspunkt havde SKAT alene fået oplyst, at klageren primært havde anvendt kreditkortene i udlandet forud for den pågældende periode, men han havde ikke konkret tilkendegivet omfanget af kontokortenes brug i udlandet eller oplyst, at han ikke ønskede eller kunne oplyse om kreditkortenes brug i udlandet.

Da det må anses for berettiget, at SKAT har forsøgt at tilvejebringe tilstrækkelige oplysninger omkring kreditkortenes brug i såvel ind- som udland forud for udarbejdelse af agterskrivelsen, anses 6-månedersfristen for tidligst at løbe fra den 17. september 2007.

Dermed er den fremsendte varslingsskrivelse af den 17. marts 2008 afsendt rettidigt, og der foreligger således ikke forældelse på grund af fristoverskridelse.

Hævninger og køb på udenlandske kreditkort

Sagens oplysninger

Klageren har foruden sit arbejde i H1 A/S også arbejdet for det amerikanske selskab G1.1 Inc. For dette arbejde har klageren for årene 2001, 2002 og 2003 modtaget vederlag på 492.900 kr., 1.836.358 kr. og 1.429.872 kr., som klageren har selvangivet som udenlandsk personlig indkomst og dermed er medregnet ved opgørelserne af sine skattepligtige indkomster.

I årene 2001-2004 har klageren foretaget hævninger på i alt ca. 920.000 kr. på G1.1 Inc.' kreditkort.

SKAT har opgjort klagerens hævninger på kreditkortene således:

SKAT har gennemgået hævningerne og fordelt dem på følgende hovedgrupper:

SKAT har opgjort de skattepligtige beløb ved klagerens hævninger på kreditkortene således:

Herudover har SKAT godkendt følgende fradrag ved opgørelsen af selvstændig erhvervsvirksomhed:

Skatteankenævnets afgørelse

Hævninger på kreditkort, der beskattes som honorarer/lønindkomst

Klageren har betalt private udgifter med sin arbejdsgivers kreditkort, og derfor skal klageren beskattes af denne ydelse.

Den del af hævningerne, der kan anses som betaling for, at klageren stiller aktiver til rådighed for G1.1 Inc., er skattepligtige lejeindtægter for klageren.

I det omfang hævningerne kan anses for at vedrøre erhvervsmæssige aktiviteter i G1.1 Inc., kan det dog anerkendes, at klageren ikke skal beskattes af hævningerne som løn.

Klageren kan ikke, uden skattemæssige konsekvenser, lade G1.1 Inc. betale for udgifter, som angår erhvervsmæssige aktiviteter i H1 A/S og H1.1 A/S. I det omfang klageren har betalt med G1.1's kreditkort for sådanne udgifter, må midlerne anses for at have passeret klagerens økonomi og herefter være indskudt af klageren i H1 A/S og/eller H1.1 A/S. Udgifterne må i forhold til G1.1 Inc. anses som klagerens private udgifter, og klageren vil derfor være skattepligtig af hævningerne.

Lejeindtægter ved G1.1 Incs. leje af kontorlokaler

Det må lægges til grund, at klageren ikke har krav på at modtage betaling af leje fra G1.1 Inc. udover den betaling, som han har modtaget via hans hævninger på selskabets kreditkort. Der er herved henset til den aftale om brug af kreditkortene, der er beskrevet i brevet af 28. september 2007 til klageren fra IL fra advokatfirmaet R1.

Ud af klagerens hævninger på kreditkortene må 84.000 kr. årligt anses for at være modtaget betaling for leje for lokalerne. Denne lejeindtægt skal indgå i opgørelsen af klagerens skattepligtige resultat af lokaleudlejningen, og skal derfor ikke beskattes som løn/vederlag.

Derfor nedsættes den skattepligtige indkomst 84.000 kr. årligt.

Klagerens afholdelse af biludgifter

Som lønmodtager har klageren mulighed for at modtage skattefri kørselsgodtgørelse af sin arbejdsgiver efter ligningslovens § 9 B, dog kan man ikke få skattefri kørselsgodtgørelse af én arbejdsgiver, som dækker erhvervsmæssig kørsel for en anden arbejdsgiver.

Som lønmodtager kan man heller ikke få godtgjort faktiske biludgifter af sin arbejdsgiver, uden at blive beskattet af godtgørelsen.

Det forhold, at klageren har afholdt biludgifter og har kørt for G1.1 Inc., H1 A/S og/eller H1.1 A/S, kan ikke føre til nedsættelse af de beløb, som klageren skal beskattes af som løn i forbindelse med hævningerne.

Bedømmelse af om hævninger angår G1.1 Inc.-aktiviteter

Stormagasiner

Det er ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at hævningerne foretaget i stormagasiner angår aktiviteter i G1.1 Inc. Derfor kan disse hævninger ikke anses for at være skattefrie.

Transport

Det er oplyst, at broafgifterne og taxiudgifter angår aktiviteter i H1.2 A/S. Da udgifterne utvivlsomt ikke angår aktiviteterne i G1.1 Inc., er disse hævninger ikke skattefrie.

Rejser

Repræsentanten har oplyst, at klageren i forbindelse med aktiviteterne i G1.1 Inc. har foretaget adskillige rejser til ...2.

Da rejseudgifterne ikke kan henføres til de datoer, hvor der ifølge klageren har været afholdt bestyrelsesmøder, og da de øvrige oplyste rejser ikke er foretaget i G1.1 Incs interesse nedsættes de skattepligtige hævninger ikke.

Kontante hævninger

Det har ikke været muligt at få klarlagt, om kreditkortene er benyttet til hævninger/køb i udlandet, da SKAT kun har modtaget oplysninger fra PBS om hævninger i Danmark, og da klageren ikke har kunnet fremskaffe kontoudtog for kreditkortene.

Skatteankenævnet antager, at klageren også har anvendt kreditkortene, når han har været i udlandet. Derfor kan det ikke anses for sandsynliggjort, at klageren har hævet kontanter til brug ved G1.1 Inc.-aktiviteter i udlandet.

Herefter og da klageren i øvrigt ikke har fremlagt dokumentation for, hvad de hævede kontanter er brugt til, beskattes klageren af alle de kontante hævninger.

Edb/kontor

Klagerens udgifter til kontor i hans og ægtefællens ejendom kan ikke føre til nedsættelse af de skattepligtige hævninger. Disse udgifter kan eventuelt fratrækkes ved opgørelse af resultat af lokaleudlejningen.

Det er hverken påstået eller sandsynliggjort af klageren, at udgifterne til edb kan henføres til G1.1 Incs aktiviteter, og derfor giver edb-udgifterne ikke grundlag for at nedsætte de skattepligtige hævninger.

Repræsentation

Da der ikke foreligger restaurationsbilag, hvor det er anført, hvem der har deltaget, og hvad anledningen har været, anses det ikke for sandsynliggjort, at der er tale om udgifter, der angår G1.1 Incs besøg i Danmark. Der er heller ikke redegjort nærmere for, hvem i G1.1 Inc., der har modtaget vingaver og blomstergaver.

Derfor kan disse udgifter ikke føre til nedsættelse af klagerens skattepligtige hævninger.

Klageren skal dog ikke beskattes af hævninger i forbindelsen med KI's besøg i Danmark.

Som følge af overstående kan de beløb, som klageren skal beskattes af som honorarer/løn opgøres således:

Fradrag ved hævninger og udlæg af egne midler (årene 2001-2004)

SKAT har godkendt fradrag for "øvrige udgifter" og IT-udstyr, som dermed er fratrukket SKATs opgørelser af overskud af selvstændig virksomhed.

I det omfang klageren har afholdt udgifter i forbindelse med indtægtsgivende arbejde for G1.1 Inc., H1 A/S, H1.1 A/S og/eller H1.2 A/S vil disse udgifter eventuelt kunne fratrækkes som lønmodtagerudgifter efter ligningslovens § 9, stk. 1.

Sådanne udgifter kan ikke fratrækkes ved opgørelsen af resultat af selvstændig virksomhed.

Klageren har ikke modtaget løn fra H1 A/S i 2003. Udgangspunktet er dermed, at klagerens eventuelle udgifter vedrørende H1 A/S' aktiviteter ikke kan fratrækkes efter ligningslovens § 9, stk. 1.

Fradrag for stormagasiner

Klageren har ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at udgifterne afholdt i stormagasiner har forbindelse med indtægtsgivende arbejde for de selskaber, som klageren arbejdede for. Der godkendes derfor ikke fradrag for udgifterne efter ligningslovens § 9, stk. 1.

Fradrag for transport (broafgift og taxi)

Det må lægges til grund, at klageren ikke har modtaget løn eller bestyrelseshonorar fra H1.2 A/S i 2001, 2003 og 2004. På baggrund heraf formoder nævnet, at klageren heller ikke har modtaget løn eller honorar fra H1.2 A/S i 2002. Allerede af denne grund godkendes der ikke fradrag for udgifter til broafgift og taxi.

Fradrag for rejser

Klageren har ikke fradragsret for udgifter, som vedrører andre ansatte. Den del af rejseudgifterne, der vedrører hans ægtefælle og børn, vil klageren ikke kunne fratrække som lønmodtagerudgifter efter ligningslovens § 9, stk. 1.

Det forhold, at der har været samhandel med virksomheder fra bestemte lande, sandsynliggør ikke på tilstrækkelig vis, at klageren har foretaget erhvervsmæssige rejser til de pågældende lande i 2001-2004.

Klageren har fremlagt en faktura af 28. december 2004, hvoraf det fremgår, at H1.1 A/S har haft indtægter ved undervisning i ...3. Det fremgår imidlertid ikke, hvem der har undervist, og der er intet, der indikerer, at det var klageren, der underviste. Den fremlagte faktura sandsynliggør dermed ikke, at klageren har foretaget 1-3 årlige rejser til ...3 med det formål at undervise.

Fradrag for kontante hævninger

Da klageren ikke har dokumenteret, at de kontante hævninger er anvendt til dækning af erhvervsmæssige udgifter, godkendes der ikke fradrag for hævningerne.

Fradrag for edb/kontor

Der godkendes fradrag for udgifter til IT-udstyr, og der ses i den forbindelse bort fra, at IT-udstyret kan have været anvendt til delvis privat benyttelse.

Udgifterne kan dog ikke, som godkendt af SKAT, fratrækkes ved opgørelsen af resultat af selvstændig virksomhed, men skal fratrækkes som lønmodtagerudgifter efter ligningslovens § 9, stk. 1. Nævnet ændrer derfor SKATs afgørelse på dette punkt.

Fradrag for repræsentation

Det må anses for normalt, at erhvervsmæssige udgifter afholdes af og bogføres i det selskab, som udgifterne relaterer sig til. Det må således formodes, at H1 A/S har afholdt og fratrukket selskabets udgifter til repræsentation.

Da der ikke foreligger restaurationsbilag, hvor det er anført, hvem der har deltaget, og hvad anledningen har været, anser nævnet det ikke for sandsynliggjort, at der er tale om erhvervsmæssige restaurationsudgifter. Der er heller ikke redegjort nærmere for, hvem der har modtaget vingaver og blomstergaver, hvad anledningen har været, og hvilken relation de pågældende har til H1 A/S eller H1.1 A/S.

Der godkendes derfor ikke fradrag for udgifterne som repræsentationsudgifter.

Fradrag for telefon og internet

Der er fremlagt dokumentation i form af regninger for udgifter til telefoni og internet. På fakturaerne står blot "mobiltelefoni", og det fremgår ikke, hvilket telefonnummer udgifterne vedrører.

Da det ikke er dokumenteret, at udgifterne angår en erhvervsmæssig benyttet mobiltelefon, og da det heller ikke er dokumenteret, at klageren tillige har en anden privat mobiltelefon, godkendes der ikke fradrag for udgifterne som lønmodtagerudgifter.

Der er desuden fremlagt betalingsoversigt vedrørende klagerens ægtefælle, som formodes at vedrøre fastnetnummeret på ...1, samt regninger for ægtefælles mobiltelefon, og regninger hvoraf det fremgår, at ægtefællen har haft udgifter til TDC-internet.

Der godkendes ikke fradrag for udgifter til husstandens almindelige private fastnettelefon eller for udgifter, der vedrører ægtefællen.

Ligeledes godkendes der ikke fradrag for køb af mobiltelefoner, da det ikke er sandsynliggjort, at der er tale om telefoner, der benyttes erhvervsmæssigt af klageren.

Fradrag for projekt-billeder

Det er ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at der er tale om billeder vedrørende projekter, som angår H1 A/S eller H1.1, og der godkendes derfor ikke fradrag for udgifterne som lønmodtagerudgifter.

Fradrag for IT m.v.

Klageren har oplyst, at have indkøbt IT-udstyr til bl.a. H1.1. Der er fremlagt en bilagsoversigt, som dog ikke indeholder dokumentation for udgifterne.

Som følge af den manglende dokumentation, og da udgifter til et selskabs køb af driftsmidler normalt afholdes af det pågældende selskab, godkendes der ikke fradrag for IT-udgifter afholdt af egne midler.

Fradrag for husleje

Klageren har medregnet en post som "udlæg af egne midler vedrørende erhvervsmæssige aktiviteter", som er angivet at vedrøre husleje for H1.1 A/S.

Det er uklart, hvad klagerens påstand er vedrørende denne post, men hvis påstanden er, at klageren har betalt huslejeudgifter på to gange 83.843 kr. for et lejemål, hvor H1.1 A/S står som lejer, er denne påstand ikke dokumenteret, ligesom det anses for at være atypisk, at en ansat direktør afholder så store udgifter for et selskab.

Der godkendes derfor ikke fradrag som lønmodtagerudgifter for huslejeudgifter.

Fradrag for møbler

Det er oplyst, at klageren i 2002 har købt mødeborde og stole til H1.1 A/S / H1 A/S for i alt 27.750 kr.

Det anses for atypisk, at en direktør afholder så store udgifter til indkøb af møbler til sin arbejdsgiver, og udgiften kan ikke karakteriseres som en lønmodtagerudgift.

Fradrag for bildrift/ befordringsfradrag

Lønmodtagere kan ikke opnå fradrag i den skattepligtige indkomst for den andel af de faktiske biludgifter, der kan henføres til erhvervsmæssig kørsel.

Derfor godkendes der ikke fradrag for nogen andel af de faktiske biludgifter.

Der godkendes ligeledes ikke fradrag for afskrivninger på bilerne, da afskrivning forudsætter, at aktivet benyttes erhvervsmæssigt, dvs. benyttes i en erhvervsmæssig virksomhed.

Hvis klageren ikke har modtaget skattefri kørselsgodtgørelse af sine arbejdsgivere, har han mulighed for at få fradrag for erhvervsmæssig kørsel efter reglerne om befordringsfradrag, der også gælder for kørsel mellem hjem og arbejde.

For årene 2003 og 2004 har klagerens repræsentant skønnet den erhvervsmæssige kørsel i bilen Mini Cooper til 25 % af en skønnet samlet kørsel på 13.520 km pr. år, hvilket svarer til en erhvervsmæssig kørsel på 3.380 km pr. år. Den erhvervsmæssige kørsel i bilen Land Rover har klagerens repræsentant skønnet til 50 % af en skønnet samlet kørsel på 16.875 km pr. år, hvilket svarer til en erhvervsmæssig kørsel på 8.438 km pr. år.

Det må formodes, at en del af kørslen ikke er foretaget af klageren, men for eksempel af hans ægtefælle. Klageren har ikke fremlagt et kørselsregnskab eller andet, der kan dokumentere omfanget af den erhvervsmæssige kørsel, og derfor godkendes der ikke fradrag for den af klagerens repræsentant skønnede erhvervsmæssige kørsel.

I betragtning af klagerens direktørstillinger anser det dog for sandsynligt, at klageren har haft erhvervsmæssig kørsel i 2003 og 2004.

Ud fra oplysningerne om klagerens erhvervsmæssige aktiviteter, lægger nævnet til grund, at klageren i 2003 og 2004 har kørt 6.000 km erhvervsmæssigt pr. år, hvoraf i alt 1.000 km antages at have været udover 100 km på konkrete arbejdsdage.

Det lægges endvidere til grund, at klageren har haft 100 årlige arbejdsdage med kørsel, og at kørsel alle disse dage har været mindst 24 km.

På baggrund heraf godkender nævnet fradrag efter ligningslovens § 9 C med 4.960 kr. i 2003 og med 5.022 kr. i 2004.

Fradrag for erhvervsmæssige udgifter i øvrigt

Selvom det ikke umiddelbart kan identificeres, præcis hvilke udgifter, der er tale om, har nævnet valgt at godkende fradrag for henholdsvis 7.574 kr., 9.529 kr., 6.016 kr. og 7.449 kr. for årene 2001-2004. Der er lagt vægt på, at SKAT har godkendt fradrag, og at det ikke kan udelukkes, at der inden for de forskellige udgiftskategorier har været udgifter, som kan anses for afholdt i forbindelse med indtægtsgivende arbejde for G1.1 Inc., H1 A/S, og/eller H1.1 A/S.

Klagerens fradrag efter ligningslovens § 9 for lønmodtagerudgifter ud over befordringsfradraget skal opgøres således:

Klagerens påstand og argumenter

Der skal alene ske en forhøjelse med 119.567 kr. i indkomståret 2004. Mere subsidiært skal klagerens skatteansættelser for 2001-2004 alene forhøjes med samlet 396.559 kr.

Til støtte for den mere subsidiære påstand gøres det for alle indkomstårene gældende, at hævningerne er delvist erhvervsmæssige og afholdt i G1.1 Incs' interesse. Der er redegjort for de delvise erhvervsmæssige udgifter.

Klageren var bosiddende i USA frem til 2000, hvor han arbejdede for G1.1 Inc. I 1999 solgte G1.1 Inc. sin hovedaktivitet til G2. G1.1 Inc. beholdt dog en andel på 25 %. Derudover havde G1.1 Inc. en række forpligtelser i forbindelse med udført miljøarbejde i perioden 1993-1999.

G1.1 Inc. bad i den forbindelse klageren om at fortsætte som direktør for selskabet for at afvikle ovenstående forpligtelser. G1.1 Inc. bad endvidere klageren om at indtræde som bestyrelsesformand for det nye fælles selskab med G2 for at videreudvikle projekterne.

Klageren fik udstedt et kreditkort til dækning af udgifter. Kortet kunne klageren anvende til betaling af erhvervsmæssige udgifter men også til dækning af andre udgifter, med det forbehold at de samlede beløb, som klageren trak på kortet, skulle være rimelige og fornuftige i forhold til de udgifter, som var forbundet med arbejdet for G1.1 Inc.

Det fremgår af erklæringen fra G1.1 Inc., at kreditkortet kunne benyttes til dækning af udgifter forbundet med arbejde for G1.1 Inc. herunder

De udgifter, som ikke er erhvervsmæssige, er udtryk for omkostningsdækning af klageren som følge af, at han privat har afholdt udgifter i G1.1 Incs interesse. Særligt bemærkes for så vidt angår forhøjelsen af indkomsten som yderligere andel i overskud af udlejede kontorlokaler, at dette indebærer en dobbeltbeskatning af klageren.

Klageren udlejede lokaler i sin private ejendom til sin tidligere arbejdsgiver. Der blev ikke direkte aftalt en leje mellem klageren G1.1 Inc., men klageren blev kompenseret for udgifter via træk på det udenlandske kreditkort.

Der er fremlagt en oversigt over de erhvervsmæssige hævninger, som er foretaget på kreditkortet samt en beløbsmæssig oversigt over klagerens udlæg af egne midler i G1.1 Incs interesse.

Klageren var af den opfattelse, at så længe han anvendte kreditkortet i erhvervsmæssigt henseende i forhold til de respektive forretningsmæssige enheder/aktiviteter, behøvede han ikke indberette dette til SKAT. Klageren troede, at nettoudgifterne var ca. 0 kr., og at det derfor var uden praktisk betydning for indkomstopgørelsen og skatteberegningen, om han udarbejdede en konkret opgørelse/fordeling, således at alle erhvervsmæssige udgifter var medtaget i regnskabet, og at tilsvarende refusioner/udlæg via kreditkortet blev angivet som indtægter.

Landsskatteretten bemærkninger og begrundelse

Al indkomst, som en skattepligtig oppebærer i årets løb, er som udgangspunkt skattepligtig. Dette fremgår af statsskattelovens § 4.

Udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette følger af statsskattelovens § 6, litra a.

For så vidt angår lønmodtagerens ret til at foretage fradrag for udgifter forbundet med arbejdets udførelse, herunder kørselsudgifter, er der fastsat nærmere regler i ligningslovens §§ 9-9C samt i ligningslovens § 16.

Lønindkomst omfatter foruden den almindelige periodiske arbejdsløn også arbejdsgiverens afholdelse af medarbejderens private udgifter. Dette betyder, at også beløb, der er medgået til at dække medarbejderens ikke-erhvervsmæssige udgifter, skal medregnes til medarbejderens skattepligtige indkomst.

En korrekt skatteberegning forudsætter, at der sker særskilt indberetning af henholdsvis den skattepligtiges indtægter og den skattepligtiges fradragsberettigede udgifter. Dette skyldes, at beregningen af fradragets størrelse foretages ud fra hvilken udgiftstype, der er tale om, idet ikke alle udgifter repræsenterer et fuldt skattemæssigt fradrag. Klageren har således ikke ud fra en nettobetragtning været berettiget til at undlade at selvangive indtægter modtaget fra G1.1 Inc.

Det er ubestridt, at G1.1 Inc. har afholdt udgifter til dækning af klagerens private indkøb, og at disse udgifter var kompensation for klagerens arbejdsindsats for selskabet. Disse udgifter må således anses for at være løn, som klageren har oppebåret fra selskabet, og denne lønindtægt skal derfor indgå ved klagerens opgørelse af den skattepligtige indkomst.

Foruden afholdelse af private udgifter må en del af det samlede hævede beløb, anses for at dække udgifter, som rettelig kan henføres til aktivitet foretaget i selskabets interesse.

Ud fra det oplyste omkring udgifternes karakter er Landsskatteretten enig med skatteankenævnet i den beløbsmæssige opgørelse over, hvilke udgiftsposter, der må anses for at vedrøre klagerens private omkostninger, og hvilke, der må anses for at vedrøre klagerens erhvervsmæssige udgifter.

Som følger heraf stadfæstes skatteankenævnets afgørelse for så vidt angår hævninger på kreditkortet og fradrag for udgifter afholdt i forbindelse med arbejdet for G1.1 Inc., herunder kørselsfradraget.

Erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen ...1

Sagens oplysninger

Klageren og hans ægtefælle bor på ejendommen ...1, som de ejer hver med 50 %.

Ifølge BBR-oplysningerne er der to bygninger på ejendommen. Den ene bygning er et fritliggende enfamilieshus i tre etager, registreret med et bebygget areal på 291 kvm og et samlet bygningsareal på 571 kvm. Der er i BBR registreret følgende benyttelse af bygningen:

Den anden bygning er registreret som "udhus" med et areal på 108 kvm, heraf garage på 46 kvm.

Bygningernes vægtede etagearealer er opgjort således i ejendomsvurderingerne pr. 1. januar for årene 2001, 2002, 2003 og 2004:

Den offentlige ejendomsværdi pr. 1. januar for henholdsvis 2001, 2002, 2003 og 2004 er opgjort til følgende (ejendomsværdierne for 2003 og 2004 er ens):

I de påklagede år har en del af bygningen været udlejet til H1 A/S. Der er fremlagt en lejekontrakt underskrevet den 1. september 2000, hvoraf det fremgår, at det lejede omfatter 56 kvm kontorlokaler inkl. fællesareal. Lejen er fastsat til 1.500 kr. pr. kvm. svarende til 84.000 kr. årligt.

Klageren har videre oplyst, at der også været udlejet lokaler i klagerens ejendom til H1.1. Der er ikke fremlagt lejekontrakt vedrørende dette, men klagerens repræsentant har oplyst, at lejeindtægten fra dette lejeforhold har udgjort 50.000 kr. årligt.

Klagerens tidligere repræsentant har i forbindelse med sagens behandling ved SKAT oplyst, at G1.1 Inc. har haft rådighed over de samme lokaler, som var udlejet til H1 A/S. Den årlige leje skulle ifølge repræsentanten udgøre 84.000 kr., men der er ikke nogen lejekontrakt. Repræsentanten har oplyst, at lokalerne består af 3 rum - henholdsvis et kontor-, et arkiv- og et møderum. Det samlede areal er ca. 100 m².

Klageren har opgjort og selvangivet følgende resultater af udlejning af kontorer til H1 A/S som personlig indkomst:

I forbindelse med SKATs behandling af sagen har klagerens repræsentant opgjort følgende driftsudgifter for ejendommen:

Beløbene anført som ejendomsskat, dækker over grundskyld, renovation og vand.

SKAT har for hvert af de påklagede år godkendt fradrag for en erhvervsmæssig andel på 9,8 % (beregnet som 56/571 kvm) af de af klagerens repræsentant opgjorte driftsudgifter. SKAT har opgjort klagerens skattepligtige overskud ved udlejning til beskatning som personlig indkomst således:

Klagerens repræsentant har oplyst, at bygningens etageareal udgør 600 kvm, at der foreligger tilladelse til en erhvervsmæssig benyttelse på 25 %, og at den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen i dag udgør 150 kvm, der fordeler sig således:

Skatteankenævnets afgørelse

Det afgørende for fradragets størrelse er, hvor stor en del af ejendommen, der rent faktisk er benyttet erhvervsmæssigt. Det er således ikke afgørende, hvor stor en del af ejendommen, der ifølge tilladelsen højst må benyttes erhvervsmæssigt.

Det forekommer sandsynligt, at klageren på de tidspunkter, hvor han i sin bolig udførte opgaver for G1.1 Inc. og H1.1, har benyttet de kontorlokaler, som var udlejet til H1 A/S.

Det er anført i lejekontrakten med H1 A/S, at der blev udlejet 56 kvm til H1 A/S. Det må derfor formodes, at den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen udgjorde 56 kvm, da lejekontrakten blev indgået den 1. september 2000.

Klageren har ikke dokumenteret, at der løbende er sket udvidelse af den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen. Klageren har heller ikke sørget for, at der blev udarbejdet nye lejekontrakter i takt med forøgelsen af den erhvervsmæssige benyttelse, og det er således ikke sandsynliggjort, at der er lejet andre lokaler, end de lokaler, der var udlejet til H1 A/S.

Klageren har dermed ikke løftet bevisbyrden for, at der har været en erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen i 2001-2004, udover de 56 kvm, der blev udlejet til H1 A/S.

Det må anses for ubestridt, at klageren har erhvervet ret til lejeindtægter på to gange 84.000 kr., ved på samme tid at udleje de samme lokaler til både H1 A/S og G1.1 Inc. Ved fastlæggelse af kvadratmeterlejen bør der kun medregnes én gang leje på 84.000 kr.

Herved kan kvadratmeterlejen beregnes til 84.000 + 50.000 kr./56 kvm, svarende til 2.393 kr. årligt. I betragtning af ejendommens beliggenhed i ...5 lige ned til ...4, kan dette ikke anses for at være en meget høj leje.

Indtægter ved udlejning af lokaler, skal medregnes til klagerens skattepligtige indkomst.

Klageren har kun selvangivet lejeindtægter fra H1 A/S på 84.000 kr. årligt.

Da klageren også har erhvervet lejeindtægter fra G1.1 Inc. på 84.000 kr. årligt, skal han også beskattes heraf. Klageren har ikke anfægtet, at han har erhvervet ret til også disse indtægter.

På samme måde skal også lejeindtægter på 50.000 kr. årligt ved udlejning af lokaler til H1.1 medregnes til klagerens skattepligtige indkomst.

De årlige skattepligtige lejeindtægter ved lokaleudlejning kan derfor opgøres således:

Fradrag for ejendomsskatter

Da ejendomskat beregnes ud fra grundværdien, kan der ikke kun ses på den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommens bygninger.

Den andel af ejendomsværdien pr. 1. januar for ...1, som kan henføres til de udlejede lokaler, må skønnes til mellem 5,36 % og 6,65 %, hvilket er opgjort således:

I opgørelsen af disse procentdele indgår såvel bygningsværdien som grundværdien.

Ejendomsskatten beregnes ud fra grundværdien, hvilket taler for, at man bør lægge større vægt på den erhvervsmæssige benyttelse af grunden end på den erhvervsmæssige benyttelse af bygningerne.

De udlejede lokaler udgør 56 kvm ud af ejendommens samlede grundareal på 7.414 kvm, hvilket svarer til 0,76 %. Dette taler for, at den erhvervsmæssige benyttelse - i relation til ejendomsskatterne - må anses for at være lavere, end de udlejede lokalers andel af ejendomsværdien, som er skønnet til mellem 5,36 % og 6,65 %.

På baggrund heraf må den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen under alle omstændighederne skønnes at være under 10 %, hvorfor benyttelsen må anses for uvæsentlig, hvilket medfører, at klageren ikke kan fratrække nogen andel af ejendomsskatterne ved opgørelse af udlejningsresultatet, jf. ligningslovens § 14, stk. 3.

Skatteankenævnet godkender dermed ikke fradrag for ejendomsskatter.

Fradrag for andre udgifter

Klagerens ejendom er omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, stk. 1, nr. 1, og tjener endvidere til bolig for klageren.

Det indebærer, at kun udgifter, der har direkte tilknytning til udlejningen af ejendommen, vil være fradragsberettigede. Forbrugsudgifter vedrørende den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen vil være fradragsberettiget. Den fradragsberettigede andel af forbrugsudgifterne til olie, el og vand må fastsættes efter et konkret skøn, som passende kan foretages ud fra forholdet mellem det vægtede udlejede etageareal og bygningens samlede vægtede etageareal.

De øvrige ejendomsudgifter kan ikke antages at have direkte tilknytning til lokaleudlejningen. Det gælder udgifterne til reparation og vedligeholdelse af bygningerne, havearbejde, forsikring, alarm (Securitas) mv., som således ikke er fradragsberettigede.

Klageren har oplyst, at de lokaler, der er udlejet til H1 A/S, ligger i stueetagen. Det vægtede etageareal for kontorlokalerne udgør dermed 56 kvm ud af bygningernes samlede vægtede etageareal på 525 kvm. Herefter godkendes der fradrag for 56 kvm / 525 kvm, svarende til 10,67 % af forbrugsudgifterne.

De fradragsberettigede forbrugsudgifter kan opgøres således:

Klageren ejer 50 % af ejendommen, og herefter kan det skattepligtige overskud ved lokaleudlejningen opgøres sådan:

Ejendomsværdiskat - afledt ændring

Klageren har for alle årene 2001-2004 selvangivet nedslag i ejendomsværdiskatten, som følge af erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen til 25 %, hvilket ikke er ændret af SKAT.

Der er ikke klaget til skatteankenævnet over beregning af ejendomsværdiskat. Nævnet kan dog vælge at foretage afledte ændringer, der er en følge af klagen.

Den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen danner grundlag for, hvor stort et nedslag, klageren kan opnå i ejendomsværdiskatten. Da opgørelse af ejendomsværdiskatten hænger sammen med bedømmelsen af et af de øvrige klagepunkter, er regulering af ejendomsværdiskatten en afledt ændring, der er en følge af klagen. Nævnet ændrer derfor nedslaget i ejendomsværdiskatterne som anført nedenfor.

Klageren er berettiget til et procentmæssigt nedslag i ejendomsværdiskatten svarende til den del af ejendomsværdiskatten, der kan henføres til den erhvervsmæssige benyttelse.

Den del af ejendomsværdiskatten, der kan henføres til de udlejede lokaler, kan skønsmæssigt fastsættes, som den del af ejendomsværdien, der kan henføres til de udlejede lokaler. Denne andel kan som ovenfor anført fastsættes til 10,67 %, beregnet som 56 kvm / 525 kvm.

Ejendommens grundareal er 7.414 kvm, og den andel af grundværdien, der kan henføres til de udlejede lokaler, kan passende skønnes til 0,76 %, svarende til 56 kvm / 7.414 kvm.

Ud fra disse fordelingsnøgler har nævnet skønnet de udlejede lokalers andel af ejendomsværdien pr. 1. januar i henholdsvis 2001, 2002, 2003 og 2004 således:

Herefter ændres nedslagene i ejendomsværdiskatten for ejendommen til 6,65 % for 2001, til 5,97 % for 2002, og til 5,36 % for 2003 og 2004.

Klagerens påstand og argumenter

Det erhvervsmæssigt anvendte areal i ejendommen har i de sidste 10 år udgjort 150 kvm. Dette skal lægges til grund ved fastlæggelsen af overskuddet ved udlejning samt nedslaget i ejendomsskatten.

Skatteankenævnets afgørelse er alene baseret på ordlyden af den fremlagte lejekontrakt indgået mellem klageren og H1 A/S. SKAT har således foretaget ændringen uden at have foretaget en besigtigelse af ejendommen. Dette på trods af, at klageren under hele sagen har fastholdt, at det erhvervsmæssigt anvendte areal i ejendommen i de sidste 10 år har udgjort 150 kvm.

Det har formodningen imod sig, at det erhvervsmæssigt anvendte areal alene udgør 56 kvm, da dette ville svare til en årlig leje pr. kvm. på 3.892 kr. mod et lejeniveau på 1.452 kr. pr. kvm. ved 150 kvm. Et velbeliggende lejemål i ...5-området vil typisk koste i størrelsesordenen 1.000 til 1.500 kr. årligt pr. kvm.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages beløb, som i indkomståret er anvendt til skatter og afgifter, bortset fra ejendomsværdiskatter, på fast ejendom og næring, til forpagtningsafgifter og lignende byrder, jf. dog stk. 2 og 3. Det fremgår af ligningslovens § 14, stk. 1.

Af samme bestemmelses stk. 2, fremgår, at udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, ikke kan fradrages, hvis ejendommen i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Fradrag indrømmes endvidere ikke for udgifter til ejendomsskatter, som vedrører et stuehus med tilhørende grund og have, hvis stuehuset i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Begrænsningen i 2. pkt. gælder, når stuehuset er beliggende på en ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage. Fradrag indrømmes tilsvarende ikke for ejendomme omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 4 og 6-10.

Efter bestemmelsens stk. 3, gælder begrænsningen i stk. 2, 1.-4. pkt. ikke i det omfang, ejendommen eller stuehuset er benyttet erhvervsmæssigt i indkomståret. Der bortses dog fra uvæsentlig erhvervsmæssig benyttelse.

Efter praksis anses en erhvervsmæssig benyttelse på under 10 % af ejendommen for at være en uvæsentlig erhvervsmæssig benyttelse.

I henhold til ligningslovens § 15 J, kan ejere af ejendomme, som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 1-5 og 9-11, der tjener til bolig for ejeren, alene foretage fradrag for renter af indestående prioriteter samt reservefonds- og administrationsbidrag til realkreditinstitutter ved opgørelse af den skattepligtige indkomst. Øvrige udgifter vedrørende ejendommen kan ikke fradrages.

Udøver den skattepligtige erhvervsvirksomhed i egen ejendom i et omfang, der ikke berettiger til vurderingsfordeling af ejendomsværdien på boligen og den øvrige ejendom efter vurderingslovens § 33, stk. 5, nedsættes ejendomsværdiskatten med den til den erhvervsmæssige del svarende andel af ejendomsværdiskatten. Det fremgår af ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 2.

Klageren har i 2000 indgået en lejekontrakt med H1 A/S om udleje af 56 kvm af klagerens bolig til en årlig leje på 84.000 kr. Med udgangspunkt i dette anses det for berettiget, at skatteankenævnet alene har anset 56 kvm af ejendommen for udlejet, idet klageren ikke har dokumenteret eksempelvis ved fremlæggelse af tillæg til lejekontrakten eller ved fremlæggelse af lejekontrakter indgået mellem klageren og G1.1 Inc. eller H1.1, at det erhvervsmæssigt anvendte andel af ejendommen har oversteget de 56 kvm.

Herefter kan Landsskatteretten tilslutte sig skatteankenævnets skøn over størrelsen af den erhvervsmæssige anvendelse af ejendommen. Ligeledes er Landsskatteretten enig i skatteankenævnets opgørelse over dels den indtægt, som klageren har haft ved udlejningen, dels de fradrag, som klageren er berettiget til som følge af udlejningen.

Derfor stadfæstes afgørelsen vedrørende opgørelse af overskud ved udlejning af lokaler.

Skatteankenævnet har foretaget en korrektion i nedslaget af ejendomsværdiskatten, uanset at SKAT ikke har taget stilling til dette forhold i forbindelse med deres behandling af sagen og uden, at klageren selv har klaget over nedslagets størrelse.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 36, stk. 7, at skatteankenævnet uanset klagens formulering kan foretage afledte ændringer. Skatteankenævnets mulighed for at foretage ændringer efter denne bestemmelse, må dog anses for at være meget begrænset og skal fortolkes som ændring af forhold, der har en direkte forbindelse til det påklagede og øvrige påkendte forhold.

I klagerens tilfælde kan spørgsmålet om størrelsen af nedslag i ejendomsværdiskatten som følge af erhvervsmæssig anvendelse af ejendommen ikke anses for at være en så direkte følge af spørgsmålet om beregning af overskud af udlejning af ejendommen, at skatteankenævnet af egen drift har haft kompetence til at ændre klagerens nedslagsprocent i ejendomsværdiskatten. Derfor anses denne ændring for at være ugyldig.

Som følge heraf foretages der ikke ændring i procentsatsen for beregning af nedslag i ejendomsværdiskatten.

..."

Landsskatterettens kendelse af 17. juni 2013 vedrørende BA har følgende ordlyd:

"...

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet klagerens overskud ved udlejede kontorlokaler.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2001

SKAT har opgjort klagerens overskud ved udlejning af kontorlokaler til 82.644 kr. og har dermed forhøjet overskuddet med 54.144 kr.

Landsskatteretten ansætter overskuddet til 102.952 kr. og forhøjer således overskuddet med 74.452 kr.

Indkomståret 2002

SKAT har opgjort klagerens overskud ved udlejning af kontorlokaler til 71.123 kr. og har således forhøjet overskuddet med 43.373 kr.

Landsskatteretten ansætter overskuddet til 102.664 kr. og forhøjer således overskuddet med 74.914 kr.

Indkomståret 2003

SKAT har opgjort klagerens overskud ved udlejning af kontorlokaler til 66.125 kr. og har forhøjet overskuddet med 37.980 kr.

Landsskatteretten ansætter overskuddet til 102.338 kr. og forhøjer således overskuddet med 74.213 kr.

Indkomståret 2004

SKAT har opgjort klagerens overskud ved udlejning af kontorlokaler 70.129 kr. og har forhøjet overskuddet med 42.004 kr.

Landsskatteretten ansætter overskuddet til 101.990 kr. og forhøjer således overskuddet med 73.865 kr.

Møde mv.

Klagerens repræsentant har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler. Repræsentanten har endvidere udtalt sig over for rettens medlemmer ved et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren og hendes ægtefælle, A, ejer aktiekapitalen i selskabet H1 A/S. Den 31. maj 2005 blev selskabet H1.1 A/S stiftet af H1 A/S. Aktiviteten i H1.1 A/S består i at sælge ....

Ægteparret ejer og bebor ejendommen beliggende ...1, som de ejer hver med 50 %.

Nærværende sag udspringer af, at SKAT har foretaget ændringer i A's skatteansættelse, dels vedrørende beskatning af hævning på kreditkort, dels ved opgørelse af overskud ved udlejning af lokaler i boligen ...1. Som følge af, at klageren ejer den pågældende ejendom med 50 %, har ændringerne vedrørende overskud af udlejning af lokaler også indvirkning på klagerens skatteansættelse, hvorfor SKAT i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, har gennemført ændringen.

Ifølge BBR-oplysningerne er der to bygninger på ejendommen. Den ene bygning er et fritliggende enfamilieshus i tre etager, registreret med et bebygget areal på 291 kvm og et samlet bygningsareal på 571 kvm. Der er i BBR registreret følgende benyttelse af bygningen:

Den anden bygning er registreret som "udhus" med et areal på 108 kvm, heraf garage på 46 kvm.

Bygningernes vægtede etagearealer er opgjort således i ejendomsvurderingerne pr. 1. januar for årene 2001, 2002, 2003 og 2004:

Den offentlige ejendomsværdi pr. 1. januar for henholdsvis 2001, 2002, 2003 og 2004 er opgjort til følgende (ejendomsværdierne for 2003 og 2004 er ens):

I de påklagede år har en del af bygningen været udlejet til H1 A/S. Der er fremlagt en lejekontrakt underskrevet den 1. september 2000, hvoraf det fremgår, at det lejede omfatter 56 kvm kontorlokaler inkl. fællesareal. Lejen er fastsat til 1.500 kr. pr. kvm. svarende til 84.000 kr. årligt.

Klagerens ægtefælle har oplyst, at der også været udlejet lokaler i klagerens ejendom til H1.1. Der er ikke fremlagt lejekontrakt vedrørende dette, men klagerens repræsentant har oplyst, at lejeindtægten fra dette lejeforhold har udgjort 50.000 kr. årligt.

I forbindelse med behandlingen af skattesagen for A har hans tidligere repræsentant oplyst, at G1.1 Inc., hvor A har arbejdet, har haft rådighed over de samme lokaler, som var udlejet til H1 A/S. Den årlige leje skulle ifølge repræsentanten udgøre 84.000 kr., men der er ikke nogen lejekontrakt. Repræsentanten har oplyst, at lokalerne består af 3 rum - henholdsvis et kontor-, et arkiv- og et møderum. Det samlede areal er ca. 100 m².

Klageren har opgjort og selvangivet følgende resultater af udlejning af kontorer til H1 A/S som personlig indkomst:

I forbindelse med SKATs behandling af sagen for A har klagerens repræsentant opgjort følgende driftsudgifter for ejendommen:

Beløbene anført som ejendomsskat, dækker over grundskyld, renovation og vand.

SKAT har ved afgørelse af den 20. maj 2008 forhøjet ægtefællens overskud af udlejning af lokaler, således:

I forbindelse med ægtefællens klage til skatteankenævnet over SKATs afgørelse har skatteankenævnet taget stilling til, hvorledes overskuddet af udlejning af ejendom skulle opgøres. Følgende fremgår af skatteankenævnets afgørelse:

"...

Det afgørende for fradragets størrelse er, hvor stor en del af ejendommen, der rent faktisk er benyttet erhvervsmæssigt. Det er således ikke afgørende, hvor stor en del af ejendommen, der ifølge tilladelse højst må benyttes.

Det forekommer sandsynligt, at klageren på de tidspunkter, hvor han i sin bolig udførte opgaver for G1.1 Inc. og H1.1, har benyttet de kontorlokaler, som var udlejet til H1 A/S.

Det er anført i lejekontrakten med H1 A/S, at der blev udlejet 56 kvm til H1 A/S. Det må derfor formodes, at den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen udgjorde 56 kvm, da lejekontrakten blev indgået den 1. september 2000.

Klageren har ikke dokumenteret, at der løbende er sket udvidelse af den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen. Klageren har heller ikke sørget for, at der blev udarbejdet nye lejekontrakter i takt med forøgelsen af den erhvervsmæssige benyttelse, og det er således ikke sandsynliggjort, at der er lejet andre lokaler, end de lokaler, der var udlejet til H1 A/S.

Klager har dermed ikke løftet bevisbyrden for, at der har været en erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen i 2001-2004, udover de 56 kvm, der blev udlejet til H1 A/S.

Det må anses for ubestridt, at klageren har erhvervet ret til lejeindtægter på to gange 84.000 kr., ved på samme tid at udleje de samme lokaler til både H1 A/S og G1.1 Inc. Ved fastlæggelse af kvadratmeterlejen bør der kun medregnes én gang leje på 84.000 kr.

Herved kan kvadratmeterlejen beregnes til 84.000 + 50.000 kr./56 kvm, svarende til 2.393 kr. årligt. I betragtning af ejendommens beliggenhed i ...5 lige ned til ...4, kan dette ikke anses for at være en meget høj leje.

Indtægter ved udlejning af lokaler, skal medregnes til klagerens skattepligtige indkomst.

Klageren har kun selvangivet lejeindtægter fra H1 A/S på 84.000 kr. årligt.

Da klageren også har erhvervet lejeindtægter fra G1.1 Inc. på 84.000 kr. årligt, skal han også beskattes heraf. Klageren har ikke anfægtet, at han har erhvervet ret til også disse indtægter.

På samme måde skal også lejeindtægter på 50.000 kr. årligt ved udlejning af lokaler til H1.1 medregnes til klagerens skattepligtige indkomst.

De årlige skattepligtige lejeindtægter ved lokaleudlejning kan derfor opgøres således:

Fradrag for ejendomsskatter

Da ejendomskat beregnes ud fra grundværdien, kan der ikke kun ses på den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommens bygninger.

Den andel af ejendomsværdien pr. 1. januar for ...1, som kan henføres til de udlejede lokaler, må skønnes til mellem 5,36 % og 6,65 %, hvilket er opgjort således:

I opgørelsen af disse procentdele indgår såvel bygningsværdien som grundværdien.

Ejendomsskatten beregnes ud fra grundværdien, hvilket taler for, at man bør lægge større vægt på den erhvervsmæssige benyttelse af grunden end på den erhvervsmæssige benyttelse af bygningerne.

De udlejede lokaler udgør 56 kvm ud af ejendommens samlede grundareal på 7.414 kvm, hvilket svarer til 0,76 %. Dette taler for, at den erhvervsmæssige benyttelse - i relation til ejendomsskatterne - må anses for at være lavere, end de udlejede lokalers andel af ejendomsværdien, som er skønnet til mellem 5,36 % og 6,65 %.

På baggrund heraf må den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen under alle omstændighederne skønnes at være under 10 %, hvorfor benyttelsen må anses for uvæsentlig, hvilket medfører, at klageren ikke kan fratrække nogen andel af ejendomsskatterne ved opgørelse af udlejningsresultatet, jf. ligningslovens § 14, stk. 3.

Skatteankenævnet godkender dermed ikke fradrag for ejendomsskatter.

Fradrag for andre udgifter

Klagerens ejendom er omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, stk. 1, nr. 1, og tjener endvidere til bolig for klageren.

Det indebærer, at kun udgifter, der har direkte tilknytning til udlejningen af ejendommen, vil være fradragsberettigede. Forbrugsudgifter vedrørende den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen vil være fradragsberettiget. Den fradragsberettigede andel af forbrugsudgifterne til olie, el og vand må fastsættes efter et konkret skøn, som passende kan foretages ud fra forholdet mellem det vægtede udlejede etageareal og bygningens samlede vægtede etageareal.

De øvrige ejendomsudgifter kan ikke antages at have direkte tilknytning til lokaleudlejningen. Det gælder udgifterne til reparation og vedligeholdelse af bygningerne, havearbejde, forsikring, alarm (Securitas) mv., som således ikke er fradragsberettigede.

Klageren har oplyst, at de lokaler, der er udlejet til H1 A/S, ligger i stueetagen. Det vægtede etageareal for kontorlokalerne udgør dermed 56 kvm ud af bygningernes samlede vægtede etageareal på 525 kvm. Herefter godkendes der fradrag for 56 kvm / 525 kvm, svarende til 10,67 % af forbrugsudgifterne.

De fradragsberettigede forbrugsudgifter kan opgøres således:

Klageren ejer 50 % af ejendommen, og herefter kan det skattepligtige overskud ved lokaleudlejningen ifølge skatteankenævnet opgøres sådan:

Ejendomsværdiskat - afledt ændring

Klageren har for alle årene 2001-2004 selvangivet nedslag i ejendomsværdiskatten, som følge af erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen til 25 %, hvilket ikke er ændret af SKAT.

Der er ikke klaget til skatteankenævnet over beregning af ejendomsværdiskat. Nævnet kan dog vælge at foretage afledte ændringer, der er en følge af klagen.

Den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen danner grundlag for, hvor stort et nedslag, klageren kan opnå i ejendomsværdiskatten. Da opgørelse af ejendomsværdiskatten hænger sammen med bedømmelsen af et af de øvrige klagepunkter, er regulering af ejendomsværdiskatten en afledt ændring, der er en følge af klagen. Nævnet ændrer derfor nedslaget i ejendomsværdiskatterne som anført nedenfor.

Klageren er berettiget til et procentmæssigt nedslag i ejendomsværdiskatten svarende til den del af ejendomsværdiskatten, der kan henføres til den erhvervsmæssige benyttelse.

Den del af ejendomsværdiskatten, der kan henføres til de udlejede lokaler, kan skønsmæssigt fastsættes, som den del af ejendomsværdien, der kan henføres til de udlejede lokaler. Denne andel kan som ovenfor anført fastsættes til 10,67 %, beregnet som 56 kvm / 525 kvm.

Ejendommens grundareal er 7.414 kvm, og den andel af grundværdien, der kan henføres til de udlejede lokaler, kan passende skønnes til 0,76 %, svarende til 56 kvm / 7.414 kvm.

Ud fra disse fordelingsnøgler har nævnet skønnet de udlejede lokalers andel af ejendomsværdien pr. 1. januar i henholdsvis 2001, 2002, 2003 og 2004 således:

Herefter ændrer skatteankenævnet nedslagene i ejendomsværdiskatten for ejendommen til 6,65 % for 2001, til 5,97 % for 2002, og til 5,36 % for 2003 og 2004.

..."

SKATs afgørelse

Det er oplyst, at G1.1 i perioden har haft brugsret til de samme lokaler, som er udlejet til H1 A/S. Det samlede areal er oplyst til ca. 100 kvm, og lejen skulle være aftalt til 84.000 kr. pr. år, men der er ikke fremlagt en lejekontrakt. Der er fremlagt en lejeaftale med H1 A/S for leje af et areal på 56 kvm. til en årlig leje på 84.000 kr. Samme areal, som i BBR-udskriften er anført som erhvervsareal.

A har anført, at der skal godkendes fradrag for en forholdsvis del af ejendommens driftsudgifter, som er opgjort således:

Ud fra det areal, der i lejekontrakten med H1 A/S er udlejet, giver dette i forhold til ejendommens samlede bygningsareal på 571 kvm en erhvervsmæssig andel på 9,8 %.

Det medfører følgende opgørelse af ejendommens resultat:

Da klageren ejer 50 % af ejendommen, skal 50 % af resultatet henføres til hende. Klagerens andel kan herefter opgøres således:

I forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten er SKAT kommet med følgende udtalelse:

Vedrørende spørgsmålet om ekstraordinære skatteansættelser for 2001-2003

SKATs afgørelser for indkomstrene 2001-2003 er gyldige og skal ses i sammenhæng med skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, og SKATs afgørelse for klagerens ægtefælle vedrørende udlejning af kontorlokaler.

SKATs ændring af overskud vedrørende udlejning af kontorer udspringer af klagerens ægtefælles oplysninger om udlejning af kontorlokaler i ejendommen ...1 til H1 A/S, G1.1 Inc. og G2.1 Inc.

SKAT har ud fra de foreliggende oplysninger fundet, at der i selvangivelserne for indkomstårene 2001-2003 er afgivet urigtige oplysninger i overskud ved udlejning af kontorlokaler i ejendommen, da lejeindtægter for G1.1 Inc. og G2.1 Inc. ikke er medregnet, og da oplysninger om anvendt areal til henholdsvis privat og erhvervsmæssig benyttelse har medført en ændring i fordelingen mellem private og erhvervsmæssige omkostninger.

Selvangivelserne for indkomstårene 2001-2003 med urigtige oplysninger om overskud ved udlejning anses af SKAT for forsætligt eller groft uagtsomt, der har bevirket, at SKAT tidligere har foretaget ansættelser på urigtige grundlag.

SKAT har derfor foretaget ændringerne i skatteansættelserne for ægtefællen under henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5

Vedrørende varsel om ændring af skatteansættelse inden for 6 måneder og afgørelse om ændring af skatteansættelse senest 3 måneder efter varsling.

SKAT har overholdt fristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

SKAT har ved forslag af 17. marts 2008 givet varsel inden for 6 måneder efter at SKAT den 12. marts 2008 modtog yderligere oplysninger fra ægtefællen A om forhold vedrørende selvangivet overskud af ejendom.

Ved afgørelse af 20. maj 2008 har SKAT på grundlag af forslag af 17. marts 2008 og indsigelse i brev af 1. april 2008 fra advokat OT truffet endelig afgørelse senest 3 måneder efter varslingen om ændring af skatteansættelse for indkomstårene 2001-2003.

Vedrørende afgørelse om ordinær skatteansættelse for indkomståret 2004

SKAT har overholdt fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, vedrørende indkomståret 2004, da SKAT ved forslag af den 17. marts 2008 har givet varsel senest 1. maj 2008.

Den 20. maj 2008 traf SKAT afgørelse om ændring af klagerens skatteansættelse og afgørelsen er således truffet inden den 1. august 2008.

SKAT har ud fra de foreliggende oplysninger opgjort de samlede lejeindtægter fra udlejning af kontorlokaler til 168.000 kr. og har godkendt fradrag for en forholdsmæssig andel af ejendommens driftsudgifter på 9,8 % ud fra det udlejede areal på 56 kvm af ejendommens samlede areal på 571 kvm.

SKAT har ikke tillagt oplysningen om, at det udlejede areal skulle udgøre i alt 100 m² vægt, da SKAT ikke har modtaget dokumentation for dette.

Vedrørende klagerens subsidiære påstand

Der er ikke fremlagt dokumentation for, at huslejen for 2004 har udgjort i alt 160.000 kr. beregnet med 80.000 kr. fra henholdsvis H1 A/S og G1.1 Inc.

SKAT er ikke enig i, at der alene skal ske en forhøjelsen på 13.235 kr., der er opgjort, som forskellen mellem klagerens opgjorte andel af resultat af udlejning på i alt 41.360 kr. og selvangivet overskud af udlejning på 28.125 kr.

SKAT henviser til det ovenfor anførte omkring grundlaget for ordinær skatteansættelse for indkomståret 2004 og til det nedenfor anførte omkring yderligere lejeindtægter.

Vedrørende afledte ændringer for indkomstårene 2001-2004 efter skatteforvaltningslovens § 45, stk. 1.

Skatteankenævnet har i forbindelse med behandlingen af klagerens ægtefælles klage over SKATs afgørelse om ændring af overskud af ejendom modtaget yderligere oplysninger om lejeindtægter på 50.000 kr. pr. år fra virksomheden H1.1.

I klagen til Landsskatteretten fremgår det ikke direkte, at lejeindtægterne i indkomstårene 2001-2004 fra virksomheden H1.1 på 50.000 kr. pr. år ikke er medtaget, og SKAT gør derfor Landsskatteretten opmærksom herpå. Samtidigt anmodes Landsskatteretten om at tage stilling til, om lejeindtægterne for indkomstårene 2001-2004 fra virksomheden H1.1 på 50.000 kr. pr. år kan medtages i Landsskatterettens afgørelse som afledt ændring, jf. skatteforvaltningslovens § 45, stk. 1.

SKAT mener herefter, at overskud af ejendom kan opgøres således:

Ændring af ejendomsværdiskat

Skatteankenævnet har i forbindelse med behandlingen af klagerens ægtefælles sag foretaget en afledt ændring af ejendomsværdiskatten vedrørende nedslag for erhvervsmæssig andel således:

SKAT gør derfor Landsskatteretten opmærksom herpå. Samtidigt anmodes Landsskatteretten om at tage stilling til, om ændring af ejendomsværdiskatten vedrørende nedslag for erhvervsmæssig andel for indkomstårene 2001-2004 kan medtages i Landsskatterettens afgørelse som afledt ændring, jf. skatteforvaltningslovens § 45, stk. 1.

Klagerens påstand og argumenter

Afgørelsen er ugyldig, da klageren ikke ved forsæt eller grov uagtsomhed har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Subsidiært skal det lægges til grund, at den erhvervsmæssige andel af ejendommen har udgjort 150 kvm, hvilket skal danne grundlag for beregningen af overskud af udlejning samt ved beregningen af nedslag i ejendomsskatten i 2004.

SKAT har ikke i deres forslag til afgørelse eller i deres afgørelse begrundet, hvorfor klageren ved forsæt eller grov uagtsomhed skulle have bevirket, at skatteansættelsen var blevet ansat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

SKATs vurdering har medført, at klageren formelt må anses for at opfylde de grundlæggende betingelser for at ifalde strafansvar efter straffelovens regler. Når SKAT foretager en vurdering, der har så indgribende følger som i klagerens tilfælde, gælder der er skærpet krav til begrundelsens indhold, og det må som minimum kræves, at SKAT udførligt begrunder, hvilke hensyn man har tillagt vægt.

SKAT har ikke begrundet forholdet, hvilket er en klar overtrædelse af forvaltningslovens regler og må medføre ugyldighed.

SKATs afgørelse er alene baseret på ordlyden af den fremlagte lejekontrakt indgået mellem klagerens ægtefælle og H1 A/S, og SKAT har således foretaget disse ændringer uden en forudgående besigtigelse af ejendommen. Dette er sket på trods af, at klageren under hele sagen har fastholdt, at det erhvervsmæssige areal i ejendommen de sidste 10 år har udgjort 150 kvm.

Det har formodningen imod sig, at det erhvervsmæssigt anvendte areal alene har udgjort 56 kvm, da dette ville svare til en årlig leje på kvm på 3.892 kr. mod 1.452 kr. ved et lejemål på 150 kvm. Et velbeliggende lejemål i ...5-området vil til sammenligning typisk koste imellem 1.000-1.500 kr. årligt pr. kvm.

Ved retsmødet har repræsentanten anført, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, ifølge forarbejderne ikke finder anvendelse på nærværende situation. Der er således ikke hjemmel til at foretage konsekvensændring for klageren som følge af den nye skatteansættelse for klagerens ægtefælle.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

2) Ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår. Tilsvarende gælder, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse for det samme eller et andet indkomstår vedrørende den skattepligtiges ægtefælle, med hvilken den skattepligtige var samlevende ved indkomstårets udløb, jf. kildeskattelovens § 4, eller vedrørende et selskab, hvormed den skattepligtige var sambeskattet.

5) Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, og nr. 5.

Ved SKATs afgørelse af den 20. maj 2008 blev det overskud ved udlejning af lokaler i egen ejendom, som klagerens ægtefælle havde selvangivet, ændret. Klageren og klagerens ægtefælle ejer den pågældende ejendom i lige sameje, og de ændringer, SKAT har foretaget vedrørende klagerens beregning af overskud af udlejning af lokaler i egen ejendom, er en direkte følge af SKATs forhøjelse af overskuddet for klagerens ægtefælle.

Klagerens skatteansættelse er således ikke gennemført efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, men som en konsekvensændring af ægtefællens fornyede skatteansættelse, som kan foretages med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, der også finder anvendelse i en situation som nærværende.

Derfor anses det for berettiget, at SKAT med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, har foretaget konsekvensændringer i klagerens skatteansættelse. SKAT har i deres afgørelse henvist til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, og dermed anses afgørelsen for at opfylde reglerne til lovhenvisning og anses således ikke for at være ugyldig.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages beløb, som i indkomståret er anvendt til skatter og afgifter, bortset fra ejendomsværdiskatter, på fast ejendom og næring, til forpagtningsafgifter og lignende byrder, jf. dog stk. 2 og 3. Det fremgår af ligningslovens § 14, stk. 1.

Af samme bestemmelses stk. 2, fremgår, at udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, ikke kan fradrages, hvis ejendommen i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Fradrag indrømmes endvidere ikke for udgifter til ejendomsskatter, som vedrører et stuehus med tilhørende grund og have, hvis stuehuset i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Begrænsningen i 2. pkt. gælder, når stuehuset er beliggende på en ejendom, der benyttes til landbrug, gartneri, planteskole eller frugtplantage. Fradrag indrømmes tilsvarende ikke for ejendomme omfattet af ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 4 og 6-10.

Efter bestemmelsens stk. 3, gælder begrænsningen i stk. 2, 1. 4. pkt. ikke i det omfang, ejendommen eller stuehuset er benyttet erhvervsmæssigt i indkomståret. Der bortses dog fra uvæsentlig erhvervsmæssig benyttelse.

Efter praksis anses en erhvervsmæssig benyttelse på under 10 % af ejendommen for at være en uvæsentlig erhvervsmæssig benyttelse.

I henhold til ligningslovens § 15 J, kan ejere af ejendomme, som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 1-5 og 9-11, der tjener til bolig for ejeren, alene foretage fradrag for renter af indestående prioriteter samt reservefonds- og administrationsbidrag til realkreditinstitutter ved opgørelse af den skattepligtige indkomst. Øvrige udgifter vedrørende ejendommen kan ikke fradrages.

Udøver den skattepligtige erhvervsvirksomhed i egen ejendom i et omfang, der ikke berettiger til vurderingsfordeling af ejendomsværdien på boligen og den øvrige ejendom efter vurderingslovens § 33, stk. 5, nedsættes ejendomsværdiskatten med den til den erhvervsmæssige del svarende andel af ejendomsværdiskatten. Det fremgår af ejendomsværdiskattelovens § 11, stk. 2.

Landsskatteretten har i kendelse af dags dato vedrørende klagerens ægtefælle stadfæstet skatteankenævnets afgørelse af den 25. oktober 2010, hvorved der blev foretaget en yderligere forhøjelse af overskud af udlejning af lokaler i egen ejendom.

Det er i forbindelse med ægtefællens sag blevet oplyst, at der har været lejeindtægter fra henholdsvis H1 A/S, G1.1 Inc. og H1.1 på henholdsvis 84.000 kr. årligt, 84.000 kr. årligt og 50.000 kr. årligt. Det lægges derfor til grund, at der har været en årlig indtægt på udlejning på i alt 218.000 kr.

Klagerens ægtefælle har i 2000 indgået en lejekontrakt med H1 A/S om udleje af 56 kvm af klagerens bolig. Da klageren ikke har dokumenteret eksempelvis ved fremlæggelse af tillæg til lejekontrakten eller ved fremlæggelse af lejekontrakter indgået med G1.1 Inc. eller H1.1, at det erhvervsmæssige anvendte andel af ejendommen har oversteget de 56 kvm, anses det erhvervsmæssige anvendte areal for at udgøre 56 kvm.

Herefter kan Landsskatteretten tilslutte sig det skøn over størrelsen af den erhvervsmæssige anvendelse af ejendommen, som skatteankenævnet er fremkommet med i ægtefællens sag, og som fremgår af nærværende kendelse under punktet "sagens oplysninger". Ligeledes er Landsskatteretten enig i skatteankenævnets opgørelse over dels den indtægt, som klageren har haft ved udlejningen, dels de fradrag, som klageren er berettiget til som følge af udlejningen.

Herefter kan overskud ved udlejning for klageren opgøres således:

For så vidt angår spørgsmålet om ændring af nedslaget i ejendomsværdiskatten anses en sådan ændring efter en konkret vurdering ikke at være en så direkte følge af de forhold, som Landsskatteretten skal tage stilling til i nærværende sag, at retten med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 45, stk. 1, kan tage stilling til dette forhold.

Herefter ansættes klagerens overskud ved udlejning af lokaler i egen ejendom til 102.952 kr. i 2001, 102.664 kr. i 2002, 102.338 kr. i 2003 og 101.990 kr. i 2004.

..."

Forklaringer

Der er under sagen afgivet partsforklaring af A og vidneforklaring af statsautoriseret revisor KD.

A har forklaret blandt andet, at han boede i USA i perioden 1993-2000, hvor han var direktør i det amerikanske selskab G1.1 Inc. Da han flyttede tilbage til Danmark, fortsatte han sit arbejde for det amerikanske selskab, og han havde i den forbindelse - som tidligere - rådighed over et internationalt kreditkort. Hævningerne blev betalt af hans arbejdsgiver, og kontoudtog blev sendt direkte dertil. Da denne sag opstod, var han ikke længere i besiddelse af bilagene for de enkelte hævninger/indkøb. Nogle bilag vedrørende større hævninger/større indkøb har han løbende overdraget til sin arbejdsgiver, f.eks. hvis han er blevet bedt om at dokumentere en bestemt udgift. Han har ikke i forbindelse med skattesagens behandling haft mulighed for at få kontoudtogene udleveret fra sin arbejdsgiver. Han har spurgt sin arbejdsgiver herom flere gange. Når han ikke har kunnet få udleveret kontoudtog mv., skyldes det, at projektkontoret i ...6, som han var tilknyttet, var blevet lukket. Han havde i øvrigt tilsvarende problemer i forbindelse med udarbejdelse af sin amerikanske selvangivelse. Han gjorde SKAT opmærksom på denne problematik. Han har på intet tidspunkt bestridt at have foretaget de i sagen omhandlede hævninger, men det har været svært at overbevise SKAT om, i hvilket omfang hævningerne mv. var erhvervsmæssige eller private på grundlag af den foreliggende dokumentation.

Under mødet med SKAT den 16. juli 2007 blev det drøftet, om der kunne opnås enighed om et fradrag for erhvervsmæssige udgifter. Det blev på mødet tilkendegivet, at SKAT gerne ville diskutere fradrag, men at en nulløsning ikke ville være acceptabel. Det synes han var mærkeligt, da SKAT ikke kendte omfanget af de erhvervsmæssige hævninger mv. På SKATs forespørgsel om, hvorvidt han har brugt kreditkortet i udlandet, har han tilkendegivet, at han ikke var i besiddelse af kontoudtog, ligesom han heller ikke på daværende tidspunkt ville være i stand til at rekonstruere hævningerne. Kortet er tidligere primært blevet anvendt i USA. Han førte et "nettoregnskab" over sine hævninger baseret på, at han kunne bruge et bestemt beløb på erhvervsmæssige aktiviteter. Dette beløb var fastsat ud fra, hvad han tidligere erfaringsmæssigt havde anvendt i perioden 1993-1999 til erhvervsmæssige aktiviteter. Underbilag 8 og 10 til hans advokats brev af 15. januar 2008 til SKAT vedrører de erhvervsmæssige udgifter, han har afholdt. Der er foretaget en samlet gennemgang af revisor for nogle år tilbage med henblik på at afdække, hvilke udgifter han kunne have fradraget som erhvervsmæssige. Hans kone var ikke inddraget i udarbejdelsen af underbilagene til brevet, men han har sikkert orienteret hende herom. I perioden 2001-2003 arbejdede han fortsat for G1.1. Hans rejseaktiviteter bestod primært i erhvervsrejser til USA.

KD har forklaret blandt andet, at han siden 1980'erne har været revisor for BA og A såvel privat som i regi af deres selskaber. Underbilag 8 til advokat OT's brev af 15. januar 2008 til SKAT er en opgørelse foretaget af ham. Der er tale om et underbilag til underbilag 10 til samme brev. Underbilagene danner således grundlag for en samlet vurdering af hævningerne. BA's aktivitet lå i regi af H1 A/S, og der blev af dette selskab betalt en årlig husleje på 84.000 kr. til BA og A på grundlag af en skriftlig lejekontrakt. Huslejeindtægten på 84.000 kr. årligt fra G1.1 i underbilag 8 fremkommer på grundlag af kontokorthævninger foretaget af A. Underbilag 10 er en samlet opgørelse over, hvilke indtægter og udgifter der kan henføres til den erhvervsmæssige drift. Samlet viser opgørelsen, at de erhvervsmæssige udgifter og huslejekrav, der ikke er fratrukket udgør 449.182 kr. Hverken huslejen vedrørende G1.1 eller BA er indgået ved A's selvangivelser, men underbilag 10 viser, at A er gået glip af et fradrag på 449.226. Underbilag 8 og 10 er først udarbejdet til brug for skattesagen. Beløbet på 50.000 kr. vedrørende BA (husleje) blev fastsat på baggrund af en skønsmæssig vurdering af, hvor mange m² der blev anvendt af BA. Grundlaget for, at A ved hævninger på sit kort fra G1.1 også har foretaget hævninger, der vedrører BA og H1 A/S, er et skøn, hvor der er foretaget en fordeling med 1/3 til hvert af de involverede selskaber.

Parternes synspunkter

Sagsøgerne har i det fælles påstandsdokument som uddybet under hovedforhandlingen gjort følgende anbringender gældende:

"...

Anbringender

Til støtte for A's påstand 1 gøres det gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke er opfyldt for indkomstårene 2001, 2002 og 2003, idet SKAT ikke har varslet ansættelsen inden for den lovbestemte 6-måneders frist.

Til støtte for A's påstand 2 gøres det gældende, at forhøjelsen med lejeindtægt fra H1.1 A/S på 50.000 kr. om året i 2001-2004 ikke kan gennemføres, da der ikke er erhvervet eller modtaget en sådan lejeindtægt. Der gøres ingen forældelse gældende hvis Retten finder huslejeindtægten dokumenteret.

Til støtte for BA's påstand 1 gøres det gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 ikke er opfyldt for indkomstårerne 2001, 2002 og 2003. Ansættelserne er ikke en direkte følge af ansættelserne vedrørende BA's ægtefælle A. BA har heller ikke erhvervet nogen indtægt i forbindelse med A's hævninger på kontokort. Dernæst er det forkert og udokumenteret, at BA ved mindst grov uagtsomhed har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på urigtig eller ufuldstændigt grundlag, jf. § 27, stk. 1, nr. 5.

Til støtte for BA's påstand 2 gøres det samme gældende som anført under anbringenderne til støtte for A's påstand 2.

..."

Sagsøgte har i det fælles påstandsdokument som uddybet under hovedforhandlingen gjort følgende anbringender gældende:

"...

1. Beskatning af kreditkorthævninger

A foretog i perioden 2001-2004 betalinger/hævninger for i alt kr. 920.148,- i Danmark ved brug af to udenlandske kreditkort med numrene ... (VISA) og ... (Master Card) (bilag 3). Kreditkortene er udstedt i Luxembourg. Det første kreditkort har A anvendt i perioden 2001-2002, og det andet kreditkort er anvendt i perioden 2002-2004.

Kreditkortene var stillet til rådighed af A's arbejdsgiver, G1.1 Inc. A modtog i årene 2001, 2002 og 2003 vederlag fra G1.1 Inc. på hhv. kr. 492.900,-, 1.836.358,- og 1.429.872,-.

A var tillige ansat i selskabet H1 A/S, som han er medejer af.

Betalingerne/hævningerne fordeler sig beløbsmæssigt på følgende måde:

2. Beskatning af lejeindtægter

A og BA bor på ejendommen ...1, som de hver ejer med 50 %.

I årene 2001-2004 har en del af ejendommen været udlejet til H1 A/S. Af lejekontrakt af 1. september 2000 fremgår, at det lejede areal udgøres af 56 m² kontorlokaler inkl. fællesareal. Lejen er i kontrakten fastsat til kr. 1.500,- pr. m², svarende til kr. 84.000,- årligt.

A har over for SKAT - og som begrundelse for de betydelige private udgifter, som han har afholdt med G1.1 Inc.'s kreditkort - oplyst, at G1.1 Inc. har haft rådighed over de samme lokaler, som var udlejet til H1 A/S. Den årlige leje skulle ifølge det oplyste udgøre kr. 84.000,-. Der foreligger ikke en lejekontrakt.

Det er derudover i forbindelse med behandlingen ved Skatteankenævnet oplyst, at der også har været udlejet lokaler i ejendommen til H1.1. Der foreligger ikke en lejekontrakt vedrørende dette udlejningsforhold, men A har oplyst, at lejeindtægten fra dette lejeforhold udgjorde kr. 50.000,- årligt.

A og BA har alene selvangivet lejeindtægter hidrørende fra H1 A/S.

SKAT har som følge heraf - og i overensstemmelse med de oprindelige forklaringer - forhøjet overskuddet ved udlejning af ejendommen.

3. Ekstraordinær genoptagelse

Der er enighed om, at SKATs ansættelser af A og BA's indkomst for indkomståret 2001-2003 er foretaget uden for de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 26.

Det følger herefter af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at SKAT ekstraordinært kan ansætte en skattepligtiges indkomst, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det fremgår derudover af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, at SKAT kan foretage en ansættelse uden for de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 26, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse for det samme eller et andet indkomstår vedrørende den skattepligtiges ægtefælle, med hvilken den skattepligtige var samlevende ved indkomstårets udløb.

Den ekstraordinære genoptagelse vedrørende A kan ske i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 (grov uagtsomhed), og den ekstraordinære genoptagelse vedrørende BA kan ske i medfør af både skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 (følgeændringer), og nr. 5 (grov uagtsomhed).

3.1 A

A har under forberedelsen anerkendt, at han ved den manglende selvangivelse har handlet groft uagtsomt for så vidt angår de udeholdte lønindtægter, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Dette kan således lægges til grund som ubestridt.

3.2 BA

Ved SKATs afgørelse af 20. maj 2008 blev det overskud ved udleje af lokaler, som BA's ægtefælle, A, havde selvangivet, ændret i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Da BA og A ejer ejendommen i lige sameje, er de ændringer, som SKAT har foretaget vedrørende beregningen af BA's overskud ved udlejningen en direkte følge af forhøjelsen af A's indkomst. SKAT har dermed været berettigede til at foretage den pågældende indkomstforhøjelse hos BA, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2.

BA har derudover ved den manglende selvangivelse handlet mindst groft uagtsomt, og betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er dermed tillige opfyldt.

4. Forældelse

Told- og skatteforvaltningen skal som udgangspunkt foretage ordinær skatteansættelse senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26.

SKAT kan derudover ekstraordinært ændre skatteansættelsen, hvis dette er varslet inden 6 måneder efter, at SKAT kom til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelse af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Ændringen af skatteansættelsen for indkomstårene 2001-2003 er varslet inden 6 måneder efter, at SKAT kom til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelse af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2:

Det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen, er, at A og BA har haft udeholdte indtægter. Det er derimod ikke - sådan som A og BA synes at gøre gældende - det forhold, at SKAT konstaterer, at A har foretaget en række hævninger og betalinger med to udenlandske kreditkort. De pågældende hævninger og betalinger er jo ikke nødvendigvis skattepligtige, idet der f.eks. kan være tale om udgifter afholdt på vegne af en virksomhed, således som A selv oprindeligt gjorde gældende under sagen.

Kundskabstidspunktet er det tidspunkt, hvor myndigheden er kommet i besiddelse af det korrekte og fyldestgørende materiale, der kan anvendes som grundlag for en korrekt ansættelse, jf. f.eks. SKM2006.153.HR og SKM2012.138.ØLR (byrettens dom gengivet i SKM2010.798.BR ).

A har på mødet den 16. juli 2007 gjort gældende, at han var berettiget til skattemæssige fradrag, der oversteg betalingerne/hævninger. SKAT brugte herefter tid på at be- eller afkræfte sagsøgerens eget udsagn, og A blev af flere omgange anmodet om at fremsende dokumentation herfor.

Først efter prøvelsen af sagsøgerens eget udsagn kom SKAT derfor til kundskab om, at der var tale om udeholdte indtægter. SKAT er selvsagt forpligtet til at undersøge, om A's udsagn var rigtigt (hvilket viste sig ikke at være tilfældet, idet han ikke kunne dokumentere oplysningerne), og først da A den 12. marts 2008 (bilag R) endelig fremkom med sin endelige redegørelse for, hvilke udgifter, han konkret mente, var fradragsberettigede, var SKAT i besiddelse af tilstrækkelige informationer til at træffe afgørelse. Dette bekræftes da også af, at sagsøgerens oplysninger i brev af 12. marts 2008 (bilag R) konkret havde betydning for beskatningen af sagsøgeren, idet disse oplysninger førte til, at der ikke skulle ske beskatning af betalinger foretaget i forbindelse med KI's besøg i Danmark.

På samme vis er SKAT først den 12. marts 2008 ved A's fremsendelse af dokumentation for ejendommens driftsudgifter blevet i stand til at opgøre de ved udlejningen udeholdte lejeindtægter. Fristen løber for så vidt angår dette spørgsmål, derfor tillige fra den 12. marts 2008.

For så vidt angår forhøjelsen af BA's indtægt så løber fristen for denne forhøjelse tillige fra den 12. marts 2008. SKAT fik først på dette tidspunkt kundskab om, at der var grundlag for en forhøjelse af BA's indtægt.

Agterskrivelsen blev fremsendt den 17. marts 2008, og fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er derfor ikke overskredet. Skatteansættelsen er som følge heraf gyldig.

Selv hvis retten måtte finde, at SKAT forinden den 12. marts 2008 var i besiddelse af tilstrækkeligt materiale til at kunne foretage en korrekt skatteansættelse, kan fristen under ingen omstændigheder begynde at løbe, før SKAT den 15. januar 2008 (bilag 2) modtog A's første specifikation af de udgifter, som han anser for fradragsberettiget. På tidligere tidspunkter har A ikke redegjort nærmere for, hvilke udgifter der var tale om, herunder størrelsen (ud over at de angiveligt oversteg hævningerne/betalinger), og SKAT havde dermed ikke før 15. januar 2008 mulighed for at forholde sig til A's betragtninger. Det samme gør sig gældende for så vidt angår forhøjelsen vedrørende BA.

I tredje række gøres det gældende, at fristen tidligst løber fra mødet den 17. september 2007, da SKAT får meddelelse om, at A enten ikke ønskede eller ikke kunne redegøre for brugen af kreditkortene i udlandet. Tidligere havde A derimod givet udtryk for, at han ville samarbejde med SKAT i forbindelse med indhentelse af disse oplysninger fra den amerikanske arbejdsgiver (bilag B).

Oplysninger om hævninger/betalinger foretaget i udlandet var af betydning for SKATs opgørelse af den skattepligtige indkomst, idet A jo uomtvistet ifølge aftalen med arbejdsgiveren kunne anvende kreditkortene også til udgifter, der ikke relaterede sig til "rejseomkostninger for en arbejdsgiver". Sådanne udgifter er skattepligtige. SKAT var som følge heraf forpligtet til at undersøge, hvorvidt A rent faktisk havde anvendt kreditkortene på denne vis i den for sagen relevante periode.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

A's påstand 1 - ekstraordinær genoptagelse

Det er ubestridt, at A har handlet groft uagtsomt for så vidt angår udeholdte lønindtægter, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Der har derfor i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, været grundlag for ekstraordinær genoptagelse af hans skatteansættelse også efter udløbet af fristen for ordinær skatteansættelse i skatteforvaltningslovens § 26.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at der alene kan ske ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, hvis dette er varslet over for skatteyderen inden 6 måneder efter, at SKAT kom til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelse af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Fristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, må regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af det korrekte og fyldestgørende materiale, der kan anvendes som grundlag for en korrekt ansættelse.

SKAT modtog den 22. december 2004 fra PBS masseoplysninger om transaktioner på udenlandske kreditkort. Der var herunder oplysninger om de kreditkort, som A havde anvendt.

Ved brev af 28. november 2006 - efter at masseoplysningerne var blevet bearbejdet hos SKAT - blev A anmodet om inden den 18. december 2006 at indsende kontoudtog og bilag for hævningerne på kreditkortene. Ved brev af 29. november 2006 oplyste A blandt andet følgende til SKAT: "Jeg har endvidere haft kreditkort (som er det, der refereres til) til dækning af udgifter. Jeg er ikke i besiddelse af kontoudtog, da de er blevet sendt direkte til moderselskabet og betalt af dem".

Af SKATs referat af en telefonsamtale mellem en medarbejder fra SKAT og A den 13. december 2006 fremgår det blandt andet, at A blev bedt om at foranledige oplysningerne fremsendt til SKAT. Af referatet fremgår det endvidere, at A ville bede den amerikanske arbejdsgiver fremsende kontoudtog. Det fremgår videre, at SKAT i modsat fald ville søge at indhente oplysningerne gennem de amerikanske myndigheder.

Ved brev af 18. december 2006 fremsendte A sine amerikanske selvangivelser (2001, 2002 og 2003) til SKAT.

Ved brev af 14. februar 2007 anmodede SKAT på ny A om snarest at fremsende kontoudtog vedrørende de under sagen omhandlede kreditkort. SKAT anførte blandt andet i brevet, at man gik ud fra, at A fortsat havde kontakt til sin tidligere arbejdsgiver, og at han ville kunne formidle en hurtigere kontakt til denne end SKAT.

Ved brev af 19. juli 2007 blev A indbudt til et møde hos SKAT. I brevet anførte SKAT blandt andet, at man ikke havde modtaget det materiale, som man bad om den 13. december 2006, ligesom følgende fremgår af brevet: "Herudover vil vi gerne høre om arten af de udgifter De i perioden 2001-2004 har afholdt via de nævnte kreditkort". Af SKATs referat fra mødet (mødet blev holdt den 16. juli 2007) fremgår det blandt andet, at A under mødet nærmere redegjorde for, at han havde opfattet hævningerne som betaling for de udgifter, han havde haft ved at stille kontorfaciliteter, bil, gæsteudgifter mv. til rådighed for de amerikanske selskaber. Herudover fremgår det blandt andet af referatet, at det blev drøftet, i hvilket omfang A kunne opnå fradrag for udgifter.

I forlængelse af mødet anmodede SKAT ved brev af 21. august 2007 om en række yderligere oplysninger, herunder om omfanget af anvendelsen af kreditkortene i udlandet. A besvarede henvendelsen ved e-mail af 29. august 2007 og oplyste i den forbindelse blandt andet, at "kreditkortet er primært blevet brugt i USA før den periode som der her er tale om".

Herefter blev der den 17. september 2007 afholdt et nyt møde mellem SKAT og A. Af SKATs referat fra mødet fremgår det blandt andet, at SKAT på ny bad om at modtage kontoudtog for de i sagen omhandlede kreditkort, og at SKAT, hvis kontoudtogene ikke kunne fremskaffes, ønskede en opgørelse over hævninger/betalinger på kreditkortene foretaget i udlandet i samme periode. Det fremgår videre af referatet, at A oplyste, at han ikke havde adgang til kontoudtogene, og at det skyldtes, at han havde et dårligt forhold til sin tidligere arbejdsgiver. Det var således ikke forventeligt, at der fra den tidligere arbejdsgivers side ville blive fremsendt kontoudtog. Referatet blev fra SKATs side fulgt op af et brev af 18. september 2007 om samme spørgsmål til A.

Ved brev af 15. januar 2008 med bilag fremsatte advokat OT på vegne af A en række bemærkninger til sagen og redegjorde herunder nærmere for, hvilke udgifter han anså for fradragsberettigede.

Herefter blev der den 29. februar 2008 afholdt et møde mellem SKAT og advokat OT, og den 12. marts 2008 fremsendte advokaten yderligere oplysninger til SKAT, herunder om mødeudgifter i forbindelse med G1.1's direktørs besøg i Danmark.

SKAT udarbejdede herefter agterskrivelsen af 17. marts 2008, der herunder tog højde for de oplysninger, som SKAT modtog med brevet af 12. marts 2008 om udgifterne ved G1.1's direktørs besøg i Danmark.

Under disse omstændigheder, hvor der således i øvrigt frem til den 12. marts 2008 er fremkommet nye oplysninger til belysning af skatteforholdene fra A, finder retten ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens vurdering, hvorefter fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, tidligst må anses for at løbe fra den 17. september 2007, hvor A under et møde hos SKAT meddelte, at han ikke kunne få de udbedte oplysninger om brug af kreditkortene i ind- og udland fra sin tidligere arbejdsgiver.

Oplysningerne om sagens forløb forud for den 17. september 2007, herunder således som dette forløb er blevet afdækket gennem den forklaring, der er blevet afgivet af A, kan ikke føre til, at fristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, må anses for at kunne beregnes fra et tidligere tidspunkt.

Det følger af det anførte, at retten herefter tager Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

BA's påstand 1 - ekstraordinær genoptagelse

Efter den stedfundne bevisførelse er der ikke tilstrækkeligt grundlag for at fastslå, at BA har handlet groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Spørgsmålet er herefter, om de ændringer, som SKAT har foretaget vedrørende beregningen af BA's overskud ved udlejningen, må anses for en direkte følge af forhøjelsen af A's indkomst, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2.

Af forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 (lovforslag nr. L 192, Folketingstidende 1998-99, tillæg A, s. 4565) (bemærkningerne til lovforslagets § 35, stk. 1, nr. 4) fremgår følgende:

"...

Under nr. 4 foreslås, at der i tilfælde, hvor en ændring af en skatteansættelse vedrørende den skattepligtiges ægtefælle har afledte virkninger for skatteansættelsen af den skattepligtige, kan foretages sådanne ændringer, der er en direkte følge heraf, selvom de ordinære ansættelsesfrister derved overskrides.

Forslaget har baggrund i de særlige skatteregler for samlevende ægtefæller. Bestemmelsen vil f.eks. kunne anvendes på spørgsmål om anvendelse af reglerne om medarbejdende ægtefæller. Bestemmelsen kan ikke anvendes på privatretlige dispositioner mellem ægtefæller, når dispositionen ikke er særligt skatteretligt regulerede.

..."

BA og A ejer ejendommen ...1 i lige sameje, og den ændring som SKAT har foretaget vedrørende BA's overskud ved udlejningen, må anses for en direkte følge af forhøjelsen af A's indkomst vedrørende samme forhold.

Det ovenfor gengivne uddrag fra forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, kan heroverfor ikke føre til en anden vurdering af sagen.

Det følger af det anførte, at retten tager Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

A's påstand 2 og BA's påstand 2 - beskatning af lejeindtægter fra H1 A/S

Den af SKAT foretagne forhøjelse af overskuddet ved udlejning af ejendommen på ...1 bygger på oplysninger afgivet af A i forbindelse med sagens behandling ved SKAT.

Uanset indholdet af de forklaringer, der under hovedforhandlingen er afgivet af A og statsautoriseret revisor KD, er der herefter ikke grundlag for at tage de anerkendelses- og hjemvisningspåstande, der er nedlagt af A og BA, til følge.

Skatteministeriet frifindes derfor også for A's påstand 2 og BA's påstand 2.

Konklusion

Det følger af det ovenfor anførte, at Skatteministeriet frifindes i begge sager.

Med sagsomkostninger forholdes som nedenfor bestemt. Der er ved omkostningsfastsættelsen lagt vægt på sagernes omfang, karakter, forløb og udfald. Det er indgået ved omkostningsfastsættelsen, at der under hovedforhandlingen alene skulle tages stilling til mere afgrænsede spørgsmål. De tilkendte sagsomkostninger dækker udgifter til advokatbistand.

T h i k e n d e s f o r r e t

BS 1671/2013:

Skatteministeriet frifindes.

Inden 14 dage skal A betale 50.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.

BS 1672/2013:

Skatteministeriet frifindes.

Inden 14 dage skal BA betale 25.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.