Dokumentets metadata

Ophør af selskab herunder fradrag for tab på goodwill

Et selskab kunne først anses for ophørt med at drive virksomhed i forbindelse med endelig ophør af virksomheden i 2002, og goodwill kunne først anses for opgivet og tabet fradragsberettiget i dette år.

Sagen drejer sig om, hvornår et selskab er ophørt med at drive virksomhed, således at goodwill kan anses for opgivet og tabet dermed fratrækkes i indkomsten.

Landsskatterettens afgørelse

Skattepligtig indkomst

Skatteforvaltningen har ikke godkendt

fradrag for tab på goodwill med 4.486.250 kr.

Skatteforvaltningen har godkendt afskriv-

ning på goodwill med 555.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteforvaltningens afgørelse.

Skattepligtig indkomst

Skatteforvaltningen har godkendt fradrag

for tab på goodwill med 3.931.250 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteforvaltningens afgørelse.

Sagens oplysninger

Investeringsselskabet A A/S (herefter selskabet) drev virksomhed med detailsalg af møbler og boligindretning. Selskabet var medlem af B. Selskabet er ejet af C A/S, der igen af ejet med 75 % af D, mens de resterende 25 % er fordelt med 12,5 % til hver af D´s to børn. Såvel D som de to børn var ansat og arbejdede i møbelforretningen. Selskabet har regnskabsår fra 1. oktober til 30. september.

Møbelforretningen blev oprindeligt erhvervet den 1. juli 1995 med henblik på, at D’s to børn på sigt skulle overtage forretningen. Den ejendom, hvori møbelforretningen var beliggende, var leaset men blev i 1996 købt af et datterselskab.

Det viste sig, at børnene alligevel ikke var interesseret i at overtage møbelforretningen, hvorefter der blev arbejdet på at afstå denne. B var interesseret i at blive i området, men det viste sig, at det ikke var muligt at sælge møbelforretningen, idet potentielle købere ikke ville kunne skabe en rentabel forretning, og D besluttede derfor at lukke virksomheden.

Ved skøde af 9. juli 2001 blev ejendommen, hvorfra forretningen blev drevet, solgt til en tredjemand. Det blev i denne anledning aftalt, at størstedelen af lokalerne skulle fraflyttes den 1. august 2001 mens resten skulle fraflyttes den 1. december 2001. Ejendommen hvori forretningen var beliggende var på i alt 6.500 kvm, hvoraf ca. 2.000 kvm var lager, mens de resterende 4.000 kvm var forretningslokale.

I forbindelse med beslutningen om at lukke forretningen blev følgende foretaget:

I juli måned blev størstedelen af selskabets ansatte opsagt til fratræden den 30. september 2001. Herefter varetog D sammen med sine to børn samt to yderlige ansatte afviklingen af virksomheden.

Den 8. juli blev selskabets medlemskab af B opsagt.

Selskabet annoncerede med ophørsudsalg i juli måned.

Den 1. august 2001 fraflyttede møbelforretningen et areal på 2.300 kvm.

Over 2 måneder blev varelageret reduceret fra normalt ca. 6,8 mio. kr. til 565.000 kr. pr. den 30. september 2001.

Der blev ikke foretaget normalt varekøb til varelageret efter annoncering af ophørsudsalget.

I enkeltstående tilfælde blev der hjemtaget supplementsvarer efter kundeordre.

Endelig fraflytning skete den 30. november 2001.

Skatteforvaltningens afgørelse

Tab på goodwill skal fratrækkes i indkomsten for indkomståret 2002, idet virksomheden først anses for at være ophørt i indkomståret 2002, hvorfor goodwill også først kan anses for opgivet i indkomståret 2002.

Goodwill anses ikke for opgivet ved overdragelsen af ejendommen. Ejendommen eller ejerskabet heraf er ikke en forudsætning for virksomhedens fortsatte drift.

I indkomståret 2002, som startede den 1. oktober 2001, har virksomheden fortløbende foretaget varesalg i såvel ind- som udland. Ved starten af indkomståret 2002 var varelageret anført til en værdi af 564.000 kr., og der blev i indkomståret foretaget yderligere varekøb med ca. 270.000 kr.

Vedrørende ekstra varekøb findes bestillingen af en sofa i en anden farve ikke at kunne kategoriseres som ophørsudsalg og realisering af varelager. Det må formodes, at kunden så har betalt fuld pris. Under alle omstændigheder anses virksomheden her at have udnyttet den goodwill, som var knyttet til forretningen og forretningskonceptet.

Der er tillige afholdt diverse omkostninger til løn, herunder kontorpersonale, chauffører og medhjælpere, annoncer, reklamer, repræsentation, rejser, møder, husleje mv. samt almindeligt forekommende administrationsomkostninger og drift af biler.

Selskabet anses for at have udnyttet den til forretningen tilknyttede goodwill frem til det endelige ophør af forretningen pr. den 30. november 2001. Goodwill anses dermed at have haft en gavnlig effekt for realiseringen af varelager mv. i afviklingsperioden.

Der er henset til, at selskabet først i indkomståret 2002 realiserer inventar og driftsmidler. Bestemmelsen i afskrivningslovens § 9, stk. 2 medfører, at tab mv. først kan konstateres, når det sidste driftsmiddel er solgt, hvilket herefter anses for ophørstidspunktet.

Tab på goodwill kan først konstateres tabt i indkomståret 2002, jf. statsskattelovens § 6, litra a og afskrivningslovens § 40.

Selskabets påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at tab på 4.486.250 kr. ved opgivelse af goodwill godkendes for indkomståret 2001 som selvangivet.

Skatteforvaltningen henviser til, at der har været efterfølgende varekøb, hvilket er korrekt men dog kun for så vidt angår skaffevarer og supplementvarer, f.eks. hvis der var to reolsektioner, og en kunde for at købe de to sektioner ville have en tredje, indkøbte virksomheden naturligvis en tredje sektion for at kunne sælge de to andre. Herudover var der før beslutningen om at lukke forretningen indgået købsaftaler, som selskabet selvfølgelig var forpligtet af.

Det anføres videre, at der blev afholdt diverse omkostninger. Virksomheden har naturligvis afholdt de nødvendige omkostninger for at afvikle forretningen, hvor man dog så vidt muligt har holdt disse omkostninger på et så lavt niveau som muligt.

Det er ikke korrekt når skatteforvaltningen antager, at tabet først kan konstateres, når det sidste driftsmiddel er afhændet. Der henvises til Skatteretten 2, 3. udgave, side 124-125, hvor følgende fremgår:

”I tilfælde hvor salg af driftsmidler ikke giver nogen sikker indikation om ophørshensigt f.eks. hvor der er tale om drift af en virksomhed, hvori kun indgår et eller få driftsmidler og disse afhændes, vil det ved afgørelsen af, hvorvidt ophør af virksomhed foreligger, kunne tillægges betydning, hvorvidt den erhvervsdrivende tilkendegiver en hensigt til at fortsætte med drift af virksomheden.”

Forfatterne lægger således op til, at hensigten med den videre drift af virksomheden også skal have betydning for, om der er tale om ophør. I denne sag, hvor ejeren har opgivet at finde en køber til forretningen, og hvor selskabet helt klart igennem annoncering om ophørsudsalg, opsigelse af medarbejdere, opsigelse af samarbejde med B, har tilkendegivet at ophøre, er tabet af goodwill allerede konstateret på dette tidspunkt.

Selskabet opnår efter dette beslutningstidspunkt aldrig en konstaterbar værdi på goodwillen andet end 0 kr. At afviklingen strækker sig over 4 måneder, er ikke afgørende for, hvornår ophør og dermed opgivelse af goodwill er konstateret. Dette synspunkt støttes af Højesteret i TfS 2002.788, hvor en virksomhed med udlejning af tv-udstyr måtte anses for ophørt ved salg af kontraktporteføljen – bortset fra en enkelt kontrakt. Højesteret indtager således den holdning, at man ikke kan opretholde driftsmiddelsaldoen ved at beholde et driftsmiddel, når det helt klart med salget har været hensigten, at virksomhedens skulle ophøre. Der henvises endvidere til TfS 2004.116 HR.

Der kan ikke sættes lighedstegn mellem begrebet ophør i afskrivningslovens § 9 og begrebet opgivelse i afskrivningslovens § 40, stk. 6.

På det tidspunkt, hvor en virksomhed vælger at lukke sin forretning samt bekendtgøre dette, og et salg ikke bliver aktuelt, har virksomheden konstateret og accepteret, at værdien for virksomhedens kundekreds er 0 kr. Opgivelse i henhold til afskrivningslovens § 40, stk. 6 må være det tidspunkt, hvor virksomheden har taget beslutning om at lukke forretningen uden overdragelse til tredjemand. På dette tidspunkt har virksomheden accepteret, at der ikke opnås nogen værdi for virksomhedens kundekreds. Det synspunkt støttes af, at det er beslutningstidspunktet, der er retserhvervelsestidspunktet i dansk skatteret.

Opgivelse i henhold til afskrivningslovens § 40, stk. 6 skal forstås således, at tabet ved opgivelse af goodwill skal medregnes på det tidspunkt, hvor der ikke er tvivl om, at virksomheden har tilkendegivet at forretningen lukkes ved annoncering af ophørsudsalg, opgivelse af lejede lokaler, opsigelse af medarbejdere eller andre tiltag.

Goodwill anses for opgivet den 9. juli 2001, og det er de konkrete momenter og den fremtidige hensigt på dette tidspunkt, der skal lægges til grund.

Det skal erindres, at udgangspunktet for afskrivning af goodwill er, at der kan afskrives fra og med det indkomstår, hvor der er indgået endelig aftale om overdragelse, hvilket er en fravigelse fra det almindelige princip i afskrivningsloven om, at afskrivninger er betinget af igangværende erhvervsmæssig benyttelse af aktivet. Derfor må det ligeledes gælde, at opgivelse af goodwill efter afskrivningslovens § 40, stk. 6 er på det tidspunkt, hvor skatteyderen uigenkaldeligt har tilkendegivet, at forretningen lukkes (opgives), hvilket kan ligestilles med en endelig aftale om opgivelse (overdragelse) af goodwill, uanset at virksomheden efterfølgende er under afvikling i en kort periode.

I TfS 2001.448 LR udtalte Told- og Skattestyrelsen følgende i forbindelse med spørgsmålet om, hvorvidt rettighedsudløb er omfattet af begrebet opgivelse:

”Udgangspunktet må udfra en naturlig sproglig forståelse af begrebet ”opgivelse” være, at rettighedsudløb ikke er omfattet af dette. At opgive noget er kendetegnet ved, at der disponeres i en retning, der tilsigter, at aktivet ikke længere ønskes, men udløb sker uden videre og uden nogen meningstilkendegivelse herom.”

Hovedanpartshaveren har netop med handling, ophørsudsalg mv. den 9. juli 2001 disponeret i retning af, at aktivet ikke længere ønskes, og derfor er goodwill opgivet på dette tidspunkt.

Goodwill er opgivet på det tidspunkt, hvor det klart er tilkendegivet, at virksomheden ophører og reelt skifter fra at være en aktiv virksomhed til en virksomhed, der kun har til formål at afvikle restlager. Det påstås herefter, at der er tale om to forskellige virksomheder, idet den oprindelige virksomhed var en etableret møbelforretning under B med et stort udvalg af møbler, tæpper mv. På det tidspunkt i juli 2001, hvor det blev besluttet, at virksomheden skulle lukkes, skiftede virksomheden til at være et lagerudsalg, der ligeså godt kunne have været afviklet i helt andre lokaler og af andre personer. Specielt var aktiviteten efter den 30. september af en karakter, der ikke kan sammenlignes med den oprindelige virksomhed som møbelforretning.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Ved salg eller opgivelse af goodwill medregnes fortjeneste eller tab ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af afskrivningslovens § 40, stk. 6, jf. stk. 1.

Goodwill forstås i skattemæssig henseende som den til en erhvervsvirksomhed knyttede kundekreds, forretningsforbindelser og lignende. Goodwill kan således kun være knyttet til en virksomhed og ikke til personer, og virksomheden skal være i drift. Som altovervejende hovedregel kan goodwill ikke overdrages særskilt.

Da goodwill er meget nært knyttet til eksistensen og driften af den pågældende virksomhed, vil goodwill derfor ikke kunne anses for opgivet, hvis virksomheden fortsat er i drift. Opgivelse af goodwill – virksomhedens kundekreds mv. – forekommer således i forbindelse med ophør af virksomheden, og goodwill er derfor senest opgivet på ophørstidspunktet.

Ved erhvervelse af goodwill fraviges det almindelige princip i afskrivningsloven, hvorefter afskrivninger er betinget af en igangværende erhvervsmæssig benyttelse af aktivet, idet goodwill kan afskrives fra og med det indkomstår, hvori der er indgået endelig bindende aftale om overdragelsen. Denne fravigelse af det almindelige princip i afskrivningsloven findes ikke umiddelbart at kunne tillægges betydning ved afgørelsen af, hvornår goodwill anses for opgivet, idet fravigelsen fremgår direkte af afskrivningslovens § 40, stk. 1, der alene omhandler erhververens adgang til at afskrive anskaffelsessummen for goodwill.

Da fremrykningen af afskrivningstidspunktet for erhververen af goodwill ikke kan tillægges betydning ved fastlæggelsen af opgivelsestidspunktet, og da opgivelse af goodwill er knyttet til ophør af virksomhed, må opgivelse af goodwill behandles efter de almindelige regler og principper for ophørsbeskatning.

På baggrund af det til sagen oplyste om afskedigelse af medarbejdere, salg af ejendom, opsigelse af medlemskaber osv. findes der ikke grundlag for at betvivle, at virksomheden fra medio juli måned 2001 var under afvikling med henblik på endeligt ophør.

Ved starten af indkomståret 2002 – den 1. oktober 2001 – solgte virksomheden imidlertid fortsat møbler til kunder fra forretningsadressen. Selskabet kan derfor ikke anses for at være ophørt med at drive virksomhed med detailsalg af møbler og boligindretning den 30. september 2001 eller tidligere. Herunder ses der ikke at være tale om et sådant skift af virksomhedstype, at der har været tale om to forskellige virksomheder.

Selskabet kan herefter ikke anses for at have opgivet goodwill i indkomståret 2001, da den virksomhed, hvortil goodwill var knyttet, ikke var ophørt i indkomståret 2001. Goodwill er derimod opgivet i forbindelse med endeligt ophør af virksomheden i indkomståret 2002. Således stadfæstes skatteforvaltningens afgørelse.