Dokumentets metadata

Levering af varer - til andre EU-lande - manglende dokumentation

Selskabet havde i perioden 1. maj 2004 - 30. september 2004 solgt og faktureret varer til et antal kunder, der alle var registreret i andet EU-land.Varerne var i alle tilfælde solgt til en registreret virksomhed beliggende i et andet EU-land, og varerne var i henhold til virksomhedens speditørs påtegning på de enkelte fakturaer for købers regning udført af Danmark. Virksomhederne kunne ikke for de omtvistede fakturaers vedkommende fremlægge fragtbreve i forbindelse med sagens behandling for landsretten, hvorimod der forelå erklæring fra speditøren om, at varerne var udført af Danmark til en destination inden for EU. Selskabet havde endvidere foretaget korrekt indberetning til listesystemet, og der forelå ikke oplysninger om, at de konkrete varepartier var handlet som led i momssvindel.For landsretten afgav speditøren endvidere forklaring, hvoraf fremgik, at den af speditøren afgivne påtegning efter fast praksis var kundens bevis for, at kundens kunde havde bedt speditøren om at forestå transporten ud af landet. Endvidere blev det forklaret, at påtegningen kun blev anvendt, når speditøren forestod transporten ud af Danmark til andet EU-land.Den for landsretten verserende tvist vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt selskabet - henset til den manglende fremlæggelse af fragtbreve (CMR-breve) havde godtgjort, at varerne var forsendt i overensstemmelse med momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, når der ikke forelå fragtbreve, der kunne dokumentere, hvor i EU varerne var leveret.Under henvisning til disse manglende oplysninger traf skattemyndighederne afgørelse om, at betingelserne for at foretage en momsfri leverance efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, ikke sås opfyldt, og Landsskatteretten gav skattemyndighederne medhold heri.Landsretten nåede frem til det modsatte resultat af Landsskatteretten, og landsretten lagde vægt på, at virksomheden henset til, at handlerne ikke sås at være indgået i momssvindel, at virksomheden havde foretaget korrekte indberetninger til listesystemet og henset til de foreliggende påtegninger fra speditøren samt den af speditøren for landsretten afgivne forklaring om anvendelsen heraf måtte anses for at have dokumenteret, at varerne var forsendt til andet EU-land med den konsekvens, at salgene som oprindeligt sket kunne foretages som momsfri salg, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1.

Parter

H1 A/S under konkurs
(advokat Tine Seehausen)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Boris Frederiksen)

Afsagt af landsdommerne

Taber Rasmussen, Karen Hald og Lena Falk (kst.)

Sagsøgeren, H1 A/S under konkurs, har i medfør af skatteforvaltningslovens § 48 indbragt Landsskatterettens afgørelse af 22. december 2008 for domstolene. Sagen er anlagt den 18. marts 2009 og er i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1, henvist til behandling ved landsretten.

Sagen drejer sig om, hvorvidt H1 A/S under konkurs i medfør af momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, er fritaget for afgift for leverancer af mobiltelefoner transporteret til et andet EU-land.

H1 A/S under konkurs har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at der ikke skal ske regulering af selskabets momstilsvar for perioden 1. maj 2004 til 30. september 2004 med 10.407.861 kr.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Sagsfremstilling

Ved afgørelse af 23. juni 2006 afkrævede SKAT H1 A/S 17.490.140 kr. i moms for perioden 1. maj 2004 til 30. september 2004. Som følge af H1 A/S' konkurs er beløbet ikke betalt, men indført i gældbogen for det nu konkursramte selskab.

Konkursboet indbragte herefter SKATs afgørelse for Landsskatteretten, der den 22. december 2008 afsagde den for landsretten indbragte kendelse:

"...

Klagen drejer sig om, hvorvidt en række varepartier er forsendt eller transporteret til en momspligtig person i et andet EU-land, således at der ikke skal svares moms i Danmark, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse med den af SKAT foreslåede talmæssige ændring (dissens).

...

Sagens oplysninger

H1 A/S (herefter selskabet) blev stiftet den 1. april 1997 med det formål at drive engros- og detailhandelsvirksomhed med telefoner, telemateriel, IT-produkter og dermed beslægtede produkter primært uden for Danmark. Selskabet blev taget under konkursbehandling ved dekret afsagt den 17. februar 2005.

Selskabet har i perioden 1. september 1997 -17. februar 2005 været momsregistreret under CVR-nr. ... (hovednummeret). I perioden fra den 1. oktober 1997 til den 17. februar 2005 har selskabet tillige været registreret for en eksportdel under SE-nr. ... (eksportnummeret).

De varepartier, der er omfattet af den forelagte sag, vedrører varer, der på tidspunktet for salg til tredjemand henlå på et lagerhotel i ... tilhørende speditionsfirmaet G1 (herefter speditøren).

Det er ligeledes ubestridt, at speditøren for alle varepartiernes vedkommende har erklæret, at varerne er transporteret til et andet EU-land. I forbindelse med selskabets udstedelse af faktura og samtidige ordre til speditøren om at forestå transporten, der skete for købers regning, har speditøren over for selskabet bekræftet transporten ved i det væsentlige enslydende erklæringer.

Eksempelvis har speditøren ved udførelsen af selskabets ordre ved telefax af 20. maj 2004 om frigivelse af 2500 stk. Nokia 7200 til G2 Lds., hvor forsendelsen skete for købers regning, afgivet følgende erklæring på telefaxen: "We hereby confirm this shipment of: 5 pallets said to contain: 2500 pcs Nokia 7200 has been released to: G2 Lds. at our warehouse. Also we confirm: 5 pallets said to contain: 2500 pcs Nokia 7200 has been exported from Denmark to destination within the ECC."

I princippet enslydende erklæringer er afgivet for alle de forelagte forsendelser med undtagelse af et vareparti solgt af selskabet til G3 S.L. i Spanien ved faktura af 27. maj 2004. Det fremgår således af selskabets ordre af 26. maj 2004 til den nederlandske speditør, at varerne befandt sig hos speditøren på leveringstidspunktet og på tidspunktet for varernes forsendelse til Spanien.

Efter at selskabet den 12. september 2002 havde afholdt et møde med daværende ToldSkat, bekræftede ToldSkat i brev af 4. december 2002 de anvisninger, som ToldSkat havde udstukket på mødet. Det bekræftedes således, at selskabet ikke ville risikere et krav om tilbagebetaling af moms vedrørende handler, som skete til et gyldigt momsnummer i andre EU-lande under forudsætning af, at:
- handlerne i øvrigt skete forskriftsmæssigt
- det udenlandske momsnummer var verificeret af SKAT inden for 1 måned;
første gang i forbindelse med første handel, ved mellemliggende handler skulle selskabet selv verificere nummeret via SKATS hjemmeside.

Det blev samtidig oplyst, at ToldSkats bekræftelse af anvisningerne havde gyldighed, indtil bekræftelsen blev tilbagekaldt af ToldSkat, eller der blev offentliggjort udmeldinger fra ToldSkat, afgørelser, domme m.v., som medførte en ændring af praksis.

Kravet om verifikation i forbindelse med hver eneste handel blev begrundet med, at der blev handlet for meget store beløb, og at udenlandske myndigheder tidligere havde konstateret svig hos nogle af selskabet kunder. Ønsket om præcisering af proceduren omkring verifikation af udenlandske momsnumre skyldtes kravet om skriftlighed, for at der ikke på et senere tidspunkt skulle opstå uenighed om, hvornår, hvordan og hvor ofte der skulle ske verifikation i forbindelse med f.eks. skift af personale hos selskabet eller ToldSkat.

ToldSkats afgørelse

ToldSkat har for perioden 1. maj 2004 til 30. september 2004 afkrævet selskabet i alt 17.490.140 kr. i moms, idet leveringsstedet for varepartierne er i Danmark, og idet der ikke er fremlagt fornøden dokumentation for, at varerne er forsendt fra Danmark, jf. momslovens § 14, stk. 1, nr. 1, og § 34, stk. 1, nr. 1.

I forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten har selskabet fremlagt kopi af fragtbreve for flere forsendelsers vedkommende, hvorfor SKAT har ændret sin påstand, således at SKATs krav er nedsat til 10.407.861 kr.

Ved levering forstås i momsmæssig henseende overdragelsen af retten til som ejer at råde over et materielt gode, jf. momslovens § 4, stk. 1. Af de fremlagte fakturaer fremgår det, at køberne har fået retten til at råde over varerne, medens disse befandt sig på lager hos speditøren, hvilket følger direkte af leveringsbetingelserne. Umiddelbart inden den momsmæssige levering fandt sted, befandt varerne sig tillige hos speditøren, hvilket indebærer, at varerne ikke kan anses for at være blevet forsendt eller transporteret i forbindelse med de omhandlede salg. Det momsmæssige leveringssted er derfor i Danmark, jf. momslovens § 14, stk. 1, nr. 1.

Det følger endvidere af momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, at levering af varer, der af virksomheden eller erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til et andet EU-land, er fritaget for moms, når erhververen er registreret for moms i et andet EU-land.

Momsfritagelse i henhold til denne bestemmelse forudsætter således, at varerne forsendes eller transporteres til et andet EU-land, og at erhververen er momsregistret i et andet EU-land, jf. i øvrigt TfS 1999, 355. Sidstnævnte betingelse ses umiddelbart at være opfyldt, idet samtlige købere på salgstidspunkterne havde gyldige momsnumre fra andre EU-lande.

Derimod foreligger der ikke dokumentation for, at varerne er forsendt eller transporteret til et andet EU-land. Den af speditøren afgivne erklæring kan ikke i sig selv anses for fornøden dokumentation for varernes forsendelse fra Danmark. De omhandlede salg kan derfor ikke anses for momsfritaget i henhold til momslovens § 34, stk. 1, nr. 1.

I forbindelse med klagens behandling ved Landsskatteretten har SKAT desuden anført, at varerne ikke kan anses for transporteret til et andet EU-land, da der ikke foreligger erklæring fra køber på de fremlagte fakturaer, men alene en erklæring fra speditøren om, at varerne er sendt til et andet EU-land.

En sådan erklæring anses ikke for tilstrækkelig dokumentation i forbindelse med en overførsel fra et andet EU-land, da den ikke indeholder oplysning om, hvor varen faktisk er udført til. Det er således ikke muligt at følge varen.

Hvis det efterfølgende viser sig, at en vare, der er leveret uden moms efter den nævnte bestemmelse, ikke er forsendt eller transporteret til et andet EU-land, er betingelsen for momsfritagelse ikke opfyldt. Sælger skal derfor i disse tilfælde betale moms af leverancen.

Det er uden betydning, om den manglende overholdelse af betingelserne skyldes, at der er begået svig over for en sælger, ved at denne f.eks. har fået forkerte oplysninger om varens transport ud af landet. Dette indebærer, at en sælger må foretage leverance med dansk moms, hvis den pågældende er i tvivl om, at varen vil blive forsendt eller transporteret til et andet EU-land, eller hvis sælger i øvrigt vil sikre sig mod et senere krav om betaling af moms af leverancen.

I den foreliggende sag er der alene fremlagt en generel erklæring fra speditøren om, at varerne er blevet sendt til et andet land inden for EU. Det er således ikke i speditørerklæringen oplyst, hvilket andet EU-land varerne er blevet transporteret til.

Dokumentationskravet i momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, skal forstås således, at SKAT efter anmodning over for en virksomhed skal have mulighed for at modtage fuldstændig præcis information om, hvor nogle givne vareleverancer er blevet solgt til inden for EU. Momsvejledningens afsnit I.1.1.1 om dokumentationskravene skal forstås således.

Sælger må derfor af hensyn til dokumentationskravet sørge for allerede ved kontraktindgåelsen med køber at sikre sig, at der tilvejebringes den helt nødvendige dokumentation i form af transportfaktura, fragtbrev eller en specificeret erklæring fra fragtfører eller speditør med de ønskede oplysninger.

I de omhandlede typer handler er det før konstateret, at mellemhandleren ikke kender noget til handlerne, eller at de udenlandske myndigheder ikke har været i stand til at finde frem til mellemhandlerne. Hvis sælgerlandets myndigheder ikke kan finde frem til, hvor varerne er sendt hen, kan varerne uden problemer sælges til privatpersoner eller lignende, uden at der er aftegnet moms i et EU-land.

Der er ikke noget grundlag for at hævde, at SKATs krav om præcis dokumentation for, hvor de enkelte vareleverancer er forsendt eller transporteret til, er i strid med det forvaltningsretlige proportionalitetsprincip, da det må anses for at være en afgørende forudsætning for momsfritaget varesalg efter den omhandlede bestemmelse, at sælger er i stand til at bevise, at betingelserne for momsfrit salg i hvert enkelt tilfælde er opfyldt.

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har påstået SKAT forpligtet til at anerkende, at varepartierne er forsendt til et andet EU-land for købers regning, hvorfor der ikke skal svares moms i Danmark, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1.

De varepartier, som er omfattet af ToldSkats afgørelse, vedrører alle varer, der på tidspunktet for salg til tredjemand henlå på speditørens lagerhotel.

Varerne er i alle tilfælde solgt til en registreret virksomhed beliggende i et andet EU-land, og varerne er i henhold til speditørens påtegning på de enkelte transporter udført af Danmark.

SKATs afslag på momsfritagelse er begrundet med, at leveringsstedet som følge af påtegningen på fakturaerne er angivet som DDU ..., Danmark, jf. momslovens § 14. På fakturaerne er således angivet "Terms of delivery" angivet som ..., Danmark (into G1 ).

Termen "DDU ..., Danmark", der er en forkortelse for "delivered duty unpaid", er en leveringsbetingelse (INCOPETM), der alene regulerer risikoens overgang mellem køber og sælger samt betalingsforpligtelsen for transport og/eller told. Termen er derfor principielt uden betydning for, om salget er momsfrit. Der afgørende er derimod, om varepartierne fysisk er eksporteret til et andet EU-land.

Afgørelsen er tillige begrundet med, at speditørens erklæring om, at varerne er eksporteret til et bestemmelsessted inden for EU, ikke er tilstrækkelig til at anse varerne for forsendt eller transporteret til et andet EU-land, jf. erklæringen "Also we confirm ... pallets said to contain PCS ... has been exported from Denmark to destination within the ECC."

På baggrund af momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, opstiller Momskommentaren i Magnus Informatik, kapitel 6, afsnit 2.2.1, følgende betingelser for benyttelse af fritagelsesbestemmelsen:

- varerne skal transporteres til et andet EU-land
- transporten skal være enten for købers eller sælgers regning
- køber skal være momsregistreret i et andet EU-land

Told- og Skattestyrelsen har i TfS 1999, 355 udtalt, at varerne alene skal leveres med dansk moms, hvis ovenstående betingelser ikke er opfyldt.

I de omhandlede forhold ses levering i alle tilfælde at være sket til en i et andet EU-land registreret virksomhed, og købers momsnummer er i alle tilfælde anført på fakturaen. Det fremgår ligeledes af selskabets instrukser, at transport sker for købers regning, jf. eksempelvis forsendelse OC 438.

Selskabet har i forbindelse med verifikation af modtagers momsnummer forholdt sig således som aftalt med ToldSkat, jf. ToldSkats brev af 4. december 2002.

Herefter resterer alene spørgsmålet om, hvorvidt varerne er transporteret til et andet EU-land. Det afgørende i henhold til momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, er ikke, hvilke leveringsbetingelser, der er aftalt mellem køber og sælger, eller hvor varerne fysisk befandt sig på leveringstidspunktet. Det afgørende er alene, om varerne transporteres til et andet EU-land.

At anvendelsen af DDU som leveringsbetingelse ikke er styrende for anvendelsen af fritagelsesbestemmelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, kan blandt andet udledes af Momskommentaren, afsnit 6.2.2.1, hvoraf det kan udledes, at også leverancer med leveringsbetingelser ab fabrik (på sælgers fabrik/sted) er omfattet af fritagelsesbestemmelsen. Dette betyder, at det "eneste", der har betydning i relation til bestemmelsen - når de 2 første betingelser er opfyldt - er, om køber transporterer varerne til et andet EU-land. Det fremgår af samtlige de fremlagte forhold, at varerne i henhold til speditørens påtegning er udført af Danmark med destination inden for EU.

Da speditøren er en i forhold til selskabet uafhængig tredjemand, og da speditøren gennem fremlagte speditionsdokumenter i forbindelse med frigivelsen af de pågældende varepartier har bekræftet, at varerne er eksporteret ud af Danmark af køber, har selskabet på objektivt grundlag dokumenteret, at varerne er transporteret ud af Danmark.

Selskabet har herudover for så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt varerne har forladt Danmark, været i begrundet god tro, og der skal i den forbindelse henvises til Østre Landsrets dom refereret i SKM2003.400.ØLR , hvor landsretten i en tilsvarende sag om eksport ud af Danmark inddrager god tros betragtninger.

Det er således gjort gældende, at

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Af momslovens § 14, stk. 1, nr. 1 og 2, fremgår følgende:

"...

Leveringsstedet for varer er her i landet i følgende tilfælde:

1. Når varen ikke forsendes eller transporteres, og varen befinder sig her i landet på leveringstidspunktet.
2. Når varen forsendes eller transporteres, og varen befinder sig her i landet på det tidspunkt, hvor forsendelsen eller transporten til aftageren påbegyndes. ...

..."

Af momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, fremgår følgende:

"...

Følgende leverancer af varer og ydelser er fritaget for afgift:

1. Levering af varer, der af virksomheden eller af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til et andet EU-land, når erhververen er registreret for merværdiafgift i et andet EU-land.

..."

Bestemmelsen gennemfører 6. momsdirektivs artikel 28 C, afsnit A, stk. 1, litra a, hvoraf følgende fremgår:

"...

Med forbehold af andre fællesskabsbestemmelser og på betingelser, som medlemsstaterne fastsætter for at sikre en korrekt og enkel anvendelse af nedennævnte fritagelser og for at hindre enhver mulig form for svig, unddragelse eller misbrug, fritager medlemsstaterne nedennævnte transaktioner.

a) levering af goder som defineret i art. 5, når disse goder af sælgeren eller af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til steder uden for det i art. 3 omhandlede område, men inden for Fællesskabet, til en anden afgiftspligtig juridisk person, som handler i denne egenskab i en anden medlemsstat end den, hvor forsendelsen eller transporten af goderne påbegyndes. ...

..."

Indledningsvist skal Landsskatteretten bemærke, at SKAT under sagens behandling ved retten på baggrund af fremlagte fragtbreve har fundet det dokumenteret, at en del af de omhandlede varepartier er forsendt fra Danmark, således at kravet mod selskabet bør nedsættes med 7.082.279 kr. fra 17.490.140 kr. til 10.407.861 kr.

Idet Landsskatteretten kan tiltræde den foreslåede nedsættelse, skal retten for de resterende varepartiers vedkommende bemærke, at disse efter rettens opfattelse befandt sig her i landet på det tidspunkt, hvor forsendelsen eller transporten blev påbegyndt, hvorfor leveringsstedet er her i landet i henhold til momslovens § 14, stk. 1, nr. 2, jf. tillige SKM2005.161.VLR .

Leveringsstedet er dog ikke her i landet for et enkelt vareparti, som selskabet solgte til G3 S.L. i Spanien ved faktura af 27. maj 2004. Det må på baggrund af selskabets ordre af 26. maj 2004 til den nederlandske speditør om varernes forsendelse lægges til grund, at varerne befandt sig hos den nederlandske speditør inden forsendelsen til Spanien.

Idet leveringsstedet for de resterende varepartierne herefter er Danmark, skal der som udgangspunkt betales moms her i landet, jf. momslovens § 4, stk. 1.

Der skal dog ikke skal svares moms her i landet af leverancer, der af virksomheden eller af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til et andet EU-land, når erhververen er registreret for merværdiafgift i et andet EU-land, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, kan tiltræde det af SKAT anførte. Det må under de foreliggende omstændigheder efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, kunne kræves, at selskabet fremlægger dokumentation for, til hvilket andet EU-land varerne er forsendt eller transporteret og til hvilke virksomheder, således at myndighederne kan sikre sig, at der ikke foreligger misbrug. Ved skrivelse af 4. december 2002 fra den daværende ToldSkat til selskabets revisor med kopi tilsendt selskabet vedrørende selskabets momsmæssige forhold meddelte ToldSkat følgende:

"...

Kravet om verifikation i forbindelse med hver eneste handel, skal ses i forbindelse med at der handles for meget store beløb og at udenlandske myndigheder tidligere har konstateret svig hos nogle af [selskabets] kunder.

Ønsket om præcisering omkring verifikation af udenlandske momsnumre skyldes ønsket om at få nedfældet på skrift, for at der ikke på et senere tidspunkt skal opstå uenighed om hvornår, hvordan og hvor ofte der skal ske verifikation f.eks. i forbindelse med skift af personale hos [selskabet] eller ToldSkat.

..."

Selskabet har således på et tidligt tidspunkt fået oplyst nødvendigheden af verifikation af hver enkelt handel. Den omstændighed, at der alene fra speditøren foreligger en påtegning om, at varerne er eksporteret fra Danmark til en destination inden for EU, udgør herefter ikke et tilstrækkeligt grundlag for, at dette faktisk måtte være sket. På denne baggrund og af de af SKAT i øvrigt anførte grunde stemmer disse retsmedlemmer for at stadfæste ToldSkats afgørelse i overensstemmelse med den ændrede påstand.

Et retsmedlem bemærker, at det må lægges til grund, at erhvervene af de omhandlede varepartier var registreret for moms i andre EU-lande. Der er desuden fremlagt speditørerklæringer med angivelse af de enkelte varepartier, hvis rigtighed SKAT ikke har bestridt, hvorfor selskabet må anses at have dokumenteret, at varerne er forsendt eller transporteret til andre EU-lande, og dermed, at betingelserne for momsfritagelse er opfyldt. På baggrund af lovens og direktivets ordlyd og Momssvejledningens anvisninger om dokumentationskravets opfyldelse i afsnit I.1.1.1 ses der som udgangspunkt ikke at kunne pålægges selskabet yderligere dokumentationskrav, herunder krav om oplysning om, hvilke lande varerne er forsendt eller transporteret til. SKAT findes endvidere ikke at have sandsynliggjort, at der i forbindelse med forsendelserne foreligger sådanne særlige omstændigheder, at det påhviler selskabet at fremlægge yderligere dokumentation som krævet af SKAT under denne sag. Dette retsmedlem stemmer derfor for at ændre ToldSkats afgørelse.

Der afsiges kendelse efter stemmeflertallet, og ToldSkats afgørelse stadfæstes med den af SKAT foreslåede talmæssige ændring.

..."

Supplerende sagsfremstilling

Det er oplyst under hovedforhandlingen i landsretten, at der i Landsskatteretten oprindeligt var tale om 14 fakturaer, hvoraf fem fakturaer blev frafaldet, idet det lykkedes at finde fragtbrevene i forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten. Det er endvidere oplyst, at det ikke har været muligt at finde CMR-letter (fragtbreve) i de i sagen omhandlede resterende ni varetransaktioner, hverken i konkursboets arkiver eller i G1s arkiver. De fem fakturaer, hvor det lykkedes at finde fragtbrevene, var udstedt til to af de fire købere, som nærværende sag omhandler.

H1 A/S oprettede i 2002 interne regler for indgåelse af aftaler om køb og salg i H1 A/S. Af disse regler fremgår blandt andet:

"...

Det er magtpåliggende for Selskabet at tilrettelægge sin virksomhed således, at Selskabets virksomhed udøves på en sådan måde,

Disse regler har endvidere til formål at etablere rutiner og procedurer med henblik på at undgå, at Selskabet lider tab ved indgåelse af aftaler om køb og salg af mobiltelefoner, det være sig i forhold til aftalepartnere eller tredjemand samt at undgå, at Selskabet kan udsættes for kritik fra offentlige myndigheder, og herunder mødes med krav fra offentlige myndigheders side.

I særdeleshed skal sælgerens opmærksomhed være skærpet over for nye aktører på markedet for køb og salg af mobiltelefoner, ikke mindst når sådanne nystartede virksomheder udbyder store mængder mobiltelefoner til salg til meget lave priser. Der har været eksempler på, at sådanne virksomheder undlader at foretage afregning af den moms, køberne indbetaler til virksomheden. Selskabet ønsker ikke at drive samhandel med sådanne virksomheder, hvilket er baggrunden for de nedenfor ... omtalte regler.

Salg af varer

...

Ved indgåelse af enhver aftale med en kunde skal sælgeren sørge for, at Selskabet afsender en ordrebekræftelse til kunden snarest muligt. Selskabets til enhver tid gældende standard ordrebekræftelse skal anvendes af sælgeren. Såfremt de pågældende varer skal leveres til en kunde i et andet land end Danmark, skal sælgeren sikre sig, at transporten af varerne fra Danmark til det pågældende land forestås af Selskabets sædvanlige speditør i Danmark.

Efter indgåelse af endelig aftale med en kunde skal sælgeren snarest muligt sørge for at indgå aftale med Selskabets sædvanlige speditør om befordring og forsikring af varerne samt optælling og registrering heraf forinden afsendelse heraf til kunden og/eller dennes speditør/repræsentant. Sælgeren skal sørge for, at Selskabet modtager speditørens fragtbrev samt den af speditøren udarbejdede rapport indeholdende dokumentation for, at de af Selskabet fakturerede varer var til stede på tidspunktet for afsendelse heraf til kunden og/eller dennes speditør/repræsentant.

..."

Af de i sagen omhandlede fakturaer fremgår H1 A/S som sælger, og herudover fremgår blandt andet købers navn og adresse, købers momsregistreringsnummer, en specifikation af de leverede varer, betalingsbetingelser, og for så vidt angår leveringsbetingelserne:

"Terms of delivery: DDU..., Danmark ... (into G1 )"

Endvidere fremgår:

"...

Within 24 hours after release a CMR Letter must be send in the name of H1 A/S as a documentation for execution.

...

Sign/Stamp

We hereby confirm that the goods will be exported out of the country in which they are released

..."

Umiddelbart efter udstedelse af fakturaerne til køberne sendte H1 A/S en telefax til G1, hvoraf det fremgår blandt andet:

"We would like you to release our stock of."

...

Standing at G1, Danmark.

To (købers navn) ...

Shipping cost will be covered by (købers navn) ...
Goods can be send not on hold, after we receive a copy of the CMR or a documentation that the goods have left Denmark on fax ..."

Telefaxen blev herefter returneret af G1, der nederst på faxen anførte følgende tekst, samt påførte et stempel og en underskrift fra en medarbejder hos G1:

"We hereby confirm this shipment of (beskrivelse af den leverede vare) has been allocated to: (navn på køber) at our warehouse. Also we confirm (beskrivelse af den leverede vare) has been exported from Denmark to destination within the ECC"

Af et telefonnotat af 28. januar 2008 fra en samtale mellem en medarbejder fra SKAT og en medarbejder i sekretariatet i Landsskatteretten fremgår blandt andet:

"(medarbejderen fra SKAT) oplyste, at den eneste fremlagte dokumentation består i speditørens erklæring om, at varerne er sendt til et andet EU-land. SKAT tvivler for så vidt ikke på, at denne oplysning er korrekt, men ønsker af kontrolhensyn oplysning om, til hvilket EU-land varerne er sendt.

Når sælger forestår forsendelsen, modtager sælger et fragtbrev, der viser hvor varerne sendes hen. Det er herefter muligt at kontrollere, at køber har betalt moms af varerne. Sælger er imidlertid ikke i besiddelse af et fragtbrev, når det er køber, der står for forsendelsen.

Kontrollen med EU-handler og med såkaldte trekantshandler, hvor varerne forsendes direkte til købers køber, foregår via listesystemer, hvor sælger afgiver oplysninger om varerne."

Forklaringer

Der er afgivet forklaringer af A, PK og DS.

A har forklaret bl.a., at han er tidligere direktør for H1 A/S. HH-koncernen bestod af et moderselskab H2 Net med et antal datterselskaber, der forestod handel inden for forskellige brancher. Datterselskabet H1 beskæftigede sig med handel med elektronik, herunder mobiltelefoner. Der var 128 ansatte fordelt over hele Europa og USA. Omsætningen var på ca. 70 mio. kr. halvårligt i H1 op til konkursen. Konkursen var forårsaget af likviditetsmangel som følge af, at de engelske myndigheder i en periode som led i en overordnet strategi mod svindel med mobiltelefonhandel indefrøs afgifter for 36 mio. kr. for selskabet, samt et stort parti mobiltelefoner. De fik efterfølgende udbetalt de 36 mio. kr., og frigivet de beslaglagte mobiltelefoner, som de senere solgte med et tab på ca. 21 mio. kr.

Markedet var før 2002 præget af, at det var meget let at sælge mobiltelefoner, memory cards og andre computerrelaterede effekter, hvor købere indkasserede momsen og efterfølgende forsvandt. Selskabet gjorde derfor meget for at undersøge sine købere for at undgå at blive del af en momskarrussel.

Selskabet udfærdigede derfor i 2002 et sæt retningslinjer for egne sælgere for at sikre sig mod momskarrussel. Forud for et salg tjekkede selskabet blandt andet nye kunders seriøsitet og deres registrering i hjemlandet. Når selskabet havde modtaget betaling fra kunden, gav selskabet besked til sin speditør, G1, om, at varerne kunne frigives. Han indkaldte på et tidspunkt ToldSkat samt sine rådgivere, advokat og revisor, til et møde for at drøfte, hvordan man kunne undgå problemerne med svindel. Bagmandspolitiet deltog også i mødet. Revisoren udfærdigede et referat af mødet, hvoraf fremgår, at selskabet kunne undgå krav om tilbagebetaling af moms, hvis man overholdt egne interne forholdsregler.

Når selskabets indkøbte varer blev leveret til G1s lager, undersøgte G1, at leverancerne var i orden. Når varerne blev solgt videre, var det altid G1, der blev anvendt som speditør, fordi selskabet havde stor tillid til speditørvirksomheden. Selskabet skulle altid have bekræftelse på, at varen var videresendt, derfor fik de en erklæring fra G1. Selskabet har aldrig fået anmærkninger af revisor eller andre for ikke at have overholdt egne interne procedurer, herunder i forhold til kravet om fragtbreve. Efter hans opfattelse har der naturligvis været fragtbreve også for de ni handler, der resterer i sagen, men det har ikke været muligt efterfølgende at finde fragtbrevene. Selskabet foretog sig faktisk mere, end loven forlangte på det tidspunkt for at sikre, at tingene var i orden.

Han har ikke været direkte involveret i de i sagen omhandlede handler. Hans opfattelse af, at der må have været fragtbreve, er begrundet i, at det var normal procedure, men han har ikke konkret set fragtbrevene. Han så kun dokumenterne, hvis der opstod problemer. Det var bestemt vigtigt at få kopi af fragtbrevet, for det er dokumentation for, at varen havde forladt Danmark.

Det var normal procedure, at en repræsentant fra selskabet besøgte kunden. De fire kunder i nærværende sag har alle gennemgået en undersøgelse.

Alt foregik dengang per fax, og kunden sendte derfor bekræftelse per fax. Det er unormalt, at der ikke er underskrift på faxen. Han kan ikke forklare, hvorfor der ikke er underskrift på nogen af fakturaerne i sagen, og han ville have lagt mærke til det efterfølgende, hvis der ikke var indtrådt konkurs. Selskabet kunne ifølge egne procedurer ikke lukke en case, før kopi af fragtbrevet var modtaget fra køber eller - vigtigst - fra G1.

PK har forklaret bl.a., at han er ansat i speditionsvirksomheden G1, der har omkring 100 kontorer på verdensplan og beskæftiger sig med sø- og landfragt. Han var i 2004 ansat som speditør og har før og efter 2004 arbejdet i den afdeling, der har behandlet de omhandlede vareleverancer. Han har derfor ikke selv behandlet de konkrete transporter, idet han i den omhandlede periode var ansat i en anden afdeling.

Påtegningen er bevis over for kunden for, at en af kundens kunder har bedt G1 om at forestå transporten af varerne ud af landet. Påtegningen anvendes kun, når G1 forestår transporten ud af Danmark. G1 udsteder altid et fragtbrev, der følger varen til det sted, hvor varen leveres. Når varer sendes af sted, bliver fragtbrevet kopieret i et antal eksemplarer, herunder til fragtmanden og til speditøren. Speditøren får efterfølgende fragtbrevet retur fra fragtmanden og gemmer det i fem år. Der bør derfor være fragtbreve på transporterne.

Der har altid været stor interesse fra ToldSkats side omkring leverancer af den omhandlede art, og G1 havde specifikke referencer hos ToldSkat, som ind imellem foretog kontrol. G1 kunne også advisere ToldSkat, hvis man havde mistanke om noget. Han erindrer ikke særlige problemer i forhold til fragter i forbindelse med H1.

DS har forklaret bl.a., at han er momskonsulent i R1. Hans baggrund er fuldmægtig i Told- og Skattestyrelsen. Han blev rådgiver for H1 i 2001 i forbindelse med udfærdigelse af interne procedurer for håndtering af handler over grænser. Der blev i den forbindelse afholdt et møde med ToldSkat og bagmandspolitiet, hvor man gennemgik selskabets procedurer. Efterfølgende havde man en brevveksling med ToldSkat og fik på den måde fastlagt de interne retningslinjer for at sikre sig bedst muligt på et vanskeligt marked. R1 har herudover medvirket til at fastlægge rutiner for undersøgelse af selskabets kunder og for indberetninger via listesystemet, der udgør hele forudsætningen for myndighedernes kontrol. Listesystemet er et fælles kontrolsystem for EU, hvor man indberetter bestemte oplysninger til myndighederne, som så kan efterprøve forholdene i det land, som varerne sendes til. Han har bistået H1 med blandt andet at sørge for at undersøge kundens momsnummer og sørge for at få indberettet oplysningerne. Han har ikke oplevet sager, hvor myndighederne har anfægtet oplysninger indgivet via listesystemet. Når momsnummeret er korrekt, bør indsigelsen komme mod kunden. I England affødte det på et tidspunkt en del problemer, at man kunne afmelde momsregistrering med tilbagevirkende kraft. Han oplevede H1 som et seriøst foretagende, der var meget opmærksom på, at man agerede på et vanskeligt marked, hvor man var nødt til at stille større krav til sig selv end sædvanligt, og hvor man lagde et stort stykke arbejde heri. Som en del af revisionen har man stikprøvevis undersøgt, om virksomheden har levet op til egne procedurer.

Han mindes ikke, om der har været konkrete handler, hvor der har været svig hos nogle af H1s kunder. En virksomhed kan ikke via listesystemet indberette et ikke-eksisterende momsnummer, men kan derimod godt indberette et forkert, men gyldigt momsnummer. Listesystemet kan derfor ikke stå alene.

Han har været med til at påse, at H1 efterlevede egne procedurer, og var løbende i dialog med virksomheden omkring tingene, herunder har han været på besøg i virksomheden. Der var ikke tale om en revisionshandling, men en rådgivning for at sikre, at de interne retningslinjer blev fulgt. Han forlod R1 i en periode omkring 2005 og er derfor ikke klar over, hvorvidt der i forbindelse med den almindelige revision er konstateret uregelmæssigheder i forhold til procedurerne. Han har dog via virksomhedens case-oprettelse på hver enkelt handel haft adgang til at undersøge, hvorvidt retningslinjerne var fulgt. Han har selv undersøgt konkrete cases med fokus på, om kundens momsnummer var korrekt, og at der forelå dokumentation herfor. Det var det, ToldSkat var fokuseret på. Der blev fra ToldSkats side lagt overordentlig stor vægt på undersøgelserne af og oplysningerne om kunden for at kunne flytte momspligten til den pågældende kunde. Han var ikke i tvivl om, at samtlige de solgte varer blev ført ud af Danmark. Han har set fragtbreve i andre cases, men ikke i forbindelse med de handler, der er omfattet af denne sag. H1 har ikke aflagt årsrapport for 2004.

Procedure

H1 A/S under konkurs har indgivet påstandsdokument af 8. april 2010 og i det væsentlige procederet i overensstemmelse hermed. Det anføres i påstandsdokumentet blandt andet:

"...

..."

H1 A/S under konkurs har under hovedforhandlingen yderligere fremført blandt andet, at den interne regel om, at sælgeren skulle sørge for, at selskabet modtog speditørens fragtbrev, kun kan bruges til at løfte den gode tro. Der er intet sted anført, at det er en betingelse for at opnå afgiftsfritagelse, at det er anført, til hvilket EU-land varen er leveret, det kræves alene, at varen har krydset den nationale grænse. Da varerne er leveret til et andet EU-land ifølge G1s erklæring, er de materielle regler opfyldt. SKATs krav om dokumentation for, til hvilket land varen er afsendt, er derfor en formel regel.

Skatteministeriet har indgivet påstandsdokument af 12. april 2010 og i det væsentlige procederet i overensstemmelse hermed. Det anføres i påstandsdokumentet blandt andet:

"...

Det gøres ... gældende, at sagsøgers leverance til de i sagen omfattede samhandelspartnere påbegyndtes på et tidspunkt, hvor varerne befandt sig på speditionslager i Danmark.

Leverancen fra sagsøger til de pågældende samhandelspartnere er derfor momsspligtig, medmindre betingelserne for momsfritagelse konkret måtte være opfyldt.

...

Det gøres gældende, at det af momslovens § 34, stk. 1, ar. 1 fremgår, at det er en betingelse for afgiftsfritagelse efter bestemmelsen, dels at der er sket leverance til en identificerbar erhverver, der er momsregistreret i et andet EU-land, dels at varerne er transporteret til andet EU-land.

Det gøres gældende, at begge betingelser skal være opfyldt, idet der i modsat fald er tale om en momspligtig transaktion.

Det kan konstateres, at sagsøger i sagen ikke har kunnet eller ønsket at fremlægge fragtbrev eller anden dokumentation for, hvortil og til hvem de af sagen omhandlede varepartier er leveret.

For leverancerne til:

...

foreligger der ikke fragtbrev, udleveringsseddel eller lignende, der dokumenterer, at de pågældende leverancer er sket til disse aftagere, herunder hvortil de er leveret/udleveret.

Den eneste dokumentation sagsøger har været i stand til at fremlægge er de af G1 fremlagte erklæringer ...

Af erklæringerne fremgår ikke og kan ej heller udledes, om leverancen er sket til fakturamodtageren, og om varerne er leveret til enten fakturamodtageren eller speditionslager på vegne fakturamodtageren, og i hvilket andet EU-land levering måtte være sket.

Noget sådant må efter sagsøgtes opfattelse anses for højst usædvanligt og strider da også mod de af sagsøger fremlagte "regler for indgåelse af aftaler om køb og salg i H1 A/S" ...

Den manglende fremlæggelse af de nødvendige fragtbreve m.v. ses således også at være i strid med de tilsyneladende i H1 A/S internt aftalte arbejdsgange.

Sagsøger kan således ikke antages at have været i god tro om, at sagsøger har opfyldt de aftalte fremgangsmåder.

Det bestrides endvidere, at sagsøger har afviklet handlerne i overensstemmelse med aftaler, truffet med sagsøgte.

Det fremgår således af skrivelse af 4. december 2008 fra SKAT til R1 ...:

"Misbrug af momsnummer

H1 risikerer ikke et krav om betaling af moms vedrørende handler, som er sket til et gyldigt momsnummer i andre EU-lande under forudsætning af at:

..."

Sagsøgtes fortolkning af bestemmelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, er dels en naturlig sproglig fortolkning af bestemmelsens ordlyd og dels en direkte nødvendighed af det bagved bestemmelsen liggende hensyn, nemlig hensynet til at hindre enhver mulig form for svig og unddragelse eller misbrug.

Uden mulighed for at kontrollere hvortil varerne reelt er leveret, giver bestemmelsen ingen mening, idet myndighederne alene herved kan sikre, at der ikke foreligger misbrug.

Det bestrides, at sagsøgte har bevisbyrden for, at speditørens erklæring er urigtig, idet bevisbyrden for, at erklæringen er rigtig, må påhvile sagsøger, der ønsker en i princippet momspligtig transaktion momsfritaget.

Denne bevisbyrde ses ikke at være løftet, idet sagsøger ikke har underbygget erklæringen ved fremlæggelse af fragtbreve, udleveringsattest eller andet, der dokumenterer, hvortil varerne er forsendt, og til hvem varerne er udleveret og således giver mulighed for kontrolnuessigt at "følge" varerne og derved undgå misbrug.

Det bestrides således, at sagsøger har været berettiget til at gennemføre de pågældende handler som momsfri handler, idet betingelserne for momsfritagelse i momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, ikke er dokumenteret opfyldt. Bevisbyrden herfor påhviler sagsøger.

..."

Skatteministeriet har under hovedforhandlingen yderligere fremført blandt andet, at der er hjemmel i 6. momsdirektiv til at implementere foranstaltninger, der forhindrer svig. Momsvejledningen 2004-3 må læses som et krav om specifik angivelse af, til hvilket EU-land varerne er sendt eller transporteret. Det er en nødvendig foranstaltning - for at undgå svig - at kræve dokumentation for, hvilket EU-land varen er transporteret til.

Regelgrundlag

Udgangspunktet for momspligten er momslovens § 4, stk. 1,1. og 2. pkt, som har følgende ordlyd

"...

§ 4. Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode

..."

Leveringsstedet for afgiftspligtige transaktioner er defineret i momslovens § 14, som i stk. 1, nr. 1 og 2, 1. pkt., har følgende ordlyd:

"...

§ 14. Leveringsstedet for varer er her i landet i følgende tilfælde:

1. Når varen ikke forsendes eller transporteres og varen befinder sig her i landet på leveringstidspunktet.
2. Når varen forsendes eller transporteres og varen befinder sig her i landet på det tidspunkt, hvor forsendelsen eller transporten til aftageren påbegyndes

..."

Undtagelsen hertil findes i momslovens § 34, hvor stk. 1, nr. 1,1. pkt., har følgende ordlyd:

"...

§ 34. Følgende leverancer af varer og ydelser er fritaget for afgift

1. Levering af varer, der af virksomheden eller af erhververen eller for disses regning forsendes eller transporteres til et andet EU-land, når erhververen er registreret i et andet EU-land ...

..."

Med bestemmelserne i momsloven gennemførtes bl.a. 6. momsdirektiv, hvis artikel 28C, pkt. A, litra a, har følgende ordlyd:

"...

..."

Af momsvejledningen 2004-3 fremgår under punkt I.1.1.1 Varer § 34, stk. 1, nr. 1, Dokumentation for momsfrit salg:

"Sælgeren skal kunne dokumentere, at varerne faktisk er forsendt eller transporteret til et andet EU-land. Se TfS 1999.355. Dokumentationen kan være i form af transportfaktura, fragtbrev eller erklæring fra fragtfører eller speditør. Hvis køber eller sælger selv forestår transporten til et andet EU-land, kan dokumentationen bestå i en erklæring om at varen er modtaget i et andet EU-land."

Parterne har i sagen blandt andet fremhævet to domme afsagt af EF-domstolen. I dom af 27. september 2007 i C-409/04 m.fl. har parterne blandt andet fremhævet fra besvarelsen af de præjudicielle spørgsmål:

"...

..."

I dom af 27. september 2007 i sag C-146/05 m.fl. har parterne blandt andet fremhævet fra besvarelsen af de præjudicielle spørgsmål:

"...

..."

Landsrettens begrundelse og resultat

Ifølge momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, er det - i overensstemmelse med artikel 28C, pkt. A, litra a, i 6. momsdirektiv - blandt andet en betingelse, at varen er forsendt eller transporteret til et andet EU-land. Af momsvejledningen 2004-3 fremgår det blandt andet, at sælgeren skal kunne dokumentere, at varerne faktisk er forsendt eller transporteret til et andet EU-land, og der oplistes herefter en række eksempler på, hvorledes dokumentation kan ske.

Hvorvidt H1 A/S under konkurs har opfyldt dokumentationskravet, må således afgøres ud fra en konkret bevisvurdering af sagens omstændigheder.

Det lægges som ubestridt til grund, at køberne af de for landsretten omhandlede varepartier alle var momsregistreret i et andet EU-land, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1,1. pkt., 2. led.

I Landsskatteretten var der oprindelig tale om 14 fakturaer, hvoraf fem fakturaer blev frafaldet, idet det lykkedes at finde fragtbrevene. De fem fakturaer var udstedt til to af de fire købere, som er omfattet af landsrettens sag.

Som sagen er forelagt, må det endvidere lægges til grund, at de omhandlede varepartier ikke var et led i en momssvindel, ligesom H1 A/S har foretaget korrekte indberetninger til listesystemet.

Når henses hertil, samt til den af PK fra G1 beskrevne forretningsgang ved udstedelse af erklæringer for, at varerne var sendt ud af Danmark til et andet EU-land, og til, at sådan erklæring forelå for samtlige de oprindelige 14 varepartier, herunder de ni omhandlede varepartier, findes H1 A/S under konkurs at have dokumenteret, at de omhandlede varepartier blev sendt ud af Danmark til et andet EU-land.

Som følge heraf tages H1 A/S under konkurs' principale påstand til følge.

Under hensyn til sagens udfald, karakter og omfang skal Skatteministeriet betale sagsomkostninger til H1 A/S under konkurs med 250.000 kr. Beløbet er til dækning af rets- og berammelsesafgift med 4.000 kr. og det resterende beløb til dækning af salær til advokat inklusive udarbejdelse af ekstrakt og materialesamling.

T h i k e n d e s f o r r e t

Skatteministeriet tilpligtes over for H1 A/S under konkurs at anerkende, at der ikke skal ske regulering af momstilsvar for perioden 1. maj 2004 til 30. september 2004 med 10.407.861 kr.

I sagsomkostninger skal Skatteministeriet inden 14 dage betale 250.000 kr. til H1 A/S under konkurs.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8a.