Dokumentets metadata

Skattepligt ved fraflytning til udlandet

Klager, der i en periode arbejdede i Schweiz, og som i 2007 fik udbetalt et større engangsbeløb af arbejdsgiver, havde udlejet sin bolig i Danmark til sin daværende nabo, men havde frem til 1. januar 2006 selvangivet sig som fuldt skattepligtig i Danmark. Fuld skattepligt til Danmark blev fastholdt for 2007, da han ikke reelt kunne anses at have opgivet sin bopæl her i landet. En påstand om ugyldighed på grund af fristoverskridelse blev ikke taget til følge, idet forholdet ikke kunne karakteriseres som simpelt uagtsomt.

SKAT har anset klageren for fuldt skattepligtig og hjemmehørende i Danmark i 2007, og har herefter foretaget følgende ændringer af hans skatteansættelse:

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
Ifølge CPR-registret havde klageren bopæl på ejendommen Y2 fra den 3. februar 1995 til den 30. oktober 2006. Klageren flyttede på ny ind i ejendommen den 1. januar 2008.

Klageren blev ved en ansættelsesaftale dateret den 29. maj 2002 ansat hos G1 GmbH i Y3, Schweiz. Ifølge aftalen blev klageren ansat som "General manager - [...]" fra den 1. juni 2002. Ansættelsen var uden tidsbegrænsning. Ud over den kontante løn gav ansættelsen klageren ret til fri bolig, fri bil i Schweiz og i Danmark samt til deltagelse i virksomhedens bonusprogram. Efter en prøveperiode på 3 måneder var opsigelsesvarslet fra såvel klageren som virksomheden på 6 måneder. Klageren fik tilladelse til at være bestyrelsesmedlem i fem nærmere navngivne, danske virksomheder.

Klageren har oplyst, at han ikke tog imod virksomhedens tilbud om en fri bil i Danmark.

KB, G1 GmbH, har i et brev dateret den 16. september 2014 oplyst, at klageren blev opsagt med varslet i ansættelsesaftalen, og at ansættelsen ophørte pr. 30. juni 2007.

G1 GmbH har indberettet følgende beløb vedrørende klageren til skattemyndighederne i Schweiz:

Klageren har oplyst, at en del af hans indkomst i 2007 skyldtes aktieoptioner, som han løbende havde fået gennem sin ansættelse hos G1 GmbH, og at optionerne er beskattet som løn i Schweiz.

Klageren har oplyst, at han havde fri bolig på adressen Y4 i Y3 under sin ansættelse. Efter afskedigelsen flyttede han ind hos B, som han var kæreste med. Hendes adresse var Y5, Y3.

Klageren har i indkomstårene 2004-2006 selvangivet sig som fuldt skattepligtig til Danmark. Han har i perioden selvangivet i alt ca. 6,3 mio. kr. som indkomst fra udlandet. For 2007 har klageren selvangivet sig som begrænset skattepligtig til Danmark, og der er derfor ikke selvangivet nogen indtægter fra udlandet. Fra 1. januar 2008 har klageren igen selvangivet sig som fuldt skattepligtig til Danmark.

For Landsskatteretten har klageren fremlagt kopi af en kontrakt vedrørende udlejning af ejendommen Y2. Ifølge kontrakten påbegyndes lejemålet den 1. november 2006 og fortsætter indtil det opsiges, idet det dog er uopsigeligt fra klagerens side i 3 år. Lejeren er NA, Y6. NA har ikke betalt depositum. Klagerens adresse er oplyst til Y4, Y3, Schweiz.

Klageren har fremlagt kopi af kontoudskrift nr. 162 og 163 fra hans bankkonto A i F1-Bank. Udskrifterne er dateret henholdsvis den 14. november 2007 og den 31. december 2007. Ifølge udskrifterne har NA i 2007 overført 5.000 kr. i husleje hver måned. Kontoudskriften er sendt til klageren på adressen Y2.

NA opsagde ifølge et brev dateret den 25. september 2007 lejemålet til fraflytning den 31. december 2007. Opsigelsen angiver klagerens adresse til Y5, Y3.

Klageren har oplyst, at han ikke husker, om der skete afregning af el, vand og varme i forbindelse med NA's indflytning og det senere ophør af lejemålet.

Af oplysningerne i CPR-registret fremgår, at følgende personer har haft adresse på ejendommene Y2 og Y6:

C var klagerens ægtefælle. E og D er klagerens børn. De er født i henholdsvis 1988 og 1992.

For Landsskatteretten har klageren bl.a. fremlagt:

• Kopi af klagerens schweiziske opholdstilladelse.
• En Niederlassungsbescheinigung udstedt af Einwohnerkontrolle Y3 den 25. januar 2008, hvoraf fremgår, at klagerens adresse er Y5, Y3, at klageren er tilflyttet den 1. juli 2002, og at klageren er fraflyttet til Danmark den 31. december 2007.
• En bekræftelse dateret den 29. august 2012, hvorpå Steueramt Y1 på blanket 02.035 har bekræftet, at klageren var skattepligtig til Schweiz efter reglerne for bosiddende personer fra den 1. juli 2002 til den 30. juni 2007. Klagerens adresse er angivet til Y5, Y3.
• En bekræftelse dateret den 13. august 2012, hvorpå Gemeindesteueramt Y3 på blanket 02.035 har bekræftet, at klageren var skattepligtig til Schweiz efter reglerne for bosiddende personer fra den 1. juli 2007 til den 31. december 2007. Klagerens adresse er angivet til Y5, Y3.
• Et dokument fra Gemeindesteueramt, "Details zur Steuerveranlagung 2007", dateret den 13. august 2012, vedrørende perioden 1. juli 2007 til 31. december 2007.
• Tretten fakturaer fra G2 A/S, hvoraf fremgår, at klageren har betalt 500 kr. om måneden for "opbevaring af diverse møbler ( spisestuemøbler ) ca. 10 m³" i perioden fra november 2006 til december 2007. Fakturaerne er sendt til Y4.
• Et brev fra Y7 vedrørende klagerens bilforsikring dateret den 31. december 2010. Af brevet, der er sendt til klageren på adressen Y4, fremgår, at klageren har haft en Audi V8 med registreringsnummer A forsikret i selskabet fra den 17. august 2005 til den 31. december 2010.
• En mail dateret den 28. september 2012 fra HM til klageren, hvoraf fremgår:
  
  "(...) As from 1.7.2002 until 30.6.2007 you had a permition B, which means that G1 GmbH automatically deductet monthly the Quellensteuer from your income. When your earnings are more then CHF 120'000 a year, then you have the right, to fill out a normal Steuerdeklaration with the deductions and you get back the money between the Quellensteuer and the Steuerdeklaration. I don't know if you ever filled out a normal Steuerdeklaration between 2002 an 2007, or if you got some tax refund. Let me know if you ever filled out a Steuerdeklaration in the time 1.7.2002-30.6.2007 or got some tax refund. If so I will ask the Tax office Y3 for further Informations.
  
  For the period 1.7. until 31.12.2007 you had a permission C and filled out a normal Steuerdeklaration and paid the tax.
  
  The Kantonal Steueramt Y1 already gave evidence for each year, how much Quellensteuer they received from G1 GmbH. Every company is strictly and periodically controlled by the Kantonal Taxation office and the AHV. Also the Lohnausweise are controlled by the authorities. (...)"
  
  
• En erklæring dateret den 15. september 2014 fra G3 A/S, hvoraf fremgår:
  
  "Undertegnede vognmand SA bekræfter hermed at A har haft møbler opbevaret på vort lagerhotel i år 2006 og 2007.
  Ifølge min erindring blev en del af møblerne opbevaret fra november måned 2006, og yderligere ankom ca. 10-20 m3 møbler til terminalen i begyndelsen af 2007.
  Da det drejede sig om en vennetjeneste blev der ifølge lagerpersonalet ikke foretaget en nøjagtig m3 opmåling af de opbevarede møbler.
  Til orientering kan det oplyses at opbevaringsperioden blev afsluttet i december måned 2007."

Som dokumentation for sit ophold i Schweiz har klageren henvist til kontoudskrifter fremlagt i forbindelse med behandlingen af hans ansættelse for 2008. Denne sag indeholder følgende udskrifter vedrørende 2007:

• Kontoudskrift nr. 1 og 2 vedrørende klagerens bankkonto B i F1-Bank. Udskrifterne er dateret henholdsvis den 2. juli 2007 og den 2. januar 2008. Udskrifterne viser indskud og køb af aktier mv. i perioderne 11. til 25. maj 2007 og 26. til 27. november 2007. Udskrifterne er sendt til klageren c/o B, Y5, Y3.
• Kontoudskrift nr. 1, 2 og 3 vedrørende klagerens bankkonto C i F1-Bank. Udskrifterne er dateret henholdsvis den 2. juli og den 1. oktober 2007. Udskrifterne viser indskud og køb af aktier mv. i perioderne 4. juli til 28. september 2007 og 27. til 31. december 2007. Udskrifterne er sendt til klageren c/o B, Y5 i Y3.
• Side 2 af en kontoudskrift fra F2-Bank vedrørende klagerens bankkonto D for perioden 9. marts til 8. april 2007 og side 2 af en udskrift for perioden 9. maj til 8. juni 2007.

SKAT har fremlagt et brev dateret den 1. marts 2007 fra PU, Revisionsfirmaet R1, til Skattecenter Y8, hvoraf fremgår:

"A er udstationeret til Schweiz indtil 30. juni 2007. Der anmodes om, at lønindkomst Dkr. 6.500.000 ved forskudsregistrering lempes efter bestemmelsen i ligningslovens § 33 A, stk. 1. De objektive betingelser i bestemmelsen opfyldes af A.

Løn i Danmark i perioden fra 1. juli 2007 ventes at udgøre Dkr. 200.000."

SKAT har endvidere fremlagt:

• En udskrift fra BBR vedrørende Y2, hvoraf bl.a. fremgår, at der er tale om et fritliggende etfamilieshus opført i mursten i 1986 med et samlet boligareal på 257 m² fordelt på to etager. Ejendommen, der indeholder 7 værelser, køkken og 2 toiletter/badeværelser, opvarmes med elovne og paneler samt med ovne til fast brændsel. På ejendommen er endvidere en garage på 68 m².
• En udskrift fra BBR vedrørende Y6, hvoraf bl.a. fremgår, at der er tale om et fritliggende etfamilieshus opført i bindingsværk i 1850 med et samlet boligareal på 66 m² fordelt på en etage. Ejendommen, der indeholder 2 værelser, køkken og 1 toilet/badeværelse, opvarmes med elovne og paneler. På ejendommen er endvidere en garage på 12 m² og et udhus på 8 m².
• En udskrift af klagerens skattemappe vedrørende 2007 (R75). Heraf fremgår bl.a., at klageren har fået et vederlag på 80.000 kr. fra Afviklingsselskabet af 2. april for ansættelsesperioden 1. januar til 30. november 2007, at klageren har bankkonti i F3-Bank, F1-Bank og F4-Bank med samlede indeståender på ca. 835.000 kr., at klageren var hovedaktionær i et aktieselskab med cvr-nr. X, og at klageren var ejer af følgende dansk indregistrerede biler: en Audi V8 registreret første gang i 1991 (tilgang i 2002), en Volkswagen Scirocco registreret første gang i 1985 (tilgang i 2004 og afstået i november 2007) og en Audi V8 Quattro registreret første gang i 1990 (tilgang den 21. december 2007).

Ifølge de registrerede oplysninger i Erhvervsstyrelsen tilhører cvr-nummeret X selskabet G4 A/S. Selskabet er stiftet den 5. maj 2000 med en kapital på 500.000 kr. Selskabet er opløst ved en erklæring efter aktieselskabsloven § 126 a den 27. oktober 2009. Selskabets formål var investering i aktier og andre værdipapirer samt udlejningsvirksomhed. Klageren var direktør i selskabet. Bestyrelsen bestod af klageren, F og en tredje person.

Klagerens repræsentant har den 22. maj 2008 indsendt en selvangivelse for 2007 for klageren. Af følgebrevet fremgår:

"Vi har anset vor klients fulde danske skattepligt for ophørt den 31.12.2006. Vor klient har ikke haft helårsbolig til rådighed i Danmark i 2007, da han har udlejet sin danske helårsbolig uopsigeligt fra sin side i 3 år fra oktober 2006. Følgelig har vi anset ham for at være at begrænset skattepligtig i Danmark i hele 2007. Vi har derfor medregnet overskud ved udlejning af bolig samt bestyrelseshonorar fra dansk selskab i den skattepligtige indkomst.

Vi vedlægger regnskab for udlejningen af vor klients danske helårsbolig.

Vor klient er i 2007 bosat i Schweiz."

Klageren fik den 12. december 2006 et bindende svar på spørgsmålet "Vil bopæl i Danmark anses for opgivet ved udlejning af bolig i mindst 3 år til en søn?" Af svaret fremgår følgende:

"Beskrivelse af de faktiske forhold
Du flytter til Schweiz med udgangen af oktober måned 2006, da du gennem mere end 4 år har været direktør for en virksomhed der, og ligeledes har en komplet bolig i Schweiz.

Du påtænker at udleje din bolig i mindst 3 år til din søn på 18 år, som netop har taget studentereksamen og forventes at skulle studere f.eks. i Århus fra sommeren 2007.

Huset er naturligvis stort, men ved alternativet, at du køber en ejerlejlighed til ham så han sikres tag over hovedet, vil omkostningerne og fordelene ikke kunne udligne hinanden.

Du ønsker svar på, om du herved er sikret at du ikke skal betale skat i Danmark af din udenlandske indkomst, det vil sige at du har opgivet din bopæl i Danmark.

(...)

SKATs afgørelse og begrundelse
Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 danner bopæl i Danmark grundlag for fuld skattepligt her.

Ved fraflytning vil den fortsatte rådighed over den hidtidige helårsbolig efter praksis være en tilstrækkelig betingelse til at anse bopælen for opretholdt, medmindre andre forhold dokumenterer, at den fraflyttede har til hensigt varigt at bosætte sig i udlandet.

Rådigheden over boligen anses for opgivet, såfremt boligen udlejes/fremlejes uopsigeligt i mindst 3 år.

SKAT finder ikke, at rådigheden over boligen er opgivet ved udleje til din søn, da du fortsat har bolig til rådighed her.

Der er herved henset til, at rådighed over boligen normalt anses for bevaret såfremt en ægtefælle eller samboende bliver boende i den hidtidige bolig, og tilsvarende gælder en skatteyder, der har boet hos sine forældre op til fraflytningen. SKAT finder at udleje til en søn må sidestilles med de nævnte eksempler.

Der må derfor svares nej til det stillede spørgsmål."

Den 22. oktober 2007 fik klageren endvidere et bindende svar på et spørgsmål om beskatningen af hans aktieoptioner. Af svaret fremgår:

"Spørgsmål:
Vil de i 2002 tildelte og nu indfriede aktieoptioner samt Restricted Stock Units, som alt sammen er udbetalt med lønnen for marts måned 2007, indgå som en del af den samlede aflønning og dermed være berettiget til lempelse efter ligningslovens 33 A?

Svar:
Anmodningen afvises. jf. skatteforvaltningslovens 24. stk. 2.

Begrundelse:
Det er oplyst, at du flytter til Schweiz pr. 1. juni 2002 i forbindelse med påbegyndelse af ansættelse i et schweizisk selskab. Du bevarer din bopæl i Danmark af hensyn til din herboende søn, og flytter først officielt din adresse til Schweiz den 30. oktober 2006. Bopælen er imidlertid fortsat til rådighed for dig, og du må dermed anses for at være skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

I 2002 tildeles du 3000 stk. aktieoptioner til kurs 11. Endvidere tildeles løbende, som en del af din aflønning, 31.000 stk. RSU (Restrieted Stock Units).

Optionerne og RSUerne er indfriede (differenceafregning) og udbetalt med martslønnen 2007.

Afgørelse
SKAT finder ikke. at det stillede spørgsmål kan besvares på det foreliggende grundlag, hvorfor sporgsmålet afvises, jf. skatteforvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2.

Der er herved henset til, at der ikke foreligger oplysninger om aftalen mellem dig og din arbejdsgiver. Det kan dermed ikke vurderes, hvornår du har erhvervet endelig ret til optionerne, eller til RSUerne, der er tildelt løbende. Det er endvidere ikke oplyst, hvordan tildelingen af optionerne i 2002, eller RSUerne i de seneste 3 år, er behandlet skattemæssigt i Danmark.

Endvidere burde det overvejes, jf. nedenfor, om du skulle have været beskattet som hjemmehørende i Schweiz og i så fald, fra hvilket tidspunkt.

SKAT finder således, at spørgsmålet er af sådan en karakter, at det ikke kan besvares med fornøden sikkerhed, hvorfor spørgsmålet afvises, jf. § 24 stk. 2.

Vejledende
I forlængelse af telefonsamtale med MP, Revisionsfirmaet R1, d.d.:

SKAT finder at det bør overvejes, om du må anses for hjemmehørende i Schweiz efter den dansk schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Efter overenskomstens artikel 4, stk. 2, vil det i den forbindelse være afgørende, hvortil du har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser, og hvis det ikke kan afgøres, skal du anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken du sædvanligvis opholder dig.

At du har job i Schweiz og overvejende opholder dig der, vil formentlig medføre, at du anses for at være hjemmehørende i Schweiz. Dette vil være ensbetydende med, at kun indkomst der efter dobbeltbeskatningsaftalen kan beskattes i Danmark, skal selvangives i Danmark.

Det kan dog ikke på det foreliggende grundlag endeligt vurderes, hvor du er hjemmehørende, samt, hvis det er i Schweiz, fra hvilket tidspunkt."

SKAT har taget klagerens skatteansættelse for 2007 op i forbindelse med Project Money Transfer, da SKAT modtog oplysninger om, at han i perioden fra november 2004 til oktober 2008 havde modtaget ca. 5,8 mio. kr. fra udlandet.

Den 12. januar 2012 bad SKAT klageren om at indsende en redegørelse for de beløb, han havde modtaget i 2008, og klageren og SKAT havde herefter en løbende korrespondance.

Ved et brev dateret den 21. marts 2012 bad SKAT bl.a. om at klageren indsendte materiale vedrørende sine skattepligtsforhold i 2007, og klagerens repræsentant besvarede brevet den 19. april 2012.

Den 9. juli 2012 sendte SKAT herefter klageren et forslag til ændring af hans skatteansættelse for 2007 med tilhørende sagsfremstilling.

Klagerens repræsentant fremsatte indsigelser til forslaget den 15. august 2012, og den 20. august fremlagde han kopi af klagerens schweiziske selvangivelser for 2007. Den 1. september 2012 sendte han endvidere to 02.035-blanketter udfyldt af de schweiziske myndigheder.

SKAT traf afgørelse vedrørende ansættelsen for 2007 den 20. september 2012.

SKATs afgørelse

Skattepligt og domicil
SKAT har anset klageren for fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, samt for hjemmehørende her i landet i henhold til art. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz.

Ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er personer med bopæl i Danmark skattepligtige til Danmark. Ved fraflytning vil den fortsatte rådighed over den hidtidige helårsbolig efter praksis være en tilstrækkelig betingelse til at anse bopælen for opretholdt, medmindre andre forhold dokumenterer, at den fraflyttede har til hensigt varigt at bosætte sig i udlandet.

Rådigheden over boligen anses for opgivet, såfremt boligen udlejes uopsigeligt i mindst 3 år. Lejemålet må ikke kunne opsiges af udlejer i denne periode.

Personen skal være afskåret fra at råde over boligen i en periode på minimum 3 år. Det har f.eks. ingen betydning, at personens udlandsophold overstiger 3 år, hvis boligen ikke har været udlejet uopsigeligt i mindst 3 år.

Hvis lejekontrakten ikke anses for reel, anses bopælen i Danmark opretholdt.

Ifølge selvangivelsen for indkomståret 2007 har klageren anset sin fulde skattepligt til Danmark for ophørt pr. 31. december 2006, idet han har udlejet sin bolig uopsigeligt i 3 år fra oktober 2006. I brev af 21. marts 2012 er klageren anmodet om at indsende dokumentation herfor i form af:

• Redegørelse og dokumentation for indgået lejeaftale, herunder kopi af lejeaftalen samt dokumentation for modtaget husleje og evt. depositum.
• Kopi af opsigelse af lejeaftalen ved klagerens tilbageflytning.
• Redegørelse og dokumentation for afregning af evt. indskud mv. ved ophør af lejeaftale.
• Redegørelse for hvorfor lejer - NA - stadig står tilmeldt på adressen.
• Redegørelse og dokumentation for flytning/opmagasinering af indbo, herunder dokumentation for betalinger for disse. Vedrørende flytning af indbo ønskes dokumentation for både ud- og indflytning.
• Redegørelse for hvorfor klagerens revisor, PU, i marts 2007, hvor klageren angiveligt alene var begrænset skattepligtig til Danmark, anmoder om at få ændret klagerens forskudsregistrering, således at hans lønindkomst beskattes efter ligningslovens § 33 A.

Udover oplysningerne om arbejde og ophold i Schweiz, herunder modtaget understøttelse, er klageren ikke kommet med dokumentation for, at rådigheden over boligen er opgivet.

Når henses til:

• at klageren er flyttet tilbage til Danmark efter ca. 1 år,
• at lejeren, NA, stadig står tilmeldt på adressen efter klagerens tilbagemelding på adressen,
• at klageren ikke har indsendt nogen form for dokumentation for den indgåede lejeaftale, herunder indgåelse og opsigelse,
• at klageren ikke har indsendt nogen form for dokumentation for afregning af husleje, depositum eller forbrug mv.,
• at klageren ikke har indsendt nogen form for dokumentation for de påståede fra/tilflytninger samt
• at klagerens revisor i marts 2007, hvor klageren angiveligt var fraflyttet Danmark, anmodede om at få ændret klagerens forskudsregistrering således lønindkomsten kan beskattes efter ligningslovens § 33 A,

kan klageren ikke anses for at have opgivet rådigheden over sin helårsbolig i Danmark. Klagerens fulde skattepligt til Danmark er derfor ikke ophørt.

Hvis en person er fuldt skattepligtig til Danmark og samtidig er fuldt skattepligtig i et andet land, foreligger der en situation med dobbeltbeskatning.

Det er dobbeltbeskatningsoverenskomsten med det pågældende land, der afgør, om det er Danmark eller det andet land, der har beskatningsret til personens indkomster. Hvor en fysisk person anses for hjemmehørende i begge stater, skal vedkommende anses for hjemmehørende i den stat, hvor vedkommende enten,

1. har fast bolig til sin rådighed,
2. har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser),
3. sædvanligvis opholder sig,
4. er statsborger.

Der er tale om en prioriteret orden.

Såfremt en person med dobbeltdomicil anses for hjemmehørende her i landet, vil Danmark som bopælsland have beskatningsret til den pågældende persons globalindkomst. Hvis overenskomsten derimod bestemmer, at personen må anses for hjemmehørende i det andet land, der således bliver bopælsland, får Danmark status som kildeland, og personen anses for begrænset skattepligtig til Danmark.

Hvis en skatteyder vil påberåbe sig en dobbeltbeskatningsoverenskomst, hvor Danmark bliver kildeland efter overenskomsten, skal der foreligge en attestation fra skattemyndigheden i domicillandet vedrørende bopæls- og skattepligtsforhold. Herefter vil ovenstående forhold blive vurderet.

Ifølge de indsendte blanketter (02.035) vedr. bopæls- og skatteforhold, som er attesteret af Steueramt Y1 og Gerneindesteueramt Y3 for henholdsvis 1. juli 2002 til 30. juni 2007 og 1. juli til 31. december 2007, fremgår det, at klageren er indkomstskattepligtig i Schweiz efter reglerne for bosiddende personer. Det stemmer dog ikke overens med, at klageren har været fuldt skattepligtig til Danmark, indtil han angiveligt udrejste pr. 1. januar 2007 ligesom den indsendte schweiziske selvangivelse alene omfatter perioden 1. juli til 31. december 2007. SKAT finder derfor, at klagerens skattepligtsforhold ved bevarelsen af bopælen ikke har ændret sig i forhold til tidligere, hvorfor Danmark på det foreliggende grundlag stadig må anses for at være domicilland.

Ifølge lønoplysningsseddel fra G1 GmbH, har klageren indtil den 30. juni 2007, modtaget 1.419.924 CHF og der er indeholdt 354.219 CHF i kildeskat.

Fra den 1. juli til den 31. december 2007 modtog klageren 21.326 CHF i arbejdsløshedsunderstøttelse fra Öffentliche Arbeitslosenkasse Y1. Der er ikke indeholdt kildeskat i beløbet.

Omregnet til danske kroner med Nationalbankens gennemsnitskurser for perioden udgør klagerens løn fra G1 GmbH herefter 6.486.497 kr., den indeholdte skat 1.618.143 kr. og understøttelsen 96.099 kr.

Ifølge artikel 23 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz gives der lempelse/nedslag ved skatteberegningen efter creditmetoden, dvs., der gives nedslag for den del af de beregnede skatter, som kan henføres til den udenlandske indkomst, dog maksimalt de skatter, som Schweiz har krav på.

Ifølge ligningslovens § 33 A kan der også gives nedslag for den del af de beregnede skatter, som kan henføres til den udenlandske indkomst uden hensyn til eventuelle skatter til udlandet. Såfremt klageren ønsker nedslag efter denne bestemmelse, skal han anmode herom og dokumentere, at betingelserne opfyldes. Der henvises til SKATs Juridiske vejledning afsnit C.F.4 .

Som følge af den fulde skattepligt til Danmark forhøjes klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 herefter med 6.486.497 kr. vedrørende løn fra G1 GmbH og 96.099 kr. vedrørende understøttelsen. Beløbene er skattepligtige efter statsskattelovens § 4 c. Ved skatteberegningen gives nedslag for den del af de beregnede skatter, som kan henføres til den udenlandske indkomst dog maksimalt de betalte skatter på 1.618.143 kr.

Som følge af den fulde skattepligt til Danmark ændres den skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 endvidere på følgende punkter:

• Fradrag for indbetalinger til privattegnede pensionsordninger med løbende udbetalinger, der er fradragsberettigede efter pensionsbeskatningslovens § 18 - 8.953 kr.
• Renteindtægter af indestående, der er skattepligtige efter statsskattelovens § 4 e 4.446 kr.
• Renteudgifter af lån, der er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6 e - 5.951 kr.

Til det for Landsskatteretten fremlagte materiale mv. har SKAT bl.a. udtalt, at lejeaftalen med NA efter SKATs opfattelse er en proforma-aftale indgået med henblik på, at klagerens fulde skattepligt til Danmark skulle ophøre. SKAT lægger herved vægt på:

• Klagerens ejendom blev lejet ud til hans senere samlever.
• Der blev ikke betalt depositum ved indgåelse af lejemålet.
• NA, som ifølge CPR-registeret boede alene på Y6, flyttede fra et hus på 66 m² til et hus på 257 m², fordi hun var ked af sin store varmeregning. SKAT har ingen oplysninger om varme-/forbrugsudgifterne på de to ejendomme, der begge er opvarmede med elvarme, men det forekommer usandsynligt, at varmeudgifterne skulle være mindre i klagerens hus.

Det bemærkes yderligere, at den nu fremlagte oplysning om, at klageren uventet blev sagt op ikke stemmer overens med PU's anmodning om ændring af klagerens forskudsregistrering den 1. marts 2007, hvori denne oplyste, at klageren var udstationeret i Schweiz til den 30. juni 2007.

For så vidt angår spørgsmålet om klagerens domicil, var klageren alene begrænset skattepligtig til Schweiz indtil den 1. juli 2007, hvor han begyndte at selvangive sig som fuldt skattepligtig til Schweiz. Tidspunktet falder sammen med, at han fra denne dato skulle være bosiddende i Schweiz for at kunne modtage understøttelse. Efter SKATs opfattelse kan det derfor tidligst være fra den 1. juli 2007, at der skal foretages en vurdering af klagerens dobbeltdomicil.

De talmæssige opgørelser
SKAT har foretaget følgende ændringer af klagerens skatteansættelse:

Ifølge lønoplysningsseddel fra G1 GmbH, hvor klageren var ansat indtil 30. juni 2007, har han modtaget 1.419.924 CHF og der er indeholdt 354.219 CHF i kildeskat.

For perioden 1. juli 2007 til den 31. december 2007 modtog klageren 21.326 CHF i arbejdsløshedsunderstøttelse fra Öffentliche Arbeitslosenkasse Y1. Der er ikke indeholdt kildeskat fra beløbet.

Den danske indkomstbeskatning bygger på globalindkomstprincippet, og fuldt skattepligtige personer er derfor skattepligtige hertil af deres samlede indkomst, hvad enten den hidrører her fra landet eller fra udlandet, jf. statsskattelovens § 4. Det er således ikke afgørende, om indtægterne stammer fra Danmark eller udlandet. Lønindtægter beskattes efter statsskattelovens § 4 c.

Når løn er udbetalt i fremmed valuta, skal den omregnes til danske kroner efter den kurs, der var gældende for valutaen på det tidspunkt, hvor beløbet er udbetalt. Ved kursomregningen benyttes som hovedregel Nationalbankens kurser for de pågældende dage. Når beløbene efterfølgende hæves eller oveføres til en konto i danske kroner eller anden valuta, skal der foretages en opgørelse/beskatning efter kursgevinstlovens regler. Hvis lønnen i forbindelse med lønudbetalingen hæves i danske kroner eller overføres til en konto, som føres i danske kroner, benyttes de faktiske beløb dog efter praksis.

Hvis de præcise udbetalingstidspunkter ikke kendes, benyttes gennemsnitskursen for perioden. Gennemsnitskurserne for CHF for perioderne 1. januar til 30. juni 2007 og 1. juli til 31. december 2007 var henholdsvis 456,82 og 450,62.

På grundlag af disse kurser kan lønnen fra G1 GmbH og den indeholdte skat omregnes til henholdsvis 6.486.497 kr. og 1.618.143 kr. og understøttelsen kan omregnes til 96.099 kr.

Ifølge artikel 23 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz gives der lempelse/nedslag ved skatteberegningen efter creditmetoden, dvs., der gives nedslag for den del af de beregnede skatter, som kan henføres til den udenlandske indkomst dog maksimalt de skatter, som Schweiz har krav på.

SKAT giver klageren et nedslag i skatteberegningen for den del af de beregnede skatter, som kan henføres til den udenlandske indkomst, dog maksimalt de betalte skatter på 1.618.143 kr.

Ifølge ligningslovens § 33 A kan der også gives nedslag for den del af de beregnede skatter, som kan henføres til den udenlandske indkomst uden hensyn til eventuelle skatter, der er betalt til udlandet. Såfremt der ønskes nedslag ved skatteberegningen efter ligningslovens § 33 A, skal den pågældende anmode herom og dokumentere, at betingelserne for lempelse efter bestemmelsen opfyldes, jf. nærmere SKATs Juridiske vejledning, afsnit C.F.4 .

Som følge af den fulde skattepligt til Danmark ændres klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 endvidere med følgende:

Fradrag for indbetalinger til privattegnede pensionsordninger med løbende udbetalinger, der er fradragsberettigede efter pensionsbeskatningslovens § 18: - 8.953 kr.

Renteindtægter af indestående, der er skattepligtige efter statsskattelovens § 4 e: 4.446 kr.

Renteudgifter af lån, der er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6 e: - 5.951 kr.

Ansættelsesfristen
Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, kan der ikke afsendes varsel om ændring af skatteansættelsen senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. Skatteansættelsen skal foretages senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb. Det betyder, at fristen for at ændre skatteansættelsen for indkomståret 2007 som udgangspunkt udløb den 1. maj 2011.

Uanset fristerne i § 26 kan en skatteansættelse ifølge § 27, stk. 1, nr. 5, dog foretages eller ændres, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag (ekstraordinær ansættelse).

Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dvs., at anvendelse af bestemmelsen i § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af § 27, stk. 1, nr. 5, dog ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffeansvarssag resulterer i fastsættelse af straf. Det skyldes straffesagers særlige karakter, f.eks. at der gælder andre krav til bevisets styrke end i en skatteansættelsessag.

Ved at selvangive at klagerens fulde skattepligt til Danmark ophørte pr. 31. december 2006 samtidig med klageren beholdt fuld rådighedsret over sin bolig, har klageren forsætligt eller groft uagtsomt bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelserne på urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det skal herunder bemærkes, at klageren i oktober 2006 anmodede SKAT om et bindende svar vedrørende hans skattepligt, hvorfor det må formodes, at klageren har været opmærksom på bestemmelserne vedrørende ophør af skattepligt.

Det forhold, at SKAT kunne have stillet spørgsmål til klageren om hans skattepligtsforhold indenfor den almindelige ligningsfrist, er uden betydning i forhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Det afgørende er, om klageren eller nogen på hans vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Der henvises til Den Juridiske Vejledning, afsnit A.A.8.2 .

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har principalt fremsat påstand om, at SKATs afgørelse er ugyldig, idet SKAT ikke har hjemmel til at ændre klagerens skatteansættelse for 2007 i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, fordi hverken klageren eller hans rådgiver forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

En af betingelserne herfor er, at der er afgivet urigtige oplysninger, eller at der er indsendt en selvangivelse på et ufuldstændigt grundlag. Klageren har ikke afgivet urigtige oplysninger. Ved indsendelsen af selvangivelsen blev det i et følgebrev præciseret, at klageren i 2007 anså sig for begrænset skattepligtig, idet han med virkning fra den 1. november 2006 havde indgået en 3-årig fra hans side uopsigelig lejekontrakt af sin danske bolig. Alle begrænset skattepligtige indtægter i 2007 er selvangivet. Klageren kan ikke se, hvori det ufuldstændige eller mangelfulde grundlag skulle bestå. Alt er præcist og loyalt oplyst samtidig med, at der for indkomståret 2007 er konsistens i selvangivelserne i Danmark og Schweiz.

SKAT fik også allerede ved brevet fra 1. marts 2007, hvori klagerens revisor anmodede om ændring af klagerens forskudsansættelse for 2007 information om, at klagerens lønindkomst i 2007 forventedes at blive 6.500.000 kr.

Også ved anmodningen om det bindende svar vedrørende den skattemæssige behandling af klagerens aktieoptioner optjent ved arbejdet i Schweiz, som SKAT besvarede den 22. oktober 2007, fik SKAT oplysninger om hele lønkompensationen inkl. kontant løn og aktieoptioner. Anmodning om bindende svar blev afvist som følge af manglende oplysninger om aktieoptionsprogrammet. Det interessante er imidlertid SKATs noget usædvanlige bemærkninger i afgørelsen om, at SKAT finder, at klageren bør overveje ikke at søge om skattefritagelse efter ligningslovens § 33A, men derimod at bruge reglerne om flytning af det skattemæssige hjemsted fra Danmark til Schweiz under den gældende dobbeltbeskatningsaftale mellem de to lande. SKAT beskriver præcis, hvilke betingelser, der skal opfyldes for, at klager er skattefritaget i Danmark af sin løn for arbejde i Schweiz. "At du har job i Schweiz og overvejende opholder dig der, vil formentlig medføre, at du kan anses for at være hjemmehørende i Schweiz. Dette vil være ensbetydende med, at kun indkomst der efter dobbeltbeskatningsaftalen kan beskattes i Danmark, skal selvangives i Danmark." Dette er så tydelig en meddelelse til klageren om, at hans skattemæssige hjemsted efter alt at dømme ligger i Schweiz, hvorfor lønnen fra G1 GmbH ikke skal beskattes i Danmark. Reelt siger afgørelsen, hvorfor bruge tiden på at undersøge anvendelsen af ligningslovens § 33A, stk. 1. Du er bedre stillet ved at bruge flytning af det skattemæssige hjemsted under gældende beskatningsaftale.

Med denne oplysning ændrede klageren herefter ikke sin forskudsansættelse for 2007, idet der blev lagt op til, at lønnen fra Schweiz ikke skulle selvangives i Danmark. SKATs medarbejdere, der har modtaget oplysning om lønnen fra Schweiz på 6.500.000 kr., finder heller ikke anledning til at ændre forskudsansættelsen 2007, hvorfor den ikke ændres. Havde SKAT fundet, at lønnen på 6.500.000 kr. skulle beskattes i Danmark med de oplysninger, de havde, ville myndigheden have ændret forskudsansættelsen i overensstemmelse hermed. Al sandsynlighed taler derfor for, at SKATs opfattelse i 2007 er, at klagerens løn fra Schweiz ikke kan beskattes i Danmark.

Klageren er således i den grad bragt i god tro omkring skattefritagelse i Danmark af lønnen fra Schweiz, at afgørelsen om, at det anses for groft uagtsomt ikke at lade sig beskatte af lønnen fra Schweiz ikke med rimelighed kan fastholdes.

Baggrunden for forskellen i reglerne om ordinær og ekstraordinær genoptagelse er lovgivers forståelse for, at jo længere tid der går, jo sværere vil det være at dokumentere og sandsynliggøre faktiske oplysninger i en sag.

SKM2012.732.ØLR (Camilla Vest-sagen) viser, at det påhviler SKAT at påvise, at betingelserne for genoptagelse er opfyldte. Hvis SKAT ikke kan oplyse, hvilke oplysninger, der mangler eller er forkerte i denne sag, har SKAT ikke hjemmel til at genoptage klagerens skatteansættelse for 2007. Denne bevisbyrde er ikke løftet i denne sag, og det er derfor med urette, at SKAT har ændret klagerens skatteansættelse for 2007.

Den 23. oktober 2006 indgik klageren en aftale om udlejning af sin bolig fra den 1. november 2006. Dette er oplyst til SKAT ved indsendelsen af selvangivelsen for 2007. Fra den 1. november 2006 har klageren således opgivet sin danske bolig.

Der er fremlagt dokumentation for, at klagerens møbler og inventar i boligen er flyttet fra hans bolig og sat til opbevaring under hans ophold og arbejde i Schweiz.

Den aftalte leje udgør 5.000 kr. pr. måned, jf. lejekontrakten og bankkontoudskrifterne for de månedlige overførsler af den aftalte leje.

Det er temmelig krænkende, at SKAT opfatter lejeaftalen som en proforma-aftale. Der er tale om en normal, tidsbegrænset lejeaftale indgået på markedsvilkår, klageren har sendt sine møbler til opmagasinering, modtaget løbene lejebetalinger fra lejeren, og han har naturligvis ikke kunnet benytte ejendommen under sit ophold i Schweiz.

Vedrørende varmeforbruget bemærkes, at der er tale om en forholdsvis ny, velisoleret ejendom med et billigt og effektivt varmepumpesystem, hvor det er enkelt at begrænse varmeudgiften ved bl.a. kun at anvende stueetagen.

Den 25. september 2007 opsagde lejeren af klagerens ejendom lejemålet til ophør den 31. december 2007, jf. den fremlagte opsigelse.

Klageren besluttede i efteråret 2006 at udleje sin ejendom i Danmark, da han bestred et fuldtidsjob som administrerende direktør for G1 GmbH i Schweiz og samtidig havde fast bolig i Schweiz siden den 1. juli 2002. Der var tale om en fast ansættelse, ikke en udstationering. Antallet af medarbejdere i den schweiziske virksomhed var i perioden 1. juli 2002 til 2006 steget fra 175 til 350 medarbejdere, hvilket krævede endnu større arbejdsindsats og tilstedeværelse i virksomheden. Omsætningen var også fordoblet. Klagerens yngste og eneste hjemmeboende søn ønskede endvidere i 2006 at flytte adresse til sin mor.

Klageren havde det problem, at en ejendom skal passes. Løsningen kunne være at betale en professionel for at passe huset, eller klageren kunne leje det ud til en person, han havde tillid til. Klageren valgte at indgå en lejeaftale med sin nabo, som på det tidspunkt havde en lejekontrakt, der kunne siges op med 3 måneders varsel, og som var ked af den meget store varmeregning, det stråtækte nabohus gav. Klageren kunne samtidig se, at naboen passede på tingene. For at have en plan B, overvejede klageren samtidig at leje huset ud til sin ældste søn.

Klageren valgte at leje huset ud frem for at sælge det, da huset er meget attraktivt, og han gerne ville flytte tilbage til det, når hans ansættelse i Schweiz på et tidspunkt ophørte.

For så vidt angår registreringerne i CPR-registeret bemærkes, at de ikke viser, hvor klagerens børn boede. Fra klageren i 2002 begyndte at arbejde i Schweiz, havde de således reelt boet hos familie og venner. Det var en praktisk foranstaltning af hensyn til skolegang osv. D boede fast hos sin mor fra en gang i 2006. Moderen anlagde sag og fik forældremyndigheden. E blev student i 2006. Fra august 2006 arbejdede hun i Y9 og boede hos venner i Y10 og i weekenderne i Y11. Herefter boede hun hos sin mor i Y12, medens hun arbejdede hos G5 i Y13 i ca. 4. måneder. I slutningen af februar tog hun til Y14, hvor hun boede hos en ven. Hun opholdt sig også i klagerens lejlighed i Y15 i en periode. Hun var væk fra Danmark i en periode på næsten 5 måneder. I sommeren 2007 boede hun nogle måneder hos en veninde i Y16, henholdsvis på Y17 hos venindens mor. I september fik hun arbejde hos G6 i Y13 og boede igen hos sin mor, indtil hun lejede en lejlighed i Y13. Herfra flyttede hun til en lejlighed, klageren købte til hende.

Klageren havde haft fri bil og fri bolig i Schweiz. Fri bil havde han dog afslået at tage imod indtil 2005. Klageren havde også ejet to private biler, der var indregistrerede i Schweiz, en Audi V7 og en Range Rover.

Klagerens ansættelse i G1 GmbH ophørte den 1. juli 2007. Opsigelsen skyldtes en udskiftning af ledelsen i og ejerkredsen af virksomheden og dermed også af klagerens chef.

For at modtage arbejdsløshedsunderstøttelse skulle klageren stå til rådighed for arbejdsmarkedet i Schweiz, klageren skulle være fast bosiddende i Schweiz, og klageren skulle søge et bestemt minimum af ledige jobs. Dette skulle klageren redegøre for på månedlige møder. I løbet af efteråret 2007 måtte klageren erkende, at det ikke var tilstrækkeligt at tale tysk og tale og skrive engelsk for at få et relevant job i en anden virksomhed i Schweiz, og klageren besluttede derfor at flytte tilbage til Danmark. Det skete primo januar 2008.

For så vidt angår vederlaget fra G7 af 2. april (tidligere G8) bemærkes, at klageren ikke var ansat i dette, men at han i 2007 fik et bestyrelseshonorar derfra. Honoraret dækker flere års bestyrelsesarbejde. Det blev udbetalt af Advokatselskabet R2 som en efterbetaling for tidligere år. Klageren har ikke haft bestyrelsesarbejde i 2007.

I 2007 boede klageren sammen med sin kæreste, B, i Schweiz i en stor lejlighed, som hun ejede. Derfor betalte klageren husleje til hende. Klagerens forhold til B var ikke officielt, men alle i G1 GmbH var klar over, at de to var nært personligt knyttede. De boede nogle få hundrede meter fra hinanden i Y3, indtil de flyttede sammen i 2007. De gik ofte ud at spise sammen, og de kom sammen til firmaets arrangementer. På grund af den personlige tilknytning blev B afskediget samtidig med klageren. Forholdet begyndte desværre at lide under situationen med opsigelsen, og det endte derfor med, at de besluttede at afslutte forholdet, hvilket skete den 31. december 2007.

Udlejningen af huset Y2 til NA var tilfredsstillende, men hun besluttede at opsige lejemålet, fordi hun ønskede at bo tættere på sit arbejde. Især vinterperioden havde tidligere givet hende transportproblemer, da hun kørte på scooter og arbejdede om natten og derfor ikke kunne benytte offentlig transport. Den helt rigtige bolig for NA var imidlertid ikke til rådighed på det tidspunkt, og da ejendommen Y2 er meget stor, og der ikke havde været problemer i samarbejdet, besluttede hun og klageren at prøve at dele boligen. Klageren flyttede derfor tilbage til Y2 den 1. januar 2008. Senere er de blevet egentligt samboende.

De udfyldte og stemplede 02.035-blanketter udgør dokumentation for, at Schweiz har anset klageren for tax resident fra den 1. juli 2002 til den 31. december 2007.

Klageren har selvangivet sin globale indkomst og formue som tax resident i Schweiz perioden den 1. juli 2002 til den 31. december 2007 helt i overensstemmelse med schweiziske skatteregler.

SKAT stiller spørgsmål ved, om klageren har selvangivet sin globale indkomst i Schweiz i 2007, idet det i kendelsen om ændring af skatteansættelsen for 2007 anføres, at lønnen på 6.486.497 kr. fra den schweiziske arbejdsgiver tilsyneladende ikke er selvangivet i Schweiz. Som tidligere er oplyst, er lønnen selvangivet og dermed beskattet i Schweiz. SKATs misforståelse beror på, at SKAT ikke forstår, hvordan man selvangiver sin indkomst i Schweiz.

I Schweiz har klageren selvangivet sig som bosiddende på følgende måde:

Fra den 1. juli 2002 til den 30. juli 2007 havde klageren en såkaldt Permission B, hvilket betyder, at arbejdsgiveren (G1 GmbH) automatisk tilbageholdt kildeskat (Quellensteuer) fra lønnen. Når en persons indkomst er mere end 120.000 CHF om året, har man ret til enten at lade den særlige årslønoplysningsseddel være en selvangivelse, eller man kan vælge at lave en normal selvangivelse (Steuerdeklaration). Klageren valgte i årene 2002, 2003, 2004, 2005 og 2006 at lade årslønoplysningssedlen være sin selvangivelse helt i overensstemmelse med reglerne i Schweiz. I 2007 valgte klageren ligeledes at lade sin årslønoplysningsseddel (for perioden den 1. januar 2007 til den 30. juli 2007) at være sin selvangivelse til udløbet af ansættelsesperioden.

Fra 1. juli 2007 til den 31. december 2007, hvor klageren ikke var ansat, havde klageren en såkaldt Permission C, som betød, at klageren skulle lave normal selvangivelse. Derfor er der indgivet en normal, schweizisk selvangivelse for denne periode. De schweiziske selvangivelser for 2002 til 2007 er fremlagt.

Denne opdeling i Permission B og C er ligeledes baggrunden for, at det er to forskellige schweiziske skatteinstanser, der har underskrevet 02.035-blanketten for henholdsvis perioden fra den 1. juli 2002 til den 30. juli 2007 og for perioden fra den 1. juli 2007 til den 31. december 2007. Disse blanketter dokumenterer fuld schweizisk skattepligt fra den 1. juli 2002 til den 31. december 2007.

Ovenstående bekræftes af mailen af 28. september 2012 fra HM, der var klagerens revisor i Schweiz.

Det er herefter dokumenteret, at klagerens indkomster er selvangivet og beskattet fuldt ud i Schweiz i årene 2002 til 2007 helt i overensstemmelse med schweizisk skattelovgivning.

SKAT har ligeledes stillet spørgsmål til klagerens schweiziske registreringsnumre. Det baserer sig udelukkende på uvidenhed om schweiziske registreringsnumre, og det er derfor forkert, når SKAT konstaterer, at der ikke er overensstemmelse mellem "cpr-nr." på forskellige blanketter. På dette punkt - som omkring indsendelse af selvangivelse i Schweiz - kan det konstateres, at der er forskel på dansk og schweizisk lovgivning, og man skal derfor vare sig for at forudsætte, at andre lande har samme system som Danmark og derefter søge at skabe tvivl om korrektheden af registreringen i et andet land, hvis denne afviger fra den danske model.

Det schweiziske registreringsnummer, AHV-nummer X1, er klagerens schweiziske socialsikringsnummer, X2 er klagerens schweiziske skattenummer, og X3 er klagerens schweiziske opholdstilladelsesnummer.

Dette fremgår af klagerens schweiziske opholdstilladelse, der er fremlagt. De øvrige numre fremgår af de schweiziske årslønoplysningssedler og 02.035-blanketterne.

I 2007 er der således selvangivet som tax resident i Schweiz i hele året og alle indkomster er beskattet som treaty resident i Schweiz under den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsaftale. I 2007 er der selvangivet som begrænset skattepligtig til Danmark. Der er således fuld konsistens i rapporteringen i selvangivelserne i de to lande, og alle relevante oplysninger herom er opgivet fuldt ud i overensstemmelse med gældende regler til myndighederne i de to lande. Det er således klagerens klare opfattelse, at der hverken er afgivet urigtige eller ufuldstændige oplysninger, som kan bevirke, at SKAT kan genoptage skatteansættelsen i 2007 i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Skatteansættelsen for 2007 skal derfor ændres til det oprindeligt selvangivne.

Subsidiært har klageren fremsat påstand om, at hans fulde skattepligt ophørte den 1. november 2006 og først genindtrådte den 1. januar 2008, idet klageren ikke havde en bolig til rådighed i Danmark i denne periode, da han havde udlejet sin bolig uopsigeligt i 3 år fra den 1. november 2006, jf. den indgåede lejekontrakt.

For skattepligtsituationen er det afgørende, at lejekontrakten blev indgået med den forventning, at den skulle vare i 3 år, og at ejendommen ikke kunne tjene som bolig for klageren i 2007 og ej heller gjorde det.

Uanset at lejekontrakten ikke løb i hele den aftalte periode, var det kombinationen af lejerens opsigelse af lejekontrakten og arbejdsgiverens opsigelse af klagerens ansættelseskontrakt, der medførte, at lejekontrakten ikke forløb som forventet. Begge hændelser var forhold, klageren ikke kunne forudse, da lejekontrakten blev indgået. Da intentionen imidlertid var at udleje den danske bolig i 3 år uopsigeligt, står det klart, at klageren den 1. november 2006 opgav sin danske bolig i skattemæssig forstand, og hans fulde danske skattepligt ophørte derfor også denne dato.

Det er dokumenteret, at lejen er betalt i den periode udlejningen varede via bankkontoudtog. At der ikke er betalt depositum, er op til parterne selv at aftale. Der stilles ikke krav om betaling heraf, for at en lejeaftale skal være gyldig, og det er heller ikke usædvanligt at undlade at aftale betaling af depositum. Afregning af el og varme er ikke et mellemværende mellem klageren og lejeren, idet det fremgår af lejekontrakten, at lejeren selv betaler leverandøren af varme og el, idet det ikke stilles til rådighed af udlejeren. Vand indgår som en del af lejen.

Med hensyn til flytning af bohave viser den indhentede erklæring fra firmaet, der har stået for flytningen og opmagasineringen af møbler, at der i første omgang kun flyttes 10 m³. NA havde lejemålet fra den 1. november 2006, men hun havde 3 måneders opsigelse af sit lejemål på Y6, og derfor udnyttede hun reelt først lejemålet på Y2 fuldt ud fra den 1. februar 2007. Det stemmer overens med datoen for flytning af folkeregisteradressen. Lige inden den 1. februar 2007 flyttede vognmand SA de resterende møbler ud af ejendommen og opbevarede disse. Det bekræftes, at der blev flyttet yderligere ca. 10-20 m³, således at der alt blev opbevaret 20-30 m³. Klageren tog endvidere noget inventar med til Schweiz, såsom fjernsyn og andre elektriske apparater samt andre let flytbare genstande. I ejendommen var der herefter intet værdifuldt inventar, og kun mere eller mindre værdiløse ejendele af meget begrænset omfang. Klagerens bohave var således tømt ud inden den 1. februar 2007. Det kan herefter ikke med rimelighed hævdes, at det er usandsynligt, at bohavet er flyttet.

Det er korrekt, at klagerens datter var folkeregistreret på adressen. Det er dog en fejl, at adressen ikke er flyttet. Som det fremgår af den tidligere detaljerede beskrivelse, har hun ikke boet eller opholdt sig på ejendommen efter den 1. november 2006, og hun burde således have flyttet sin folkeregisteradresse.

Klageren har gjort, hvad der har været muligt for at lave en oversigt over opholdsdage i Danmark i 2007. Oversigten over opholdsdage i Danmark er som følger:

Første halvår:
12.01.2007-20.01.2007
27.01.2007-01.02.2007
05.02.2007-10.02.2007
23.03.2007-27.03.2007
20.04.2007-26.04.2007
25.05.2007-31.05.2007
25.06.2007-27.06.2007

Andet halvår:
02.07.2007-16.07.2007
19.07.2007-31.07.2007
23.08.2007-13.09.2007
23.10.2007-12.11.2007
17.12.2007-21.12.2007

I perioden 1. januar 2007 til 30. juni 2007 har der således været 39 opholdsdage i Danmark, mens der i perioden 1. juli 2007-31. december 2007 har været 83 opholdsdage. Begge er inklusiv rejsedage, hvorpå der således har været ophold i mere end et land på de samme dage.

Klageren har typisk boet hos sin mor under opholdene i Danmark i 2007, og har ikke haft ophold eller boet på sin ejendom, ligesom har ikke har udført arbejde i Danmark i 2007.

Klageren har herefter sandsynliggjort, at han har opgivet sin danske bolig fra den 1. november 2006 og i hele 2007. Klageren var derfor som selvangivet begrænset skattepligtig til Danmark i hele 2007.

NA opsagde kontrakten med udgangen af 2007, jf. den fremlagte opsigelse.

Mere subsidiært har klageren fremsat påstand om, at han er skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz i perioden fra den 1. juli 2002 til den 31. december 2007, jf. art. 4 i den dansk schweiziske dobbeltbeskatningsaftale, idet han havde midtpunktet for sine livsinteresser i Schweiz i denne periode, da såvel hans personlige som hans økonomiske interesser lå i Schweiz.

Langt den overvejende del af klagerens indkomst stammede i 2007 fra Schweiz, klagerens fri formue befandt sig i Schweiz, klageren opholdt sig og udførte sit arbejde i Schweiz, klagerens faste bolig var i Y5, Y3, klageren har haft fast bolig i Schweiz siden den 1. juli 2002, og klageren har i langt den overvejende del af opholdsperioden i Schweiz haft en schweizisk bosat kæreste.

Også efter at klageren blev opsagt fra sit arbejde og modtog arbejdsløshedsunderstøttelse fra Schweiz, opholdt klageren sig hele tiden i Schweiz, idet de schweiziske myndigheder krævede, at klageren var aktivt jobsøgende, og en gang om måneden henvendte sig til myndighederne for at markere, at han stod til rådighed for det schweiziske arbejdsmarked og derved var berettiget til at modtage arbejdsløshedsunderstøttelse under den schweiziske sociale sikringsordning.

Klageren opholdt sig fysisk i Schweiz i hele 2007, undtagen når fritiden tillod, at klageren sporadisk besøgte sine børn og forældre i Danmark. Klageren havde endvidere ingen bolig til rådighed i Danmark i 2007.

Det turde således med de nu fremskaffede oplysninger klart være sandsynliggjort og dokumenteret, at såvel de økonomiske som de personlige interesser lå i Schweiz, hvorfor midtpunktet for klagerens livsinteresser i perioden 1. juli 2002 til 31. december 2007 var i Schweiz. Dette ligger endvidere fuldt i tråd med de ovennævnte tilbagemeldinger fra SKAT i det bindende svar samt med det forhold, at SKAT anbefaler dette og undlader at ændre klagerens forskudsansættelse for 2007 i en situation, hvor SKAT ved, at klagerens samlede indkomst i 2007 forventes at udgøre ca. 6.500.000 kr.

Større sandsynliggørelse så mange år tilbage kan ikke med rimelighed kræves. Klageren har f.eks. forsøgt at fremskaffe flybilletter til og fra Danmark, men det er ikke muligt at fremskaffe en sådan dokumentation mere end 5 år fra rejsetidspunkterne.

Klageren har således i hele 2007 - ligesom det i øvrigt hele tiden har været tilfældet helt fra den 1. juli 2002 - haft midtpunktet for sine livsinteresser i Schweiz under den dansk schweiziske dobbeltbeskatningsaftales art. 4, og Danmark kan derfor kun beskatte klageren af indtægter fra danske kilder, svarende til det allerede selvangivne i 2007.

Mest subsidiært har klageren gjort gældende, at han er berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33 A.

Der er fremlagt oplysninger, der viser, at betingelserne for anvendelse af ligningslovens § 33 A, stk. 1, er opfyldt. Dette har SKAT endvidere ikke tidligere stillet spørgsmålstegn ved, idet det ved behandlingen af forskudsregistreringen for 2007 er fremført.

Som tillæg til de fremførte påstande vedrørende skatteansættelsen for 2007 fremføres yderligere følgende:

Repræsentanten har tidligere gennemgået SKATs afgørelse om ændring af klagerens indkomstansættelse for 2007, og han har nu også haft lejlighed til at gennemgå, hvorledes denne er blevet indberettet på årsopgørelsen for 2007.

Den skattepligtige lønindkomst fra den schweiziske arbejdsgiver udgør 1.419.924 CHF. Dette er repræsentanten enig i.

Nationalbankens gennemsnitlige kurs for 2007 (DKK mod CHF) var 453,6623, hvorved lønindkomsten omregnet til danske kroner er 6.441.598 kr., dvs., ikke de 6.486.497 kr., som fremgår af årsopgørelsen. Dette beløb i årsopgørelsen kan således ikke godkendes. Det fastholdes, at kursen 453,6623 skal bruges på alle relevante omregninger fra CHF til DKK herunder lønindkomst, arbejdsløshedsunderstøttelse og på den betalte skat i Schweiz samt på de beregnede schweiziske sociale bidrag pålagt klageren som ansat i G1 GmbH.

Arbejdsløshedsunderstøttelsen skal opgøres til 96.748 kr. (21.326 CHF, kurs 453,6623).

Den betalte indkomstskat i Schweiz, 354.219 CHF, kurs 453,6623, udgør 1.606.958 kr., der således skal gives credit for i den af SKAT opgjorte skatteberegning.

Klageren har som lokalansat i Schweiz været undergivet schweizisk social sikring. Den del af de bidrag, klageren som ansat har betalt i 2007, udgør på løn 77.762 CHF (72188+4688+886) og på arbejdsløshedsunderstøttelsen 1.774 CHF (1077+620+77). Der skal herved gives et fradrag i den personlige indkomst på 360.824 kr. (77.762+4688+886+1774) CHF ved kurs 453,6623). Der henvises til personskattelovens § 3 stk. 2, 7), jf. ligningslovens § 8 M, stk. 2.

Det følger videre af arbejdsmarkedsbidragsfondslovens dagældende § 7, stk. 1 a), at der i 2007 ikke skal beregnes arbejdsmarkedsbidrag af løn fra en schweizisk arbejdsgiver for arbejde udført i Schweiz. De opkrævede arbejdsmarkedsbidrag på 518.919 kr. er således uhjemlede, idet arbejdsmarkedsbidrag i 2007 var defineret som sociale bidrag og først i 2011 blev omdefinerede til indkomstskatter. Opkrævningen af arbejdsmarkedsbidrag strider således både mod arbejdsmarkedsbidragsfondsloven og mod den gældende dansk-schweiziske socialsikringsaftale. Af socialsikringsaftalen fremgår, at der kun skal betales sociale bidrag i et af landene, og som lokalansat i Schweiz er dette de schweiziske sociale bidrag.

Landsskatterettens afgørelse

Skattepligt og domicil
Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, påhviler pligten til at svare indkomstskat til Danmark personer, der har bopæl her i landet.

Bopælsbegrebet i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er et mere vidtfavnende begreb end blot det at have en bolig. Bopælsbegrebet omfatter således skatteyderens tilknytningsforhold i en bredere forstand. Vurderingen foretages på grundlag af en samlet bedømmelse, hvori både indgår objektive og subjektive kriterier.

Udlejes skatteyderens faste bolig i Danmark for en periode på minimum 3 år, og er udlejningen gjort uopsigelig fra skatteyderens side, vil skatteyderen efter praksis ikke længere blive anset for at have rådighed over boligen.

Det er skatteyderen, der skal dokumentere, at han har opgivet sin bopæl i Danmark, når det er i hans interesse, at fuld skattepligt ophører, jf. bl.a. TfS 2001.493.

I den foreliggende sag har klageren været ansat som administrerende direktør hos G1 GmbH i Schweiz fra den 1. juli 2002 til den 30. juni 2007. Klageren havde fri bolig under ansættelsen. Klageren blev sagt op inden udgangen af 2006. Det er uoplyst, om klageren blev fritstillet efter opsigelsen.

Klageren har frem til den 1. januar 2007 selvangivet sig som fuldt skattepligtig og hjemmehørende i Danmark.

Klagerens danske ejendom, Y2, blev udlejet til klagerens daværende nabo, NA, fra den 1. november 2006. Ifølge den fremlagte lejekontrakt var udlejningen uopsigelig fra klagerens side i 3 år. Klageren har fremlagt et kontoudskrift, hvoraf fremgår, at NA har betalt husleje til ham i 2007. NA betalte ikke depositum i forbindelse indflytningen. Der er ikke fremlagt dokumentation for, at der er sket afregning for el, vand og varme. Det kan ikke anses for dokumenteret, at de opmagasinerede møbler udgjorde mere end 10 m³, og det anses derfor ikke for sandsynligt, at ejendommen blev tømt for klagerens bohave inden udlejningen. NA opsagde lejemålet til udgangen af december 2007, men blev boende i ejendommen sammen med klageren, der ifølge CPR-registeret på ny flyttede ind i ejendommen den 1. januar 2008. Klagerens datter var registreret med adresse på Y2 i hele 2007.

Fra den 1. januar 2008 har klageren på ny selvangivet sig som fuldt skattepligtig til Danmark.

Klageren havde som følge af sin udnyttelse af aktieoptioner fra G1 GmbH en betydelig indkomst i 2007.

Der er ikke fremlagt dokumentation for, hvor klageren opholdt sig i 2007.

Under disse omstændigheder er det Landsskatterettens opfattelse, at klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at hans rådighed over Y1 reelt var ophørt. Hans fulde skattepligt til Danmark er derfor bevaret i 2007.

Da klageren har fremlagt erklæringer fra skattemyndighederne i Schweiz om, at han er beskattet i Schweiz som en derboende person, må det lægges til grund, at han i 2007 også var fuldt skattepligtig til Schweiz.

Af art. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz fremgår:

"Stk.1. I denne overenskomst anvendes udtrykket "hjemmehørende i en af de kontraherende stater" på enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller et andet lignende kriterium; (...)
Stk.2. Hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 anses for hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal følgende regler gælde:
a) han skal anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken han har fast bolig til sin rådighed. Såfremt han har en fast bolig til sin rådighed i begge kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
b) kan det ikke afgøres, i hvilken af de to kontraherende stater han har midtpunktet for sine livsinteresser, eller har han ikke en fast bolig til sin rådighed i nogen af de kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken han sædvanligvis opholder sig;
c) (...)"

Klageren har frem til den 1. januar 2006 selvangivet, at han var fuldt skattepligtig og hjemmehørende i Danmark, og således som sagen er oplyst, er der ikke grundlag for at anse klagerens domicil for flyttet til Schweiz fra den 1. januar til den 31. december 2007. Retten lægger herved vægt på de foreliggende oplysninger om klagerens boliger i henholdsvis Danmark og Schweiz og på, at de fremlagte oplysninger om klagerens personlige og økonomiske forhold ikke dokumenterer, at klageren har en stærkere tilknytning til Schweiz end til Danmark, ligesom der ikke foreligger dokumentation for omfanget af klagerens ophold i de to lande.

Ugyldighed
Personer, der er fuldt skattepligtige til Danmark, er skattepligtige af al indkomst, uanset hvor i verden den kommer fra, jf. statsskattelovens § 4.

Klageren har ikke selvangivet sine indkomster fra udlandet, hvilket er i strid med skattekontrollovens § 1, hvoraf fremgår, at enhver, der er skattepligtig her til landet, årligt skal selvangive sin indkomst til told- og skatteforvaltningen.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 26 kan SKAT ikke sende varsel om ændring af en skatteansættelse senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Fristen suspenderes dog, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en skatteansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at klagerens selvangivelse af sig selv som begrænset skattepligtig til Danmark ikke kun kan anses for simpel uagtsom. Retten lægger vægt på, at klageren har haft kendskab til skattepligtsreglerne og på, at der er tale om betydelige beløb.

Landsskatteretten stadfæster derfor, at klageren er såvel fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, som hjemmehørende her i landet efter art. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz.

De talmæssige opgørelser mv.
Den skattepligtige værdi af indkomst erhvervet i udenlandsk valuta, omregnes til danske kroner med valutakursen den dag, indkomsten er erhvervet. Når man ikke kender det præcise retserhvervelsestidspunkt, anvendes i stedet gennemsnitskursen for en given periode.

SKAT har anvendt gennemsnitskursen for første halvår af 2007 på de indkomster mv., klageren havde i denne periode, og gennemsnitskursen for andet halvår af 2007 på de indkomster, klageren havde der.

Da der ikke foreligger oplysninger om de konkrete retserhvervelsestidspunkter, og da der er stor forskel på klagerens indkomst i første og andet halvår af 2007, mener Landsskatteretten ikke, der er grundlag for at tilsidesætte SKATs beregninger.

Landsskatteretten har alene kompetence til at træffe afgørelse vedrørende de forhold, der fremgår af SKATs afgørelse af 20. september 2012. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 11. Retten kan derfor ikke træffe afgørelse om, hvorvidt klageren opfylder betingelserne for lempelse efter ligningslovens § 33 A. Retten kan ligeledes hverken træffe afgørelse om, hvorvidt klageren er berettiget til fradrag for social sikring betalt i Schweiz eller, om han skal betale arbejdsmarkedsbidrag af sine indkomster fra Schweiz. Klageren skal rette henvendelse til SKAT, der som første instans skal træffe afgørelse vedrørende disse spørgsmål.

Den påklagede afgørelse stadfæstes således.