Dokumentets metadata

Fast driftssted - server

Skatterådet fandt ikke, at det forhold, at selskabet afvikler sine spil på servere i udlandet, medførte, at selskabet fik et fast driftssted i det pågældende udland, således at indkomsten herfra ikke skulle medregnes ved den danske indkomstopgørelse i henhold til selskabsskattelovens § 8, stk. 2.

Bindende svar

1. Kan det bekræftes, at de leasede servere, hvorover selskabet kan disponere, og som selskabet afvikler sine spil på i udlandet, medfører fast driftssted i det pågældende udland efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 8, stk. 2, under forudsætning af, at selskabets ansatte opererer disse servere?
2. Kan det bekræftes, at svaret vil være det samme, såfremt kildelandet i en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark har beskatningsretten til indkomsten fra det faste driftssted, men ikke beskatter sådan indkomst efter intern ret?

Svar

1. Nej
2. Bortfalder

Beskrivelse af de faktiske forhold

Faktum er reduceret med henblik på, at der ikke sker offentliggørelse af tavshedsbelagte oplysninger.

Selskabet er et dansk indregistreret selskab, som har udviklet et onlinespil.

Spillet er gratis at installere, og der er kun reklameindtægter i meget begrænset omfang (under 1 %). Selskabets omsætning stammer således næsten udelukkende fra, at spillerne køber virtuel valuta til køb af diverse effekter til spillet. Spillerne kan vælge at betale for adgang til spillets faciliteter via kreditkort eller via mobiltelefon. Der er indgået aftaler med banker og teleselskaber, således at pengeoverførsel sker automatisk.

Spillet udgives på de sprog, som spillerne taler. Der er tale om et socialt og interaktivt spil. Der er i dag flere mio. registrerede brugere i en række forskellige lande, herunder en række europæiske lande, USA, Canada, Australien og New Zealand.

Hvert land har sit eget site. For at undgå upassende adfærd overvåges alle sites af medarbejdere, som kan det relevante sprog.

Selskabet er 100 % ejet af et holdingselskab.

Spillene afvikles på en eller flere servere. Disse servere kan være placeret i eller udenfor Danmark. Indtil for nylig blev selskabets spil afviklet på servere placeret i X-land, som ejes af firmaet Y, som er en uafhængig internetudbyder.

Repræsentanten har på et møde med SKATs sagsbehandler forklaret, at selskabet nu har skiftet serverselskab til Z. Z har sit europæiske datacenter i X-land.

Ansatte fra selskabet har over for SKAT forklaret, at der er tale om såkaldt cloud computering. Dvs. at selskabet lejer en procentdel af serverkraften hos Zs datacentre, der således stiller serverkapacitet til rådighed. Der er tale om en flexibel løsning, hvor selskabet altid har nogle faste servere, som de ikke lukker ned, men hvor de kan trække på yderligere serverkapacitet i de perioder, hvor der er flere brugere på websitet. Selskabet kan selv starte servere op efter behov og bestemmer selv, hvor meget data der skal trækkes ud. Der er tale om et lukket netværk, hvor hverken Z eller andre kan komme ind. Der er styr på sikkerhed og brugere, og der er ikke adgang udefra.

Videre er det forklaret, at betaling til Z sker pr. timeforbrug. Z leverer CPU, harddisk og RAM, mens det er selskabet selv, der installerer software. Selskabet foretager endvidere selv software-opdateringer og har selv installeret operativsystem. Selskabet har folk i Danmark, der lægger ting ud på serverne.

Der er fremlagt en standardaftale fra Z svarende til den aftale, der er indgået mellem selskabet og Z, samt et antal fakturaer fra Z.

Af de fremlagte fakturaer fra Z til selskabet fremgår bl.a., at selskabet ikke opkræves et fast månedligt beløb, men forskellige beløb afhængigt af kapacitetsbenyttelse og ydelser for den pågældende måned.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgeren har anført, at spørgsmål 1 skal besvares med "ja", således at de servere, som selskabet afvikler sine spil på i udlandet, medfører fast driftssted i det pågældende udland efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 8, stk. 2.

Efter selskabsskattelovens § 8, stk. 2, gælder for selskaber i Danmark et territorialprincip, hvorefter indkomst fra et fast driftssted i udlandet ikke skal medregnes ved opgørelsen af selskabets danske skattepligtige indkomst.

Bestemmelsen har følgende ordlyd (uddrag):

"Stk. 2. Til den skattepligtige indkomst medregnes ikke indtægter og udgifter, som vedrører et fast driftssted eller en fast ejendom beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, jf. dog § 31 A. Som indkomst fra fast driftssted og fast ejendom anses indkomst som nævnt i § 2, stk. 1, litra a og b. 1. pkt. omfatter ikke indkomst ved international skibs- og luftfartsvirksomhed eller tilfælde, hvor kildelandet frafalder beskatningsretten i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller anden international aftale med Danmark."

Spørgsmålet er herefter, om en udenlandsk server skal anses for et fast driftssted efter selskabsskattelovens § 8, stk. 2.

I nogle lande kan en server efter intern ret ikke udgøre et fast driftssted. Det er endvidere spørgsmålet, om dette forhold vil have indflydelse på den danske skattemæssige bedømmelse, se spørgsmål 2.

I sin definition af et fast driftssted henviser selskabsskattelovens § 8, stk. 2, til selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, som fastslår, hvornår et udenlandsk selskab får fast driftssted i Danmark. Begrebet "fast driftssted" er ikke yderligere defineret i denne bestemmelse.

Begrebet defineres imidlertid efter gældende dansk praksis, se Den juridiske vejledning 2014, afsnit C.D.1.2.2 , i overensstemmelse med OECD's modeloverenskomst og kommentarerne til denne.

Efter artikel 5 i modeloverenskomsten er et fast driftssted defineret som et fast forretningssted, gennem hvilket et foretagendes virksomhed helt eller delvist udøves. Dette kan eksempelvis ske gennem et udenlandsk kontor, en udenlandsk filial eller lignende.

I henhold til OECD's modeloverenskomst med kommentarer kan et fast driftssted også foreligge, når automatisk udstyr er placeret i et andet land, jf. OECD kommentar nr. 10. En server skal ifølge OECD tilsvarende behandles som "automatisk udstyr", OECD kommentar nr. 42.1, og kan dermed udgøre et fast driftssted.

Der er dog iflg. OECD en række betingelser, som skal være opfyldte, for at en server kan blive betragtet som et fast driftssted. OECD anfører således, at en website ikke i sig selv udgør et fast driftssted, OECD kommentar 42.2.

Hvis man derimod har en server til sin egen disposition og selv opererer denne, kan det sted, hvor serveren befinder sig, udgøre et fast driftssted, OECD kommentar 42.3. Af bestemmelsen fremgår således:

"Hvis imidlertid foretagendet, der udøver forretningsvirksomhed gennem en website, har en server til sin egen disposition (hvis f.eks. foretagendet ejer (eller leaser) og operer den server, på hvilken websiten er lagret), kan det sted, hvor serveren befinder sig, udgøre et fast driftssted for foretagendet, hvis de andre betingelser i artiklen er opfyldt."

Det er således afgørende, om selskabet har en server til sin egen disposition og opererer denne. Det kan bekræftes, at dette er tilfældet, idet det selvsagt ikke ville være muligt at afvikle det omhandlede spil uden at kunne disponere over serverne.

Dette kan umiddelbart konstateres ved at besøge spillet på hjemmesiden. Her kan det konstateres, at der ikke er tale om en passiv hjemmeside, men en aktiv side, som kræver egen software til afvikling af spillet. Afvikling kan således kun ske, såfremt selskabet kan disponere over serverne.

Dokumentation for at selskabet lejer servere hos Z fremgår af den fremlagte aftale, hvoraf det tydeligt fremgår, at det kun er selskabet, der har adgang til de pågældende servere.

Det er bemærket, at tilstedeværelse af eget personale er ikke en betingelse for at anse serveren for at være et fast driftssted, OECD kommentar 42.6. Der er heller ikke noget krav om, at selskabet skal eje serveren. Det afgørende er alene, om selskabet har dispositionsretten over serveren.

De danske skattemyndigheder stiller følgende krav for, at en server kan udgøre et fast driftssted, jf. Den juridiske vejledning 2014:

• Serveren skal være fast; den skal befinde sig et bestemt sted i tilstrækkelig lang tid.

• Der skal udøves virksomhed gennem serveren.

• Det kræves ikke, at der skal være personale til stede på lokaliteten.

• Serveren må ikke kun anses for at være af hjælpende og forberedende karakter.

• Aktiviteten skal udgøre en væsentlig og betydningsfuld del af virksomheden.

De danske skattemyndigheder har offentliggjort en enkelt afgørelse om pokerspil på nettet, se SKM 2011.828 SR. En liberalisering af det danske spillemarked havde medført, at det ville være attraktivt for udenlandske spiludbyder at opnå en dansk spillelicens. De danske spillemyndigheder krævede i den forbindelse tilstedeværelsen af en dansk server til lagring af informationer til beregning af dansk spilafgift. I den konkrete sag ville denne server være ejet af et uafhængigt dansk serverselskab, som ville sørge for hosting service for det udenlandske spilleselskab.

Selve spilafviklingen foregik på en udenlandsk server. Skatterådet udtalte, at den danske server ikke ville udgøre et fast driftssted, idet den alene havde en hjælpende funktion i forhold til hovedaktiviteten.

Til sammenligning hermed kan det konkluderes, at den aktivitet, som selskabet i nærværende sag har på sine servere, ikke er af hjælpende karakter, idet selve hovedaktiviteten - nemlig afvikling af spillet - foregår på disse servere.

Aktiviteten på serverne udgør selve hjertet af virksomheden. Det er på serverne, at spillet rent faktisk foregår, omsætningen genereres, og her at selve aktiviteten og værditilvæksten finder sted.

De benyttede servere kan derfor udgøre et fast driftssted.

På baggrund af foranstående må de udenlandske servere anses at udgøre faste driftssteder, idet:

• Serverne befinder sig på bestemte steder i tilstrækkelig lang tid.

• Der udøves egentlig virksomhed gennem serverne i form af spilafvikling.

• Den aktivitet, som serverne udfører, er ikke af hjælpende og forberedende karakter, men er selskabets hovedaktivitet.

• Selskabet har den fulde dispositionsret over serverne/serverandelene.

• Selskabet opererer serverne.

Spørgsmål 1 bør derfor besvares bekræftende.

Spørgsmål 2

Spørgeren har anført, at spørgsmål 2 skal besvares med "nej", således at besvarelsen af spørgsmål 1 ikke ændres af, at et kildeland, der efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst er tillagt beskatningsretten til indkomsten fra det faste driftssted, ikke beskatter denne indkomst efter intern ret.

De danske interne regler om territorialprincippet er fastlagt i selskabsskattelovens § 8, stk. 2, og påvirkes derfor ikke umiddelbart af den udenlandske behandling af det faste driftssted.

Hvorvidt indkomsten fra det faste driftssted skal holdes uden for den danske indkomstopgørelse skal derfor bedømmes efter danske regler, der bygger på artikel 5 i OECD's modeloverenskomst og kommentarerne hertil.

Følgende undtagelse fremgår af selskabsskattelovens § 8, stk. 2, med følgende ordlyd:

"1.pkt. omfatter ikke indkomst ved international skibs- og luftfartsvirksomhed eller tilfælde, hvor kildelandet frafalder beskatningsretten i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller anden international aftale med Danmark."

Som det fremgår af teksten, skal indkomsten fra det faste driftssted medtages ved opgørelsen af den danske skattepligtige indkomst, såfremt kildelandet i dobbeltbeskatningsoverenskomsten frafalder beskatningsretten.

Artikel 7.1. i OECD's modeloverenskomst har følgende ordlyd:

"Fortjeneste, som er indvundet af et foretagende i en kontraherende stat, kan kun beskattes i denne stat, medmindre foretagendet driver erhvervsvirksomhed i den anden kontraherende stat gennem et der beliggende fast driftssted. Såfremt foretagendet driver en sådan virksomhed, kan den fortjeneste, der kan henføres til det faste driftssted i overensstemmelse med bestemmelserne i stk. 2, beskattes i denne anden stat."

Efter OECD's modeloverenskomst frafalder kildelandet således ikke beskatningsretten, hvorfor undtagelsen i selskabsskattelovens § 8, stk. 2, ikke finder anvendelse for så vidt angår overenskomster med samme formulering som modeloverenskomstens artikel 7.1.

Spørgsmål 2 bør derfor besvares bekræftende, i det omfang en overenskomsts bestemmelse om beskatning af erhvervsmæssig virksomhed har samme ordlyd som modeloverenskomstens artikel 7.1, uagtet at der i kildelandet ikke måtte være intern hjemmel til beskatning.

Det kan ved besvarelse af spørgsmål 2 forudsættes, at dobbeltbeskatningsoverenskomsten ikke indeholder en subsidiær beskatningsret.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at de servere, som selskabet afvikler sine spil på i udlandet, medfører fast driftssted i det pågældende udland efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 8, stk. 2.

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a.

(...) Skattepligten omfatter udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet eller deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her. Skattepligten omfatter endvidere indkomst i form af løbende ydelser hidrørende fra en sådan virksomhed eller fra afståelsen af en sådan virksomhed, når ydelserne ikke er udbytte, afdrag på et tilgodehavende, renter eller royalties. (...) Skattepligten omfatter endvidere fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der er knyttet til en sådan virksomhed (...)

Selskabsskattelovens § 8, stk. 2

Til den skattepligtige indkomst medregnes ikke indtægter og udgifter, som vedrører et fast driftssted eller en fast ejendom beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, jf. dog § 31 A. Som indkomst fra fast driftssted (...) anses indkomst som nævnt i § 2, stk. 1, litra a og b.

OECD's modeloverenskomst artikel 5

Stk.1. I denne overenskomst betyder udtrykket "fast driftssted" et forretningssted, hvor et foretagendes virksomhed helt eller delvis udøves.

Stk.2. Udtrykket "fast driftssted" omfatter især:

a) et sted, hvorfra foretagendet ledes;

b) en filial;

c) et kontor;

d) en fabrik;

e) et værksted og

f) en grube, en gas- eller oliekilde, et stenbrud eller et andet sted, hvor naturforekomster udvindes...

Stk.4. Uanset foranstående bestemmelser i denne artikel skal udtrykket "fast driftssted" ikke omfatte:

a) anvendelsen af indretninger udelukkende til oplagring, udstilling eller udlevering af varer tilhørende foretagendet;

b) opretholdelsen af et varelager, tilhørende foretagendet, udelukkende til oplagring, udstilling eller udlevering;

c) opretholdelsen af et varelager, tilhørende foretagendet, udelukkende til bearbejdelse eller forædling hos et andet foretagende;

d) opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende for at foretage indkøb af varer eller fremskaffe oplysninger til foretagendet;

e) opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende i det øjemed at udføre anden virksomhed af forberedende eller hjælpende art for foretagendet;

f) opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende med henblik på en kombination af de under litra a-e nævnte formål, forudsat at virksomheden på det faste forretningssted, der er et resultat af denne kombination, er af forberedende eller hjælpende art....

Forarbejder

L 121, FT 2004/2005, § 1, nr. 5 (selskabsskattelovens § 8, stk. 2)

"Afgrænsningen af indkomst fra fast driftssted (...) følger de tilsvarende afgrænsninger i selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a og b, for udenlandske selskabers faste driftssteder (...) i Danmark."

OECD's kommentarer til artikel 5

"42.2. Medens en lokalitet, hvor automatiseret udstyr anvendes af et foretagende, kan udgøre et fast driftssted i det land, hvor udstyret befinder sig (se nedenfor), er det nødvendigt at foretage en sondring mellem computerudstyr, der kan opstilles på en lokalitet, og således under visse omstændigheder kan udgøre et fast driftssted, og data og software, der anvendes af, eller lagres på, dette udstyr. En internet website, der er en kombination af software og elektroniske data, udgør f.eks. ikke i sig selv et rørligt formuegode. I forbindelse med en website kan man derfor ikke tale om nogen lokalitet, der kan udgøre et “forretningssted", da der ikke er “indretninger såsom lokaler eller i visse tilfælde maskineri eller udstyr" (se pkt. 2 ovenfor), for så vidt angår software og data, der udgør websiten. På den anden side er den server, på hvilken websiten er lagret og som gør websiten tilgængelig, udstyr, der fysisk befinder sig på en lokalitet, og denne lokalitet kan udgøre et “fast forretningssted" for det foretagende, der opererer serveren.

42.3. Sondringen mellem en website og den server, på hvilken den er lagret og anvendes, er vigtig, da det foretagende, der opererer serveren, kan være forskelligt fra det foretagende, der udøver forretningsvirksomhed gennem websiten. Det er f.eks. almindeligt, at den website, gennem hvilken et foretagende udøver sin virksomhed, lagres på en server, der tilhører en internetudbyder (ISP). Selv om det vederlag, der betales til internetudbyderen i henhold til et sådant arrangement, kan være beregnet på grundlag af den diskplads, der anvendes til at lagre software og data, der er nødvendige for websiten, medfører disse kontrakter typisk ikke, at serveren og den lokalitet, hvor denne befinder sig, er til rådighed for foretagendet (se pkt. 4 ovenfor), selv om foretagendet har kunnet bestemme, at dets website skal lagres på en bestemt server på en bestemt lokalitet. I dette tilfælde har foretagendet endog ikke en fysisk tilstedeværelse på lokaliteten, da websiten ikke er et rørligt formuegode. I disse tilfælde kan foretagendet ikke anses for at have erhvervet et forretningssted som følge af arrangementet. Hvis imidlertid foretagendet, der udøver forretningsvirksomhed gennem en website, har en server til sin egen disposition (hvis f.eks. foretagendet ejer (eller leaser) og opererer den server, på hvilken websiten er lagret), kan det sted, hvor serveren befinder sig, udgøre et fast driftssted for foretagendet, hvis de andre betingelser i artiklen er opfyldt.

42.4. Computerudstyr på en given lokalitet kan kun udgøre et fast driftssted, hvis det opfylder kravet om at være “fast". Hvad angår en server er det relevante ikke, om det er muligt at flytte serveren, men om den rent faktisk flyttes. For at udgøre et fast forretningssted skal en server befinde sig på et bestemt sted i et tilstrækkeligt langt tidsrum til at blive fast, jf. stk. 1.

42.5. Et andet spørgsmål er, om et foretagendes forretningsvirksomhed kan anses for helt eller delvist at blive udøvet på en lokalitet, når foretagendet har udstyr, såsom en server, til disposition. Spørgsmålet, om et foretagendes forretningsvirksomhed helt eller delvist udøves ved hjælp af sådant udstyr, skal afgøres konkret fra sag til sag. Der skal herved henses til, om foretagendet på grund af dette udstyr har faciliteter til rådighed, hvorfra foretagendets forretningsvirksomhed udøves.

42.6. Når et foretagende anvender computerudstyr på en bestemt lokalitet, kan der foreligge et fast driftssted, selv om der på lokaliteten ikke kræves personale til at betjene udstyret. Tilstedeværelse af personale er ikke nødvendig for at anse et foretagende for helt eller delvist at udøve virksomhed på en lokalitet. Dette er tilfældet, når personale rent faktisk ikke er nødvendigt for at udøve forretningsvirksomhed på denne lokalitet. Dette gælder med hensyn til e-handel i samme udstrækning, som det gælder med hensyn til anden virksomhed, hvor udstyr fungerer automatisk, f.eks. automatisk pumpeudstyr, der anvendes ved udvindingen af naturforekomster.

Praksis

Den juridiske vejledning, afsnit C.F.8.2.2.5.1

"Begrebet fast driftssted bruges både i forbindelse med DBO'er og i interne danske regler. Med ganske få undtagelser (bygge- og anlægsvirksomhed) fortolker de interne danske regler begrebet fast driftssted i overensstemmelse med modeloverenskomsten."

Den juridiske vejledning, afsnit C.F.8.2.2.5.4

"Fast driftssted i forbindelse med E-handel og internetvirksomheder udgør et særligt problem. Dette er omtalt i punkt 42.1-42.10 i kommentarerne til modeloverenskomstens artikel 5.

Ved E-handel skal der skelnes mellem en website (data og software) og den server (fysisk udstyr), hvorpå websitet er lagret. For at der kan blive tale om et fast driftssted, skal virksomheden have disposition over egen server. Derudover skal serveren opfylde de generelle bestemmelser for at kunne statuere fast driftssted:

• serveren skal være fast; den skal befinde sig et bestemt sted i tilstrækkelig lang tid (42.4)

• foretagendet skal kunne anses for helt eller delvist udøvet på en lokalitet, dvs. at det skal vurderes om foretagendet, pga. server eller andet computerudstyr, har faciliteter til rådighed, hvorfra foretagendets forretningsvirksomhed udøves (42.5)

• det kræves ikke, at der skal være personale til stede på lokaliteten (42.6)

• serveren eller computerudstyret må ikke kun anses for at være af hjælpende og forberedende karakter (42.7)

• det afhænger af foretagendets virksomhed, om en aktivitet anses for at være af hjælpende og forberedende karakter i forhold til virksomhedens kerneområde (42.9)

• aktiviteten skal udgøre en væsentlig og betydningsfuld del af foretagendet (42.8)."

SKM 2011.828.SR

Skatterådet kunne bekræfte, at et udenlandsk selskab, der tilbød online spillevirksomhed på nettet, ikke fik fast driftssted i Danmark. Der blev bl.a. lagt vægt på, at der ikke forelå et forretningssted i Danmark for virksomheden, idet virksomheden hverken havde en faktisk eller retlig rådighed over forretningslokaler, kontor m.v. i Danmark, og at spillet, der skulle afvikles via en dansk website, foregik fra en server, der var fysisk placeret udenfor Danmark.

SKM 2014.268.SR

Sagen omhandlede et dansk A/S, der påtænkte at etablere et datterselskab på Malta med henblik på, at dette selskab skulle drive online kasinovirksomhed via en international kasinohjemmeside. Skatterådet bekræftede, at datterselskabet ikke havde fast driftssted i Danmark. Der blev ved afgørelsen henset til, at datterselskabet hverken retligt eller faktisk ville have rådighed over forretningslokaler i Danmark, at alle ansatte ville have arbejdssted i selskabets lokaler på Malta, og at selskabets spille-servere ville befinde sig uden for Danmark.

Udenlandsk praksis

Sverige

Den svenske myndighed "Skatterättsnämnden" (en myndighed under Finansdepartementet som afgiver bindende svar i skattesager) afgav et bindende svar den 12. juni 2013, afgørelse 125/11D:

Et udenlandsk selskab påtænkte at købe en server og opstille serveren på en lejet plads i Sverige. Selskabet ville herefter stille serveren til rådighed for et koncernselskab, som også var hjemmehørende udenfor Sverige. Ingen beslutninger ville blive taget i Sverige, og ingen aftaler ville blive indgået i Sverige. De udenlandske selskaber ville ikke have personale til stede i Sverige.

Spørger og de svenske skattemyndigheder "Skatteverket" havde fundet, at ingen af de udenlandske selskaber ville få fast driftssted i Sverige som følge af opstillingen af serveren.

Skatterättsnämnden fandt, at selskabet som ejede serveren ville få fast driftssted i Sverige, mens selskabet som havde sin hjemmeside lagret på serveren ikke ville få fast driftssted i Sverige.

Skatterättsnämnden begrundede afgørelsen med, at selskabet som ejede serveren ville få fast driftssted i Sverige, idet serveren var et fast sted, som selskabet udøvede forretning gennem ved at udleje serveren. Derimod ville selskabet, som skulle benytte serveren ved at have sin hjemmeside liggende på serveren, ikke få fast driftssted i Sverige, idet softwaren fandtes at være et ikke-rørligt formuegode, som ikke kunne give fast driftssted.

Afgørelsen blev påklaget til den øverste svenske administrative myndighed "Högsta Förvaltningsdomstolen", hvor sagen blev annulleret på grund af mangelfuldt faktum. Högsta Förvaltningsdomstolen henviste blandt andet til, at der ikke var fremlagt oplysninger om, hvilket selskab der skulle have rådighedsretten over serveren, eller hvilket selskabs ansatte der skulle overvåge serveren.

Begrundelse

Selskabsskattelovens § 8, stk. 2, indebærer, at indkomst, der kan henføres til et fast driftssted i udlandet af et dansk selskab, ikke medregnes ved den danske indkomstopgørelse. Ved udtrykket "fast driftssted" forstås et fast forretningssted, gennem hvilket et foretagendes virksomhed udøves helt eller delvist.

Efter praksis fortolkes begrebet fast driftssted som udgangspunkt i overensstemmelse med OECD's modeloverenskomst.

Det fremgår af pkt. 42.2 i kommentarerne til artikel 5 i OECD's modeloverenskomst, at data og software på en server ikke i sig selv udgør et rørligt formuegode. I forbindelse med et website er der ikke tale om en lokalitet, hvorfra foretagendet udøves. Af pkt. 42.3 i kommentarerne til artikel 5 i OECD's modeloverenskomst fremgår videre, at:

"(...) Selv om det vederlag, der betales til internetudbyderen i henhold til et sådant arrangement, kan være beregnet på grundlag af den diskplads, der anvendes til at lagre software og data, der er nødvendige for websiten, medfører disse kontrakter typisk ikke, at serveren og den lokalitet, hvor denne befinder sig, er til rådighed for foretagendet (...), selv om foretagendet har kunnet bestemme, at dets website skal lagres på en bestemt server på en bestemt lokalitet.(...)

Hvis imidlertid foretagendet, der udøver forretningsvirksomhed gennem en website, har en server til sin egen disposition (hvis f.eks. foretagendet ejer (eller leaser) og opererer den server, på hvilken websiten er lagret), kan det sted, hvor serveren befinder sig, udgøre et fast driftssted for foretagendet, hvis de andre betingelser i artiklen er opfyldt."

Det vil bl.a. sige, at et website ikke i sig selv kan konstituere et fast driftssted, at en hosting-aftale typisk ikke medfører fast driftssted for den virksomhed, der udfører sin virksomhed gennem det hostede website, og at en server vil i visse tilfælde kunne udgøre et fast driftssted for den virksomhed, der opererer serveren, forudsat at de øvrige betingelser for fast driftssted kan anses for opfyldt.

Af kontrakten med Z fremgår bl.a., at spørger (selskabet) har oprettet en konto hos Z, der giver ret til serviceydelser i overensstemmelse med kontrakten. Selskabet opnår ikke rettigheder herudover. Selskabet er ansvarligt for drift og vedligeholdelse af det indhold, som det selv lægger på serverne i form af software, data mv., mens Z står for driften af serverne og kan ændre på funktioner efter varsel.

I dette tilfælde er der således tale om lagring af data og software på hostingfirmaets (Z) servere. Hostingfirmaet, som ejer serverne, står for alt vedligeholdelse og forbedring af netværksrelateret hardware, mens selskabet alene har lejet plads i cloud'en.

På baggrund af de fremlagte oplysninger anser SKAT ikke selskabet for at operere servere i udlandet. Selskabet har således alene erhvervet en ret til mod vederlag at benytte serverplads hos Z, og selskabet kan på baggrund heraf ikke anses for at have faciliteter til rådighed, hvorfra dets forretningsvirksomhed udøves.

Det bemærkes endvidere, at et forretningssted i givet fald skal være fast, for at der kan blive tale om fast driftssted. I dette tilfælde har selskabet efter det oplyste alene en mindre fast andel af serverkapaciteten på serverne i X-land, og benyttelsen af serverkapacitet kan udvides og begrænses efter behov. Dette taler yderligere for, at den fremlagte kontrakt ikke danner grundlag for et fast driftssted for selskabet på servere i udlandet.

SKAT er derfor af den opfattelse, at det forhold, at selskabet afvikler sine spil på servere i udlandet, ikke medfører, at selskabet får et fast driftssted i det pågældende udland, således at indkomsten herfra ikke skal medregnes ved den danske indkomstopgørelse i henhold til selskabsskattelovens § 8, stk. 2.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "nej".

Spørgsmål 2

Spørgsmål 2 bortfalder, idet SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares benægtende.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.