Dokumentets metadata

Formodningsreglen vedrørende fri sommerbolig - personalesommerbolig - bestemmende indflydelse på egen aflønningsform

En administrerende direktør blev anset for at have bestemmende indflydelse på egen aflønningsform i relation til bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk 5, 2. pkt og var på grund af rådighed omfattet af formodningsreglen vedrørende fri sommerbolig. Selskabet ejede en sommerbolig i Frankrig og en i Danmark. Boligerne var tænkt tilbudt udlånt til personalet. Direktøren kunne ikke undgå beskatning efter formodningsreglen ved at fraskrive sig retten til at bruge boligerne ud over de perioder, hvor han på lige vilkår med resten af personalet faktisk brugte dem.

Vil xx - som administrerende direktør i yy A/S - være uden væsentlig indflydelse på egen aflønningsform i relation til bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 5, 2. punktum?

2. Hvis spørgsmål 1 besvares med nej, vil den påtænkte skriftlige fraskrivelse af rådigheden - ud over benyttelse på personalevilkår - over et sommerhus ved aa og en lejlighed i Sydfrankrig, som er ejet af yy A/S og administreret afselskabets personaleforening, kunne fritage direktøren i selskabet for den skærpede helårsbeskatning uanset omfanget af personalets benyttelse af ferieboligerne?

Ad 1: Nej

Ad 2: Nej

Der er om de faktiske forhold oplyst, at spørger er administrerende direktør i selskabet.

Selskabet har erhvervet en ejendom i Frankrig og en i Danmark. Direktøren kan kun benytte bankens faciliteter på de samme vilkår, som gælder for alle ansatte medarbejdere i selskabet.

Begge ejendomme er erhvervet iht. bestyrelsens beslutning derom, og dennes beslutninger træffes under ansvar over for generalforsamlingen i det børsnoterede selskab.

Direktøren har ikke haft kompetence til at indgå aftaler om køb og/eller salg af fast ejendom, hvorfor beslutningerne er truffet på bestyrelsesniveau, og derfor uden for direktørens beføjelser/tegningsret. Deraf følger efter spørgers opfattelse, at motiverne for købene er uden forbindelse med sammensætning af, eller størrelsen af aflønningen af direktøren.

Det forudsættes for begge ejendomme, at direktøren fraskriver sig generel rådighed over ejendommene, men opnår brugsret på de samme vilkår, som gælder for det øvrige personale. Der påtænkes ført logbøger med angivelse af identitet på brugere og tidsrummet derfor, jf. analogi til kravene til bevisførelse for undladelse af privat benyttelse af arbejdsgivers personbil m.fl., jf. cirkulære nr. 72 af 17. april 1996, punkt 12.4.6.4 sidste tekstafsnit. Begge ferieboliger kan bookes hos selskabets personaleforening, som i dagligdagen står for drift osv.

Booking sker ved afgivelse af ½-årlige ferieønsker inden 15. marts hhv. 15. september, og tildelingerne offentliggøres i ferieplaner, idet pointtal og ved lighed lodtrækning afklarer hvem der har fortrinsret.

Det er selskabets generelle forventning set over en årrække, at benyttelsen vil overstige 13 uger, heraf 8 i perioden uge 22-34. Omfanget vil være bestemt af medarbejdernes interesse og kan selvsagt blive af mindre omfang uden at selskabets ledelse har nogen indflydelse derpå.

Direktøren ønsker ikke at udsætte sig for risiko for at blive beskattet af op til 16,25 pct. på helårsbasis, men direktøren har ingen anden mulighed for at fortrænge en formodning om rådighed end ved at indgå en aftale med bestyrelsen om fraskrivelse af generel rådighed, dog med tilsagn om en brugsret på lige fod med enhver anden medarbejder i selskabet.

Hvis Ligningsrådet ikke anser en sådan aftale for at føre til undgåelse af beskatning for perioder uden for faktisk anvendelse, er direktøren mod sin egen vilje uden mulighed for at forhindre denne mérskat.

De involverede har ingen forståelse for, at skatteudløsende virkninger for en direktør reelt skal hindre selskabet i at være ejer af den omhandlede type af ejendomme.

Det er oplyst at direktøren ikke ejer aktier i selskabet, og at hverken hans nærmeste familie eller han selv eller i forening med hans nærmeste familie indenfor de seneste 5 år har været hovedaktionærer i selskabet, men har højest til sammen ejet maksimum 5 % af aktiekapitalen i den pågældende periode.

Det fremgår af ansættelseskontrakten at direktøren modtager en løn pr. februar 2001 1.100.000 kr. plus fri telefon, 22,5 % pension samt fri bil i 500.000 kr.`s klassen, endelig har direktøren frem til 1. februar 2002 ret til at overdrage sin bolig tilselskabet for 1.600.000 kr. kombineret med at selskabet forpligter sig til at udleje boligen til direktøren mod en bruttolønnedgang på 100.000 kr.

Spørgers repræsentant har efter høringen bedt om, at der tilføjes: "Ansættelseskontraktens punkt 4.3 fastslår bopælspligt i xx Kommune.

Af retningslinjer for selskabets væsentligste aktivitetsområder, fremgår det, at direktøren ikke har kunnet træffe forpligtende beslutninger omselskabets køb af de to ferieboliger, og ikke kan beslutte et salg deraf, idet sådanne dispositioner skal godkendes af bestyrelsen

Styrelsens indstilling og begrundelse

Ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt. m.f. lyder:

"Såfremt en sommerbolig som led i et ansættelsesforhold er stillet til rådighed for en ansat direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, anses den pågældende at have sommerboligen til rådighed hele året. Hvis sommerboligen er stillet til rådighed for flere direktører eller andre medarbejdere med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, fordeles den skattepligtige værdi ligeligt. Den skattepligtige værdi nedsættes i forhold til antallet af dage, sommerboligen stilles til rådighed for eller udlejes til andre personer, som ikke er omfattet af 3. pkt., eller som ikke er nærtstående. 2.-4. pkt. finder dog ikke anvendelse, såfremt sommerboligen som led i et ansættelsesforhold stilles til rådighed for andre ansatte, som er uden væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, eller som ikke er nærtstående, i 13 uger eller mere pr. år, heraf mindst 8 uger i perioden uge 22-34. Som nærtstående anses den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med ægte slægtskabsforhold. Den skattepligtige værdi efter 1. og 2. pkt. nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren m.v. for råderetten."

Det fremgår af bemærkningderne til L 237, som er grundlaget for indførelsen af bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 5, at:

Personkredsen i den nuværende § 16, stk. 9, i ligningsloven omfatter en ansat, der er direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønning. En direktør-titel er ikke i sig selv nok til at være omfattet af personkredsen, det forudsættes, at der er tale om en direktør med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform. Det er endvidere en betingelse, at personen er ansat, hvorimod vedkommende ikke nødvendigvis skal være (hoved)aktionær. En ansat hovedaktionær vil imidlertid altid være omfattet. Af praktiske årsager anvendes derfor udtrykket "ansatte hovedaktionærer m.fl." til at beskrive personkredsen.

Lovforslaget ændrer ikke på personkredsen i ligningslovens § 16, stk. 9."

I cirkulæret til loven uddybes under punkt 3.1 hvem der er omfattet af personkredsen:

De ændrede regler for beskatning af personalegoder i form af sommerbolig, lystbåd og helårsbolig finder kun anvendelse for en bestemt personkreds nemlig "en ansat direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform".

Ved afgrænsningen af den omfattede personkreds er valgt samme afgrænsning som i den hidtil gældende bestemmelse i ligningslovens § 16, stk. 9. Afgørelsen af hvilke personer, der er omfattet af "en ansat, der er direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønning" beror på en konkret skønsmæssig vurdering af samtlige forhold i ansættelsesforholdet. Det er ikke muligt præcist at angive, hvilke personer der vil være omfattet - det afgørende er, om vedkommende konkret har væsentlig indflydelse på egen aflønningsform. En direktør-titel er derfor ikke i sig selv nok til at være omfattet af personkredsen. Det er endvidere en betingelse, at personen er ansat. Dette indebærer, at f.eks. bestyrelsesmedlemmer ikke er omfattet af reglerne, medmindre de tillige er ansatte med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform. Vedkommende skal ikke nødvendigvis være (hoved)aktionær, men en ansat hovedaktionær vil imidlertid altid være omfattet.

Der skal være tale om en væsentlig indflydelse på, hvordan aflønningen sker. Det er således ikke nok, at den pågældende person har indflydelse på sin aflønningsform eksempelvis ved, at den ansatte kan vælge at få en del af sin løn udbetalt i naturalier. Af forhold, der peger i retning af væsentlig indflydelse, kan nævnes besiddelse af en stor del af aktiekapitalen i selskabet og/eller råden over en stor del af stemmeværdien i selskabet - uden at den pågældende person er hovedaktionær som defineret i aktieavancebeskatningslovens § 11, stk. 2-4. Endvidere kan en meget betydelig løn, en indflydelsesrig position i selskabet via en høj overordnet stilling eller andre forhold, der viser, at den pågældende har væsentlig indflydelse på arbejdsgiveren/selskabets ledelse, pege i retning af, at den pågældende har væsentlig indflydelse på egen aflønningsform.

I cirkulæret anvendes "en ansat hovedaktionær m.fl." til at beskrive den omfattede personkreds. Det, der anføres vedrørende hovedaktionærer, gælder tilsvarende for hovedanpartshavere."

Ad spørgsmål 1:

Det er Told- og Skattestyrelsen opfattelse, at direktør xx tilhører den gruppe, der har bestemmende indflydelse på egen aflønningsform. Der er herved lagt vægt på, at han er den øverste direktør i selskabet, han har en samlet løn, der er så høj, at den bekræfter, at han har en stor indflydelse i selskabet, og han kan ifølge sin ansættelseskontrakt selv vælge om selskabet under nærmere betingelser skal købe hans bolig og stille den til rådighed for ham eller ej, hvilket også tyder på, at han har en bestemmende indflydelse på egen aflønningsform. Dette fører samlet set til, at styrelsen indstiller, at direktør xx tilhører den gruppe, der har bestemmende indflydelse på egen aflønningsform.

Ad spørgsmål 2:

Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt lyder: »Såfremt en sommerbolig som led i et ansættelsesforhold er stillet til rådighed for en ansat direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, anses den pågældende at have sommerboligen til rådighed hele året."

I bemærkningerne til lovforslaget nævnes vedrørende sommerboliger:

"Formålet med den nuværende bestemmelse er, at der sker beskatning, når sommerboligen er stillet til rådighed for den ansatte hovedaktionær m.fl. I praksis sker beskatningen imidlertid som oftest kun i de tilfælde, hvor skattemyndighederne kan bevise, at sommerboligen er anvendt privat af den ansatte hovedaktionær m.fl.

Det foreslås, at beskatningen af fri sommerbolig bringes i overensstemmelse med hensigten med de gældende regler - dvs. at hovedaktionæren m.fl. beskattes af rådigheden over og ikke af den faktiske anvendelse af en sommerbolig. Det foreslås derfor, at der indsættes en formodningsregel, hvorefter den ansatte hovedaktionær m.fl. med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, der har rådighed over en af selskabet ejet sommerbolig, som udgangspunkt anses for at have rådighed over huset hele året.

Såfremt en sommerbolig er stillet til rådighed for flere direktører eller andre medarbejdere med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, fordeles den skattemæssige værdi ligeligt. Dette indebærer, at når to ansatte hovedaktionærer m.fl. har rådighed over den samme sommerbolig, beskattes de hver af halvdelen af sommerboligens skattemæssige værdi, uanset den indbyrdes fordeling af anvendelsen.

Hvis der er tale om et decideret personalesommerhus, har den ansatte hovedaktionær m.fl. dog ikke sommerboligen til rådighed hele året. Det foreslås derfor, at deciderede personalesommerhuse fritages fra denne formodningsregel. Der er tale om et personalesommerhus, når sommerhuset i 13 uger eller mere pr. år (heraf mindst 8 uger i højsæsonen-dvs. i ugerne 22-34) er stillet til rådighed for eller udlejet til andre ansatte, som ikke er nærtstående til den ansatte hovedaktionær m.fl. Når lejeren er en anden ansat med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, tæller denne udlejning derimod ikke med i de 13 (8) uger.

Den skattepligtige værdi beregnes efter de samme principper som i den gældende bestemmelse, dvs. den ansatte hovedaktionær m.fl. i ugerne 22-34, beskattes af et beløb svarende til ½ pct. pr. uge af ejendomsværdien for sommerboligen. For årets øvrige uger udgør procentsatsen 1/4 pct. pr. uge.

Såfremt et frit sommerhus er omfattet af »formodningsreglen«, gives der nedslag i beskatningen, i det omfang ikke-nærtstående råder over huset. Der gives dog ikke nedslag, såfremt der er tale om den situation, hvor to eller flere ansatte direktører med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform/hovedaktionærer m.fl. råder over den samme sommerbolig, idet der ved forslaget er taget højde for beskatningen i disse tilfælde. Nedslag kan således gives i det omfang, at andre ansatte eller f.eks. en forretningsforbindelse råder over sommerboligen.

Det vil være muligt at opgøre, om sommerboligen har været stillet til rådighed for andre ansatte som et personalegode, da virksomheden har indberetningspligt på sommerboliger stillet til rådighed for ansatte. I tilfælde af at sommerboligen er udlejet - til ansatte og ikke ansatte - vil antallet af udlejningsdage evt. kunne dokumenteres via bogføringen af lejeindtægterne i selskabet.

Ligesom for helårsboliger foreslås det, at der gives nedslag i beskatningen som følge af den ansatte hovedaktionær m.fl.´s egenbetaling, samt at den del af boligen, som udelukkende relaterer sig til erhvervsmæssige formål, ikke skal medregnes i beregningsgrundlaget for beskatningen."

Det er på grundlag heraf Told- og Skattestyrelsen opfattelse, at direktør xx ikke delvist kan fraskrive sig retten til at bruge de pågældende ferieboliger, da han tilhører den persongruppe, der er omfattet af formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5, og da direktør xx har rådighed over sommerboligerne. Det forhold, at direktør xx med visse begrænsninger får stillet boligerne til rådighed i visse perioder i ugerne 22-34 og mere frit udenfor disse perioder, er tilstrækkeligt til, at direktør xx har rådighed over godet. Der er i bestemmelsen ikke nogen regel om, at rådighed i særlige perioder eller i begrænsede perioder bringer denne persongruppe udenfor formodningsreglen. Der består dog den undtagelse, at hvis der er tale om personalesommerboliger, kan den pågældende persongruppe godt anvende sommerboligerne på lige fod med andre ansatte, uden at den blotte rådighed aktiverer formodningsreglen. Der opstilles klare krav i bestemmelsen for, at denne undtagelse finder anvendelse. Bestemmelsens ordlyd på dette punkt er følgende: "såfremt sommerboligen som led i et ansættelsesforhold stilles til rådighed for andre ansatte, som er uden væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, eller som ikke er nærtstående, i 13 uger eller mere pr. år, heraf mindst 8 uger i perioden uge 22-34. Som nærtstående anses den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med ægte slægtskabsforhold." Da det fremgår af det oplyste, at disse betingelser ikke nødvendigvis er opfyldt, da spørgsmålet forudsætter dette og da der i loven ikke er mulighed for at dispensere herfra, indstilles det, at svare nej til spørgsmålet.

Det forhold, at huset lånes ud i visse dele af året til andre ansatte, har ingen betydning for hvorvidt direktør xx er omfattet af formodningsreglen, hvis ikke betingelserne om 8/13 ugers anvendelse er opfyldt, fordi det er den blotte rådighed over ejendommen, der udløser formodningen, jf. ordlyden i ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt Beskatningsgrundlaget reduceres dog med de perioder, hvor sommerboligen konkret er lejet ud til andre ikke nærtstående, eller hvor selskabet anvender den erhvervsmæssigt. Dette fremgår også af Skatteministeriets cirkulære nr. 1 af 2. januar 2001, punkt 3.2.2.

Der er i anmodningen om bindende forhåndsbesked ikke direkte spurgt herom, men Told- og Skattestyrelsen kan dog vejledende udtale, at hvis direktør xx skal sikre sig, at han ikke omfattes af formodningsreglen, må han enten sikre, at sommerboligerne udlånes til andre ikke nærtstående i minimum 8 uger i højsæsonen og 13 uger i alt, eller også må han sørge for, at han og hans nærmeste ikke har rådighed over boligerne på noget tidspunkt overhovedet. Direktøren kunne eventuelt lave en fraskrivelseserklæring til banken og personaleforeningen. En sådan fraskrivelse vil blive tillagt forskellig vægt i forskellige konkrete situationer, fordi der er tale om en del sammenfaldende interesser mellem den, der afgiver erklæringen, og den der modtager den. I denne situation, hvor bankens bestyrelse har besluttet at indkøbe boligerne, hvor personaleforening administrerer ordningen, og hvor der er tale om boliger, hvor det må antages efter det oplyste, at 8/13 -ugerskravet vil blive opfyldt eller i det mindste vil komme tæt på at blive opfyldt, er det styrelsens opfattelse, at erklæringen skal tillægges afgørende vægt. Erklæringen kan eventuelt suppleres med eller erstattes af en protokolleret bestyrelsesbeslutning, hvorefter direktøren eller dennes nærmeste ikke har nogen ret til at råde over sommerboligerne. En sådan bestyrelsesbeslutning vil i denne situation, hvor direktøren i forening med hans nærmeste ikke ejer eller har ejet mere end 5 % af aktiekapitalen i sig selv være et meget stærkt indicium for, at der ikke er rådighed.

Spørges repræsentant har efter høringen, hvor også styrelsens indstilling var fremsendt tilføjet følgende:

"Vi finder anledning til også at kommentere "styrelsens indstilling og begrundelse" således:

Ad under sidste tekstafsnit til spørgsmål 1:

Inddragelsen af ansættelsesvilkårene fsv. angår selskabets mulige køb af bolig/fri bolig for at hævde valgfri aflønningsform er ikke et sagligt anbringende, idet cirkulæret anviser en direkte modsatgående fortolkning, jf. citat "ikke nok, at den pågældende person har indflydelse på sin egen aflønningsform eksempelvis ved, at den ansatte kan vælge at få en del af sin løn udbetalt i naturalier."

"….har en samlet løn, der er så høj, at den bekræfter, …." dertil finder vi anledning til at bemærke, at Højesteret ikke tillagde en aflønning allerede i 1992 på mere end kr. 1 mio. nogen som helst tilsvarende signalkraft og lønstørrelsen "bekræfter" derfor i den foreliggende situation ikke den konkluderede personstatus for direktør xx, jf. TfS 2000.386, side 1184 højre spalte.

Henset dertil bør der lægges afgørende vægt på, om direktør xx har haft bemyndigelse til at beslutte arbejdsgivers køb/ejerskab til de omhandlede ferieboliger for derigennem at sikre sig en personlig rådighedsret. Det er dokumenteret, at bestyrelsens kompetence forhindrer en sådan disponering. Det bemærkelsesværdige er dermed stadigvæk, at Told- og Skattestyrelsen med sin holdning lægger op til, at en bestyrelsesbeslutning om køb af en sommerbolig kan medføre beskatning hos direktøren, uden at han har kunnet påvirke bestyrelsens beslutning.

Dertil kommer, at "retningslinier for bankens væsentligste aktivitetsområder" har en detaljeringsgrad og et overordnet indhold, som udelukker personer uden for bestyrelsens kreds fra at kunne forpligte banken i et meget stort antal alment forekommende situationer, jf. også sidste afsnit

"§ 6 - rapportering til bestyrelsen"."

Styrelsen kan til spørgers repræsentants seneste bemærkninger udtale, at det fortsat er styrelsens opfattelse, at direktør xx må anses for at have bestemmende indflydelse på egen aflønningsform jf. det på side 5 indstillede, også uanset om han formelt set har haft kompetence til egenhændigt at erhverve de pågældende ferieboliger eller ej.

Ligningsrådet tiltræder Told- og Skattestyrelsens indstilling.