Dokumentets metadata

Skatte- og momsarrangement - interessesammenfald - skattetænkning - uden realøkonomisk indhold

Et kombineret skatteudnyttelses- og momsudnyttelsesarrangement mellem to parter med et konkret interessefællesskab i arrangementet blev i det hele tilsidesat både skattemæssigt og momsmæssigt.Ikke krav på tilbagebetaling af faktureret moms i arrangementet, da faktureret og opkrævet moms skal afregnes til statskassen, medmindre den uberettiget opkrævede moms tilbagebetales til fakturamodtageren, jf. momslovens § 52, stk. 4.

Parter

A
(advokat Poul Bostrup)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat David Auken)

Afsagt af landsdommerne

Blinkenberg, Taber Rasmussen og Jon Fridrik Kjølbro (kst.)

Under sag B-861-01, der er anlagt den 16. marts 2001, har sagsøger, A, nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgers skattepligtige indkomst for 1993 forhøjes med principalt 5.330.000 kr., subsidiært 4.530.500 kr., og mere subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Under sag B-3137-01, der er anlagt den 25. oktober 2001, har sagsøger påstået sagsøgte tilpligtet at anerkende, at sagsøgers skattepligtige indkomst for 1996 nedsættes med 4.197.943 kr., subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Under sag B-3136-01, der er anlagt den 25. oktober 2001, har sagsøger endeligt påstået sagsøgte tilpligtet at anerkende, principalt at sagsøger kan foretage fradrag i sin momsopgørelse for 4. kvartal 1996 for en uerholdelig fordring på 1.058.459 kr., subsidiært at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at der skal ske tilbagebetaling af moms vedrørende salg af smørefedt i 1993 1.332.500 kr. samt at der skal ske forrentning heraf i overensstemmelse med cirkulære nr. 157 af 14. oktober 1987, og mere subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling ved momsmyndighederne.

Sagsøgte har endeligt påstået frifindelse, subsidiært at fastsættelsen af sagsøgers afgiftstilsvar for 1993 hjemvises til fornyet behandling ved afgiftsmyndighederne.

Sagens omstændigheder

Denne sag drejer sig om den moms- og skattemæssige behandling af sagsøgers salg af smørefedt til G1 Invest ApS i 1993 og sagsøgers tab som følge af, at G1 Invest ApS afgav insolvenserklæring i fogedretten den 19. november 1996.

I en kendelse af 20. december 2000 stadfæstede Landsskatteretten en afgørelse, hvorefter sagsøgers indtægtsføring af 5.330.000 kr. fra salg af smørefedt ikke var blevet godkendt.

I en kendelse af 5. september 2001 stadfæstede Landsskatteretten en afgørelse, hvorefter et tab på en debitor på 4.197.943 kr. ikke var blevet godkendt.

Den 22. oktober 1998 stadfæstede Told og Skattestyrelsen en afgørelse om ikke at godkende fradrag for tab på fordringen mod G1 Invest ApS på i alt 1.058.459 kr., jf. momslovens § 27, stk. 6.

Sagsøger har indbragt disse tre afgørelser for landsretten.

De trufne afgørelser

Af Landsskatterettens kendelse af 20. december 2000 fremgår bl.a.:

"...

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

Sagen har været forhandlet med klageren og hans repræsentanter, der ligeledes har haft lejlighed til at udtale sig ved et retsmøde.

Det er oplyst, at klageren pr. den 1. december 1992 overtog aktiviteten i H1 Miljøteknik ApS (Se nr. ...), der var ejet af klagerens bror. Selskabet havde mod betaling fjernet affald, herunder fedt, for MT Group I/S. Ultimo 1993 var klageren ejer af følgende virksomheder: Den selvstændige virksomhed "H2 Trading", H3 Maskinudlejning A/S, ApS H4 og H1 Miljøteknik ApS (Se nr. ...), hvor klageren havde ejet anparterne siden den 15. september 1992. Aktiviteten i sidstnævnte selskab blev overdraget til H2 Trading den 15. november 1993.

Det er endvidere oplyst, at klageren den 2. marts 1993 på vegne af H1' Miljøteknik ApS indgik en aftale med MT Group om mod betaling at afhente fedt og rengøre containere fra tunnelarbejdet under Storebælt. MT Group anvendte betydelige mængder smørefedt til tætning af borehovedet på tunnelboremaskinerne ved Storebælt, men kunne ikke komme af med fedtaffaldet. Vederlaget for entreprisen var afhængig af arbejdsmængden. Aftalen med MT Group løb fra 2. marts 1993 - 28. februar 1994. Klageren har oplyst, at H1 Miljøteknik ApS efter en grovsortering hos MT Group solgte fedtet til H2 Trading. H2 Trading foretog finrensning af fedtet, hvorefter det bedste blev fyldt på tuber og dele heraf blev solgt videre i Danmark via H3 Maskinudlejning A/S. Den dårlige fedt var der afsætning for på det østeuropæiske marked.

Det er videre oplyst, at H2 Trading den 11. februar 1993 indgik en aftale med selskabet G1 Invest ApS, hvoraf det fremgår, at G1 Invest ApS forpligtede sig til at aftage mindst 40 tons fedt pr. måned, at H2 Trading forpligtede sig til at leverer gennemsnitlig 50 tons fedt pr. måned indtil 31. december 1993, medmindre MT Group ikke kunne levere denne mængde, at der aftales en pris på 21,32 kr. ekskl. moms pr. kg., og at køberen blev indrømmet kredit til 31. december 1993. Klageren har oplyst, at alle tønderne havde været åbnet inden leveringen til G1 Invest ApS, hvorfor tønderne var påført en plasticfilm, og at der alene var sket en visuel rensning, hvor der var fjernet større genstande, inden leveringen til G1 Invest ApS. Alle indtægter fra købers videresalg inkl. moms skulle transporteres til sælger. Efterfølgende blev der bevilget køber kredit frem til 30. april 1994. Den 31. december 1994 var H2 Tradings tilgodehavende hos G1 Invest ApS 5.247.429 kr. Det erhvervende selskab var indtil 1993 ejet af DJ, men videresolgt til G2 ApS, der er ejet af DJs ægtefælle.

Det er videre oplyst, at klageren havde et stort skattemæssigt underskud fra 1988, der senest skulle anvendes i indkomståret 1993 i henhold til ligningslovens § 15, at ToldSkat har nægtet at godkende klagerens salg af fedt til G1 Invest ApS, hvorfor den selvangivne omsætning er nedsat med 5.330.000 kr., at skatteankenævnet har berostillet klagebehandlingen af indkomstansættelsen for 1996, hvor klageren er nægtet fradrag for tab på den omhandlede debitor, at Told- og Skattestyrelsen efter klagebehandling har nægtet momsfradrag i 1996 for tab på den omhandlede debitor, og at skatteankenævnet har berostillet klagebehandlingen af indkomstansættelserne for G1 Invest ApS for indkomstårene 1994, 1995 og 1996, hvor selskabet er nægtet ukuransnedskrivning af hele købesummen for fedtet. Dispositionerne er således af myndighederne skatteretligt tilsidesat (uden realitet) og kvalificeret som en nullitet. Skatteankenævnene afventer Landsskatterettens behandling indkomstansættelsen for 1993.

Det er endelig oplyst, at der under sagen behandling i Landsskatteretten har været afholdt syn og skøn vedrørende værdien af det omhandlede smørefedt, jf. skattestyrelseslovens § 30. Den af Retten i Slagelse udmeldte syns- og skønsmand har i første omgang i skønserklæring af 27. januar 1999 bl.a. besvaret følgende spørgsmål:

Spørgsmål 1.

Skønsmanden bedes foretage en beskrivelse af i hvilket omfang, der forefindes smørefedt eller smørefedtlignende produkter på G3. Skønsmanden bedes oplyse den totale mængde af ovenstående smørefedt eller smørefedtlignende produkter. Skønsmanden bedes i denne forbindelse besvare, om fedtet forefindes i forskellige kvaliteter og i bekræftende fald angive de respektive mængder.

Svar

Der er smørefedt i tromlerne, der er besigtiget, dog var der i en af tromlerne (200 l) tilsyneladende stoppet en 50 l. tromle med i fedtet, og en anden var blandet med "træpiller". Ved optællingen af tromlerne blev der fundet 825 stk. 200 l. tromler og 124 stk. 50 l. tromler. Indholdet i 200 l. tromler vil ved sædvanlig fyldning være 180 kg og ved 50 l. være 45 kg. Der vil altså i alt være 825 x 180 = 148.500 + 124 x 45 = 5.580 = 154.080 kg. Analyse resultaterne viser, at der er to typer fedt, der findes både blandet og rent. Det er ikke muligt at opgøre mængden af de forskellige typer, men da de er vurderet til at have stort set samme anvendelsesområde, er der ikke foretaget yderligere for at kvantificere de to typer. Det er vurderet, at ca. 20 % af indholdet i tromlerne er uanvendeligt eller affald. Samlet anvendte mængde der kan karakteriseres som mulig anvendeligt smørefedt er altså 123.264 kg +/- 10 %. Men der skal foretages rensning og fornyet opblanding, før anvendelighed er til stede.

Spørgsmål 2

Skønsmanden bedes fremkomme med sit bedste skøn over markedsprisen pr. kg for dels det i bilag 2 specificerede fedt dels for det forefundne indhold af tønder m.v. på tidspunktet for indgåelse af aftalen den 21. marts 1993. Hvis markedsprisen efter skønsmandens opfattelse ikke lå fast, bedes skønmanden angive det interval, indenfor hvilken markedsprisen kunne befinde sig i. Der bedes angivet usikkerheden for besvarelsen. Besvarelsen skal ske under forudsætning af, at handelen i øvrigt sker på de i bilag 1 anførte vilkår.

Svar

Ved kontakt til 2 leverandører af tilsyneladende tilsvarende produkter er oplyst, at prisen den 31/12 1998 er som følger:

Hos begge leverandører blev der oplyst, at prisen har været ret konstant de sidste 7 år, +/- 10 %. En realistisk bruttopris er 24,45 kr./kg ved køb af 180 kg + moms og emballage. Der er ikke indregnet nogen form for transportomkostninger.

Spørgsmål 5

Skønsmanden bedes redegøre for, om indholdet af de forefundne tønder m.v., bærer præg af at have ligget på lager i en længere periode (ca. 5 år).

Svar

Ved en del af de tromler, der blev inspiceret/udtaget prøver fra, var der oliesamling øverst i tromlen samt et "hårdt" lag lige under, dette som et tydeligt tegn på lang tids oplagring ved skiftende temperatur, og hvor tromlen har kunnet ånde "til atmosfæren". En del af tromlerne bar præg af, at der er blevet foretaget "hårdhændet" transport, dette gjaldt især de yderste tromler i lageret.

Spørgsmål 6

Skønmanden bedes redegøre for, om fedt af den besigtigede kvalitet efter hans opfattelse i 1993 eller senere kunne være solgt til de polske jernbaner.

Svar

Gennem kontakter til DSB's værksteder, hvor der repareres og vedligeholdes lokomotiver af ældre typer, er der konstateret, at der anvendes smørefedt af den type, som er beskrevet i bilag 2. Det er naturligvis en forudsætning, at den fedt, der leveres, er renset for skadelige fremmedlegemer i form af sand, jern osv. Hvis DSB kan anvende en sådan fedttype, kan den sikkert også anvendes af de polske jernbaner.

Syns- og skønsmanden har herefter i skønserklæring af 19. oktober 1999 bl.a. besvaret følgende tillægsspørgsmål:

Spørgsmål 1.4.

Syns- og skønsmanden bedes beskrive fedtlageret, herunder hvorledes tønderne var opstablet. Syns- og skønsmanden bedes i denne forbindelse oplyse, om der er tale om en betryggende, hensigtsmæssig og forsvarlig indretning af et lager. Syns- og skønsmanden bedes fremlægge de billeder han tog af lageret.

Svar

Fedtlageret er etableret en tømt teglværkslade, hvor gulvet virker som stampet ler, og laden er utæt, således at der kan være voldsom træk. Når ler er tørt, vil lerstøv fordele sig overalt. Fedttønderne er delvis stablet på paller, men mange af dem er delvis væltede, og det er farligt at bevæge sig på tønderne. En del af tønderne er tilsyneladende flyttet med en "gravko" for at "rydde op". Det er min bedste overbevisning, at der er tale om en uhensigtsmæssig, uforsvarlig indretning af dette fedtlager. Porten var åben, da vi ankom, og det vides ikke, om der er muligt at færdes uhindret i området, hvis dette er tilfældet, vil det være sikkerhedsmæssigt uforsvarligt. Der er foto vedlagt.

Spørgsmål 2.1.

Syns- og skønsmanden blev i spørgsmål 2 anmodet om at fremkomme med sit bedste skøn over markedsprisen dels pr. kg for det i bilag 2 specificerede fedt, dels pr. kg. for indholdet af tønderne, der blev besigtiget på det nedlagte teglværk. I besvarelsen sondrer skønsmanden ikke mellem det i bilag 2 specificerede fedt og det fedt m.v., der findes i tønderne på teglværket. Syns- og skønsmanden bedes derfor efter sit bedste skøn angive værdien pr. kg. af det konkret besigtigede indhold af tønderne (fedt m.v.) pr. den 21. marts 1993.

Svar

I svar i skønerklæringen af 27. januar 1999 bliver der i svar på spørgsmål 1 skrevet: "Det er vurderet, at ca. 20 % af indholdet i tromlerne er uanvendeligt eller affald. Samlet anvendte mængde der kan karakteriseres som mulig anvendeligt smørefedt er altså 123.264 kg +/- 10 %. Men der skal foretages rensning og fornyer opblanding, før anvendelighed er til stede".

Efter syns- og skønsmandens opfattelse betyder dette, at det besigtigede fedt på besigtigelsesdagen den 27. november 1998 er uanvendeligt, og det derfor vil koste penge at rydde lageret. Angående dette se svar på spørgsmål 7 i skønerklæringen af 27. januar 1999. Der foreligger som beskrevet i førnævnte svar en mulighed for at rense fedtet og ad denne vej måske igen kunne sælge fedt til afgrænsede smøreopgaver. Hvis dette kan gennemføres, er bruttoprisen skønnet til 24,45 kr./kg. ved køb af 180 kg. + moms og emballage. Dette vil også være priserne i 1993 ifølge Shell og Statoil.

Syns- og skønsmanden kan ikke besvare angående værdi den 21. marts 1993, idet fedtet i den mellemliggende tid er blevet flyttet fra det ene lager til det andet, og på grund af dette kan der være sket beskadigelser og forurening af fedtet, der kan betyde værdiforringelse.

Spørgsmål 6.1.

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, hvordan man kan rense den forventet genanvendelige del af besigtigede fedt, der er iblandet jern, sand, molerstøv og andre urenheder, således at fedtet kan genanvendes som smøremiddel.

Svar

[...] Syns- og skønsmanden har ingen viden om rensning af fedt, idet fedt sjældent opsamles og genbruges især efter en så voldsom forurening, som der her er tale om.

Syns- og skønsmanden har endelig i skønserklæring af 19. marts 2000 bl.a. besvaret følgende tillægsspørgsmål:

Spørgsmål 8

Skønsmanden bedes oplyse, i hvilket omfang den forurening af fedtet, kan anses for at være sket efter leveringen. Skønsmanden bedes oplyse, om det er sandsynligt, at fedtet ved leveringen var i samme stand som konstateret ved besigtigelsen.

Svar

I [besvarelsen af] spørgsmål 1 i skønserklæring af 27. januar 1999 er vurderet, at 20 % af den samlede mængde er uanvendeligt eller affald. Det er skønsmandens opfattelse, at kun en lille del af denne forurening er sket efter leveringen i 1993. Det er skønsmandens opfattelse at hovedparten af den konstaterede forurening har været til stede ved leveringen i 1993.

Spørgsmål 9

I denne forbindelse bedes oplyst, i hvilket omfang forureningen kan anses for at skyldes opbevaringsforholdene, herunder den temperaturpåvirkning, der må ske af fedtet, når det opbevares på den konstaterede måde. Endvidere bedes oplyst, om forureningen kan skyldes, at tønderne på et eller flere tidspunkter synes at være væltet.

Svar

Det er ikke muligt at give andet end en grov fordeling af årsagerne til at 20 % (30.816 kg) af den samlede mængde er uanvendeligt eller affald. Det skal bemærkes, at der en betydelig usikkerhed ved dette tal. Men 75 % (23.112 kg) kan stamme fra forurening der er sket før leverance i 1993. 15 % (4.622 kg) fra lagerforhold inkl. temperaturvariationer, støv, osv. 10 % fra uheldig flytning og transport osv.

Landsskatteretten skal udtale

Klageren indgik den 2. marts 1993 på vegne af H1 Miljøteknik ApS en aftale med MT Group om mod betaling at afhente fedt og rengøre containere fra tunnelarbejdet under Storebælt. MT Groups miljømedarbejder har over for skattemyndighederne oplyst, at MT Group betragtede det omhandlede fedt som et rent affaldsprodukt, hvilket underbygger formodningen for at der ikke var tale om direkte anvendeligt rent fedt. H2 Trading havde den 11. februar 1993 indgået en aftale med selskabet G1 Invest ApS om salg af smørefedt, der hidrørte fra MT Group. Alle tønderne havde været åbnet inden leveringen til G1 Invest ApS, og der var alene sket en visuel rensning, hvor der var fjernet større genstande. Prisen var imidlertid fastsat til 21,32 kr. pr. kg ekskl. moms, hvilket forudsætter, at der var tale om rent fedt, jf. syns- og skønsmandens skønnede bruttopris på 24,45 kr. pr. kg ved køb af rent fedt, af nogenlunde samme type som Condat, hos to andre leverandører. Salg af smørefedt til alle andre kunder er da også sket til betydeligt lavere priser end salg til G1 Invest ApS.

Syns- og skønsmanden har vurderet, at det besigtigede fedt på besigtigelsesdagen den 27. november 1998 var uanvendeligt. Fedtet skal således renses for skadelige fremmedlegemer i form af sand, jern osv. før fedtet kan anvendes. Syns- og skønsmanden har imidlertid ingen viden om rensning af fedt, idet fedt sjældent opsamles og genbruges især efter en så voldsom forurening, som der her er tale om. Skønsmandens har vurderet, at hovedparten af den konstaterede forurening har været til stede ved leveringen i 1993, og at fedtet formentlig var blevet presset bagud i forbindelse med borearbejdet og herefter opsamlet i tønderne. Direktøren for det erhvervende selskab har oplyst til skattemyndighederne, at det modtagne fedt ikke var behandlet på nogen måde, men modtaget i samme åbnede tønder som klageren havde modtaget dem på Storebælt, hvilket underbygges af de af syns- og skønsmanden fremlagte fotos. Retten finder det på den baggrund ubetænkeligt at lægge til grund, at klagerens salg af "brugt" forurenet smørefedt til G1 Invest ApS ikke er sket til markedsprisen, idet fedtet må antages at være nærmest værdiløst.

ToldSkat har ved kontrolbesøg den 2. maj 1994 hos køberen konstateret, at de fakturerede mængder fedtaffald langt oversteg den faktisk leverede mængde, og at hverken klageren eller det erhvervende selskab har ført kontrol med leveringerne. Klageren har på den baggrund efterfølgende udstedt kreditnotaer til G1 Invest ApS. G1 Invest ApS, der ikke har videresolgt fedt af betydning, har i regnskaberne for 1994, 1995 og 1996 foretaget nedskrivning for ukurans, således at hele fedtaffaldets købesum er fratrukket ved indkomstopgørelserne. Klageren har ydet G1 Invest ApS kredit over en lang periode på flere millioner kr. uden at have foretaget nogen form for kontrol af selskabets konsolidering, budgetter m.v. eller krævet nogen form for sikkerhed for betalingen. Efter at have indgået nogle aftaler i oktober 1996, herunder de to frivillige forlig, der angiveligt skulle anvendes "til at opnå forgæves inkassomeddelelse til brug i As regnskaber", har G1 Invest ApS afgivet insolvenserklæring i fogedretten den 19. november 1996. EP skulle ifølge aftalen af 9. oktober 1996 have haft 25 % af det momsbeløb, som klageren skulle have udbetalt som følge af den tabte fordring, hvorefter EP ville forsyne klageren med en faktura fra udlandet "på rådgivning og research vedrørende salgsmuligheder for fedtet i udlandet"

Aftalen af 11. februar 1993 mellem klageren og G1 Invest ApS kan efter rettens opfattelse ikke anses for dækkende for de faktiske forhold, der er afgørende for den skattemæssige behandling. Klageren, der havde et stort skattemæssigt underskud fra 1988, der senest skulle anvendes i indkomståret 1993 i henhold til ligningslovens § 15, har således efter rettens opfattelse konstrueret og indtægtsført en helt urealistisk avance vedrørende salg af et affaldsprodukt alene med henblik på at udnytte det gamle underskud. Den omstændighed, at indkomsten for 1988 først blev opgjort endeligt op i oktober 1993 kan ikke tillægges nogen betydning, idet klageren utvivlsomt på aftaletidspunktet var vidende om, at han havde haft et meget betydeligt underskud. Retten finder, efter en samlet vurdering af dispositionerne i forbindelse med klagerens salg af fedt, at måtte være enig med regionen i, at der ikke findes det normale økonomiske modsætningsforhold mellem køber og sælger, der medfører, at den omhandlede civilretlige overdragelsesaftale skal anerkendes af skattemyndighederne. Det efterfølgende forløb frem til klagerens "konstatering af et tab på fordringen" godtgør, at transaktionerne alene er båret af skattetænkning uden realøkonomiske indhold for parterne. Hvorfor regionen har været berettiget til at bortse fra de gennemførte dispositioner i skattemæssig henseende. Den påklagede ansættelse stadfæstes derfor.

Herefter bestemmes

Af Landsskatterettens kendelse af 5. september 2001 fremgår bl.a.:

"...

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

...

Det er endelig oplyst, at klageren i selvangivelsen for indkomståret 1996 har foretaget fradrag for tilgodehavendet hos G1 Invest ApS således:

Den stedlige skattemyndighed har nægtet klageren fradrag for det selvangivne tab, hvilket skatteankenævnet har stadfæstet.

...

Landsskatteretten skal udtale

Efter den dagældende kursgevinstlovs § 4, 1.pkt., medregnes tab på fordringer erhvervet som vederlag i næring ved indkomstopgørelsen efter statsskattelovens §

6, stk. 1, litra a, om driftsomkostninger. Tab på forretningsdebitorer kan herefter fratrækkes i det indkomstår, hvor tabet er konstateret og kan gøres endeligt op.

Landsskatteretten har ved kendelse af 20. december 2000 stadfæstet told- og skatteregionens ansættelse for indkomståret 1993, hvor der blev bortset fra klagerens salg af fedt til G1 Invest ApS, hvorfor den selvangivne omsætning blev nedsat med 5.330.000 kr. Der er således ikke i klagerens skatteansættelse for indkomståret 1993 medtaget nogen indtægter fra klagerens salg af fedt til G1 Invest ApS. Fradrag for tab på forretningsdebitorer forudsætter, at beløbet tidligere er medtaget i skatteyderens indkomstopgørelse.

Retten finder, efter en samlet vurdering af dispositionerne i forbindelse med klagerens salg af fedt til G1 Invest ApS, at måtte være enig med de stedlige skattemyndigheder i, at der ikke findes det normale økonomiske modsætningsforhold mellem køber og sælger, der medfører, at den omhandlede civilretlige overdragelsesaftale skal anerkendes af skattemyndighederne. Det efterfølgende forløb frem til klagerens "konstatering af et tab på fordringen i 1996" godtgør, at transaktionerne alene er båret af skattetænkning uden realøkonomiske indhold for parterne, hvorfor myndighederne har været berettiget til i skattemæssig henseende at bortse fra de gennemførte dispositioner, jf. rettens kendelse af 20. december 2000. På den baggrund kan klageren ikke anses for at have konstateret noget tab, der kan fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for indkomståret 1996. Den påklagede ansættelse stadfæstes derfor.

Herefter bestemmes

Af Told og Skattestyrelsens afgørelse af 22. oktober 1998 fremgår bl.a.:

"...

Told- og Skattestyrelsen har nu behandlet Deres klage over en afgørelse, som ToldSkat har truffet den 16. maj 1997.

... Det fremgår ... af sagen, at regionen har truffet afgørelse om ikke at kunne godkende fradrag for konstateret tab på uerholdelig fordring på i alt 1.058.459 kr. hos G1 Invest ApS, jf. momslovens § 27, stk. 6.

Det er regionens opfattelse, at der ikke, som anført af Deres klient, er tale om tab på tilgodehavender, men derimod om et atypisk samhandelsforhold. Dels fordi virksomheden ikke har gjort tilstrækkeligt for at inddrive kravet, og at der endvidere er ydet kredit ud over, hvad der kan betegnes for normalt i virksomheden. Endvidere anføres af regionen, at denne kreditgivning er givet med et ikke forretningsmæssigt øjemed. Her henses til, at der fra sælgers side aldrig har været påregnet en betaling for leverancerne, men alene en afregning af G1 Invest ApS's købsmoms til finansiering af As salgsmoms.

Styrelsen fastholder således regionens afgørelse om, at virksomheden ikke kan godkendes fradrag for tab på uerholdelig fordring vedrørende G1 Invest ApS.

Styrelsen finder således, at den kredit som H2 Trading har ydet G1 Invest ApS sammenholdt med de aftalte leverings- og prisbetingelser må karakteriseres som usædvanlige. Der er endvidere givet yderligere kredit på et tidspunkt, hvor Deres klient har tilfaktureret G1 Invest ApS 6.642.885 kr. excl. moms. På dette tidspunkt burde A have indset, at G1 Invest ApS ikke ville være i stand til at betale og på den baggrund have stoppet leveringen. Der er trods dette ikke løbende foretaget noget væsentlig for at inddrive beløbene, men alene modtaget betaling svarende til momsen.

Forholdet, at der den 8. oktober 1996 indgås frivillige forlig mellem parterne og senere afgives insolvenserklæring af G1 Invest ApS, kan ikke anses som dokumentation for tab. Dette sammenholdes med, at der samtidig af aftale af 9. oktober 1996 mellem parterne fremgår, at disse tiltag alene er iværksat for at skaffe det formelle grundlag for As fradragsret. Af aftalen fremgår, at A ikke vil gøre fordringen gældende, men alene vil anvende dokumentationen til at opnå forgæves inkassomeddelelse til brug i As regnskaber. Det fremgår endvidere af aftalen, at A til gengæld afregner et beløb til G1 Invest ApS's repræsentant på faktura fra udlandet.

Aftalen mellem de to parter af den 9. oktober 1996 bekræfter, at der ikke er tale om et normalt handelsforhold mellem to uafhængige parter, men derimod en aftale med andet formål end levering og betaling for en afgiftspligtig leverance.

Det er styrelsens opfattelse, at tabet ud fra en konkret vurdering ikke kan anses som et konstateret tab i henhold til momslovens § 27, stk. 6. Styrelsen anser derimod fordringens etablering og efterfølgende eftergivelse for primært at have sammenhæng med indholdet af den af kreditor og debitor indgåede aftale om fremskaffelse af dokumentation for tab til brug for skatte- og momsmæssige reguleringer

..."

Af sagens bilag fremgår ud over det ovennævnte bl.a. følgende:

Oplysninger om sagsøgers økonomi

Af et regnskab for 1986 fremgår, at en af sagsøger personligt drevet virksomhed, H5 Maskinstation, havde et regnskabsmæssigt underskud på ca. 1,7 mio. kr., en samlet gæld på ca. 23 mio. kr. og en negativ kapitalkonto på ca. 1,3 mio. kr.

Af et regnskab for 1986 fremgår, at sagsøger havde en negativ skattepligtig indkomst på ca. 1,6 mio. kr., en gæld på ca. 23 mio. kr. og en negativ skattepligtig formue på ca. 7 mio. kr.

Af et regnskab for 1987 fremgår, at sagsøger havde en negativ skattepligtig indkomst på ca. 7,6 mio. kr. og en gæld på ca. 26 mio. kr.

Af en regnskabsmæssig balance pr. 26. maj 1988 for sagsøgers virksomhed, H5 Maskinstation, fremgår, at virksomheden havde en underbalance (aktiver - passiver) på 8.749.798 kr.

Sagsøgers bo blev taget under konkursbehandling den 10. august 1988. Behandlingen af boet blev afsluttet den 3. juni 1991 uden dækning til simple kreditorer.

Af et regnskab for 1988 udarbejdet af registreret revisor SA den 26. oktober 1993 fremgår bl.a., at sagsøger havde en negativ skattepligtig indkomst på 6.006.926,91 kr.

Den 22. december 1993 indsendte sagsøger en selvangivelse for 1988, hvoraf bl.a. fremgår, at sagsøger havde et underskud af selvstændig virksomhed på 6.075.829 kr.

Aftalen med MT Group

Den 3. juni 1991 indgik H1 Miljøteknik ApS og MT Group aftale om, at førstnævnte mod betaling af 800.000 kr. skulle bortskaffe indholdet af 30 containere, der bl.a. bestod af tønder med spildolie og fedt.

Den 2. marts 1993 indgik MT Group og H1 Miljøteknik ApS en aftale, hvorefter sidstnævnte mod vederlag skulle bortskaffe bl.a. smørefedt. Af aftalen fremgår bl.a., at vederlaget for at bortskaffe smørefedt var fastsat til 3.300 kr./ton plus 60 kr./tønde (eksklusiv moms).

Oplysninger om tilladelser fra myndighederne

Af et mødenotat af 18. august 1992 fra Kommunens tekniske forvaltning fremgår bl.a., at H1 Miljøteknik ApS kun havde lov til at modtage tønder med den rene smørefedt.

Af et brev af 18. september 1992 fra Kommunens tekniske forvaltning til A/S Storebæltsforbindelsen fremgår bl.a., at tønder med rester af smørefedt, som ikke var forurenet med andet materiale, kunne afleveres til H1 Miljøteknik ApS, som havde tilladelse til at opbevare smørefedt i tønder.

Oplysninger om salg af fedt til andre end G1 Invest ApS

Af to fakturaer fremgår bl.a., at H1 Miljøteknik ApS i 1991 solgte noget fedt til Polen for henholdsvis 4 og 5 kr./kg.

Af en række fakturaer fremgår bl.a., at H1 Miljøteknik ApS i 1992 solgte fedtpatroner, grafitfedt, smørefedt m.v. til en ikke nærmere specificeret kilopris.

Af to fakturaer fremgår bl.a., at H1 Miljøteknik ApS i januar og april 1993 solgte smørefedt til MT Group for henholdsvis 9 og 10 kr./kg.

Aftalen med G1 Invest ApS

Af aftalen af 11. februar 1993 mellem H2 Trading og G1 Invest ApS fremgår bl.a.:

"Første driftsår indrømmer sælger særlige betalingsbetingelser til køber. Køber har principielt kredit til 31. december 1993 på alle leverancer i 1993, dog skal alle indtægter fra fedtleverancerne inden 8 dage videresendes til sælger, herunder returmoms, som dog afregnes månedsvis, første gang d. 10/4 1993."

Af en allonge af 29. december 1993 fremgår bl.a.:

"... er der indgået aftale om, at fristen forlænges til 30/4 1994 for så vidt angår leverancer og de opgaver sælger skal udføre, ligesom køber har kredit til 30/4 1994."

Oplysninger om G1 Invest ApS

Af regnskabet for 1992 fremgår bl.a., at selskabet efter regnskabsårets udløb var påbegyndt nye aktiviteter inden for import og salg samt engrossalg af olieprodukter. Selskabet havde en nettoindtægt ved udlejning på 59.737 kr., og årets resultat var på 51.943 kr. Selskabet havde aktiver for 187.478 kr. og en negativ egenkapital på 122.686 kr.

Af regnskabet for 1993 fremgår bl.a., at selskabets gennemsnitlige antal medarbejdere var 0 i 1991, 0 i 1992 og 1 i 1993. Selskabets resultat var -172.000 kr. i 1991, 52.000 kr. i 1992 og -871.000 kr. i 1993. Egenkapitalen var -175.000 kr. i 1991, -123.000 kr. i 1992 og -994.000 kr. i 1993. Selskabets eneste omsætningsaktiv var en varebeholdning på 5.431.461 kr. Selskabet havde ikke indtægter fra eller tilgodehavender på salg.

Af regnskabet for 1994 fremgår bl.a., at selskabet havde foretaget nedskrivning for ukurans på varebeholdningen af fedt med 2.693.407 kr., og at årets resultat var -2.564.408 kr. Selskabets eneste omsætningsaktiv var en varebeholdning på 2.711.896 kr. Selskabet havde ikke tilgodehavender eller indtægter fra salg og havde ingen likvid beholdning. Egenkapitalen var -3.558.161 kr. Selskabet havde ikke udbetalt lønninger og havde heller ikke udbetalt vederlag til direktion.

Af regnskabet for 1995 fremgår bl.a., at selskabet havde foretaget nedskrivning for ukurans på varebeholdningen af fedt med 1.378.683 kr., at årets resultat var negativt med 1.364.698 kr., og at selskabets eneste omsætningsaktiv var en varebeholdning på 1.357.363 kr. Selskabet havde et tilgodehavende for salg på 25.000 kr. Egenkapitalen var -4.922.859 kr. Der var ingen ansatte.

Af regnskabet for 1996 fremgår bl.a., at selskabet havde foretaget nedskrivning for ukurans på varebeholdningen af fedt med 1.357.363 kr., at årets resultat var negativt med 1.383.451 kr., at selskabet ikke havde noget varelager, at selskabet havde tilgodehavender på 30.600 kr. for salg, at selskabets egenkapital var -6.306.310 kr., og at selskabet ikke havde nogen ansatte.

Oplysninger om fakturering, levering og betaling

Det er oplyst, at sagsøger i 1993 udstedte fire fakturaer og en kreditnota vedrørende salg af smørefedt til G1 Invest ApS, og at der i alt var solgt for 5.330.000 kr. eksklusiv moms og 6.662.500 kr. inklusiv moms. Momsen udgjorde 1.332.500 kr.

Det er endvidere oplyst, at G1 Invest ApS i 1993 og 1994 betalte 783.350,10 kr., 460.000 kr. og 499.942 kr. og at selskabet foretog modregning for 328.221,40 kr., således at selskabet netto betalte 1.415.070,70 kr.

Det er endelig oplyst, at sagsøgers tilgodehavende pr. 31. december 1994 udgjorde 5.247.429,30 kr. inklusiv moms, og at momsen heraf udgjorde 1.049.485,30 kr.

ToldSkat foretog kontrolbesøg hos G1 Invest ApS den 5. juli 1993. Der blev konstateret en lagerdifference, idet der var oplagret ca. 157 tons smørefedt mindre end der var faktureret for.

Af en regning af 30. september 1993 fremgår bl.a., at H2 Trading havde solgt "1 stk. nyudviklet pumpeanlæg til filtrering af fedt" for 512.500 kr. til G1 Invest ApS.

Oplysninger om inddrivelse

Af et brev af 25. juni 1994 fra sagsøger til G1 Invest ApS fremgår bl.a.:

"Vi skal hermed venligst gøre Dem opmærksom på, at der på Deres konto henstår kr. 5.247.429,30

som ifølge kontrakt af 11. februar 1993, er forfalden til betaling d. 1. juli 1994. Vi imødeser derfor Deres indbetaling."

Af en enslydende skrivelse af samme dato rykkes der for betaling af 6.662.500 kr., hvilket svarer til fordringen med tillæg af moms.

Den 20. juli 1994 og den 10. november 1994 rykkede sagsøger på ny for betaling.

Ved brev af 1. september 1994 meddelte EP, at G1 Invest ApS ikke var i stand til at betale på daværende tidspunkt.

Den 29. januar 1996 skrev advokat HK til G1 Invest ApS og rykkede for sagsøgers tilgodehavende. Den 14. februar 1996 skrev advokat HK på ny til G1 Invest ApS og rykkede for betaling.

Den 28. august 1996 anerkendte advokat LB modtagelsen af sagen om inddrivelse af sagsøgers fordring mod G1 Invest ApS., og samme dag skrev advokaten til selskabet og anmodede om betaling.

Den 8. oktober 1996 underskrev EP på vegne af G1 Invest ApS to frivillige forlig. I det ene var fordringen opgjort til 50.000 kr. plus omkostninger. I det andet var fordringen opgjort til 5.197.439,30 kr. plus omkostninger.

Den 9. oktober 1996 indgik sagsøger og EP på vegne af G1 Invest ApS en aftale, hvoraf bl.a. fremgår:

"I forbindelse med EPs undertegnelse af frivilligt forlig den 8/10 1996 for G1 Invest ApS på henholdsvis kr. 5.292.297,74 og kr. 52.205,00 til gavn for H2 Trading, meddeler medundertegnede A at han og H2 Trading ikke vil gøre kravet endeligt gældende, og ikke endeligt vil kræve beløbet betalt, men udelukkende anvende de 2 frivillige forlig til at opnå forgæves inkasso-meddelelse til brug i As regnskaber.

Når H2 Trading eller A opnår momstilbagebetaling på den tabte fordring på G1 Invest ApS, i beløbsstørrelsen op til godt 1 million kroner, er det samtidig hermed aftalt at H2 Trading eller A skylder og omgående afregner 25 % af momsbeløbet nævnt ovenfor til EP eller ordre i udlandet. H2 Trading vil få en faktura efterfølgende fra udlandet på rådgivning og research vedrørende salgsmuligheder for fedtet i udlandet på beløbet som blev sendt til EP eller ordre.

Hvis A personligt med stempel og underskrift returnerer dette inden 14.00 i dag til fax ... så afsendes de 2 frivillige forlig til adv. LB i dag, hvis dette kommer senere i dag sendes de 2 forlig i morgen 10/10 1996."

Den 19. november 1996 afgav G1 Invest ApS insolvenserklæring i fogedretten.

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af A, skønsmanden LH, samt af vidnerne EP, OT, registreret revisor SA og advokat LB.

A har blandt andet forklaret, at han gik konkurs i 1988 og fik gældssanering i 1991. Han var klar over, at han havde et skattemæssigt underskud fra 1988, som kunne fremføres i fem år, men kendte ikke størrelsen heraf. I februar 1993 var han ikke klar over, at hans lønindkomst i 1993 ville blive på omkring 2,5 mio. kr. I september 1993 kontaktede han registreret revisor SA med henblik på at få udarbejdet regnskab for 1988, således at han kunne indsende selvangivelse, hvilket han ikke havde gjort siden konkursen. SA ville forsøge at få skatteansættelsen for 1988 genoptaget. I slutningen af 1988 fik han arbejde i en entreprenørvirksomhed, der arbejdede på Storebæltsforbindelsen. OT fra MT Group stod med fire containere med tønder med smørefedt, som skulle fjernes fra byggepladsen. OT havde talt med en række affaldsfirmaer, der ikke ville påtage sig opgaven. Han tilbød at bortskaffe tønderne mod betaling. Der blev indgået en aftale vedrørende de fire containere. Efterfølgende blev der indgået en løbende aftale. Tønderne med smørefedt blev kørt til hans brors gård, hvor de blev sorteret, renset for fremmedlegemer og samlet. Nogle tønder var kasseret, fordi de var blevet beskadiget. Andre tønder var kasseret, fordi de havde været åbnet. Nogle tønder var der meget smørefedt i. Andre var der mindre smørefedt i. Der var tale om ubrugt smørefedt. Der var imidlertid blevet smidt affald i de tønder, der havde været åbnet. Han foretog en visuel gennemgang af tønderne og fjernede fremmedlegemer. På et tidspunkt blev arbejdet med at sortere og rense tønderne flyttet til MT Groups arbejdsplads efter krav fra myndighederne. På et tidspunkt fik han kontakt til G1 Invest ApS. Han havde annonceret i en avis, men kan ikke huske, hvordan kontakten blev etableret. Han talte med DJ, der ejede selskabet, og EP. Han var til to møder på DJs gods, der var meget imponerende. G1 Invest ApS var interesseret i at købe smørefedt og starte salg heraf på det polske marked. EP gav ikke udtryk for, at han havde forstand på smørefedt og afsætning heraf. Den indgåede aftale blev konciperet af køber. Kiloprisen blev fastsat under hensyn til den lange kredit. Han ønskede kontant betaling, men accepterede kredit uden sikkerhed, idet han var interesseret i at komme af med de store mængder smørefedt, som han modtog. Hertil kom, at han som følge af sine store lønindtægter på over 2 mio. kr. ikke havde noget likviditetsbehov. Den moms, som G1 Invest ApS fik refunderet, skulle betales til ham, idet han skulle betale moms i forbindelse med salget, og det ikke var meningen, at han skulle ligge med denne udgift. Han undersøgte ikke købers økonomiske situation og var ikke bistået af advokat eller revisor. Han drøftede ikke på noget tidspunkt skattemæssige aspekter af salget med køber. Det smørefedt, der blev leveret til G1 Invest ApS, var ikke forurenet, og G1 Invest ApS skulle ikke foretage nogen rensning. Den af skønmanden konstaterede forurening må være opstået under opbevaringen hos G1 Invest ApS. Det beror på en fejl, at der blev faktureret mere, end der blev leveret, og han udstedte derfor en kreditnota pr. 31. december 1993. Det var meningen, at G1 Invest ApS skulle tappe smørefedtet i mindre emballager, og han solgte et pumpeanlæg til selskabet. Miljømyndighederne stoppede imidlertid produktionen, og selskabet betalte ikke for pumpeanlægget, som han tog retur. Da kreditten blev forlænget, fik han at vide, at der ville blive betalt. Han undersøgte heller ikke da selskabets økonomiske forhold. I efteråret 1994 blev han klar over, at det ville blive vanskeligt at få betaling. Han sendte nogle rykkerskrivelser. Sagen blev overgivet til advokat i januar 1996. Indtil da havde han forhandlet med selskabet. Han indså nu, at han ville lide tab. Han kontaktede en anden og billigere advokat i august 1996. Han ønskede at få fastslået tabet og få et fundament. Han ville ikke indgive konkursbegæring mod G1 Invest ApS, idet han frygtede, at skifteretten ville kræve, at han tog smørefedtet tilbage. Aftalen af 9. oktober 1996 var et ufravigeligt krav fra EP, hvis han skulle skrive under på det frivillige forlig. Afhørte følte sig presset til at skrive under. Hans advokat var ikke involveret. Lageret af smørefedt er siden endt i Sverige.

LH har blandt andet forklaret, at smørefedtet typemæssigt er et anerkendt produkt, men at det konkrete mærke ikke er kendt i Danmark. Den af ham anførte pris vedrører sammenlignelige produkter, men forudsætter, at smørefedtet er rent og anvendeligt. Han ved ikke, hvad der er sket i perioden fra modtagelsen af smørefedtet til hans besigtigelse. Han kan ikke sige, om smørefedtet var rent og anvendeligt i 1993. En række tønder havde været udsat for en dramatisk transport, men han ved ikke, hvornår den er foregået. Det smørefedt, der blev presset bagud og opsamlet i forbindelse med borearbejdet, udgør de 20 pct., som er uanvendeligt eller affald. De resterende 80 pct. er ubrugt smørefedt, der står i mere eller mindre fulde tønder. I disse tønder er der skidt, snavs og fremmedlegemer. På nogle tønder er der tætsiddende låg. På andre er der blot plasticfolie. Smørefedtet skal behandles, inden det kan anvendes. Det skal blandes, renses og tappes på anvendelige emballager. Det kræver, at man bygger et anlæg, hvilket vil koste mange penge. Det er muligt, at man kan lave et anlæg, så man ikke taber penge på smørefedtet.

EP har blandt andet forklaret, at han i 1993 var direktør for G1 Invest ApS, der var ejet af DJ. Selskabet havde ikke andre ansatte. Selskabet havde udlejet biler og havde i et enkelt tilfælde solgt nogle telefonbokse. Han ved ikke, hvordan selskabet fik kontakt til sagsøger. Han ved heller ikke, hvem der har konciperet aftalen med sagsøger. Selskabet kunne se muligheder i at købe og videresælge smørefedt, men foretog ingen markedsanalyser m.v. inden købet. Han havde ikke forstand på smørefedt eller opbevaring heraf. Han skulle stå for salget. Han ved ikke, hvilken pris smørefedtet skulle sælges for, men havde fået oplyst, at kvaliteten var høj. Det var meningen, at selskabet skulle starte en produktion, hvor smørefedtet blev renset og hældt på tuber. Der blev ikke taget skridt til at ansætte personer, der kunne behandle smørefedtet. Han kontaktede mulige kunder, men selskabet har ikke solgt smørefedt. Selskabet kunne ikke betale, medmindre det fik solgt noget smørefedt, og ønskede længst mulig kredit. Aftalen blev forlænget for at give selskabet mulighed for at sælge noget smørefedt. Returmomsen skulle sendes til sagsøger, således at hverken køber eller sælger blev belastet af momsen. Den påtænkte produktion blev standset af myndighederne, hvorefter selskabet opgav at sælge smørefedt. Han har ikke konciperet aftalen af 9. oktober 1996, men har skrevet under. Aftalen er muligvis konciperet af DJ, der deltog i forhandlingerne med sagsøger. Han kan ikke nærmere redegøre for baggrunden for eller indholdet af aftalen. Han ved ikke, hvem der har besluttet, at der skulle foretages nedskrivning for ukurans. Han skrev blot under hos revisor. Der var kontrolbesøg i virksomheden i juli 1993. Myndighederne konstaterede, at der var blevet faktureret mere, end der var blevet leveret.

OT har blandt andet forklaret, at han var ansat hos MT Group i 1993. MT Group anvendte store mængder smørefedt i forbindelse med borearbejdet. På et tidspunkt var der oparbejdet et lager på 25-30 containere, der hver indeholdt omkring 100 tønder med smørefedt. Miljømyndighederne krævede dette lager fjernet. Forskellige virksomheder blev kontaktet. Kommunekemi krævede mere end 900.000 kr. for at bortskaffe en enkelt container. Sagsøger tilbød at bortskaffe tønderne med smørefedt mod betaling. Det var en god forretning for MT Group. Nogle tønder var kasseret, fordi de var blevet beskadiget. Andre var kasseret, fordi de havde været åbnet. Tønder, der havde været åbnet, blev benyttet som affaldsspande på byggepladsen, og alle mulige effekter blev smidt i tønderne, der kunne være mere eller mindre fyldt med smørefedt, der ikke havde været anvendt. Hvis man brugte tid og penge på at fjerne affaldet, var smørefedtet rent og anvendeligt og havde en økonomisk værdi, men MT Group havde ikke afsat tid og penge til at gøre noget ved de kasserede tønder. MT Group afleverede vistnok 4-5 containere om ugen til sagsøger. På et tidspunkt manglede MT Group smørefedt, som de købte af sagsøger. Det var det samme smørefedt, som var blevet leveret til sagsøger, men som nu var blevet renset.

SA har blandt andet forklaret, at han i begyndelsen af 1993 blev kontaktet af sagsøger, som han tidligere havde været revisor for. Sagsøger bad ham lave et regnskab og udarbejde selvangivelse for 1988. Han var klar over, at sagsøger havde et skattemæssigt underskud, men kendte ikke størrelsen heraf. Han kontaktede sagsøgers tidligere revisor og kurator. Det var svært at skaffe brugbart materiale. I august eller september 1993 modtog han materiale. Regnskabet dateret 26. oktober 1993 indeholdt en række skøn. Han ved ikke, hvorfor selvangivelsen for 1988 først blev indleveret den 21. december 1993. Den moms, som køberen af smørefedt fik refunderet, blev videresendt til sagsøger, som skulle betale moms i forbindelse med salget. Han kender ikke baggrunden for, at køber har betalt 82.570,70 kr. mere til sagsøger end den refunderede moms.

LB har blandt andet forklaret, at hun blev kontaktet af sagsøger i 1996, der bad hende inddrive en fordring. Sagen blev behandlet på sædvanlig måde. Hun mener ikke, at det var muligt at gøre mere for at inddrive gælden. Der blev lavet to frivillige forlig for at spare udgifter i forbindelse med sagens indbringelse for fogedretten. Hun husker ikke, at debitor stillede betingelser for at skrive under. Hun har ikke set aftalen af 9. oktober 1996.

Procedure

Sagsøger har til støtte for de principale påstande gjort gældende, at der er tale om reelle salg i 1993, der skal tillægges skatte- og momsmæssig virkning i dette år, og at der både moms- og skattemæssigt konstateres et reelt tab i 1996, hvorfor der skal ydes fradrag herfor i dette år.

Dispositionerne er velbegrundet forretningsmæssigt og realøkonomisk. Der er indgået en gyldig og bindende aftale mellem uafhængige parter. Der er sket fakturering og fysisk overgivelse af fedtet. Siden levering har køber været ejer af fedtet.

Sagsøgers dispositioner er ikke begrundet i skattemæssige overvejelser eller skattetænkning. Sagsøgers skattemæssige underskud for 1988 var ikke opgjort på tidspunktet for aftalen. Sagsøger havde ikke krav på og kunne ikke påregne, at der ville ske genoptagelse af ligningen for 1988. De skattemæssige konsekvenser af salget blev hverken drøftet med køber eller med revisor. Sagsøger var ikke bekendt med købers forhold eller hensigter i skattemæssig henseende, heller ikke om der skulle nedskrives for ukurans.

Det solgte fedt var rent og anvendeligt og repræsenterede en økonomisk værdi. Mindst 80 pct. af det leverede fedt var ikke forurenet på leveringstidspunktet. Markedsprisen for fedt af den omhandlede art oversteg den aftalte pris. Det forhold, at køber opbevarede fedtet under uforsvarlige forhold, og at fedtet som følge af forhold, der er indtrådt efter leveringen, eventuelt ikke havde nogen økonomisk værdi i 1998, kan ikke komme sagsøger til skade.

Den af sagsøger ydede kredit uden sikkerhed er sædvanlig i forretningsforhold. Sagsøger har haft grund til at antage, at køber reelt havde til hensigt at videresælge fedtet. Sagsøger har modtaget delvis betaling. Der er tale om reelle betalinger. Det beløb, som køber har betalt, overstiger den returmoms, som køber modtog.

Sagsøger har gjort, hvad der var muligt, for at inddrive fordringen. Der blev sendt rykkere, sagen blev overgivet til advokat, advokaten foretog sædvanlige inddrivelsesskridt, køber underskrev de frivillige forlig og afgav insolvenserklæring i fogedretten. Aftalen af 9. oktober 1996 er konciperet af køber og var et ufravigeligt krav fra køber for at skrive under på de frivillige forlig. Sagsøger befandt sig i en presset situation og var nødt til at acceptere aftalen.

Sagsøger har til støtte for den subsidiære påstand i BS-861-01 gjort gældende, at såfremt sagsøgers skattepligtige indkomst skal nedsættes med den del af salgssummen, som skønsmanden antager for at være affald, og som ikke skyldes forhold opstået efter leveringen, skal salgssummen reduceres med 75 pct. af 20 pct., svarende til 15 pct. I så fald skal sagsøgers ansatte indkomst forhøjes med 85 pct. af 5.330.000 kr. eller 4.530.500 kr.

Hvis retten ikke giver sagsøger medhold i den principale eller subsidiære påstand i BS-861-01, men heller ikke tilsidesætter den indgåede aftale i det hele, må sagen hjemvises til ligningsmyndighederne.

Hvis retten i BS-3137-01 finder, at der skal ske fradrag for tab, men ikke kan følge sagsøgers principale påstand, må sagen hjemvises til ligningsmyndighederne.

Hvis retten i BS-3136-01 fastslår, at der ikke har været en sådan realitet i aftalen om fedtsalget, at vederlaget skal indtægtsføres skattemæssigt, må det have den konsekvens, at der heller ikke skulle være betalt moms af leverancen, hvorfor den betalte moms må tilbagebetales med renter efter rentecirkulærets regler. Momslovens § 52, stk. 4, regulerer ikke spørgsmålet om muligheden for at rette et tilbagesøgningskrav mod momsmyndighederne. Et muligt tilbagesøgningskrav reguleres af almindelige obligationsretlige grundsætninger. Det er sagsøger, der har afregnet momsen og betalt for meget og har krav på tilbagebetaling. Spørgsmålet om købers mulighed for at kræve et beløb tilbage fra sagsøger er et civilretligt spørgsmål, der beror på forholdet mellem sagsøger og køber og ikke er reguleret i momsloven.

Hvis retten i BS-3136-01 finder, at der skal ydes fradrag for tab, men ikke kan følge den principale påstand, må sagen hjemvises til momsmyndighederne.

Sagsøgte har til støtte for frifindelsespåstandene i B-861-01 og B-3137-01 gjort gældende, at dispositionerne med rette er blevet tilsidesat i skattemæssig henseende, idet statsskattelovens § 4, stk. 1, statsskattelovens § 6, litra a, og kursgevinstlovens § 4 alle forudsætter, at der er tale om reelle indtægter og tab.

Arrangementet mellem sagsøger og det af DJ ejede selskab, G1 Invest ApS, dækkede ikke over realøkonomiske realiteter og reelle forretningsmæssige dispositioner, men var et rent skattearrangement. Parterne havde et konkret interessefællesskab af skatteudnyttelseskarakter.

Ved aftalens indgåelse den 11. februar 1993 havde sagsøger en begrundet og kvalificeret formodning om, at han havde et betydeligt uudnyttet skattemæssigt underskud fra 1988 på flere mio. kr., der oversteg hans forventede lønindtægt i 1993, og som skulle udnyttes senest i 1993. Sagsøger kontaktede revisor for at få opgjort underskuddet og få skatteansættelsen for 1988 genoptaget, således at underskuddet kunne udnyttes. Sagsøgers formål med arrangementet var at forynge underskuddet ved at generere en omsætning på papiret på over 5 mio. kr. og skabe et yderligere fradrag for tab på debitorer som følge af købers manglende betalinger.

Købers formål med arrangementet var at konstruere et fradrag for ukurans svarende til de fakturerede købesummer, hvilket underskud bragtes til fradrag i det af DJs hustru, ejede moderselskab G2 ApS ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten mellem de to selskaber.

G1 Invest ApS var tomt, insolvent, uden ansatte, uden driftsaktiver og uden reelle aktiviteter. Selskabet havde ingen viden om smørefedt og havde ikke undersøgt afsætningsmuligheder m.v. Selskabet havde ikke til hensigt at foretage nogen form for rensning af smørefedtet med henblik på videresalg med fortjeneste, hvilket selskabet heller ikke hverken ressourcemæssigt eller økonomisk var i stand til. Der skulle aldrig betales noget for smørefedtet. Selskabet havde ikke konkrete kunder eller potentielle aftagere. Sagsøger var bekendt med disse forhold.

Den aftalte kilopris var helt urealistisk. Det er helt udokumenteret, hvordan parterne er nået frem til prisen. Ingen af parterne havde foretaget undersøgelser om prisfastsættelsen. Sagsøger havde tidligere solgt smørefedt til en helt anden og lavere pris. De aftalte mængder af smørefedt er endvidere helt urealistiske set i forhold til købers forhold og formåen. Prisen er alene fastsat, så sagsøger formelt kunne generere en omsætning, som kunne rumme underskuddet fra 1988.

Efter skønserklæringen kan det lægges til grund, at 20 pct. af det leverede smørefedt var affald uden økonomisk værdi. Det er ikke godtgjort, at de resterende 80 pct. efter en påstået visuel inspektion havde en værdi svarende til den aftalte pris. Efter skønsmandens forklaring må det lægges til grund, at smørefedtet skulle bearbejdes for at kunne anvendes, idet det skulle blandes, renses og emballeres. Det ville kræve betydelige investeringer. Det er derfor udokumenteret, at smørefedtet havde nogen reel markedsværdi i den tilstand, det var i ved overdragelsen.

De eneste reelle betalinger, som fandt sted, var videreoverdragelsen af de negative momsbeløb, som G1 Invest ApS fik udbetalt fra momsmyndighederne, således som det var forudsat i aftalen. Herudover har der ikke fundet reelle pengestrømme sted.

Den aftalte kredit uden sikkerhed er helt usædvanlig henset til beløbets størrelse, perioden samt det forhold, at der ikke skete reelle betalinger i denne periode.

Sagsøger foretog ikke seriøse inddrivelseskridt i tiden, indtil køber afgav insolvenserklæring i fogedretten. Det støttes af den helt usædvanlige og uredelige aftale, der blev indgået i forbindelse med underskrivelsen af de frivillige forlig.

Under de foreliggende omstændigheder og ud fra en helhedsbedømmelse af arrangementet og formålet hermed kan arrangementet ikke tillægges skattemæssige virkninger for sagsøgers indkomstopgørelse, hverken på indtægtssiden eller senere på tabsfradragssiden.

Til støtte for frifindelsespåstanden i B-3136-01 gør sagsøgte gældende, at fradragsret efter momslovens § 27, stk. 6, forudsætter, at der er tale om en reel fordring og et reelt tab på en sådan fordring. Da dette ikke er tilfældet, jf. ovenfor, kan sagsøger ikke indrømmes fradrag for tab.

Til støtte for frifindelsespåstanden over for sagsøgers subsidiære påstand i B-3136-01 gør sagsøgte gældende, at sagsøgers salg var uden realiteter, jf. ovenfor, hvorfor leverancen ikke var momspligtig. Da sagsøger imidlertid valgte at opkræve moms, følger det af momslovens § 52, stk. 4, at sagsøger var forpligtet til at afregne denne moms til afgiftsmyndighederne. Indbetaling kunne alene undlades, hvis fejlen var blevet berigtiget over for køberen. En tilbageregulering af momsen til sagsøger forudsætter således, at sagsøger havde tilbagebetalt momsen til køber. Det er ikke sket. Det ville derfor være i strid med princippet om momsens neutralitet at foretage tilbageregulering af sagsøgers momstilsvar for 1993. Hvis sagsøgers tilbagebetalingskrav skal bedømmes efter obligationsretlige regler, har sagsøger alligevel ikke krav på tilbagebetaling, idet sagsøger har overvæltet momsen på køber. En tilbagebetaling vil medføre ugrundet berigelse.

Landsrettens bemærkninger

Efter det oplyste, herunder sagsøgers skattemæssige underskud i årene op til konkursen, lægger landsretten til grund, at sagsøger på tidspunktet for indgåelsen af aftalen om salg af smørefedt var bekendt med, at han havde et betydeligt skattemæssigt underskud fra 1988, der skulle udnyttes senest i 1993, at udnyttelse af underskuddet forudsatte betydelige indtægter, der oversteg hans forventede lønindtægt, samt at han som sket skulle anmode om genoptagelse af skatteansættelsens for 1988 inden udgangen af 1993.

Efter skønsmandens erklæring og forklaring lægger landsretten endvidere til grund, at smørefedtet, således som det befandt sig hos køber, ikke havde nogen økonomisk værdi af betydning, idet 20 pct. havde karakter af affald, og anvendelse af de resterende 80 pct. forudsatte opblanding, rensning og emballering, hvilket ville kræve betydelige investeringer. Sagsøger modtog betaling for at bortskaffe smørefedtet, som andre virksomheder havde krævet betydelige vederlag for at bortskaffe. Herefter, og da sagsøger ikke har sandsynliggjort, at han ved sin arbejdsindsats tilførte smørefedtet nogen værditilvækst, findes det ikke godtgjort, at det af sagsøger leverede smørefedt havde nogen økonomisk værdi af betydning.

Ved bedømmelsen af sagsøgers dispositioner lægger landsretten vægt på, at der var tale om salg af betydelige mængder smørefedt på kredit uden sikkerhed til et selskab, der ikke havde aktiver eller aktiviteter af betydning, i det væsentlige var uden ansatte og havde en negativ egenkapital. Selskabet havde ikke tidligere handlet med smørefedt og havde efter det oplyste ikke nogen viden om smørefedt eller truffet reelle foranstaltninger med henblik på at bearbejde eller videresælge de betydelige mængder smørefedt, som selskabet modtog.

Ved bedømmelsen lægger landsretten endvidere vægt på, at køber videresendte returmomsen til sagsøger, således som det også var forudsat i aftalen. Efter det oplyste om købers økonomiske situation findes det ikke sandsynliggjort, at køber foretog betaling ud over den nævnte returmoms.

Ved bedømmelsen lægger landsretten endvidere til grund, at sagsøger ikke foretog reelle forsøg på at inddrive fordringen, hvilket navnlig støttes på aftalen af 9. oktober 1996, som sagsøgers advokat ikke blev gjort bekendt med.

Sagsøger og køber havde et konkret interessefællesskab ved gennemførelsen af arrangementet, idet sagsøger opnåede betydelige indtægter, der kunne udnyttes i det skattemæssige underskud fra 1988 og senere kunne fradrages som tab, mens køber opnåede et betydeligt skattemæssigt underskud som følge af nedskrivning for ukurans, der blev udnyttet i moderselskabet.

På den baggrund og efter en samlet bedømmelse findes sagsøgers adfærd i så væsentlig grad at afvige fra normale forretningsmæssigt begrundede dispositioner, at sagsøgers salg i 1993 og tab i 1996 i det hele må tilsidesættes i skattemæssig henseende.

Med samme begrundelse finder landsretten, at sagsøgers tab ikke kan fradrages i medfør af momslovens § 27, stk. 6.

Da sagsøger i et tilfælde som det foreliggende fakturerede med moms, havde han pligt til som sket at indbetale momsen til afgiftsmyndighederne. Som anført ovenfor hidrører den af køber foretagne betaling fra returmomsen. Herefter, og da sagsøger ikke har tilbagebetalt den fra køber modtagne returmoms, har sagsøger ikke været berettiget til at undlade at foretage indbetaling som sket, if. momslovens § 52, stk. 4, hvorfor sagsøger ikke har krav på tilbagebetaling.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

I sagsomkostninger skal sagsøgeren, A, inden 14 dage betale 60.000 kr. til sagsøgte.