Dokumentets metadata

Dokumentets dato:22-04-2008
Offentliggjort:28-04-2008
SKM-nr:SKM2008.375.SR
Journalnr.:08-061857
Referencer.:Fusionsskatteloven
Dokumenttype:Bindende svar

Anpartsombytning efter de objektive regler - stemmemajoritet

Skatterådet svarer, at betingelserne, som angivet i ABL § 36 A, stk. 1 og 3, ikke kan anses for opfyldt i forbindelse med to anpartsombytninger, der påtænkes gennemført af A under nærmere angivne omstændigheder.Skatterådet bekræfter, at betingelserne, som angivet i ABL § 36 A, stk. 1 og 3, anses for opfyldt i forbindelse med to anpartsombytninger, der påtænkes gennemført af A, hvis D ApS til slut alene laver en kapitaludvidelse på 49,9 %, sådan, at A's holdingselskab bevarer den stemmeretlige majoritet i det fælles holdingselskab.

Spørgsmål
  1. Kan betingelserne som angivet i ABL § 36 A, stk. 1 og 3, anses for opfyldt i forbindelse med to af A under de nærmere angivne omstændigheder påtænkt gennemførte anpartsombytninger?
  2. Såfremt spørgsmål 1 besvares med et nej, ønskes oplyst, hvorvidt betingelserne, som angivet i ABL § 36 A, stk. 1 og 3, anses for opfyldt i forbindelse med to af A påtænkt gennemførte anpartsombytninger med den forskel, at D ApS til slut alene laver en kapitaludvidelse på 49,9 %, sådan, at A's holdingselskab bevarer den stemmeretlige majoritet i det fælles holdingselskab?

Svar

  1. Nej.
  2. Ja.
Beskrivelse af de faktiske forhold

Anmodningen vedrører selskabet B.

Det pågældende selskab beskæftiger sig med ejendomsmæglervirksomhed. Selskabet ejes i dag af to anpartshavere. Den ene anpartshaver, der ejer 50 %, er A. Hans 50 % ejerandel er erhvervet i forbindelse med selskabets stiftelse den 1. juli 2000 for 125.000 kr.

Medanpartshaveren i selskabet er D ApS, der ejer de øvrige 50 %. Dette selskab ejes af C 100 %. Der er således tale om et ejerskab til B på 50/50.

De to anpartshavere, A på den ene side og D ApS på den anden side har således følgende ejerstruktur i relation til B:

Visning af billede: Mettebill1

Under B er der yderligere selskaber. Disse selskaber vedrører ikke umiddelbart dette bindende svar, hvorfor spørgeren ikke har redegjort nærmere herfor.

De to anpartshavere, A og D ApS ønsker en struktur over B, sådan at de har hver deres holdingselskab. Dette er planlagt at skulle ske på følgende måde:

For det første er det hensigten, at D ApS skal udtræde af B. Dette skal ske ved et tilbagesalg til udstedende selskab. Tilbagesalget skal ske i forbindelse med en kapitalnedsættelse, således, at A bliver 100 % ejer af B. Ejerstrukturen er herefter som følger:

Visning af billede: Mettebil2

Det er herefter planen, at der skal gennemføres en skattefri anpartsombytning, hvor A indskyder samtlige 100 % anparter i B. Der er herved følgende ejerstruktur:

Visning af billede: Mettebil3

Straks efter, at denne anpartsombytning er gennemført, er det hensigten, at der skal gennemføres en yderligere anpartsombytning, sådan at A får sit eget 100 % ejede holdingselskab. Straks efter, at denne anpartsombytning er gennemført, er det hensigten, at den tidligere medanpartshaver D ApS skal indtræde i koncernen igen ved en kapitaludvidelse i E ApS. Aftalen om D ApS' udtræden og genindtræden er indgået mundtligt og aftalen foreligger ikke på skrift. Spørgerens repræsentant har skriftligt oplyst følgende om aftalen:

"Det, som parterne har aftalt på et møde, er at gennemføre omstruktureringen i følgende led:

For det første er det hensigten, at D ApS skal udtræde af A. Dette skal ske ved et tilbagesalg til udstedende selskab.

For det andet skal der herefter gennemføres en skattefri anpartsombytning, hvor A indskyder samtlige 100 % anparter i B i et til lejligheden herved nystiftet holdingselskab.

For det tredje er et herefter hensigten, at der skal gennemføres en yderligere anpartsombytning, således at A får sit eget 100 % ejet holdingselskab over det netop stiftede holdingselskab.

For det fjerde er det herefter hensigten, at den tidligere medanpartshaver D ApS skal indtræde i koncernen igen ved en kapitaludvidelse i E ApS - det selskab, der blev stiftet ved den første anpartsombytning."

Slutresultatet skal herefter være som følger:

Visning af billede: Mettebil4

Efter at denne struktur er på plads, er det hensigten, at nogle af de underliggende selskaber skal overdrages skattepligtigt til E ApS, sådan at der opnås en mere enkel koncernstruktur.

De to anpartsombytninger skal gennemføres ved, at der alene udstedes nye anparter i de to holdingselskaber til A. Der skal ikke erlægges kontanter.

A ønsker i forbindelse med anpartsombytningen at succedere i anskaffelsestid og -sum for de ombyttede anparter. Holdingselskaberne ønsker endvidere i forbindelse med anpartsombytningen at succedere i den oprindelige anskaffelsessum for de ombyttede anparter.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Spørgeren gør overordnet gældende, at spørgsmålet skal besvares bekræftende.

Spørgeren gør til støtte for en positiv besvarelse nærmere gældende, at de i ABL § 36 A, stk. 1 og 3, angivne betingelser er opfyldt.

Disse betingelser gennemgås enkeltvis i det følgende:

1. Det er efter ABL § 36 A, stk. 1, 1. pkt., en betingelse, at såvel det erhvervede som det erhvervende selskab skal være omfattet af begrebet selskab i en medlemsstat i artikel 3 i direktiv 90/434/EØF eller skal være selskaber, som svarer til aktie- eller anpartsselskaber, men som er hjemmehørende i lande uden for EU.

Denne betingelse er, efter spørgerens opfattelse, opfyldt, idet såvel selskabet som begge holdingselskaber har karakter af aktie-/anpartsselskaber, jfr. direktivets art. 3, litra a, idet selskaberne er hjemmehørende i Danmark, jfr. direktivets art. 3, litra b, sammenholdt med det faktum, at selskaberne er indregistrerede her i landet, og idet selskaberne er undergivet dansk selskabsskat, jfr. direktivets art. 3, litra c, sammenholdt med SEL § 1, stk. 1.

2. Det er efter ABL § 36 A, stk. 1, 2. pkt., en betingelse, at de aktionærer, der bliver aktionærer i det erhvervende selskab, ved indkomstopgørelsen benytter reglerne i stk. 4.

Det fremgår af ABL § 36 A, stk. 4, at aktier i det erhvervende selskab, som aktionæren modtager som vederlag for aktier i det erhvervede selskab, behandles som om de var erhvervet på samme tidspunkt og for samme anskaffelsessum som de ombyttede aktier. Såfremt aktionæren er et selskab, indtræder aktionæren alene i anskaffelsessummen men ikke i anskaffelsestidspunktet.

Denne betingelse er, efter spørgerens opfattelse, opfyldt, idet anpartshaveren, A, er en fysisk person, der ønsker at indtræde i de respektive anskaffelsestidspunkter og -summer efter ABL § 36 A, stk. 4

3. Det er efter ABL § 36 A, stk. 1, 2. pkt., en betingelse, at det erhvervende selskab ved indkomstopgørelsen benytter reglerne i stk. 5.

Det fremgår af ABL § 36 A, stk. 5, at aktier i det erhvervede selskab behandles som om de var erhvervet på ombytningstidspunktet for den oprindelige anskaffelsessum.

Denne betingelse er, efter spørgerens opfattelse, opfyldt, idet holdingselskabet ønsker at indtræde i den oprindelige anskaffelsessum efter ABL § 36 A, stk. 5.

4. Det er efter ABL § 36 A, stk. 1, 3. pkt., en betingelse, at ABL § 36, stk. 1, 2. og 5. pkt., § 36, stk. 2 og 4, samt FUL § 9, § 11, stk. 1, 2. og 3. pkt., og § 11, stk. 2, finder tilsvarende anvendelse.

Det fremgår af ABL § 36, stk. 1, 2. pkt., at datoen for aktieombytningen anses for "fusionsdato" under anvendelse af FUL's bestemmelser.

Denne betingelse er opfyldt, idet de i anpartsombytningen involverede parter er enige om at anvende ombytningsdatoen som "fusionsdato"

Det fremgår af ABL § 36, stk. 1, 5. pkt., at 1.-4. punktum i ABL § 36, stk. 1, ikke finder anvendelse når det erhvervede eller det erhvervende selskab ved beskatningen her i landet anses for at være en transparent enhed.

Denne betingelse er opfyldt, idet såvel selskabet som holdingselskabet udgør aktie-/anpartsselskaber, der ifølge dansk skatteret udgør selvstændige skattesubjekter.

Det fremgår af ABL § 36, stk. 2, at der ved ombytning af aktier forstås den transaktion, hvorved et selskab erhverver en andel i et andet selskabs aktiekapital med den virkning, at det opnår flertallet af stemmerne i dette selskab, eller, hvis det allerede har et sådant flertal, erhverver en yderligere andel ved til gengæld for værdipapirer tilhørende aktionærerne i det andet selskab at tildele dem aktier eller anparter i det første selskab og eventuelt en kontant udligningssum.

Denne betingelse er, efter spørgerens opfattelse, opfyldt, idet der ved anpartsombytningerne gennemføres en transaktion, hvorved E ApS først erhverver alle 100 % anparter i B, og F ApS efterfølgende erhverver de samme 100 % af kapitalen. Dermed er der ikke noget problem i at skulle lave en efterfølgende kapitaludvidelse på 50 %. Spørgeren mener ikke, at dette ændrer ved, at betingelsen i ABL § 36, stk. 2, efter hans opfattelse, er opfyldt.

Det fremgår af ABL § 36, stk. 4, at ombytningstransaktionen gennemføres inden for en periode på højst 6 måneder regnet fra den første ombytningsdag.

Spørgeren finder, at denne betingelse er opfyldt, idet ombytningstransaktionen gennemføres på selve ombytningsdagen.

5. Det er efter ABL § 36 A, stk. 3, en betingelse, at værdien af vederlagsaktierne med tillæg af en eventuel kontant udligningssum svarer til handelsværdien af de ombyttede aktier. Det erhvervende selskab skal således vederlægge aktionæren i det erhvervede selskab med værdier, der svarer til handelsværdien af de aktier, aktionæren ombytter. Denne betingelse er opfyldt, idet anpartshaveren A i forbindelse med transaktionen indskyder 100 % af anparterne i E ApS og efterfølgende indskyder yderligere 100 % anparter i F ApS og samtidig modtager alle 100 % af aktierne/anparterne i de to holdingselskaber. Skatteministeren har i høringssvar nr. 1 til FSR (SAU alm. del, bilag 47) bekræftet, at værdien af de udstedte aktier altid svarer til handelsværdien af de indskudte aktiver, hvis det erhvervende selskab stiftes i forbindelse med aktieombytningen.

Spørgeren anser herefter betingelserne som angivet i ABL § 36 A stk. 1 og 3, for at være opfyldt.

SKATs indstilling og begrundelse har været sendt til udtalelse hos spørgerens repræsentant. Repræsentanten har indsendt følgende udtalelse:

"Det stillede spørgsmål er indstillet til at blive besvaret med et nej. Dette kan ikke tiltrædes.

I udkast til svar, side 7 og 8, er der henvist til dels ældre praksis vedrørende tilladelsessporet og dels en nyere afgørelse, SKM2007.922.SR .

Umiddelbart synes afgørelsen SKM 2008.182 at være overset. I denne sag var der tale om en skattefri aktieombytning, hvor man umiddelbart i forlængelse heraf gennemfører en kapitalforhøjelse fra 50 %, sådan at majoritetskravet ej er opfyldt længere end et kort øjeblik. Skatterådet bekræfter her, at det forhold, at majoriteten i det erhvervende selskab efterfølgende opgives, ikke er i strid med reglerne i ABL § 36 A.

Da SKM 2008.182 er nyere end samtlige de afgørelser, der er henvist til udkast til afgørelse, side 7 og 8, bør praksis naturligvis indrette sig herefter.

Det gøres derfor gældende, at spørgsmål 1 skal besvares med et ja."

Efter indarbejdelsen af repræsentantens udtalelse og SKATs kommentarer hertil i sagsfremstillingen, har SKAT sendt sagsfremstillingen til udtalelse hos repræsentanten igen. Repræsentanten har fremsendt følgende udtalelse:

"Under henvisning til skrivelse af 6. marts 2008 bilagt nyt udkast til afgørelse bekræftes indledningsvis, at jeg har noteret mig opdelingen i spørgsmål 1 og 2, som jeg har anmodet om. For så vidt angår indstillingen til et svar på spørgsmål 2 har jeg ikke bemærkninger.

For så vidt angår udkast til svar på spørgsmål 1 kan dette fortsat ikke tiltrædes.

I den pågældende indstilling lægges der op til, at ud- og indtræden af den pågældende koncern medfører en omgåelse af det majoritetskrav, der foreligger ved en skattefri aktieombytning. Dette bestrides.

Den pågældende anmodning om bindende svar vedrører ABL § 36 A. Bestemmelsen er ny og har ikke sammenhæng med fusionsbeskatningsdirektivet. Det gøres derfor gældende, at ABL § 36 A må fortolkes ud fra dette synspunkt.

Gennemfører man en aktieombytning omfattet af ABL § 36 A, f.eks. i relation til et selskab, man er 100 % ejer af, vil man opnå en holdingstruktur, hvor man har et holdingselskab, der igen er ejer af et driftsselskab 100 %. Der er intet grundlag for at antage, at man ikke, f.eks. dagen efter, at aktieombytningen er gennemført, kan sælge det pågældende datterselskab. Et sådant salg vil naturligvis udløse en skat i holdingselskabet. Frem for at betale en skat i personligt regi, har man ved den pågældende aktieombytning opnået, at skatten nu udløses i holdingselskabet. En sådan transaktion ville også være i strid med kravet om majoritet, hvis den pågældende indstilling til udkast til afgørelse fastholdes. Det bestrides, at dette har været hensigten med den nye ABL § 36 A. Hvis man skal anlægge en sådan omgåelsesbetragtning, vil det medføre, at man indirekte kommer til at indlægge en tidsmæssig betingelse i, hvor lang tid man har en stemmeretlig majoritet. Dette har aldrig været berørt i forbindelse med vedtagelse af ABL § 36 A.

Ud fra en overordnet betragtning gøres det derfor gældende, at den fortolkning, der ligger bag indstillingen til besvarelse af spørgsmål 1 er forkert, når det vedrører ABL § 36 A.

De to afgørelser, TfS1997.205 og TfS1997.445, vedrører dagældende ABL § 13, nu ABL § 36. Denne regulering har afsæt i fusionsskattedirektivet og dermed et andet grundlag end nærværende sag.

I udkast til afgørelse er der endvidere lagt op til en sondring mellem på den ene side SKM2007.922.SR og på den anden side SKM2008.182.SR . Det anføres hermed, at man i den sidste afgørelse oplagt ombytter med en 100 % majoritet og efterfølgende laver en kapitaludvidelse, mens man i SKM2007.922.SR mangler majoriteten inden ombytningen. Denne erhverves og forsvinder efterfølgende igen. Denne sondring kan ikke tiltrædes. Hvordan man har opnået en majoritet har ikke været tillagt vægt i tidligere praksis. Der henvises i den forbindelse til de såkaldte 50/50-sager, hvor man i afgørelsen TfS1999.787 statuerer, at en aktionær kunne erhverve blot én yderligere aktie for herefter straks at foretage en skattefri aktieombytning uden problemer. Det bestrides derfor, at erhvervelsesmåden kan tillægges nogen vægt. I nærværende sag erhverver A den stemmeretlige majoritet, ved at medaktionæren udtræder af selskabet. På aktieombytningstidspunktet har A derfor den tilstrækkelige og nødvendige majoritet til at gennemføre en skattefri aktieombytning.

At der efterfølgende foretages en kapitaludvidelse, hvorefter ejerforholdene bliver 50/50 er godkendt af Skatterådet i SKM2008.182.SR som værende i overensstemmelse med ABL § 36 A. Dette må derfor også være overensstemmende i nærværende sag.

Det gøres derfor sammenfattende gældende, at der ikke i den pågældende sag er grundlag for at anlægge en omgåelsesbetragtning vedrørende den stemmeretlige majoritet. Det pågældende spørgsmål skal derfor besvares med et ja."

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 1, at en ombytning af aktier kan ske uden tilladelse fra told- og skatteforvaltningen, når såvel det erhvervende som det erhvervede selskab er omfattet af begrebet selskab i en medlemsstat i artikel 3 i direktiv 90/434/EØF eller er selskaber, som svarer til aktie- eller anpartsselskaber, men som er hjemmehørende i lande uden for EU. Det fremgår af bilaget til direktiv 90/434/EØF, at danske anpartsselskaber er omfattet af direktivet. Da alle de involverede selskaber er anpartsselskaber, er denne betingelse opfyldt.

Af aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 1, 2. pkt. fremgår, at det er en betingelse, at de aktionærer, der ved ombytningen bliver aktionærer i det erhvervende selskab, ved indkomstopgørelsen benytter reglerne i stk. 4, og at det erhvervende selskab ved indkomstopgørelsen benytter reglerne i stk. 5.

Af aktieavancebeskatningslovens § 36 A, stk. 1, 3. pkt. fremgår, at § 36, stk. 1, 2. og 5. pkt., § 36, stk. 2 og 4, og fusionsskattelovens § 9, § 11, stk. 1, 2. og 3. pkt., og § 11, stk. 2 finder anvendelse.

Ifølge § 36, stk. 2 forstås ved ombytning af aktier den transaktion, hvorved et selskab erhverver en andel i et andet selskabs aktiekapital med den virkning, at det opnår flertallet af stemmerne i dette selskab, eller, hvis det allerede har et sådant flertal, erhverver en yderligere andel ved til gengæld for værdipapirer tilhørende aktionærerne i det andet selskab at tildele dem aktier eller anparter i det første selskab og eventuelt en kontant udligningssum.

Det fremgår af Skatteministeriets kommentar til høringssvar fra FSR i forbindelse med fremsættelsen af L 110 2006-07, at "De objektive betingelser for, om der er tale om en aktieombytning efter de gældende regler, finder tilsvarende anvendelse efter de foreslåede regler".

En af de objektive betingelser for at foretage en skattefri aktieombytning er, at aktionæren har eller opnår majoriteten i det erhvervede selskab.

I den foreliggende sag erhverver A majoriteten i B inden ombytningen, da D ApS udtræder af B ved et tilbagesalg til udstedende selskab.

Ifølge praksis for tilladelser til skattefri aktieombytninger skal det flertal som eksisterer hos aktionæren inden ombytningen som udgangspunkt bevares efter den skattefri aktieombytning. Der kan dog forekomme konkrete afgørelser, hvor salg af flertallet af aktierne efter aktieombytningen kan lade sig gøre ud fra en forretningsmæssig begrundelse.

Det er oplyst at D ApS' tilbagesalg til det udstedende selskab, de to aktieombytninger og D ApS' genindtræden i koncernen sker tidsmæssigt i umiddelbar forlængelse af hinanden.

I TfS 1997,445 ansøgte to brødre, der hver ejede halvdelen af anparterne i et selskab, om tilladelse til skattefri aktieombytning med Holding I ApS, hvori de i samme indbyrdes forhold skulle modtage anparter som vederlag. Derefter skulle den ene af brødrene overdrage nom. 1.000 kr. af de nyudstedte anparter til et andet Holding II ApS ejet af broderen, hvorefter denne ved en ny aktieombytning skulle indskyde sine nyudstedte anparter i Holding I ApS i Holding II ApS. Ligningsrådet fandt, at overdragelsen af nom. 1.000 kr. anparter i Holding I ApS til Holding II ApS skulle ske for at gøre aktieombytningen mulig, hvorfor der ville være tale om en omgåelse af stemmeflertalskravet i ABL § 13, stk. 1 og 2. Det gjorde i den forbindelse ingen forskel, at overdragelsen af de nom. 1.000 kr. anparter ville ske uden nogen samtidig overenskomst, der kunne sikre medanpartshaveren en uændret indflydelse i driftsselskabet, eller som kunne give ham ret til at købe de pågældende anparter tilbage på et senere tidspunkt. Ansøgningen blev derfor afslået.

I TfS 1997,205 ansøgte en anpartshaver i et selskab, der var ligeligt ejet af 2 anpartshavere om tilladelse til skattefri aktieombytning, således at anpartshaverens anparter blev indskudt i et nystiftet holdingselskab mod vederlag i anparter. Inden ombytningen ville anpartshaveren erhverve yderligere 1 % af anpartskapitalen fra medanpartshaveren. På baggrund af at de 2 anpartshavere hidtil havde været ligestillet, skønnede Ligningsrådet, at det kun var med henblik på at benytte ombytningsreglerne, at der skulle skabes majoritet for en af anpartshaverne. Anmodningen kunne derfor ikke imødekommes.

I SKM2007.922.SR ejede C 50 % af selskabet A ApS. D ejede 100 % af anparterne i et holdingselskab, E ApS, der ejede de øvrige 50 % af selskabet A ApS. E ApS ejede 100 % af selskabet B ApS. C ønskede at erhverve 5 % af anparterne i A ApS for at opnå majoriteten af anparterne og ville derefter foretage en skattefri anpartsombytning til et nystiftet holdingselskab. Derefter ønskedes A ApS og B ApS fusioneret. Til sidst skulle der ske et tilbagesalg af 5 % af aktierne i det fusionerede selskab til E ApS, så ejerskabet af det fælles driftsselskab endte på 50/50. Der var udarbejdet en hensigtserklæring, som udtrykte, at anpartshaverne havde intention om at foretage et tilbagekøb. Skatterådet fandt bl.a. på baggrund af praksis på området, at det ville være en omgåelse af det objektive majoritetskrav, at der skulle ske tilbagesalg til E ApS.

Det følger således af praksis, at aktieoverdragelse med henblik på at omgå de objektive kriterier i aktieavancebeskatningslovens § 36 medfører, at transaktionen ikke opfylder aktieavancebeskatningslovens objektive betingelser.

I den foreliggende sag finder SKAT, at det er planlagt at omgå de objektive betingelser, da parterne har indgået en aftale om, at D ApS skal indtræde i koncernen igen efter, at de to aktieombytninger har fundet sted.

På baggrund af praksis på området, er det SKATs opfattelse, at det vil være en omgåelse af det objektive majoritetskrav, at D ApS genindtræder i koncernen i forbindelse med en kapitaludvidelse i E ApS. D ApS' genindtræden i koncernen medfører, at de objektive betingelser i ABL § 36, stk. 2 ikke er opfyldt. Da det følger af ABL § 36 A, stk. 1, at ABL § 36, stk. 2 finder anvendelse, kan betingelserne i ABL § 36 A, stk. 1 ikke anses for opfyldt.

Spørgerens repræsentant har i sin udtalelse henvist til SKM 2008.182.SR. Den afgørelse, der er offentliggjort i SKM 2008.182.SR er i sit faktum ikke identisk med den her foreliggende sag. I den foreliggende sag har parterne aftalt, at D ApS først skal udtræde af koncernen for senere at indtræde igen. SKAT finder derfor, at der her er tale om omgåelse af de objektive betingelser i aktieavancebeskatningsloven. SKAT finder derfor ikke, at repræsentantens udtalelse giver anledning til en ændret vurdering af sagen.

Spørgerens repræsentant har i sin sidste udtalelse til sagsfremstillingen anført, at der ikke kan sondres mellem SKM2007.922.SR og SKM2008.182.SR . SKAT er ikke enig i denne opfattelse. Det er SKATs opfattelse, at der er tale om to forskellige situationer. I SKM2008.182.SR er der tale om en situation med tegning af ny kapital. I SKM2007.922.SR er der tale om, at udtræden og indtræden sker m.h.p. omgåelse af majoritetskravet i ABL § 36.

Repræsentanten henviser til TfS1999.787.LR. I denne sag ejede en anpartshaver A og hans broder B hver halvdelen af anpartskapitalen i X. Ved anpartsombytning erhvervede de hver halvdelen af kapitalen i et holdingselskab Y. Efterfølgende erhvervede A 0,5 % yderligere fra B. Herefter anmodede A om tilladelse til at ombytte anparterne med anparter i et selskab Z, som han ejede sammen med sine to sønner. På baggrund af "Leur-Bloem" dommen, SU1997.257, tillodes dette betinget bl.a. af, at Z's ejer og stemmeandel på 50,5 % blev bevaret i mindst 3 år efter ombytningen.

Spørgerens repræsentant anfører, at en aktionær i den pågældende sag "kunne erhverve blot én yderligere aktie for herefter straks at foretage en skattefri aktieombytning uden problemer". Det fremgår imidlertid af den pågældende afgørelse, at Ligningsrådet tillagde det betydning, at der ikke mellem de to anpartshavere i selskabet var indgået nogen overenskomst om deres besiddelse eller afhændelse af anparter i selskabet. I den her foreliggende anmodning er der netop tale om, at parterne har indgået en mundtlig aftale om den ene aktionærs udtræden og efterfølgende indtræden i koncernen. Desuden tillagde Ligningsrådet i TfS1999.787.LR det afgørende betydning, at ejer- og stemmeandelen på 50,5 % af det erhvervede selskab ikke blev reduceret i de første 3 år efter ombytningen. SKAT mener derfor ikke, at omstændighederne i TfS1999.787 kan sammenlignelig med situationen i den her foreliggende anmodning.

Herudover henviser SKAT til bemærkningerne til § 2, nr. 6 i L 126 2003-04, vedtaget som Lov nr. 458 af 9. juni 2004. Med denne lov blev der indført en bestemmelse i ABL, der fastslår, at betingelserne om, at det erhvervende selskab skal opnå flertallet af stemmerne i det erhvervede selskab, anses for opfyldt, selv om det erhvervende selskab umiddelbart efter aktieombytningen spaltes efter reglerne i fusionsskattelovens § 15 a. Bestemmelsen blev indført i den dagældende ABL § 13, stk. 2, og er videreført l den nuværende ABL § 36, stk. 2.

Af bemærkningerne til bestemmelsens indførelse fremgår det, at ændringen alene indebærer en lovfæstelse af den hidtidige praksis. Årsagen til ændringen var, at der var opstået tvivl om, hvorvidt der kunne gives tilladelse til skattefri aktieombytning, selv om spaltningen af holdingselskabet sker samtidig med aktieombytningen. "Tvivlen viser imidlertid, at det ikke af lovteksten i § 13, stk. 2 helt klart kan læses, at majoritetskravet anses for opfyldt, selvom der samtidig sker spaltning af holdingselskabet." Det er SKATs opfattelse, at det faktum, at det blev fundet nødvendigt at foretage den nævnte lovændring for så vidt angår efterfølgende spaltninger, støtter SKATs opfattelse af, at majoritetskravet i ABL's nuværende § 36 ikke altid vil være opfyldt, hvis der sker efterfølgende ændringer i ejerforholdet.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 1 besvares med et "nej".

Spørgsmål 2

En af de objektive betingelser for at foretage en skattefri aktieombytning er, at aktionæren har eller opnår majoriteten i det erhvervede selskab. Som det fremgår ovenfor under SKATs indstilling og begrundelse til spørgsmål 1, følger det af praksis, at det flertal som eksisterer hos aktionæren inden ombytningen som udgangspunkt skal bevares efter den skattefri aktieombytning. Hvis D ApS til slut alene laver en kapitaludvidelse på 49,9 %, sådan at A's holdingselskab bevarer den stemmeretlige majoritet i det fælles holdingselskab, finder SKAT, at betingelserne i ABL vil være opfyldt. SKAT lægger til grund, at der ikke foreligger en aktionæroverenskomst eller andet aftalegrundlag, der ændrer på den oplyste stemmeretlige majoritet.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmål 2 besvares med et "ja".

SKATs udkast til sagsfremstilling og indstilling til afgørelse har været sendt til udtalelse hos Skattecenter X. Skattecenter X udtaler, at skattecentret ikke har oplysninger, der har betydning for sagens afgørelse. Med hensyn til sagens materielle indhold, udtaler Skattecenter X, at betydningen af SKM2008.182.SR kan diskuteres. Men da de faktiske forhold er sammenlignelige med forholdene i SKM2007.922.SR er Skattecenter X enig i indstillingen til Skatterådet.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.