Dokumentets metadata

Afslag på anmodning om sambeskatning - udstrækningen af succession i relation til sambeskatningsbetingelserne

A havde regnskabsår fra 01.01. - 31.12. B havde regnskabsår fra 01.07. - 30.06. B var sambeskattet med datterselskaberne C, D og E, der alle ligeledes havde regnskabsår 01.07. - 30.06. Med virkning pr. 1. januar 2001 gennemførtes en skattefri fusion mellem A og B, med A som det fortsættende selskab. A omlagde i forbindelse med fusionen sit regnskabsår, således at indkomståret 2001 dækkede regnskabsperioden 01.01.2001 - 30.06.2001, mens C, D og E’s indkomstår 2001 dækkede regnskabsperioden 01.07.2000 - 30.06.2001. A anmodede herefter om sambeskatning med C, D og E, idet A i forbindelse med fusionen var succederet i B’s aktiebesiddelser i C, D og E, hvorfor A fandtes at have ejet aktierne i C, D og E i hele disse selskabers indkomstår. Ligningsrådet udtalte, at der ikke kan tillades sambeskatning mellem et moderselskab og tre datterselskaber, der ikke har sammenfaldende regnskabsår, når moderselskabet ikke har ejet aktierne i datterselskaberne i hele datterselskabernes indkomstår, idet moderselskabet først er kommet til eksistens midt i datterselskabernes indkomstår.

Med virkning pr. 1. januar 2001 gennemførtes en skattefri fusion mellem A og B, med A som det fortsættende selskab.

Inden fusionens gennemførelse var koncernforholdene som følger:

A havde regnskabsår fra 01.01. - 31.12. A var endvidere sambeskattet med en række datterselskaber. (Sagen vedrørte ikke disse datterselskaber).

B havde regnskabsår fra 01.07. - 30.06. B var sambeskattet med datterselskaberne C, D og E, der alle ligeledes havde regnskabsår 01.07. - 30.06.

A omlagde i forbindelse med fusionen sit regnskabsår, således at indkomståret 2001 dækkede regnskabsperioden 01.01.2001 - 30.06.2001.

Regnskabsårene i B’s datterselskaber, C , D og E, blev ikke omlagt, hvorfor disse datterselskabers indkomstår 2001 dækkede regnskabsperioden 01.07.2000 - 30.06.2001. B’s afsluttende indkomstår, 2001, dækkede regnskabsperioden 01.07.2000 - 31.12.2000.

Ved følgebrev af 1. maj 2002 til selvangivelserne for indkomståret 2001 anmodede selskabets revisor om, at C, D og E indtrådte i sambeskatningen med A fra og med indkomståret 2001.

Den skatteansættende myndighed meddelte ved afgørelse af 1. oktober 2002 afslag på anmodningen med følgende begrundelse:

"Det fremgår af punkt 1.1. i Told- og Skattestyrelsens cirkulære 2000-44 af 21. december 2000 (sambeskatningscirkulæret), at når selskaberne ikke har samme regnskabsår, skal moderselskabet have ejet aktierne i datterselskaberne 100 % i hele moderselskabets indkomstår og i hele datterselskabets indkomstår.

Eftersom moderselskabet alene har ejet aktierne i perioden 1.1.2001 - 30.6.2001, og datterselskabernes regnskabsår omfatter perioden 1.7.2000 - 30.6.2001, er den nævnte betingelse ikke opfyldt, hvorfor tilladelse til sambeskatning for ovennævnte indkomstår ikke kan imødekommes."

Ved brev af 20. december 2002 påklagede revisor herefter den af den skatteansættende myndighed trufne afgørelse. Af klagen fremgik blandt andet følgende:

"Betingelserne for sambeskatning

Betingelserne for sambeskatning er opfyldt for indkomståret 2001, idet der kan ske sambeskatning, da moderselskabet ejer alle aktierne i datterselskabet i hele indkomståret, og selskaberne har samme indkomstår. Sambeskatning tillades, uanset at selskabernes regnskabsår ikke begynder samtidigt, hvis

• Regnskabsårene i de to selskaber slutter samtidig, og
• Moderselskabet har ejet aktierne eller anparterne i datterselskabet i hele moderselskabets indkomstår, og
• Moderselskabet har ejet aktierne eller anparterne i datterselskabet i hele datterselskabets indkomstår.

Datterselskabernes indkomstår 2001 slutter 30. juni 2001. A’s indkomstår 2001 slutter 30. juni 2001. Den skatteansættende myndighed er enig i, at A anses for at have ejet aktierne i datterselskaberne i hele A’s indkomstår (2001).

Tilbage er alene spørgsmålet, om A anses for at have ejet aktierne i hele datterselskabets indkomstår.

I medfør af fusionsskattelovens § 8, stk. 1, anses det modtagende selskab, A, for at have anskaffet aktierne i B’s datterselskaber på samme tidspunkt, som B oprindelig har anskaffet aktierne i sine datterselskaber.

Ligningsrådet har statueret, at successionsreglerne i fusionsskatteloven også gælder for ejerreglerne i relation til sambeskatning, jf. afgørelsen refereret i TfS 2000, 1002. Afgørelsen er klar, da det anføres, at "fusionsskattelovens regler bevirker, at det modtagende selskab pr. fusionens virkningstidspunkt skattemæssigt anses for at være succederet i det indskydende selskabs aktiebesiddelser."

Det betyder, at det modtagende selskab fra fusionen anses for at have ejet aktiverne fra samme tidspunkt som det indskydende selskab. Alle betingelser for sambeskatning for indkomståret 2001 er hermed opfyldt. Denne fortolkning harmonerer med praksis vedrørende fusionsskatteloven i øvrigt, herunder Ligningsrådets afgørelse af 17. september SKM2002.459.LR .

Den skatteansættende myndighed synes at være af den opfattelse, at A (det modtagende selskab) først fra fusionsdatoen den 1. januar 2001 anses for at have ejet aktierne i datterselskaberne. Denne fortolkning har ikke hjemmel nogen steder i loven eller praksis.

Vi kan som et andet eksempel på rækkevidden af succession ved fusion henvise til, at successionsreglerne også gælder i relation til reglerne om underskudsfremførsel ved ejerskifte i ligningslovens § 15, stk. 7, jf. TfS 1991, 269.

Tilsvarende skal vi fremhæve, at også reglerne i ligningslovens § 33E, stk. 7, hvis formål netop er at undgå skattemæssig ulempe ved, at A ved en skattefri fusion overtager B’s forpligtelse, understøtter, at der sker succession i hele B’s ejertid."

Den regionale told- og skattemyndighed foretog i forbindelse med klagen høring af den skatteansættende myndighed, der herefter blandt andet udtalte følgende:

"Det meddelte afslag på sambeskatning vedrører sambeskatning mellem A som moderselskab og følgende datterselskaber (herefter benævnt Datterselskaberne): C, D og E.

Moderselskabet A fusionerede som modtagende selskab pr. 1. januar 2001 efter fusionsskattelovens regler om skattefri fusion med B som indskydende selskab.

Datterselskaber var for indkomståret 2000 sambeskattede med deres daværende moderselskab - det indskydende selskab, B. De sambeskattede selskaber havde regnskabsår 1. juli - 30. juni, således at indkomsåret 2000 omfattede perioden 1. juli 1999 - 30. juni 2000.

Som følge af, at det modtagende selskab, A, havde regnskabsår lig med kalenderåret, medens man i koncernen ønskede at anvende forskudt regnskabsår 1. juli - 30. juni, dvs. et regnskabsår svarende til det, der hidtil havde været anvendt i det indskydende selskab og Datterselskaberne, blev regnskabsåret for A omlagt med omlægningsperiode 1. januar 2001 - 30. juni 2001, udgørende indkomståret 2001.

Regnskabsåret for det indskydende selskab, B, og Datterselskaberne blev altså ikke omlagt i forbindelse med fusionen, men forblev uforandret.

Ejerforholdet til Datterselskaberne i perioden 1. juli 2000 - 31. december 2000 (1. halvdel af Datterselskabernes regnskabsår 2000/2001, og en del af datterselskabernes skattemæssige regnskabsår 2001, der omfatter perioden 1. juli 2000 - 30. juni 2001)

Det følger af det anførte, at der for det indskydende selskab skulle foretages en afsluttende ansættelse for perioden 1. juli 2000 - 31. december 2000 (indkomståret 2001), jf. fusionsskattelovens § 7. Datterselskaberne indgår ikke (og ville ikke kunne indgå) i en sambeskatning ved denne afsluttende ansættelse. Dette ændrer dog naturligvis intet ved, at Datterselskaberne de facto ejes af det indskydende selskab i den periode, som omfattes af den afsluttende ansættelse, altså frem til 31. december 2000.

Indkomståret 2001 omfatter for det modtagende selskab perioden 1. januar 2001 - 30. juni 2001. Det samme gælder for to datterselskaber (der ikke må forveksles med nogen af de i denne sag omhandlede Datterselskaber), der indgik i sambeskatning i den tidligere A-koncern forud for fusionen, og som også for indkomståret 2001 indgår i sambeskatning med A.

Den skatteansættende myndighed kan ikke være uenig i, at det modtagende selskab i medfør af fusionsskattelovens § 8, stk. 1, pr. fusionens virkningstidspunkt, dvs. 1. januar 2001, succederer i det indskydende selskabs skattemæssige anskaffelsestidspunkter for aktiebesiddelser, jf. således Ligningsrådets afgørelse i TfS 2000, 1002, hvortil også klageren henviser. Klageren henviser endvidere til Ligningsrådets afgørelse i SKM2002.459. Den skatteansættende myndighed er enig i denne afgørelse. Imidlertid er sagens faktum i den pågældende afgørelse så forskellig fra den foreliggende sag, at en henvisning hertil ikke kan anses for relevant.

Uanset at der sker succession som anført, er den afsluttende ansættelse for det indskydende selskab, der som allerede anført omfatter perioden 1. juli 2000 - 31. december 2000, og som er afsluttende ansættelse for indkomståret 2001, udtryk for, at det er det indskydende selskab, der er ejer af aktiekapitalen i Datterselskaberne, i skattemæssig henseende (og i det hele taget) i første halvdel af Datterselskabernes indkomstår 2001. Datterselskabernes indkomstår 2001 omfatter perioden 1. juli 2000 - 30. juni 2001, og det skal præciseres, at Datterselskabernes indkomstår ikke er omlagt.

Det dagældende sambeskatningscirkulære, T&S-cirk. 2000-44, indeholder følgende betingelser, der er relevante i denne sag:

Betingelse 1. Selskaberne skal have samme regnskabsår.

Denne betingelse er ikke opfyldt, idet moderselskabets indkomstår 2001 omfatter perioden 1. januar 2001 - 30. juni 2001.

Betingelse 1.1. Sambeskatning tillades, uanset at selskabernes regnskabsår ikke begynder samtidigt, hvis blot de slutter samtidigt, og moderselskabet tillige har ejet aktierne eller anparterne i datterselskabet i såvel hele moderselskabets indkomstår som i hele datterselskabets indkomstår.

Den skatteansættende myndighed anerkender, at moderselskabet har ejet aktierne i Datterselskaberne i hele moderselskabets indkomstår. Derimod kan den skatteansættende myndighed, i modsætning til klageren, ikke være enig i, at moderselskabet har ejet aktierne i Datterselskaberne i hele deres indkomstår.

Aktiekapitalen i Datterselskaberne kan ikke i samme periode ejes af det indskydende selskab og samtidigt også af det modtagende selskab. Successionsreglerne kan intet ændre ved, at for perioden 1. juli 2000 - 31. december 2000 er det indskydende selskab ejer af aktiekapitalen i Datterselskaberne, og det indskydende selskab er for denne periode Datterselskabernes moderselskab - dette gælder naturligvis også selv om der for denne periode ikke foreligger sambeskatning mellem det indskydende selskab (daværende moderselskab) og Datterselskaberne.

Det er herefter den skatteansættende myndigheds opfattelse, at sambeskatningsbetingelse 1.1 ikke er opfyldt, idet moderselskabet, A, ikke har ejet aktierne i Datterselskaberne i hele deres indkomstår, idet det var det indskydende selskab (det daværende B), der havde ejerskabet til aktiekapitalen i Datterselskaberne i den del af Datterselskabernes indkomstår 2001, som omfattes af perioden 1. juli 2000 - 31. december 2000. Det selskab, som i forbindelse med fusionen bliver nyt moderselskab for Datterselskaberne, har - uanset successionen - i relation til sambeskatningsvilkår 1.1 ikke været ejer af aktiekapitalen i perioden 1. juli 2000 - 31. december 2000. Denne opfattelse er selvsagt ikke udtryk for, at A i relation til aktieavancebeskatningsloven ikke succederer i det indskydende selskabs anskaffelsestidspunkt for aktierne i Datterselskaberne."

Den regionale told- og skattemyndighed har erklæret sig enig i den skatteansættende myndigheds udtalelse.

På baggrund af den skatteansættende myndigheds og den regionale told- og skattemyndigheds udtalelse i sagen fremkom revisor med følgende supplerende bemærkninger:

"Betingelserne for sambeskatning

Ifølge betingelserne for sambeskatning kan A sambeskattes med de fra B overtagne datterselskaber, hvis

1. Regnskabsårene slutter samtidigt, og
2. A ejer alle aktierne i datterselskaberne i hele sit eget indkomstår, og
3. A ejer alle aktierne i datterselskaberne i hele datterselskabernes indkomstår.

Da alle indkomstår (regnskabsperioder) slutter den 30. juni 2001, og fusionen gennemføres pr. 1. januar 2001, er der enighed om, at betingelse nr. 1 og nr. 2 er opfyldt, jf. høringssvarene fra den skatteansættende myndighed og den regionale told- og skattemyndighed.

Tilbage er alene spørgsmålet, om A har ejet aktierne i hele datterselskabets indkomstår. Da datterselskabernes indkomstår løber fra 1.juli 2000 til 30.juni 2001, vil det således være et krav, at A har ejet alle aktierne i datterselskaberne siden den 1. juli 2000.

I medfør af fusionsskattelovens § 8, stk. 1, anses det modtagende selskab, A, for at have anskaffet aktierne i B’s datterselskaber på samme tidspunkt som B.

Ligningsrådet har statueret, at successionsreglerne i fusionsskattelovens også gælder for ejerreglerne i relation til sambeskatning, jf. afgørelsen refereret i TfS 2000,1002. Afgørelsen er klar, da det anføres, at "fusionsskattelovens regler bevirker, at det modtagende selskab pr. fusionens virkningstidspunkt skattemæssigt anses for at være succederet i det indskydende selskabs aktiebesiddelser. I overensstemmelse hermed ansås sambeskatningscirkulærets betingelse 1.2 for opfyldt ...".

I den konkrete sag kunne sambeskatning ske med tilbagevirkende kraft fra den 1. januar, idet selskaberne havde kalenderårsregnskab.

Da Ligningsrådet i afgørelsen i TfS 2000, 1002 klart har statueret, at successionsreglerne i fusionsskattelovens § 8 finder anvendelse på ejerkravet ved sambeskatning, anses A for at have anskaffet datterselskaberne på samme tidspunkt som B, og A har dermed ejet aktierne siden den 1. juli 2000. Alle betingelser for sambeskatning for indkomståret 2001 er hermed opfyldt.

Den skatteansættende myndighed og den regionale told- og skattemyndighed er af den opfattelse, at A (det modtagende selskab) først fra fusionsdatoen den 1. januar 2001 anses for at have ejet aktierne i datterselskaberne. Denne fortolkning har ikke hjemmel nogen steder i loven. Det fremgår udtrykkeligt af successionsreglen i fusionsskatteloven, at succession betyder, at aktiver anses for anskaffet på samme tidspunkt som af det indskydende selskab. I Ligningsrådets afgørelse i TfS 2000, 1002 kunne sambeskatning påbegyndes pr. 1. januar svarende til fusionsdatoen. Dette skyldes, at alle selskaberne havde kalenderårsregnskab, således at indkomstårets start i denne sag var sammenfaldende med fusionsdatoen.

Den skatteansættende myndighed anfører endvidere, at datterselskaberne ikke kan være ejet af B frem til fusionen pr. 1. januar 2001 og samtidigt være ejet af A for perioden 1. juli til 31. december 2000. Vi er uforstående over for denne argumentation. Succession indebærer begrebsmæssigt, at erhververen (A) indtræder i overdragerens (B) anskaffelsestidspunkt. Dette vil altid indebære, at A ved fusionen "overtager" B’s ejerskab til datterselskaberne ved fusionen.

Afgørende er således, at successionsreglen - som statueret af Ligningsrådet - finder anvendelse på ejerkravet ved sambeskatning. Vi kan endvidere henvise til, at successionsreglerne også gælder i relation til reglerne om underskudsfremførsel ved ejerskifte i ligningslovens § 15, stk.7, jf. TfS 1991, 269. Her fandt Landsskatteretten, at det modtagende selskab ved fusionen anses for at have anskaffet datterselskaber, som overtages fra det ophørende selskab, på samme tidspunkt som det ophørende selskab. Landsskatterettens kendelse er kommenteret af retsformand Helmer Augustesen i TfS 1991, 430 og er helt i overensstemmelse med Ligningsrådets afgørelse i TfS 2000, 1002. Succession i aktiebesiddelsen gælder således både sambeskatning og underskudsbegrænsning.

Genbeskatningsforpligtelse

Der indtræder ikke genbeskatning vedrørende de sambeskattede udenlandske datterselskaber, når B fusionerer skattefrit, og det fortsættende selskab (A) inddrager de udenlandske datterselskaber under sambeskatning efter selskabsskattelovens § 31. I så fald videreføres genbeskatningssaldoen på udenlandske sambeskattede datterselskaber i det modtagende selskab, jf. LL § 33 E, stk.7.

Succession i genbeskatningsforpligtelsen forudsætter, at der er tale om en skattefri fusion, og at datterselskaberne er omfattet af sambeskatning med A efter fusionen. Såfremt der ikke tillades sambeskatning, vil dette således være i strid med intentionerne bag reglen i LL § 33 E, stk. 7, der skal sikre, at danske selskaber kan fusionere skattefrit og uden at udløse genbeskatning. I modsat vil LL § 33E, stk. 7, være uanvendelig ved fusion mellem selskaber med forskelligt indkomstår, hvilket forekommer absurd i betragtning af, at skattefri fusion kan gennemføres, uanset at selskaberne har forskelligt indkomstår. Der er alene krav om, at fusionsdatoen skal være sammenfaldende med skæringsdagen for det fortsættende selskab (ikke det ophørende selskab).Hverken forarbejder eller motiver bag LL § 33E, stk. 7, indikerer, at reglen kun kan finde anvendelse ved fusion mellem selskaber med sammenfaldende indkomstår. Et sådant krav bør kræve lovhjemmel.

Reglen i LL § 33E, stk. 7, medfører således, at en skattefri fusion hverken udløser avancer eller genbeskatning. Det fortsættende selskab overtager alle forpligtelser."

Ligningsrådets afgørelse og begrundelse

Ligningsrådet bemærker indledningsvis, at sagen alene vedrører spørgsmålet om, hvorvidt der kan meddeles tilladelse til sambeskatning, mens spørgsmålet om genbeskatning af underskud henhører under den skatteansættende myndighed.

Det fremgår af selskabsskattelovens § 31, stk. 1, 2. pkt., at det er en betingelse for sambeskatning, at de selskaber, der ønskes sambeskattet, har samme regnskabsår. I henhold til TSS-cirkulære 2000-44 , der er det for det relevante indkomstår gældende sambeskatningscirkulære, betingelse 1.1, kan sambeskatning tillades, uanset at selskabernes regnskabsår ikke begynder samtidigt, hvis blot de slutter samtidigt, og moderselskabet tillige har ejet aktierne eller anparterne i datterselskabet i såvel hele moderselskabets indkomstår som i hele datterselskabets indkomstår. Der er tale om, at moderselskabet reelt skal have ejet aktierne i datterselskaberne i såvel hele moderselskabets som i hele datterselskabets indkomstår.

I nærværende sag begynder de relevante selskabers regnskabsår ikke samtidig, men de slutter samtidig, ligesom moderselskabet har ejet aktierne i datterselskaberne i hele moderselskabets indkomstår. Spørgsmålet er derfor alene, hvorvidt moderselskabet tillige må anses for at have ejet aktierne i datterselskaberne i hele datterselskabernes indkomstår, således at betingelse 1.1 finder anvendelse. Hvis moderselskabet anses for at have ejet aktierne i datterselskaberne i hele datterselskabernes indkomstår, finder betingelse 1.1 anvendelse, og selskaberne har krav på at få meddelt tilladelse til sambeskatning under forudsætning af, at de øvrige betingelser for sambeskatning er opfyldt. Hvis moderselskabet derimod ikke anses for at have ejet aktierne i datterselskaberne i hele datterselskabernes indkomstår, finder betingelse 1.1 ikke anvendelse, og det af den skatteansættende myndighed meddelte afslag på anmodning om tilladelse til sambeskatning må fastholdes.

Den centrale problemstilling i forhold til besvarelsen af ovenstående spørgsmål er udstrækningen af successionsbestemmelsen i fusionsskattelovens § 8, stk. 1, der har følgende formulering:

"Aktiver og passiver, der er i behold hos det indskydende selskab ved fusionen, behandles ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst, som om de var anskaffet af dette på de tidspunkter, hvor de er erhvervet af det indskydende selskab, og for de anskaffelsessummer, hvortil de er erhvervet af dette selskab. Eventuelle skattemæssige afskrivninger og nedskrivninger, som det indskydende selskab har foretaget, anses for foretaget af det modtagende selskab. Ubenyttede investeringsfondshenlæggelser i det indskydende selskab og de dertil knyttede indskud i pengeinstitutter betragtes, som om de var foretaget af det modtagende selskab i henlæggelsesårene. Dette gælder også, selv om efterbeskatning efter investeringsfondsloven sker for indkomstår, der ligger forud for stiftelsen af det modtagende selskab.".

Succession indebærer, at ét subjekt efterfølger/indtræder i et andet subjekts ret eller pligt pr. successiondatoen. Dette vil med andre ord sige, at succession forudsætter, at der er ét subjekt, der er berettiget eller forpligtet, og at der herefter er et andet subjekt, der på den relevante successiondato indtræder i/overtager det første subjekts ret eller pligt.

Den skattemæssige succession i henhold til fusionsskattelovens § 8, stk. 1, omhandler således det modtagende selskabs stilling i forhold til dispositioner af betydning for det modtagende selskabs skattepligtige indkomst.

Når det således af fusionsskattelovens § 8, stk. 1, 1. pkt., fremgår, at aktiver og passiver, der er i behold hos det indskydende selskab ved fusionen, ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst behandles, som om de var anskaffet af dette på de tidspunkter, hvor de er erhvervet af det indskydende selskab, og for de anskaffelsessummer, hvortil de er erhvervet af dette selskab, medfører dette, at det modtagende selskab er indtrådt i det indskydende selskabs ret og pligt pr. successionsdatoen, således at det modtagende selskab formelt i skattemæssig henseende anses for ejer af aktiver og passiver fra det indskydende selskabs erhvervelse af disse.

Da der imidlertid alene er tale om et formelt ejerskab, kan det modtagende selskab i en fusion eksempelvis ikke ændre de afskrivninger, som det indskydende selskab har foretaget, under henvisning til, at det modtagende selskab nu er succederet i det indskydende selskabs aktiver og dermed er indtrådt i anskaffelsestidspunkter og -summer, hvorfor det modtagende selskab ønsker en anden afskrivningsprofil.

Den af revisor refererede afgørelse, TfS 1991, 269 LSR, vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt det modtagende selskab i en fusion i relation til underskudsbegrænsningsreglen i den daværende ligningslovens § 15, stk. 3, (nu ligningslovens § 15, stk. 7), skulle anses for en anden aktionær end det indskydende selskab i fusionen, i hvilket tilfælde underskudsbegrænsningsreglen ville finde anvendelse. Det skal i denne forbindelse bemærkes, at sagen vedrørte underskuddet i det indskydende selskabs datterselskab. Landsskatteretten fandt, at successionen i fusionskattelovens § 8 (daværende fusionslovs § 8) kunne udstrækkes således, at det modtagende selskab ikke i relation til underskudsbegrænsningsreglen i ligningslovens § 15, stk. 3, skulle anses for en anden aktionær end det indskydende selskab i fusionen.

Sagen SKM2002.459.LR drejede sig om et (moder)selskab, der i forbindelse med en skattefri spaltning overtog anparter i et andet (datter)selskab. Spaltningen blev gennemført med tilbagevirkende kraft, således at spaltningsdatoen (1. juli 2000) fremstod tidligere på året end datoen for selve stiftelsen af moderselskabet (13. december 2000). Uagtet, at moderselskabet formelt ikke var stiftet på spaltningens virkningstidspunkt, fandt Ligningsrådet, at en spaltning med tilbagevirkende kraft i medfør af fusionsskattelovens regler bevirker, at moderselskabet pr. spaltningens virkningstidspunkt skattemæssigt måtte anses for at være succederet i det indskydende selskabs anpartsbesiddelser. Betingelserne for sambeskatning mellem moder- og datterselskab var herefter opfyldt, idet selskaberne ligeledes havde sammenfaldende regnskabsår, og der kunne etableres sambeskatning for perioden 1. juli 2000 - 30. juni 2001.

Nærværende sag vedrører derimod spørgsmålet om, hvorvidt det modtagende selskab i en fusion kan anses for reel ejer af aktierne i det indskydende selskabs datterselskaber på et tidspunkt, der ligger før fusionsdatoen og dermed før fusionens virkningstidspunkt.

Fusionen medfører, at det modtagende selskab formelt succederer i det indskydende selskabs aktiebesiddelser. Successionen medfører derimod ikke, at det modtagende selskab de facto kan anses for ejer af aktierne i datterselskabet fra et tidligere tidspunkt end fusionens virkningstidspunkt. Af samme årsag kan der heller ikke succederes i en mellem det indskydende selskab og dettes datterselskaber bestående sambeskatning. Med andre ord kan den skattemæssige succession ikke få virkning fra før successionstidspunktet, dvs. fusionens virkningstidspunkt.

Ovenstående er i overensstemmelse med det af Ligningsrådet i sagen TfS 2000, 1002 udtalte. I den konkrete sag ønskedes sambeskatningen imidlertid etableret fra fusionens virkningstidspunkt, ligesom selskaberne have sammenfaldende regnskabsår.

A succederer først i B’s aktiebesiddelse i C, D og E, pr. fusionens virkningstidspunkt, jf. TfS 2000, 1002, dvs. 1. januar 2001. Moderselskabet/det modtagende selskab kan således ikke anses for at have ejet aktierne i datterselskaberne i hele datterselskabernes indkomstår, hvorfor det sidste led i betingelse 1.1 ikke er opfyldt.

Herudover er det Ligningsrådets opfattelse, at der ikke kan etableres sambeskatning med datterselskaber fra og med et tidspunkt, hvor moderselskabet reelt ikke er kommet til eksistens. Moderselskabet kommer således først til eksistens pr. fusionens virkningstidspunkt, den 1. januar 2001, men sambeskatning ønskes for datterselskabernes vedkommende etableret fra og med 1. juli 2000.

På denne baggrund imødekom Ligningsrådet ikke klagen, da der ikke kan tillades sambeskatning mellem et moderselskab og tre datterselskaber, der ikke har sammenfaldende regnskabsår, når moderselskabet ikke har ejet aktierne i datterselskaberne i hele datterselskabernes indkomstår, idet moderselskabet først er kommet til eksistens midt i datterselskabernes indkomstår.