Dokumentets metadata

Ejendomsavance - parcelhusreglen - tidspunkt for udstykning - benyttelse efter udstykning

Skatteyderen ejede et sommerhus på en grund på over 3000 m2. Efter at en lovændring havde gjort det muligt for ham at foretage udstykning af en parcel, ønskede han at sælge sommerhuset og en del af grunden i 2003. Han ansøgte om tilladelse til udstykning. Kommunen afgav den 2. september 2003 erklæring om udstykning, og ansøgningen blev den 8. september 2003 fremsendt til Kort- og Matrikelstyrelsen til endelig godkendelse (approbation). Skatteyderen solgte den del af grunden, hvorpå sommerhuset lå den 17. september 2003 med overtagelsesdag 1. oktober 2003. Kort- og Matrikelstyrelsen godkendte den 28. oktober 2003 endelig udstykningen. Sagen vedrørte, om salget af sommerhuset med grund kunne ske skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.Vestre Landsret, hvortil sagen var henvist som principiel, jf. retsplejelovens § 226, stk. 1, fandt, at salget ikke var skattefrit.Landsretten henviste til, at skatteyderen havde solgt ejendommen den 17. september 2003 alene betinget af købesummens betaling og kommunens godkendelse af nogle deklarationer med overtagelsesdag 1. oktober 2003. Landsretten henviste også til, at skatteyderen ikke havde benyttet eller anvendt sommerhuset som ejer efter Kort- og Matrikelstyrelsens approbation. Landsretten henviste til, at efter udstykningsloven er udstykningen først gennemført, når der foreligger approbation, og registrering har fundet sted i matriklen. Det er således først på det tidspunkt, at der opstår en ny fast ejendom i overensstemmelse med tingsretlige ejendomsbegreb. Derfor opfyldte ejendommen først på tidspunktet for Kort- og I Matrikelstyrelsens approbation betingelserne for at kunne sælges skattefrit.Landsretten henviste også til nogle lovmotiver, der var efterfølgende i forhold til salget og til, at reale grunde heller ikke støttede, at der kunne bortses fra kravet om approbation, der giver en klar og sikker afgrænsning.

Parter

A
(Kåre Pihlmark)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Advokat Steffen Sværke)

Afsagt af landsdommerne

Bjerg Hansen, Chr. Bache og Chris Olesen (kst)

Indledning og sagens påstande

Sagsøgeren, A, har siden 1984 ejet et sommerhus på en grund på 3.211 m². Efter at en lovændring havde gjort det muligt at foretage udstykning, ønskede A i 2003 at sælge sommerhuset og en del af grunden. Han søgte derfor tilladelse til udstykning. Den 2. september 2003 afgav kommunen erklæring om udstykning, og den 8. september 2003 blev ansøgning sendt til Kort- & Matrikelstyrelsen til endelig godkendelse (approbation). Ved betinget skøde af 17. september 2003 solgte A den del af grunden, hvorpå sommerhuset lå, med overtagelsesdag den 1. oktober 2003. Den 28. oktober 2003 godkendte Kort- & Matrikelstyrelsen endeligt udstykningen, og den 28. november 2003 blev endeligt skøde underskrevet.

Sagen drejer sig herefter om, hvorvidt det ved salg af en del af en ejendom på mere end 1.400 m², hvorfra der kan udstykkes, kan opstilles som forudsætning for skattefrihed i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, jf. stk. 1, at Kort- & Matrikelstyrelsens endelige godkendelse af den udstykning, der medfører, at den arealmæssige betingelse for skattefrihed bliver opfyldt, foreligger på salgstidspunktet, og at skatteyderen har benyttet ejendommen efter tidspunktet for godkendelsen.

A har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at hans skatteansættelse for indkomståret 2003 skal nedsættes med 819.923 kr.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Sagen er anlagt den 4. oktober 2007 ved byretten og er ved rettens kendelse af 27. marts 2008 henvist til behandling ved Vestre Landsret, jf. retsplejelovens § 226, stk. 1.

Der har mellem parterne været enighed om den beløbsmæssige opgørelse af skattekravet. Parterne har også været enige om, at den frasolgte del på 1442 m² arealmæssigt opfylder betingelserne for skattefrihed, idet 103 m² af arealet er vej.

Sagsfremstilling

Den 5. juli 2007 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse

"...

Klagen vedrører om, fortjeneste ved salg af ejendom er skattepligtig.

Landsskatterettens afgørelse

Kapitalindkomst
Skatteankenævnet har anset fortjeneste ved salg af ejendommen, ...1, for skattepligtig, da ejendommen ikke er anset for at være omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven § 8, stk. 1, jf. stk. 2.
Fortjenesten er ansat til	819.923 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Møde mv.

Sagen har været drøftet på et møde mellem klagerens repræsentant og Landsskatterettens sagsbehandler (forhandling). Retsmødeanmodningen er afskåret i medfør af skatteforvaltningslovens § 44, stk. 3, idet denne fremgangsmåde må anses for overflødig i denne sag.

Sagens oplysninger

Klageren har ejet ejendommen ...1, med matrikel nr. ...1 siden 1984. Ejendommen var vurderet som et sommerhus på 3.211 m², og indtil 2002 kunne ejendommen ikke udstykkes på grund af strandbeskyttelseslinjen. Med ændringen af planloven og naturbeskyttelsesloven blev det i 2002 muligt for klageren at udstykke en del af ejendommen.

Den 17. juli 2003 blev der indsendt endelig ansøgning om udstykning til kommunen. Den 2. september 2003 afgav kommunen erklæring om udstykning, og den 8. september 2003 blev ansøgningen sendt til Kort- og Matrikelstyrelsen til endelig godkendelse (approbation).

Ved betinget skøde af 17. september 2003 solgte klageren den del af ejendommen, hvor sommerhuset lå med overtagelse den 1. oktober 2003. Klageren beholdte selv den resterende del af ejendommen beliggende ...2, med matrikel ...2.

Endelig godkendelse fra Kort- og Matrikelstyrelsen (approbation) forelå den 28. oktober 2003, og endeligt skøde blev underskrevet den 28. november 2003.

Skatteankenævnets afgørelse

Fortjeneste ved salg af ejendommen ...1, er skattepligtig i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, idet ejendommen ikke anses for omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8 stk. 1, og 2.

Told- og Skattestyrelsen har i sin afgørelse af 10. maj 2001 ændret praksis og besluttet, at ejendommen for at kunne sælges skattefrit skal være beboet efter at udstykning er gennemført, dvs. efter at approbation fra Kort- og Matrikelstyrelsen efter denne dato.

Landsskatteretten har i sin kendelse af 8. august 2002 anerkendt, at der var tale om ændring af administrativ praksis, men da Told- og Skattestyrelsens meddelelse om praksisskift først er offentliggjort den 10. maj 2001, kan praksisændringen først anvendes på anmodninger om godkendelse af udstykning, der er indsendt til Kort- og Matrikelstyrelsen efter denne dato.

Kort- og Matrikelstyrelsens approbation om udstykning af ejendommen foreligger først den 28. oktober 2003. Først efter denne dato blev ejendommen opdelt i 2 matrikler. Da grunden med sommerhus først på dette tidspunkt blev under 1.400 m², var det først på dette tidspunkt, at klageren kunne have solgt ejendommen med sommerhus skattefrit. Ejendommen har således ikke været under 1.400 m² i klagerens ejertid og kan derfor ikke sælges skattefrit.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at avancen ved salg af ejendommen ...1, er skattefri i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, jf. stk. 2.

Til støtte for påstanden gøres det gældende, at der ikke kan ske udstykning fra den parcel, som klageren sælger, og at det ikke kan kræves, at der foreligger endelig registrering i Kort- og Matrikelstyrelsen på salgstidspunktet som forudsætning for skattefrihed, idet det skal bemærkes, at Told- og Skattestyrelsens opfattelse som refereret i SKM2001.218.TSS er uden støtte i lovens ordlyd og forarbejder.

Der henvises til repræsentantens egen artikel gengivet i TfS 2003.503, hvori anføres:

"Afslutningsvis bemærkes, at der efter forfatterens opfattelse kan rejses væsentlig kritik af Told- og Skattestyrelsens praksisændring, jf. meddelelsen af 10/5 2001: Gennemgangen af retsgrundlaget viser tydeligt, at Kort- og Matrikelstyrelsens approbation i langt de fleste tilfælde vil være en formssag - særligt når der foreligger en anmærkningsfri erklæring fra kommunalbestyrelsen - og det forekommer derfor unødigt formalistisk at opstille som betingelse for parcelhusreglens anvendelse, at udstykningssagen skal være endelig afsluttet. Det meget betydelige skattekrav, der kan ramme den skatteyder, der efter mange års ejertid sælger sin ejendom, men på grund af uvidenhed har undladt at afvente den endelige approbation, indikerer da også, at problemet bør afgøres ud fra en reel vurdering af udstykningssagens forventede udfald. Det er i øvrigt interessant at bemærke, at Told- og Skattestyrelsen ikke i meddelelsen kommer med nogen som helst begrundelse for praksisændringen, men blot summarisk oplyser, at praksisændringen er blevet besluttet efter intern drøftelse. Det uafklarede spørgsmål må herefter blive, hvorvidt Landsskatteretten eller domstolene under en fremtidig sag vil tilslutte sig Told- og Skattestyrelsens opfattelse."

I nærværende sag var Kort- Matrikelstyrelsens approbation en problemfri formssag, ikke mindst i lyset af kommenens svar i efteråret 2002, og det forekommer derfor unødigt formalistisk at opstille som betingelse for parcelhusreglens anvendelse, at udstykningssagen skal være endelig afsluttet ved Kort- og Matrikelstyrelsen, idet der på intet tidspunkt har været reel tvivl om, at Kort- og Matrikelstyrelsen ville foretage den endelige registrering.

Der henvises endvidere til Skatteministeriets undersøgelse af legalitetskravet, offentliggjort i TfS 1998.137, hvori anføres:

"Den væsentligste hovelkonklusion er, at Højesteret synes at have indskærpet kravet om klar hjemmel til beskatning i lovgivningen. Synspunktet er formentlig, at er der tvivl om hjemmelsgrundlaget, er dette ubetinget myndighedernes problem. Heri ligger ikke blot, at der ikke kan fortolkes i skærpende retning, ud over hvad lovens tekst - og eventuelt klare lovmotiver - berettiger til; men tillige, at usikkerhed om rækkevidden af en hjemmel trækker i retning af en udvidende fortolkning, hvor dette er til gunst for skatteyderen.

Blandt højesteretssagerne er der eksempler på, at en skærpende fortolkning uden direkte støtte i hverken ordlyd eller bemærkninger - men derimod med en vis støtte i beslægtede bestemmelser - er blevet tilsidesat. Hvor der ikke konkret foreligger egentlig omgåelse eller misbrug, må det antages, at domstolene vil være stærkt tilbageholdende med at acceptere fortolkninger som myndighederne har ment var nødvendige for at undgå en - efterfølgende videregående - udnyttelse af reglen."

...

"Herudover synes Højesterets domme at vise, at det altid nøje må overveje, om det resultat, sædvanlig fortolkning vil føre til, i den konkrete situation forekommer rimelig og i overensstemmelse med sund fornuft. Er dette ikke tilfældet, er der grund til at foretage en nærmere undersøgelse af hjemmelsgrundlaget."

Under henvisning hertil gøres det gældende, at Told- og Skattestyrelsens udtalelse i SKM2001.218.TSS er en fortolkning af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, i skærpende retning, udover hvad lovens tekst og forarbejder berettiger til, samt at fortolkningen i nærværende ikke "forekommer rimelig og i overensstemmelse med sund fornuft."

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Fortjeneste ved salg af fast ejendom medregnes som udgangspunkt til der skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, jf. lovens § 1, stk. 1.

Fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder skal dog ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen. Det kræves endvidere, at ejendommen i beboelsesperioden var mindre end 1.400 m² eller der ifølge offentlig myndigheds bestemmelse ikke fra ejendommen kan udstykkes grund til selvstændig bebyggelse, eller udstykning vil medføre væsentlig værdiforringelse af restarealet eller den bestående bygning, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Fortjeneste ved afståelse af sommerhuse og lignende, som ejeren eller dennes husstand har benyttet til privat formål i en del af eller hele perioden, hvori denne har ejet ejendommen, medregnes ikke til den skattepligtige udkomst, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2.

Landsskatteretten anerkendte ved Landsskatteretten afgørelse af 8. august 2002, offentliggjort i SKM2002.499.LSR , at ejendomme for at kunne sælges skattefrit skal være beboet efter, at udstykning er endelig godkendt i Kort- og Matrikelstyrelsen. Da Told- og Skattestyrelsen hidtil har anset godkendelsen for at være en formsag, fastslog Landsskatteretten, at beslutningen alene skulle have virkning for anmodninger om udstykninger efter offentliggørelsen af meddelelsen den 10. maj 2001. Der har således været mulighed for at indrette sig efter den nye praksis.

Det er herefter Landsskatterettens opfattelse, at meddelelsen fra Told- og Skattestyrelsen, offentliggjort i SKM2001.218.TSS , skal lægges til grund ved afgørelsen.

Klageren fik tilladelse til at udstykke ejendommen af kommunen den 2. september 2003 og solgte ejendommen den 17. september 2003. Han fraflyttede ejendommen den 1. oktober 2003, men fik først endelig godkendelse fra Kort- og Matrikelstyrelsen den 28. oktober 2003. Da der således ikke forelå en endelig godkendelse fra Kort- og Matrikelstyrelsen inden salget, opfyldte ejendommen ikke selvstændigt betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, jf. stk. 2.

Klageren skal derfor medregne fortjenesten ved salget af ejendommen ...1, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1. Fortjenesten skal medregnes ved opgørelsen af kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 16.

Da den talmæssige opgørelse af avancen ikke har været bestridt, stadsfæster Landsskatteretten herefter skatteankenævnets afgørelse.

..."

Af kommunens erklæring af 2. september 2003 om udstykning til Kort- & Matrikelstyrelsen fremgår det, at udstykningen ikke medførte problemer i relation til adgangsforholdene til matrikel nr. ...1 eller det udstykkede areal, og at udstykningen var godkendt i henhold til lov om offentlige veje. Det fremgår videre af erklæringen, at udstykningen ikke var i strid med lokalplanen, lokalplansforslag, byplanvedtægten eller forbud i medfør af planlovens § 12, stk. 2 eller 3, eller § 14.

Det betingede skøde af 17. september 2003, hvorved A solgte den del af ejendommen, hvorpå sommerhuset er beliggende, angiver i punkt 8 de betingelser, der var aftalt for gennemførelsen af handlen. Det fremgår, at handlen alene er betinget af købesummens betaling, og at kommunen kan godkende nogle nærmere angivne deklarationer i skødets punkt 14.

Kort- & Matrikelstyrelsen har efter oplysning fra Skatteministeriet efter en gennemgang af udstykningssagens dokumenter bekræftet, at der var tale om en almindelig udstykningssag, og at der ikke i den forbindelse var noget særligt at bemærke.

Sagsøgerens forklaring

A har forklaret at matrikel nr. ...1, i 1984 blev udstykket fra matrikel nr. ...2, som hans far havde købt i 1959. Han fik i 1984 tilladelse til at opføre sommerhuset på det udstykkede areal. Sommerhuset var færdigbygget i maj 1985.

Han satte sommerhusejendommen til salg i løbet af forsommeren eller sommeren 2003, da han følte sig overbevist om, at udstykningen ville blive gennemført. Han havde behov for at frigøre penge bl.a. for at løse nogle økonomiske problemer. Det var meningen at gennemføre en udstykning, således at han kunne sælge sommerhusejendommen skattefrit og så beholde resten af grunden. Han regnede bestemt ikke med, at fortjenesten ved salget ville være skattepligtig. Efter at landinspektøren havde ringet og oplyst, at udstykningen var godkendt af kommune, var han overbevist om, at han kunne sælge sommerhusejendommen.

Han rådførte sig med advokat og revisor i forbindelse med salget. Hans revisor havde anbefalet at han udstykkede grunden inden et salg, men hverken revisoren eller advokaten gjorde ham opmærksom på, at det var en betingelse for ikke at blive beskattet af avancen ved salget, at han benyttede ejendommen til privat formål en tid efter Kort- & Matrikelstyrelsens godkendelse af udstykningen. Han har ikke rejst erstatningskrav eller taget forbehold herom over for advokaten i anledning af skattemyndighedernes afgørelse om, at avancen ved salget af sommerhusejendommen er skattepligtig.

Det betingede skøde blev ikke gjort betinget af gennemførelsen af udstykningen, fordi han på baggrund af landinspektørens oplysninger om, at kommunen havde godkendt udstykningen, troede, at udstykningen var endeligt gennemført. Efter aftale med køberen havde han nøglen til sommerhuset i ca. 6 måneder efter salgstidspunktet, idet han skulle forestå nogle vedligeholdelsesopgaver.

Procedure

A har til støtte for sin påstand gjort gældende, at avancen ved salget af sommerhusejendommen er fritaget for beskatning i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, jf. stk. 1, idet kravet om benyttelse, efter at kommunen den 2. september 2003 afgav erklæring om udstykning af ejendommen, og indtil ejendommen ved betinget skøde af 17. september 2003 blev overdraget med overtagelsesdato den 1. oktober 2003, er opfyldt. Det må være fuldt tilstrækkeligt, at kommunen på salgstidspunktet havde godkendt udstykningen.

Det kan derfor i relation til bedømmelsen af, om betingelserne for skattefrihed er opfyldt, ikke kræves, at udstykningen er endeligt registeret i Kort- & Matrikelstyrelsen på salgstidspunktet. Et sådant krav blev først indført ved Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 10. maj 2001, jf. SKM2001.218.TSS , og kravet er udtryk for en fortolkning af ejendomsavancebeskatningslovens § 8 i skærpende retning. Told- og Skattestyrelsen anførte ikke ved ændringen af fortolkningen af ejendomsavancebeskatningslovens § 8 nogen begrundelse for at opstille kravet om approbation, og fortolkningen går ud over, hvad bestemmelsens ordlyd eller forarbejder berettiger til. Det kan i den forbindelse nævnes, at der intetsteds i bemærkningerne til de mange lovforslag om ejendomsavancebeskatningsloven fra 1964 til 2004 er anført, at en udstykning først er gennemført, når der foreligger approbation. Fortolkningen er også i strid med sund fornuft og ikke sagligt begrundet, hvilket kan og bør tillægges betydning, når hjemlen er uklar, jf. herved meddelelse af 9. januar 1998 fra Skatteministeriet om legalitetskravet (Tidsskrift for Skatteret 1998.137).

Konkret er der ikke tvivl om, at Kort- & Matrikelstyrelsens registrering af udstykningen alene var en helt problemfri formssag, og det er derfor udtryk for overdreven formalisme at opstille som betingelse for skattefrihed, at udstykningssagen skal være endeligt afsluttet ved Kort- & Matrikelstyrelsen, især når kravet har vidtrækkende økonomiske konsekvenser. Kravet betyder reelt blot, at skatteyderen uden noget formål tvinges til at vente på endnu en offentlig myndighed, inden han kan sælge ejendommen skattefrit.

Skatteministeriet har til støtte for påstanden om frifindelse gjort gældende, at A ikke opfylder betingelserne for at opnå skattefrihed af avancen ved salget af ejendommen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, jf. stk. 1, dels fordi han ikke har benyttet ejendommen som ejer, efter at den blev udstykket, dels fordi ejendommen på salgstidspunktet, da udstyningen ikke var gennemført, ikke opfyldte det arealmæssig krav i bestemmelserne. Avancen ved salget af ejendommen er derfor skattepligtig i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1, der er lovens hovedregel, mens § 8 er en undtagelse, som skal fortolkes indskrænkende.

Kravet om, at Kort- & Matrikelstyrelsen skal have meddelt approbation for, at en udstykning kan anses for gennemført, jf. Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 10. maj 2001, er i overensstemmelse med ordlyden af ejendomsavancebeskatningslovens § 8. Når der i bestemmelsen anvendes begreberne "udstykkes" og "ejendommen", er der tale om juridiske begreber, der skal forstås i overensstemmelse med henholdsvis fastlæggelsen heraf i udstykningsloven og det tingsretlige ejendomsbegreb. Udstykning er derfor først en realitet, når Kort- & Matrikelstyrelsen har registreret udstykningen i matriklen - meddelt approbation Der er således ikke holdepunkter for at anse approbationen som en "formsag" eller for at anse udstykningen for gennemført på et tidligere tidspunkt, idet approbation er et lovmæssigt krav, som der ikke uden sikker støtte i lovens ordlyd eller forarbejder kan ses bort fra. Der er hverken i ordlyden eller forarbejderne sådan støtte. Tværtimod fremgår det af forarbejderne, jf. Folketingstidende 1999-2000, tillæg A, side 2286, at kravet om, at ejeren skal have anvendt ejendommen til bolig/private formål, skal have været opfyldt, mens ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne sælge skattefrit.

Kravet om, at en udstykning først anses for gennemført, når Kort- & Matrikelstyrelsen har meddelt approbation, er fulgt af skattemyndighederne i praksis og denne praksis har været forelagt for Folketinget i forbindelse med behandlingen af forslaget til lov nr. 458 af 9. juni 2004 om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove m.v.(Folketingstidende 2003-2004, tillæg A, side 4652-4654 og 4669), uden at dette har givet anledning til bemærkninger eller grundlag for at ændre praksis.

Kravet om approbation som betingelse for skattefrihed er offentliggjort, og det har således været muligt at indrette sig derpå. Kravet indebærer, at afslutningen af en udstykningssag er tidsmæssigt klart fastlagt. Det ville derimod ikke være tilfældet, men tværtimod skabe retsusikkerhed, hvis tidspunktet skulle regnes fra kommunens fremsendelse af sagen til Kort- & Matrikelstyrelsen, idet dette tidspunkt ikke kan være afgørende i sager, hvor Kort- & Matrikelstyrelsen - uanset kommunens tilkendegivelse om det modsatte måtte finde, at der er omstændighed, der er til hinder for registrering i matriklen. Kravet om approbation er således også udtryk for sund fornuft.

Landsrettens begrundelse og resultat

Det er ubestridt, at Kommunen 2. september 2003 afgav erklæring vedrørende udstykning af en del af As ejendom matrikel nr. ...1, hvorpå der er opført et sommerhus, og at ejendommen efter endelig udstykning ville kunne sælges skattefrit, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, jf. stk. 1.

Landsretten lægger videre til grund, at A solgte ejendommen ved skøde af 17. september 2003, der alene var betinget af købesummens betaling og kommunens godkendelse af nogle deklarationer, med overtagelsesdag den 1. oktober 2003, og at A ikke har benyttet eller anvendt sommerhuset som ejer, efter at Kort- & Matrikelstyrelsen den 28. oktober 2003 endeligt godkendte udstykningen.

Ved lov nr. 958 af 20. december 1999 blev ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 2, ændret således, at det som en yderligere betingelse for fritagelse for beskatningen af avance ved salg af sommerhusejendomme kræves, at ejeren har benyttet ejendommen til privat formål i en del af eller hele den periode, hvori ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit.

Ved Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 10. maj 2001 trykt i SKM2001.218.TSS - meddelte styrelsen, at det i relation til tilfælde, hvor det er en betingelse for, at en ejendom kan sælges skattefrit, at der skal ske udstykning, var besluttet, at det kræves, at ejendommen skal være beboet, efter at udstykning er gennemført, dvs. efter at approbation fra Kort- & Matrikelstyrelsen foreligger.

Efter udstykningsloven er udstykning først gennemført, når der foreligger approbation, og registrering har fundet sted i matriklen, og det er såledet først på dette tidspunkt, at der er opstået en ny fast ejendom i overensstemmelse med det tingsretlige ejendomsbegreb. Ejendommen har derfor først fra dette tidspunkt opfyldt betingelserne for at kunne sælges skattefrit.

Landsretten finder, at også forarbejderne til bestemmelsen støtter dette resultat. Hertil kommer, at det i forbindelse med indsættelsen af en ny § 3 A i ejendomsavancebeskatningsloven i 2004 blev meget tydeligt tilkendegivet i lovforslaget, at der er tale om helsalg, hvis endelig udstykning er gennemført før salget, mens der er tale om delsalg, hvis approbation først foreligger efter salgsaftalen, og at denne sondring har betydning for, om sælgeren kan opnå skattefrihed efter bl.a. lovens § 8.

Heller ikke reale grunde kan føre til at bortse fra kravet om approbation, der giver en klar og sikker afgrænsning, og idet det ikke kan anses for tilstrækkeligt, at udstykningssagen er delvist gennemført. Dette gælder også, selv om Kort- & Matrikelstyrelsens godkendelse oftest må anses som en formssag.

På denne baggrund tager landsretten Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

Da der ved skattemyndighedernes afgørelse har været fulgt en fast praksis, der er i overensstemmelse med lovens krav, jf. herved bemærkningerne i lovforslaget fra 2004, har landsretten ikke fundet grundlag for at hæve sagens omkostninger, selv om den er henvist som principiel.

A skal derfor betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med i alt 45.000 kr. til dækning af sagsøgtes udgifter til advokatbistand og udarbejdelse af materialesamling, jf. retsplejelovens § 312, stk. 1. Ved fastsættelsen af sagsomkostningsbeløbets størrelse har landsretten lagt vægt på sagens værdi, karakter og omfang.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

I sagsomkostninger skal sagsøgeren, A, inden 14 dage betale 45.000 kr. til sagsøgte.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.