A.A.4.3.3 Positiv og entydig

Dette afsnit handler om kravene til forhåndstilkendegivelsen. Myndighedens tilkendegivelse skal være såvel positiv som entydig og specifik, hvis borgeren eller virksomheden undtagelsesvis skal støtte ret på den.

Afsnittet indeholder:

Krav om positiv tilkendegivelse
Krav om entydig og specifik tilkendegivelse
Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Krav om positiv tilkendegivelse

Det er karakteristisk, at myndigheden udtaler sig om indholdet af en fremtidig forvaltningsafgørelse. Og myndigheden skal tage aktivt stilling, for at der foreligger en positiv tilkendegivelse. Passivitet overfor den skattepligtiges dispositioner kan ikke binde myndigheden. Der forelå ikke en positiv og entydig tilkendegivelse fra SKAT i en sag om registreringsafgift på en motorcykel, og SKAT var således berettiget til at træffe afgørelse om registreringsafgift inden for fristen i SFL § 31, stk. 1. Se SKM2015.45.BR.

Allerede under henvisning til, at borgerens påberåbelse af berettigede forventninger angik forskudsregistreringen, der i følge ordlyden af kildeskattelovens § 53 alene er en foreløbig skattesvarelse, og ikke en skatteansættelse, kunne der ikke støttes ret i forhold til klagerens efterfølgende selvangivne indkomst, der derfor kunne ændres i medfør af reglerne i skatteforvaltningsloven. Der blev samtidig henvist til, at klageren vidste eller burde vide, at selv om SKAT imødekom klagerens begæring om ændring af forskudsansættelsen, var der ikke tale om en endelig skatteansættelse. Se SKM2013.585.LSR.

Særligt om myndighedens passivitet ved selvangivelsen

Der findes en lang række tilfælde fra retspraksis, hvor en borger eller virksomhed har selvangivet på en gunstig måde i en årrække, og hvor myndigheden ikke har reageret, men blot har forholdt sig passiv.

Retspraksis slår utvetydigt fast, at myndighedens passivitet ikke kan resultere i en retsbeskyttet forventning hos borgeren eller virksomheden. Myndigheden har således adgang til at korrigere forholdet med tilbagevirkende kraft, alene med respekt af frist- og forældelsesreglerne.

Se hertil Højesteret, der slog fast, at hverken den forvaltningsretlige lighedsgrundsætning eller et forvaltningsretligt forventningsprincip kunne føre til, at Skatteministeriet var afskåret fra at gøre et krav om efterbetaling af afgift på et kraftvarmeværk gældende. I relation til forventningsprincippet udtalte Højesteret, at SKAT ikke på noget tidspunkt havde truffet afgørelse eller givet værket en meddelelse, der kunne understøtte en forventning om, at fremgangsmåden ville blive accepteret. Højesteret tilkendegav videre, at værkets afregning var klart i strid med loven og myndighedernes udmeldinger. Se SKM2013.141.HR. Bemærk, at Landsretten i den tidligere instans var af den opfattelse, at der forelå en forventning, der dog konkret ikke blev udslagsgivende.

Se tilsvarende Højesteret i en sag, hvor ligningsmyndighedens passivitet overfor den skattepligtiges selvangivelsesdispositioner ikke var udtryk for en retsbeskyttet forventning. Se TfS 1997, 100 HD.

Vestre og Østre Landsret har i flere afgørelser fulgt Højesterets praksis.

Der forelå ikke en retsbeskyttet forventning vedrørende ejendomsavancen ved afståelse af to ejendomme i 2006, idet der ikke kunne støttes ret på SKATs passivitet i forbindelse med det selvangivne afskrivningsgrundlag vedrørende ejendommene. Se SKM2014.517.ØLR.

I en sag var en phd-studerende uden påtale fra skattemyndighederne indrømmet fradrag for rejseudgifter og dobbelt husførelse i en årrække. Der kunne ikke støttes ret på den tidligere indrømmelse af fradrag. Se SKM2009.467.VLR

Et selskab havde i en årrække anset sig for næringsdrivende med handel med værdipapirer og valuta og havde selvangivet i overensstemmelse hermed. At skattemyndighederne ikke havde anfægtet dette, kunne ikke føre til en retsbeskyttet forventning om en tilsvarende skattemæssig behandling i fremtidige år. SKM2006.746.VLR.

Tilsvarende i et tilfælde, hvor en FN-observatør ønskede fradrag for opholds- og forplejningsudgifter i forbindelse med udstationering. Retten slog fast, at myndighedens passivitet ikke udgjorde en tilkendegivelse, der kunne danne grundlag for en retsbeskyttet forventning. Se SKM2002.201.VLR.

I overensstemmelse hermed i en sag, hvor en myndigheds anerkendelse af fradrag for sundhedsudgifter for et givent indkomstår ikke medførte, at myndigheden var bundet ved passivitet for fremtidige år. Se SKM2007.46.ØLR. Tilsvarende, hvor myndighedens godkendelse af, at virksomheden var erhvervsmæssig i nogle indkomstår, ikke var en forhåndstilkendegivelse om godkendelse for efterfølgende år. Se SKM2007.480.ØLR.

Skatteforvaltningens godkendelse af rentefradrag for 2000 medførte ikke en retsbeskyttet forventning der kunne danne grundlag for fradrag i 2006 og 2007 for samme forhold. Se SKM2012.586.ØLR.

Det forhold, at der ikke var foretaget kontrolbesøg hos virksomheden kunne, uanset årsagen hertil, ikke medføre, at der forelå en retsbeskyttet forventning om, at SKAT ikke ville gøre et momskrav gældende. Se SKM2014.839.BR.

Der forelå ikke en retsbeskyttet forventning for 2006 vedrørende genvundne afskrivninger. Det forhold, at SKAT ikke havde grebet ind over for de forkerte selvangivelser vedrørende tidligere år, var uden betydning for SKATs muligheder for i salgsåret at gøre skattekravet vedrørende forhøjelsen af de selvangivne genvundne afskrivninger gældende. Se SKM2012.516.BR.

Det var ikke en tilkendegivelse, der kunne danne grundlag for en retsbeskyttet forventning, at en myndighed uden reaktion havde modtaget den skattepligtiges regnskab gennem 2½ år. Se SKM2009.397.BR.

Særligt om myndighedens kontrol eller gennemgang af materiale

Retspraksis viser, at skattemyndighedens kontrol hos virksomheden eller møde med den ikke er en aktiv stillingtagen, selvom myndigheden fx har foretaget en gennemgang af regnskabsmaterialet ved mødet. Indkaldelse og gennemgang af bogføringsmateriale er heller ikke en positiv accept, der binder myndigheden.

SKATs kontrolbesøg medførte ikke en retsbeskyttet forventning om, at der ikke skulle betales moms i relation til et grænsehandelsarrangement i en situation, hvor der var afgivet bindende svar om spørgsmålet. Se SKM2013.850.VLR.

Spørgsmålet i sagen var, om et selskab, i forbindelse med en moms- og arbejdsgiverkontrol udført i 2007 af SKAT blev bibragt en retsbeskyttet forventning om, at selskabet i forbindelse med et af selskabet etableret grænsehandelskoncept med det tyske selskab, G1 GmbH, opfyldte betingelserne for salg af campingvogne til danske kunder uden opkrævning af dansk moms. Såfremt selskabet i forbindelse med SKATs kontrol i 2007 havde ønsket SKATs stillingtagen til lovligheden af grænsehandelskonceptet, havde det under disse omstændigheder en særlig forpligtelse til i alle detaljer at belyse, hvorledes de enkelte salg fandt sted. Eftersom selskabet under kontrolbesøget på en række punkter ikke havde belyst selskabets grænsehandelskoncept på et korrekt og fyldestgørende grundlag kunne selskabet ikke have en berettiget forventning om, at selskabet ikke senere ville anfægte selskabets salg af campingvogne. Se SKM2016.195.BR.

I en sag havde skattemyndighederne på besøg ved virksomheden ikke opdaget, at der ved en fejl ikke var betalt flyrejseafgift. Selskabet kunne ikke støtte ret på, at skattemyndighederne ikke havde opdaget den fejlagtige håndtering. Det havde ingen betydning, at myndighederne ved en grundigere gennemgang af selskabets angivelser antageligt ville have opdaget, at der ikke var betalt afgift. Se SKM2009.39.ØLR.

En indkaldelse og gennemgang af bogføringsmateriale kunne ikke tages som udtryk for, at den kommunale skatteforvaltning havde taget stilling til, at tab på debitorer var fradragsberettiget. Se SKM2002.312.ØLR.

Et kontrolbesøg havde ud fra det oplyste ikke givet SKAT anledning til at vejlede om, at der skulle ske indeholdelse af A-skat og AM-bidrag vedrørende betaling for chaufførarbejde. Og kontrolbesøget havde heller ikke bibragt en berettiget forventning om ikke at være omfattet af reglerne om indeholdelsespligt. Se SKM2014.578.BR.

En kontrol, der var foretaget af myndighederne vedrørende energiafgifter havde ikke indebåret en egentlig prøvelse af spørgsmålet om afgiftsgodtgørelse, der kunne medføre, at der kunne støttes ret efter et forventningsprincip. Landsskatteretten slog fast, at der ikke forelå en entydig, positiv og klar tilkendegivelse. Se SKM2003.44.LSR.

Krav om entydig og specifik tilkendegivelse

Tilkendegivelsen skal tage stilling til netop det spørgsmål, som borgeren/virksomheden påberåber sig. Retspraksis udtrykker ofte dette som et spørgsmål om, at forhåndstilkendegivelsen entydigt og specifikt skal angå et bestemt forhold:

En ligningsmyndighed havde undladt beskatning under henvisning til, at der ikke forelå spekulationsbeskatning. Højesteret lagde til grund, at der herved ikke var givet en tilkendegivelse om, at der heller ikke kunne ske næringsbeskatning. Se TfS 1997, 414 HD.

En skattepligtig modtog en forhåndstilkendegivelse om, at der i relation til nogle gældsbreve ikke skulle ske beskatning efter kursgevinstloven. Landsretten slog fast, at tilkendegivelsen ikke tog stilling til, hvorvidt ejendommens anskaffelsessum skulle nedsættes ved avanceopgørelsen, hvorfor der ikke kunne støttes ret på en forventning herom. Se SKM2006.674.VLR

Myndighedens stillingtagen til den talmæssige opgørelse af resultatet af udlejningsvirksomheden, var ikke samtidig en anerkendelse af, at virksomheden havde erhvervsmæssig karakter. Se TfS 1999, 405 ØLD.

I en sag, der angik et grænsehandelskoncept, havde SKAT ved brev af 30. januar 2007 meddelt et dansk interessentskab, at dets salg af campingvogne til danske kunder med afhentning af campingvogne ved tyske forhandlere kunne ske som momsfrit EU-salg. Da SKAT i brevet samtidig meddelte, at grænsehandelskonceptet herefter skulle indrettes efter skatterådets afgørelse, hvorefter der er krav om betaling af moms i nævnte tilfælde, havde interessentskabet ikke en berettiget forventning om, at det i tiden efter den 30. januar 2007 ikke skulle betale dansk moms af salget til danske kunder. Se SKM2014.271.BR.

SKATs udtalelse om den samlede pris på en ejendom, gav ikke grundlag for en berettiget forventning om fordelingen af købesummen, som der således ikke var taget specifikt stilling til. Se SKM2013.887.BR.

Det forhold, at ToldSKAT i 2000 telefonisk havde meddelt, at motorsportvirksomheden ikke behøvede eget CVR.-nr., men kunne medtages i regnskabet for den personligt drevne virksomhed, var ikke ensbetydende med, at der var givet accept af fradrag for underskud. Se SKM2012.669.BR.

Landsskatteretten følger retspraksis i SKM2002.126.LSR og SKM2001.407.LSR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området: