Dokumentets metadata

Ejendomsvurdering - grundværdi - fradrag for forbedringer - jordbundsundersøgelser

Sagsøgeren havde afholdt en udgift til foretagelse af jordbundsundersøgelser og krævede fradrag herfor i henhold til vurderingslovens § 17. Det var under sagen omtvistet, om udgiften efter sin karakter er omfattet af forbedringsbegrebet i vurderingslovens § 17, og endvidere om jordbundsundersøgelsen har bevirket en stigning i grundværdien, eller vedrører bebyggelsen og derfor ikke berettiger til fradrag.Landsretten fandt i overensstemmelse med ministeriets principale synspunkt, at udgiften ikke er omfattet af vurderingslovens forbedringsbegreb. Landsretten henviste til, at det i mange år i fast administrativ praksis er antaget, at en grundforbedring er en foranstaltning af materiel karakter, som har øget den almindelige handelsværdi af grunden, og at det ikke er i strid med en naturlig sproglig forståelse af ordet "forbedringer" i vurderingslovens § 17 eller med lovens forarbejder, at der i administrativ praksis bl.a. er stillet krav om, at en foranstaltning, der kan bevirke fradrag i grundværdien efter vurderingslovens § 17, skal udgøre en ændring af grundens beskaffenhed. Der var derfor ikke grundlag for at tilsidesætte denne praksis. Praksis efter vurderingslovens § 13 kunne heller ikke føre til dette resultat. Da den foretagne jordbundsundersøgelse ikke havde ændret grundens beskaffenhed og heller ikke havde ført til en sådan ændring, blev Skatteministeriet frifundet.

Parter

H1 Andelsboligforening
(advokat Poul Bostrup)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afsagt af landsdommerne

Eva Staal, Kristian Petersen og Thomas Jønler

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 4. marts 2010 ved byretten, hvorfra den er henvist til behandling ved Vestre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1, drejer sig om, hvorvidt udgifter til en jordbundsundersøgelse har ført til en forbedring, således at der i medfør af vurderingslovens § 17 skal gives fradrag i grundværdien.

Påstande

Sagsøgeren, H1 Andelsboligforening, har principalt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at H1 Andelsboligforening i henhold til vurderingslovens § 17 er berettiget til et fradrag i grundværdien for forbedringer ved vurderingen for årene 2001, 2002 og 2003 af ejendommen ...1, for udgifter til jordbundsundersøgelse på 56.514 kr.

Subsidiært har H1 Andelsboligforening påstået sagen hjemvist til vurderingsmyndighederne til foretagelse af den beløbsmæssige opgørelse.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Sagsfremstilling

Landsskatteretten har den 15. december 2009 afsagt følgende kendelse:

"...

Klagen vedrører fastsættelse af fradrag for forbedringer i grundværdien for årene 2001, 2002 og 2003.

Vurderingsankenævnet har ansat fradrag for forbedringer til samlet 1.807.900 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Jordbundsundersøgelser

Udgifter til jordbundsundersøgelser på 56.514 kr. godkendes ikke.

Udgifter ved etablering af vejanlæg

Retten godkender fradrag for udgifter til etablering af vejanlæg med 1.063.290 kr.

Ingeniør, projektering og tilsyn

Fradrag godkendes med 106.329 kr.

Landsskatteretten godkender herefter yderligere fradrag for forbedringer for den påklagede ejendom på 1.169.619 kr.

Samlet fradrag for forbedringer udgør herefter 2.977.519 kr. for de påklagede vurderinger.

...

Sagens oplysninger

Grunden er beliggende ...1. Grundens areal er på 14.912 m². Der er på grunden opført almennyttigt boligbyggeri med 40 lejligheder. Grundværdien udgjorde pr. 1. januar 2001 kr. 3.742.700.

Grunden er erhvervet af H1 Andelsboligforening fra kommunen med overtagelsesdag den 1. maj 1996 til en samlet købesum på 2.270.400 kr. ifølge skøde af 25. marts 1996.

I henhold til skødets § 3 er købesummen efterfølgende reguleret til 2.272.880 kr. på baggrund af et samlet areal på 14.912 m² (13.499 m² á 160 kr. og et beplantningsareal på 1.413 m² á 80 kr.)

Af skødets § 3 fremgår endvidere:

- at køber selv anlægger, for egen regning, boligveje, stier, parkeringspladser og gadelys på det købte grundstykke

- at køber uden for købesummen afholder alle tilslutningsafgifter til el-, vand- og fjernvarmeforsyning.

Det følger af lokalplanen for et boligområde ved ...2, at:

"...

Adgangen til lokalplanområdet etableres fra ...2 ved en stamvej. Fra det vestlige boligområde er afgang til stamvejen ved 2 korte boligveje fra bebyggelsens fælles parkeringspladser (...)

..."

...

Ejerens påstand og argumenter

"...

Vurderingsankenævnet godkendte fradrag i grundværdien for forbedringer i alt kr. 1.807.900. Der påstås fradrag for følgende udgifter overfor Landsskatteretten:

...

4 Jordbundsundersøgelse 56.514

...

Ad påstand 4: Jordbundsundersøgelse

Det fremgår af bilag C, ansøgning til Boligministeriet revideret af R1, statsautoriseret revisionsaktieselskab, at der har været en udgift på jordbundsundersøgelser på kr. 56.514.

Ifølge skødets § 1 købes jorden som den er og forefindes, og dette gælder tillige jordbundens beskaffenhed, som køber selv må foranledige undersøgt for egen regning. Køber forudsættes med denne formulering i skødet at lave jordbundsundersøgelser for at undersøge, om jorden er bæredygtig.

Der er ingen lovmæssige krav om en jordbundsundersøgelse, men det er tilrådeligt og anbefalelsesværdigt at foretage en jordbundsundersøgelse for at undersøge, om jorden er bæredygtig både i relation til etablering af vej til arbejdskørsel under byggemodningen og eventuel hensættelse af arbejds- og redskabsskure under byggemodningen.

Ved vurderingen af hvilke udgifter, der vedrører grunden og hvilke, der vedrører byggeriet er det afgørende, om der er tale om forarbejde såsom tilsyn, projektering, landinspektøropmålinger eller en udgift der relaterer sig til en fysisk del af bygningen. Udgifterne til tilsyn, projektering, landinspektøropmålinger, planlægning af jordarbejdet og dermed udgiften til jordbundsanalyse er udgifter, der er en del af byggemodningen og som sådan ikke en del af det fysiske byggeri.

Udgiften til jordbundsanalysen er en del af byggemodningen og er en forudsætning for at anvende grunden til at opfylde lokalplanen dvs. at bebygge grunden, som lokalplanen forudsætter. Jordbundsundersøgelsen er dermed værdiforøgende for grunden jf. VUL. §§ 17 og 18 og desuden bekostet af ejer, hvorfor der er fradrag for udgiften.

..."

Repræsentanten har endvidere i forbindelse med påstanden om jordbundsundersøgelser anført til Landsskatteretten, at:

"...

Forinden enhver bebyggelse af et grundareal vil der finde en geoteknisk undersøgelse sted. Undersøgelsen har til formål at undersøge grundens bæredygtighed, således at det kan klarlægges, om grunden kan anvendes til bebyggelse og - i givet fald - med hvilken fundering. Det ligger i sagens natur, at det er grunden - ikke bebyggelsen - der undersøges, og det er derfor ikke korrekt at betragte undersøgelserne som knyttet til bebyggelsen. Det er ganske vist korrekt, at jordbundsundersøgelserne kun er relevante, hvis ejendommen på et tidspunkt ønskes bebygget, men det samme argument kunne jo anføres til støtte for at nægte fradrag for en lang række andre grundforbedringer, som efter praksis utvivlsomt berettiger til fradrag. Til eksempel har hverken anlæg af kloak-, el-, vand-, eller varmeforsyning nogen værdi for en ejendom, hvis den ikke bebygges, og det kunne om disse foranstaltninger med endnu større ret hævdes, at de har tilknytning til bebyggelsen.

Derudover bemærkes, at Landsskatteretten i forvejen anerkender, at jordbundsundersøgelser har med grunden - og ikke bebyggelsen - at gøre. Der henvises herved til praksis i ekstrafunderingssager, hvor der indrømmes nedslag for grundens ringe beskaffenhed svarende til udgiften til jordbundsundersøgelser, jf. Landsskatterettens kendelse af 25. september 2009 vedrørende ...3, hvor Landsskatteretten traf afgørelse om, at

"afholdte udgifter til jordbundsundersøgelser... skal ligeledes indgå i det samlede nedslag"

for ekstrafundering.

Der er ikke lovmæssig støtte for den forskelsbehandling, der ligger i, at betragte jordbundsundersøgelser som knyttet til grunden, hvis der foretages ekstrafundering, men som knyttet til bebyggelsen, hvis ekstrafundering viser sig ufornøden. Klager bemærker, at tilsvarende forskellig behandling af identiske byggemodningsforanstaltninger er blevet tilsidesat af Vestre Landsret i sagen SKM2009.323.VLR med følgende begrundelse:

"...

Landsretten bemærker herved, at en administrativ praksis, der indebærer, at byggemodningsafgiften og tilslutningsafgiften behandles forskelligt i et tilfælde, hvor begge afgifter anvendes til konkret at sikre forsyningen af fjernvarme til udstykningen og dermed til den enkelte grund, må anses for at stride mod det almindelige forvaltningsretlige lighedsprincip.

..."

På tilsvarende måde må det stride mod det almindelige forvaltningsretlige lighedsprincip at lade den grundejer, som har været nødt til at foretage ekstrafundering, få et nedslag i grundværdien for udgiften til jordbundsundersøgelser, samtidig med, at den grundejer, som ikke har haft behov for ekstrafundering, ikke kan få fradrag for den samme udgift.

Der kan være vurderingstekniske årsager til, at den ene skal have nedslag, mens den anden skal have fradrag, men der er ikke saglig grund til at forskelsbehandle derhen, at den ene indrømmes fradrag eller nedslag, mens den anden ingenting indrømmes. Da jordbundsundersøgelserne skal udføres, uanset hvilken almindelig anvendelse af ejendommen, der er planlagt, vil jordbundsundersøgelsen have en grundforbedrende virkning, som må antages at indebære en værdistigning, der krone for krone modsvarer udgiften til undersøgelserne.

Jordbundsundersøgelserne udgør dermed en immateriel forbedring af grunden på linje med landinspektørens afsætning afgrunden.

Både jordbundsundersøgelser og udstykningsomkostninger er helt nødvendige udgifter, som afholdes en gang for alle til gavn for enhver anvendelse af grunden. Efter vurderingslovens § 17 må jordbundsundersøgelserne således være fradragsberettigende, idet de udgør en grundforbedring, som har medført en stigning i grundværdien på baggrund af udgifter afholdt af klager.

..."

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det følger af vurderingslovens § 13:

Stk. 1. Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse.

Vurderingslovens §§ 17 og 18 har følgende ordlyd:

§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk. 2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år - for skov, der vurderes i henhold til § 15, stk. 1-3, dog 60 år - før vurderingen.

For at en forbedring kan karakteriseres som en grundforbedring, skal der være tale om en foranstaltning af materiel karakter, som har øget den almindelige handelsværdi af grunden i ubebygget stand.

Jordbundsundersøgelser:

Retten har lagt til grund, at det følger af skødets § 1, at

"køberen er berettiget til for egen regning at lade foretage sædvanlige jordbundsundersøgelser af arealet",

og at der har været en udgift på jordbundsundersøgelser på kr. 56.514.

Retten er af den opfattelse, at de af klageren påberåbte udgifter til jordbundsundersøgelser må anses for at være knyttet til selve udførelsen af byggeriet, hvorfor de udførte arbejder ikke kan antages at bevirke en værdistigning af grunden i ubebygget stand. Retten anser ikke betingelsen i VUL §§ 17 og 18 om, at de foretagne arbejder har forøget grundens værdi, for opfyldt.

For så vidt angår klagerens synspunkt om at udgifter til jordbundsundersøgelser indgår i det beløb der berettiger til nedslag for ekstrafundering bemærkes, at dette alene er en beregningsteknisk metode til at fastsætte handelsværdien for en grund der kræver ekstrafundering og at ekstrafunderingsudgifterne indgår som en del af forskelsværdien ved beregningen af den samlede ejendomsværdi.

De påberåbte udgifter til jordbundsundersøgelser på 56.514 kr. kan derfor ikke berettige til fradrag for forbedringer.

...

Ingeniør, projektering og tilsyn

Det følger af Landsskatterettens kendelser fra 18. december 1984 og 26. marts 1986, at udgifter til landinspektør, projektering, ingeniør mv. er fradragsberettigede udgifter.

For så vidt angår det af klageren beregnede beløb for ingeniør, projektering og tilsyn på 243.881 kr., bemærkes, at det alene er ingeniørarbejde, projektering og tilsyn af den del af de godkendte anlæg, der kan karakteriseres som "hovedanlæg" for ejendommen ved evt. udstykning, der kan berettige til fradrag for forbedringer.

Retten skal bemærke, at der ikke er fremlagt nogen specifikation af de foretagne arbejder og udgiften hertil på de enkelte poster "ingeniør", "projektering" og "tilsyn", og det således ikke er dokumenteret, hvor stor en del af rådgivningen m.m., der kan henføres til de på ejendommen opførte forskellige anlæg til betjening af ejendommen i tilfælde af udstykning.

Efter de samlede foreliggende oplysninger finder Landsskatteretten, at fradrag for de skønnede afholdte udgifter til ingeniør, projektering og tilsyn skal beregnes på baggrund af de samlede anslåede udgifter til anlæg af vej, 1.063.290 kr.

Retten giver klageren medhold i, at denne udgift skønsmæssigt kan ansættes til 10 %, og udgør således 106.329 kr.

Det samlede fradragsbeløb for afholdte udgifter til forbedringer udgør 1.169.619 kr.

Fradraget er gældende 30 år med udgangspunkt fra 1997, der er det år hvor forbedringen må anses for fuldført. Fradrag kan foretages fra genoptagelsesåret 2001.

..."

Jordbundsundersøgelsen blev foretaget af G1, der udarbejdede en erklæring den 22. februar 1996. I erklæringen hedder det blandt andet:

"...

RESUME

Til belysning af bundforholdene for det planlagte byggeri er udført en orienterende jordbundsundersøgelse bestående af 4 boringer til 3 á 4 m dybde samt 4 korte boringer til bestemmelse af muldtykkelsen.

Resultaterne af undersøgelsen viser, at jordbundsforholdene under muld er domineret af postglaciale og senglaciale aflejringer af sand.

Med forhold som ved boringerne kan påregnes direkte fundering af byggeriet.

Det anbefales, at komprimere underbunden inden udstøbning og lægge revnearmering i alle fundamenter, da der tidligere kan have været gravet grus i området.

Der forventes ingen grundvandsproblemer.

For detaillerede beskrivelser og anbefalinger henvises til rapportens tekst.

1. PROJEKT.

Det aktuelle byggeri består af 20 boligblokke med i alt 40 boliger i en etage og uden kælder.

...

Undersøgelsen er efter aftale begrænset til 4 boringer, suppleret med 4 korte boringer uden prøvetagning til bestemmelse af muldtykkelsen.

4. FUNDERINGSFORHOLD.

4.1. Generelt.

...

Med forhold som ved boringerne ses det, at en normal direkte fundering er mulig.

Der skal naturligvis tages behørigt hensyn til eventuelle variationer i bundforholdene mellem boringerne.

Under hensyntagen til det ret beskedne antal boringer og det forhold, at der ved boring Bl og B2 er tale om postglaciale aflejringer under ... (overside bæredygtige lag) ... er muligheden for sådanne variationer ret stor.

..."

Det er under sagen oplyst, at der andelsboligforeningen bekendt ikke blev iværksat foranstaltninger i anledning af jordbundsundersøgelsen, og at det af byggeregnskabet fremgår, at man havde budgetteret med en merudgift på 50.000 kr. til ekstrafundering, men at dette er nedskrevet til 0 kr. ved den endelige regnskabsaflæggelse.

Procedure

Andelsboligforeningen har til støtte for den principale påstand i første række gjort gældende, at formålet med vurderingslovens § 17 siden bestemmelsens indførelse i 1922 har været, at udgifter til grundforbedringer kan fradrages i grundværdien, således at der sker friholdelse for beskatning. Det er alene en betingelse for fradrag, at foranstaltningen har medført en værdiforøgende forbedring afgrunden. En grund, hvor der er foretaget jordbundsundersøgelse, må generelt anses for at have en højere værdi end en grund, der ikke er undersøgt, og hvor jordbundsforholdene derfor er usikre. Det må ved en grund, der ikke er undersøgt, påregnes, at der vil komme en udgift til jordbundsundersøgelse. Markedsværdien forøges derfor, når der er foretaget en jordbundsundersøgelse. Jordbundsundersøgelsen er således en forbedring, der bevirker en stigning i grundværdien, og det følger herefter af bestemmelsens ordlyd, at der er fradrag for kapitalanvendelsen svarende til det beløb, der er betalt for undersøgelsen. Det er Skatteministeriet og ikke andelsboligforeningen, der skal bevise, at den geotekniske undersøgelse ikke har øget grundens værdi.

I anden række gøres det gældende, at jordbundsundersøgelsen er en nødvendig forudsætning for de forbedringsforanstaltninger, der måtte blive iværksat som følge af undersøgelsen, og jordbundsundersøgelsen må anses for at være en del heraf. Hvis jordbundsundersøgelsen viser, at der ikke er behov for ekstrafundering, er denne oplysning i sig selv af værdi for ejeren og bevirker en forøgelse af grundens værdi. Jordbundsundersøgelsen er en forudsætning for byggemodningen. Det er ikke relevant i det foreliggende tilfælde, hvor undersøgelsen viste, at der ikke var problemer med jordbundsforholdene, at henvise til, at en jordbundsundersøgelse også kan vise, at jordbundsforholdene er af en sådan beskaffenhed, at der skal ekstra fundering til. Også i denne situation medfører jordbundsundersøgelsen alt andet lige en højere værdi af grunden, for usikkerheden om jordbundsforholdenes beskaffenhed er fjernet, og det er ikke jordbundsundersøgelsen, der fører til en lavere grundværdi, men selve jordens beskaffenhed. Det bestrides i øvrigt, at der er hjemmel til at lade retten til fradrag være afhængig af undersøgelsens resultat.

Det gøres endvidere gældende, at jordbundsundersøgelsen er af materiel karakter, idet der er tale om en fysisk undersøgelse af jorden.

For det tilfælde, at landsretten finder, at undersøgelsen ikke er af materiel karakter, gøres det gældende, at der ikke er hjemmel til som sket i vurderingsvejledningen at indlægge et krav om, at der skal være tale om en foranstaltning af materiel karakter.

Det fremgår af praksis, at der ikke stilles krav om en ændring i grundens tilstand i forbindelse med en forbedring. Der godkendes således fradrag for forbedringer for udgifter til landinspektør og tilsyn, men grundens tilstand ændres ikke ved at blive udstykket. Grunden har fået sit eget matrikelnummer i stedet for en være en delmængde af et større areal. En tilsynsførende ingeniør eller arkitekt inspicerer en arbejdsproces, uden at tilsynet i sig selv medfører en ændring i grundens tilstand. Dette svarer til, at en geotekniker inspicerer jorden i forbindelse med jordbundsundersøgelsen. Der kan ikke gøres forskel på udgifterne til landinspektør og tilsyn og udgiften til en geoteknisk undersøgelse.

En jordbundsundersøgelse knytter sig ikke til byggeriet, men til grunden som sådan. Undersøgelsen har på samme måde som en forureningsundersøgelse ikke noget at gøre med byggeriet. Det bestrides derfor, at en jordbundsundersøgelses eneste formål er at få klarlagt, om det er nødvendigt med pilotering eller anden form for ekstrafundering i forbindelse med byggeriet.

Jordbundsundersøgelsen er udført i henhold til daværende Norm for Fundering DS 415.

Denne norm gælder bl.a. i relation til fundering af bygninger, men normen finder også anvendelse på fradragsberettigede foranstaltninger som for eksempel ledninger i jord, støttemure og sænkebrønde. Det bestrides, at udgifter til ekstrafundering ikke berettiger til fradrag efter § 17. Det er korrekt, at ekstrafunderingsudgifter kan berettige til nedslag i grundværdien efter vurderingslovens § 13, stk. 1, men der er også situationer, hvor udgifterne har givet fradrag efter § 17, se SKM2007.782.LSR , hvor der på grund af områdets topografiske karakter blev givet fradrag for forbedringer i grundværdien for udgifter til ekstra fundering af veje og forsyningsledninger, idet udgiften havde været nødvendig for udnyttelse af arealet i henhold til lokalplanens bestemmelser.

Det er efter andelsboligforeningens opfattelse uden betydning, at vurderingslovens § 13 og § 17 er to forskellige regler, for et nedslag efter § 13 og et fradrag efter § 17 har samme virkning, nemlig reduktion af grundejerens beskatningsgrundlag.

En jordbundsundersøgelse kan sidestilles med en forureningsundersøgelse. Det fremgår af vurderingsvejledningen 2010-2, afsnit C.2.3., at en forureningsundersøgelse medfører en højere handelspris, fordi man ved undersøgelsen opnår en sikker viden om grundens tilstand. Det samme er tilfældet, når der ved en jordbundsundersøgelse er skabt klarhed over jordbundens beskaffenhed. Højesterets dom i SKM2006.427.HR drejede sig om udgifter til rensning af en forurenet grund, men her var der ikke tale om grundforbedring, men om genopretning.

Det fremgår af vurderingsledningen 2010-2 punkt C.3, at det kan volde vanskeligheder at bestemme, hvad der skal forstås ved grundforbedringer. Det anføres i vejledningen, at byggemodningsudgifter anses for at være en grundforbedring. Udgifter til jordbundsundersøgelser er netop en del af eller en forudsætning for byggemodning.

Det gøres derfor gældende, at der er støtte i vurderingsvejledningen for den nedlagte påstand.

Skatteministeriet kan ikke med henvisning til administrativ praksis få medhold i sin påstand, idet man kommer i strid med det forvaltningsretlige lighedsprincip, når der accepteres nedslag i grundværdien for udgifter til jordbundsundersøgelser i forbindelse med ekstrafunderinger, mens fradrag efter vurderingslovens § 17 ikke accepteres. Det er endvidere muligt at få fradrag i grundværdien for forbedringer i form af en tilslutning, selv om udgiften er afholdt i forbindelse med byggeriet.

Der er i skattelovgivningen krav om klar hjemmel for at kunne beskatte. En mangeårig fast praksis må derfor vige, hvis det viser sig, at den ikke har tilstrækkelig hjemmel. Såfremt der er tvivl om hjemmelsgrundlaget, er dette Skatteministeriets problem. Det er andelsboligforeningens opfattelse, at den begrænsning af forbedringsbegrebet, som Landsskatterettens kendelse er udtryk for, ikke har støtte i lovens forarbejder. Det manglende hjemmelsgrundlag kan ikke repareres ved udarbejdelse af et cirkulære eller ved angivelser i ligningsvejledningen og vurderingsvejledningen.

Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at landsretten finder, at andelsboligforeningen er berettiget til fradrag for forbedringer efter vurderingslovens § 17, men ikke kan tilslutte sig den beløbsmæssige opgørelse.

Skatteministeriet har til støtte for frifindelsespåstanden gjort gældende, at udgiften til undersøgelse af jorden efter sin karakter ikke er omfattet af forbedringsbegrebet i vurderingslovens § 17, og at undersøgelsen ikke har bevirket en stigning i grundværdien, jf. vurderingslovens § 17 og § 18. Fradrag efter de nævnte bestemmelser er således overordnet betinget af, at der foreligger en forbedring, og at forbedringen har ført til en stigning i grundværdien.

En forbedring må, som ordet også defineres i Den Danske Ordbog, 2004, forstås som en ændring, som gør noget bedre, end det var. Det gøres gældende, at en undersøgelse, der ikke indebærer fysiske forandringer af grunden, efter ordlyden af § 17 ikke er omfattet af lovens forbedringsbegreb. Der er ikke efter forarbejderne eller praksis holdepunkter for at anse en ren undersøgelse af grundens beskaffenhed som en forbedring. Det er derimod berettiget at antage, at lovgiver har forudsat, at der skal være tale om en fysisk forandring, som har ført til en forbedring, der har øget grundens værdi, før der kan blive tale om fradrag. En jordbundsundersøgelse medfører ingen ændring af grundens beskaffenhed, idet undersøgelsen alene fastslår jordbundens beskaffenhed. Lovgiver må antages at være bekendt med, at udgifter til jordbundsundersøgelser ikke i hidtidig, mangeårig praksis er blevet anset for fradragsberettigende, og såfremt lovgiver havde ønsket en ændring af praksis, ville lovgiver have grebet ind.

Det fremgår af den geotekniske erklæring, at jordbundsundersøgelsen har været begrænset til 4 boringer, og der har været tale om en undersøgelse af bundforholdene til brug for andelsboligforeningens påtænkte byggeri. En køber af grunden, der ville opføre et andet byggeri, ville derfor være nødt til at foretage sin egen undersøgelse. Det er et postulat, når det hævdes, at jordbundsundersøgelsen har medført en værdiforøgelse, og dette er da heller ikke dokumenteret. Der foreligger derfor ikke en foranstaltning, der "bevirker en stigning i grundværdien", og der kan allerede af denne grund ikke blive tale om fradrag efter § 17.

Pilotering og jordbundsundersøgelse med henblik på, om pilotering er nødvendig, er en foranstaltning, der er knyttet til byggeriet. Ved fastsættelsen af grundværdien tages der imidlertid udgangspunkt i grundens værdi i ubebygget stand. Piloteringsudgifter kan derfor ikke fradrages i grundværdien, og udgifter hertil er siden 1931 ikke blevet anset som forbedringer, der bevirker sådant fradrag. Det har fremgået af en række vejledninger og betænkninger i årenes løb. Såfremt lovgiver havde haft ønske om, at udgifter til pilotering skulle kunne fradrages i grundværdien efter vurderingslovens § 17, har der været rig lejlighed til at ændre praksis.

Formålet med jordbundsundersøgelsen i denne sag har været at få belyst bundforholdene til brug for det planlagte byggeri for at finde ud af, om det var nødvendigt at pilotere eller foretage anden form for ekstrafundering i forbindelse med opførelsen af byggeriet. Udgiften til en sådan jordbundsundersøgelse er ikke omfattet af vurderingslovens § 17.

Praksis efter vurderingslovens § 13 kan ikke tillægges betydning ved vurderingen af, om der skal ske fradrag efter § 17. Selve udgiften til en jordbundsundersøgelse påvirker ikke grundværdien, men ved den skønsmæssige fastsættelse af grundværdien tages der hensyn til dårlige jordbundsforhold, der bevirker udgifter til ekstrafundering, herunder udgifter til jordbundsundersøgelser. Der er tale om to forskellige lovbestemmelser med et helt forskelligt indhold. Der er derfor ikke tale om et brud på lighedsgrundsætningen, fordi visse udgifter er omfattet af § 13 og kan give nedslag i grundværdien, mens de samme udgifter ikke kan give fradrag efter § 17.

Landsrettens begrundelse og resultat

Som anført af Højesteret i dommen gengivet i SKM2006.427.HR fremgår det ikke af ordlyden af vurderingslovens § 17, hvad der nærmere skal forstås ved grundforbedringer.

Det er i mangeårig fast administrativ praksis antaget, at en grundforbedring er en foranstaltning af materiel karakter, som har øget den almindelige handelsværdi af grunden. Denne praksis er omtalt såvel i vurderingsvejledninger som i betænkning nr. 869/1979 om vurdering af fast ejendom.

Det er ikke i strid med en naturlig sproglig forståelse af ordet "forbedringer" i vurderingslovens § 17, eller med lovens forarbejder, at der således i administrativ praksis blandt andet er stillet krav om, at en foranstaltning, der kan bevirke fradrag i grundværdien efter vurderingslovens § 17, skal udgøre en ændring af grundens beskaffenhed. Der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte denne praksis. Heller ikke praksis efter vurderingslovens § 13 kan føre til dette resultat.

Herefter, og da den foretagne jordbundsundersøgelse ikke har ændret grundens beskaffenhed og heller ikke har ført til en sådan ændring, tager landsretten Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

Landsretten tager derfor Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

H1 Andelsboligforening skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 22.500 kr. Beløbet, der inkluderer moms, omfatter udgifter til advokatbistand. Landsretten har lagt vægt på sagens værdi, karakter og udfald.

T h i k e n d e s f o r r e t

Skatteministeriet frifindes.

H1 Andelsboligforening skal betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med 22.500 kr.

De idømte sagsomkostninger, der forrentes efter rentelovens § 8 a, skal betales inden 14 dage.