Dokumentets metadata

Beskatning af opsparet overskud i virksomhed - ophør af fuld skattepligt til Danmark - vurdering af om udlejningsejendom udgør fast driftsted

Opsparet overskud i virksomhed skulle beskattes ved fraflytning, jf. virksomhedsskattelovens § 15 c, da det ikke kunne antages, at klageren efter fraflytningen fortsat drev virksomhed i Danmark gennem fast driftsted.

Sagen drejer sig om beskatning af opsparet overskud i virksomhed som følge af ophør af fuld skattepligt til Danmark, herunder vurdering af om udlejningsejendom udgør fast driftssted.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 898.675 kr. vedrørende opsparet virksomhedsoverskud.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger

Klageren har drevet advokatvirksomhed i Danmark. Dette er senest sket i kontorfællesskab med advokataktieselskabet G1. Aftale herom er indgået den 9. marts 2007. Kontrakten gav klageren dispositionsret over lokaler via et fremlejemål. Udgiften til en fælles sekretær blev delt mellem advokatvirksomhederne.

Ifølge en udateret aftale mellem klageren og G1 ophørte aftalen dog ved underskrivelsen af en ny aftale, som for klagerens vedkommende alene vedrører service og vedligeholdelse af server, IP-telefon m.m. Klageren skal betale 7.500 kr. for 21 timers service om måneden. Overskydende timer afregnes særskilt. Aftalen trådte i kraft den 1. oktober 2007.

Den 29. september 2007 flyttede klageren til Frankrig. Hendes fulde skattepligt til Danmark er ubestridt anset for ophørt denne dato.

Klagerens bolig i Danmark, adressen Y1, blev sat til salg den 15. august 2007 og siden solgt til overtagelse pr. 1. juli 2008.

Den 21. september 2007 underskrev klageren en aftale om køb af ejendommen, beliggende adressen Y2. Hun overtog lejligheden den 15. oktober 2007.

Ifølge en lejeaftale indgået den 28. november 2007 lejede klageren lejligheden ud til sin søn MM. Lejemålet er påbegyndt den 15. november 2007.

Ifølge folkeregistret har MM og dennes kæreste haft adresse på ejendommen fra den 15. oktober 2007. Det er oplyst, at der først er betalt husleje fra den 15. november 2007, fordi ejendommen indtil da var under renovering.

Klageren har den 28. september 2007 givet BA, boende på adressen Y3, fuldmagt til at administrere udlejningen af ejendommen, herunder foretage betaling i forbindelse med indtægter og udgifter samt andre praktiske foranstaltninger.

BA havde endvidere fuldmagt til klagerens kontonr. X1. Denne fuldmagt har været gældende siden den 21. februar 2006. Kontoen var efter det oplyste tidligere konto for klagerens advokatvirksomhed. Udgifter vedrørende ejendommens renovering er betalt fra denne konto.

Af faktura fra snedkeren G2 A/S fremgår, at der er udført arbejde vedrørende ejendommen beliggende Y2. Fakturaen er udstedt den 31. oktober 2007 til klageren.

Af en faktura fra malerfirmaet G3 fremgår, at der er udført malerarbejde vedrørende renovering af lejemål i ugerne 41-43 i 2007. Fakturaen er den 21. april 2008 fremsendt til klageren. Betaling af fakturaen er sket ved to checks af henholdsvis 25. september og 3. november 2008, udstedt af klagerens advokatfirma, og underskrevet af BA.

Af en el-opgørelse af 1. november 2008 fra G4 vedrørende lejligheden fremgår, at opgørelsen er sendt til administrator, BA.

Advokatfirmaet G1 har ved en mail af 5. december 2008 oplyst ikke at administrere ejendomme for klageren.

Af brev dateret den 22. september 2008, som vedrører indsendelse af materiale vedrørende udlejningsejendommen, fremgår, at klagerens advokatfirma har postadresse i Danmark på adressen Y4. Sekretær på brevet er BA.

Klagerens tidligere repræsentant har oplyst, at BA har udført arbejdsopgaver i form af bogføring, korrespondance med ejerforening og håndværkere mm. samt betaling af regninger via netbank for udlejningsvirksomheden. BA har endvidere originale dokumenter liggende, blandt andet lejekontrakten og regninger m.m.

BA har ikke modtaget vederlag for sit arbejde som fuldmægtig for klageren, men klageren har efter det oplyste givet BA gaver i form af bl.a. parfume, en taske, vin og chokolade.

Den tidligere repræsentant har endvidere oplyst, at BA er ansat i G1. BA varetager ud over administration af klagerens udlejningsejendom også lidt sekretærarbejde (pakning af breve og korrekturlæsning) for klagerens advokatfirma. Om klagerens advokatvirksomhed er oplyst følgende:

"Kundeaftalerne kommer i stand enten efter telefonisk kontakt eller e-mail. Klageren har kun danske kunder.

Selve advokatarbejdet udføres fra hjemmet i Frankrig. Klageren sender enten brev eller mail til kunderne hvor hun orienterer dem om hvad hun foretager sig i deres sag, kundebetjeningen sker via telefon kontakt eller e-mail. De fleste kunder har e-mail og kunden får pr. mail sendt korrespondancen.

Der er meget få kundebesøg oftest kun i forbindelse med en hovedforhandling. Møderne med kunderne afholdes i deres eget hjem.

Klageren anvender de sekretærer der er ansat hos advokataktieselskabet G1, herunder BA. Sekretærernes hovedfunktion er scanning af post, sende brevpost ud til kunderne og andre parter i sagen, breve der bliver skrevet af klageren i Frankrig og som udskrives på printer i DK, udskrive procesdokumenter, som skal sendes til retten og modparten, opgaver med sende bilag til fx retslægerådet, udfærdigelse af ekstrakt, opdatering af bogføringsjournalen etc.

I det første år klageren har boet i Frankrig har hun været i Danmark 8 gange."

I den danske selvangivelse er resultatet af klagerens advokatvirksomhed medtaget til den 29. september 2007. Derefter foreligger der en selvangivelse som begrænset skattepligtig vedrørende Y2.

Repræsentanten har bl.a. fremlagt følgende:

• En bekræftelse fra Forsvarets Personeltjenester dateret 11. september 2009, hvoraf fremgår, at MM har forrettet tjeneste i Kosovo i perioden fra den 13. august 2007 til den 13. februar 2008, og at han i perioden fra den 20. november til den 6. december har haft orlov.
• Mailkorrespondance fra august og september 2007 mellem klageren, MMs kæreste og en ejendomsmægler vedrørende køb af lejlighed.

SKATs afgørelse

Klageren skal efterbeskattes af opsparet overskud vedrørende hendes advokatvirksomhed, da hendes fulde skattepligt til Danmark er ophørt den 29. september 2007. Efter den 29. september 2007 er klageren alene begrænset skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 2, af ejendommen Y1 og fra den 15. oktober 2007 endvidere af ejendommen Y2. Det opsparede overskud udgør 898.615 kr.

Beløbet skal efterbeskattes i henhold til virksomhedsskattelovens § 15 c, fordi klageren efter den 29. september 2007 ikke længere er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1 eller § 2 med fast driftssted her i landet. Selvom der er indgået aftale om køb af udlejningsejendommen før udrejsen, er der først påbegyndt erhvervsvirksomhed efter denne. Ejendommen er således overtaget den 15. oktober 2007, og den erhvervsmæssige virksomhed kan derfor tidligst være påbegyndt på dette tidspunkt. Der er dermed en periode mellem udrejsen og opstarten af den erhvervsmæssige virksomhed (udlejningsvirksomheden), hvor klageren ikke er skattepligtig efter kildeskattelovens §§ 1 eller 2 med fast driftssted her i landet. At klageren på udrejsetidspunktet har haft til hensigt at drive udlejningsejendom gør ikke, at hun på udrejsetidspunktet kan anses for at være skattepligtig efter kildeskattelovens §§ 1 eller 2 med fast ejendom her i landet.

Desuden udgør udlejningsejendommen - ligesom advokatvirksomheden - ikke en virksomhed med fast driftssted her i landet. Udlejningsejendommen medfører derfor ikke begrænset skattepligt til Danmark efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4, men efter § 2, stk. 1, nr. 5, om beskatning af overskud af fast ejendom. Dette begrundes med, at det udførte arbejde i Danmark for begge virksomheder er af samme art (administration mm.) og for udlejningsvirksomheden i et langt mindre omfang end for advokatvirksomheden. Klageren betaler advokatfirmaet 7.500 kr. pr. måned, og mellem klageren og BA foreligger der ikke en aftale om, hvorledes udført arbejde vedrørende udlejningsejendommen skal honoreres. Det er oplyst, at klageren har givet BA gaver i form af parfume, en taske, vin og chokolade m.v., men dette fremgår dog ikke af regnskabet for udlejningsejendommen.

Aftalen mellem klageren og BA er indgået den 28. september 2007, dvs. dagen før klagerens udrejse. De drøftelser, der har været med håndværkere vedrørende renovering af ejendommen, må derfor som udgangspunkt være foretaget af klageren og ikke af BA.

Det arbejde, BA udfører vedrørende udlejningsejendommen, fremgår ikke af den indgåede aftale mellem klageren og G1 og G1 har bekræftet ikke at administrere ejendomme for klageren. Det fremgår imidlertid af indsendt materiale, at BA fremsender og modtager materiale/post vedrørende udlejningsejendommen fra/til G1s postadresse. Samme sted, som klagerens advokatvirksomhed har postadresse.

Uanset at BA personligt har en fuldmagt, fungerer hun således reelt som administrator i kraft af ansættelsen i G1 og via dette som assistance til klageren i kraft af aftalen mellem advokatvirksomhederne. Denne assistance kan ikke anses at gå ud over rammerne for G1s almindelige virksomhed eller ud over rammerne for advokatvirksomhed i almindelighed. BA kan derfor ikke anses som en afhængig repræsentant for udlejningsvirksomheden, jf. OECD-modelkonventionens artikel 5, stk. 5. Det må i den forbindelse tilføjes, at hvis dette var tilfældet, ville hun også konstituere fast driftssted for klagerens advokatfirma, idet BAs arbejde i begge virksomheder er af samme karakter.

Af fuldmagten udstedt den 28. september 2007 fremgår, at BA har fuldmagt til at administrere udlejningsejendommen Y2, herunder foretage betaling i forbindelse med indtægter og udgifter vedrørende denne samt andre praktiske foranstaltninger. Det fremgår således ikke af fuldmagten, at BA alene kan indgå bindende aftaler som forpligter virksomheden, f.eks. vedrørende udlejning af lejligheden eller iværksættelse af vedligeholdelses- eller forbedringsarbejder. Med hensyn til indgåelse af lejeaftale bemærkes, at klageren selv - efter at fuldmagten var underskrevet - har indgået lejeaftalen. Det må endvidere have formodningen imod sig, at lejeren, som er klagerens søn, skulle rette henvendelse til ejendommens administrator, BA, i stedet for til klageren selv, hvorved det også bemærkes, at det ikke af lejeaftalen fremgår, at der er indsat en ejendomsadministrator. BA må herefter alene anses for at have udført arbejde af praktisk karakter, dvs. udelukkende af forberedende eller hjælpende art, jf. modelkonventionens artikel 5, stk. 5, jf. stk. 4, litra e. Selvom hun i øvrigt skulle anses som en afhængig repræsentant, ville karakteren af hendes arbejde derfor ikke medføre fast driftssted i Danmark.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har fremsat påstand om nedsættelse med det forhøjede beløb, 898.675 kr., da der ikke er grundlag for at beskatte klageren af opsparet virksomhedsoverskud. Det skyldes dels, at der ikke skal ske særskilt opfyldelse af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4, men samlet set af virksomhedsskattelovens § 15 c, og dels at der var etableret virksomhed på fraflytningstidspunktet.

Den centrale bestemmelse til afgørelse af, hvorvidt der skal ske beskatning af opsparet overskud er virksomhedsskattelovens § 15 c, der lyder således:

"Ophører skattepligten efter kildeskattelovens 1, eller bliver den skattepligtige hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsaftale, skal indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes til personlig indkomst, jf. § 10, stk. 3, for det indkomstår, hvor skattepligten ophører eller det skattemæssige hjemsted flyttes. Dette gælder dog ikke, i det omfang den skattepligtige fortsat er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1 eller 2 med hensyn til virksomhed med fast driftssted her i landet. (...)"

Af bemærkningerne til bestemmelsen, L-96 1992/93, fremgår følgende:

"Til stk. 1

En person, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan alene anvende virksomheds- ordningen, såfremt den pågældende enten er fuldt eller begrænset skattepligtig til Danmark.

Hvis skattepligten her til landet efter kildeskattelovens § 1 ophører, eller den skattepligtige bliver hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsaftale, skal indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes til personlig indkomst for det indkomstår, hvor skattepligten ophører eller det skattemæssige hjemsted flyttes. Dette skal dog ikke gælde, i det omfang den skattepligtige samtidig med ophør af skattepligt efter kildeskattelovens § 1 bliver skattepligtig efter kildeskattelovens § 2 af virksomhed med fast driftssted her i landet, eller hvis den skattepligtige uanset flytningen af skattemæssigt hjemsted fortsat er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1 med hensyn til virksomhed med fast driftssted her i landet. I begge tilfælde er det en forudsætning, at den skattepligtige fortsat anvender virksomhedsordningen.

Hvis den skattepligtige har anvendt virksomhedsordningen både for virksomhed her i landet og for virksomhed i udlandet, og den pågældende efter ophør af skattepligt efter kildeskattelovens § 1 eller flytning af skattemæssigt hjemsted alene er skattepligtig med hensyn til virksomhed med fast driftssted her i landet, skal en forholdsmæssig del af det opsparede overskud ved indkomstårets begyndelse med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes til den personlige indkomst. Den forholdsmæssige del af det opsparede overskud beregnes efter forholdet mellem værdien ved indkomstårets begyndelse af aktiverne i virksomheden i udlandet og samtlige aktiver, indskudt i virksomhedsordningen. Ved beregningen af den forholdsmæssige andel ses bort fra finansielle aktiver."

Der sker således ikke endelig beskatning, såfremt man fortsat er skattepligtig efter kildeskattelovens §§ 1 eller 2 med hensyn til virksomhed med fast driftssted her i landet.

Det er værd at bemærke, at man foretager en generel omtale af kildeskattelovens § 2 og en samtidig sammenkædning med "virksomhed" samt "med fast driftssted". Ved anvendelse af den generelle bestemmelse i kildeskattelovens § 2 har man således ikke sigtet til den specifikke bestemmelse i § 2, stk. 1, nr. 4, da denne i så fald også ville have været nævnt konkret.

Det skal desuden bemærkes, at kildeskattelovens § 2 er en forholdsvis bred bestemmelse. Når der samtidig henses til, at bestemmelseshenvisningen til kildeskattelovens § 2 har tilknytning til virksomhedsskatteloven, er det naturligt, at afgrænsningen til § 2 skal ske i relation til muligheden for at anvende virksomhedsskatteloven på "virksomhed" og "fast driftssted".

Denne fortolkning underbygges gennem bemærkningerne i Ligningsvejledningen E.G.2.1 . sammenholdt med TfS 1987.565:

"E.G.2.1 Hvem kan anvende ordningen, og hvad anvendes den på.

Efter VSL 1 kan fuldt og begrænset skattepligtige personer, som driver selvstændig erhvervsvirksomhed, benytte virksomhedsordningen. Det er som hovedregel ikke muligt at holde en del af de erhvervsmæssige aktiver udenfor virksomhedsordningen, hvis den skattepligtige har valgt denne ordning. I VSL § 1 er der dog opregnet aktiver, som udtrykkeligt ikke kan indgå i virksomhedsordningen. Efter VSL § 1 kan visse aktiver indgå i virksomhedsordningen eller holdes udenfor ordningen efter den skattepligtiges eget valg."

TfS 1987.565

"Et revisionsfirma stillede skattedepartementet et generelt spørgsmål vedrørende begrænset skattepligtige, som ønsker at anvende virksomhedsordningen på en udlejningsejendom.

Begrænset skattepligtige med fast ejendom i Danmark kan efter gældende regler ved opgørelsen af indkomst og formue kun fradrage gæld og tilhørende renteudgifter, når der er tale om prioritetsgæld eller anden gæld mod sikkerhed i ejerpantebrev i vedkommende ejendom. Det er en betingelse, at gælden ligger indenfor 80 pct. af ejendommens handelsværdi ved indkomstårets udløb. Gæld derudover kan ikke fradrages, medmindre den skattepligtige dokumenterer, at den samlede behæftelse alene vedrører ejendommens anskaffelse, drift eller forbedring.

Efter virksomhedsordningen sondres der normalt ikke mellem erhvervsmæssig og privat gæld, når virksomhedens indskudskonto er positiv. Den skattepligtige har derfor mulighed for fuld fradragsret for alle sine renteudgifter, idet reglerne for opgørelse af kapitalafkastgrundlag og rentekorrektion sikrer, at der ikke opnås skattemæssige fordele ved at lade privat gæld indgå i virksomhedsordningen.

Revisionsfirmaet anførte, at det ikke umiddelbart af virksomhedsskatteloven eller virksomhedscirkulæret fremgår, om reglerne for begrænset skattepligtige også gælder, hvis en begrænset skattepligtig benytter virksomhedsordningen på en udlejningsejendom. Det er skattedepartementets opfattelse, at benyttelse af virksomhedsordningen, som er frivillig for den skattepligtige, ikke har betydning for brugen af de regler, der afgør om en skattepligtig person er fuldt skattepligtig eller begrænset skattepligtig her til landet. De nævnte regler gælder derfor også skattepligtige, der anvender virksomhedsordningen."

Som det ganske tydeligt fremgår af såvel citatet i Ligningsvejledningen samt den anførte afgørelse, er det således muligt at anvende virksomhedsordningen som begrænset skattepligtig, hvis man driver virksomhed ved udlejning af fast ejendom.

Disse forhold understreger, at der ikke er belæg for en indskrænkende fortolkning af virksomhedsskattelovens § 15 c, til kun at omhandle virksomhed omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4. Det giver ikke mening at fraflytningsbeskatte, når man umiddelbart efter flytningen kan bruge virksomhedsordningen.

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 5, omhandler således muligheden for anvendelse af virksomhedsskatteloven, idet denne bestemmelse omhandler fast ejendom.

TfS 1994.402, som SKAT henviser til, omhandler udelukkende en fortolkning af muligheden for at anvende udlejning af fast ejendom i relation til lov om arbejdsmarkedsfonde. Lov om arbejdsmarkedsfonde var indtil 2008 ikke at betragte som en skat, hvorfor afgørelsen i denne sammenhæng er irrelevant. SKAT har derfor bedømt sagen på et forkert grundlag.

Vedrørende klagerens virksomhed på fraflytningstidspunktet bemærkes, at det afgørende for bevarelse af opsparet overskud efter virksomhedsskattelovens § 15c er, hvorvidt der er etableret virksomhed på fraflytningstidspunktet.

Som beskrevet ovenfor er det ikke afgørende, hvorvidt der foreligger fast driftssted, idet en udlejningsejendom også kan karakteriseres som erhvervsmæssig virksomhed, jf. ovenstående afgørelser. Der kan endvidere henvises til følgende:

LSR 1969.38: En grosserer startede i interessentskabsform en virksomhed, som skulle udgive en lommebog for turister. I december blev planerne opgivet. Landsskatteretten fandt, at driften af virksomheden måtte anses for at være "normale" driftsudgifter, og underskuddet følgelig fradragsberettiget.

LSR 1971.141: En civilingeniørs hustru havde drevet designvirksomhed og bl.a. tegnet et system af legeredskaber, som blev mønsterbeskyttet. Det lykkedes ikke hustruen at få en licensaftale i stand. Legeredskaberne blev dog produceret, men i starten opnåede hustruen ikke indtægter ved legesystemet, men senere fik hun ret væsentlige indtægter ved salget. Landsskatteretten fandt, at de omhandlede udgifter til tegning, fremstilling m. v. - uanset at de ikke havde indbragt licensindtægter - måtte anses for afholdt som et led i hustruens løbende erhvervsvirksomhed og som sådan være fradragsberettigede ved indkomstopgørelsen.

LSR 1971.142: En vaskeriejer havde i sin indkomstopgørelse fratrukket lejeudgiften fra lejemålets begyndelse, til vaskeriet blev åbnet for publikum. Landsskatteretten fandt, at uanset at den omhandlede huslejeudgift ikke vedrørte en periode, i hvilken skatteyderen havde haft erhvervsmæssig indtægt fra det pågældende selvbetjeningsvaskeri måtte lejen dog anses for at være af driftmæssig karakter.

Som det fremgår af disse afgørelser er etablering af virksomhed ikke afhængig af, at der foreligger indtægter. Skattemæssigt accepterer man således, at der kan afholdes udgifter, som er fradragsberettigede, forud for generering af indtægter. Det er således også sådan, at man skattemæssigt, for så vidt angår udlejning af fast ejendom, indrømmer fradragsret for normale driftsomkostninger fra erhvervelsen af ejendommen, selv om der først kommer indtægter på et senere tidspunkt.

Klagerens erhvervelse af ejendommen Y2 er påviseligt sket før udrejsen, idet det skal påpeges, at erhvervelsen skete på det tidspunkt, købsaftalen blev underskrevet og ikke i forbindelse med overtagelsen. Det er således uomtvistet, at der er erhvervet fast ejendom på det tidspunkt, hvor den fulde skattepligt ophørte (29. september 2007).

Ejendommen blev stillet til rådighed for klagerens svigerdatter den 15. oktober 2007. Udleje kunne ikke ske før, idet køber først overtog ejendommen på dette tidspunkt. Det skal samtidig bemærkes, at klagerens erhvervelse af ejendommen udelukkende har haft til sigte at etablere udlejning. Der er intet, der indikerer, at klageren har erhvervet ejendommen til eget brug.

Den skriftlige lejekontrakt er ganske rigtigt først indgået efter klagers udrejse, men det hænger udelukkende sammen med, at lejer, klagerens søn, og klager først mødtes i Danmark omkring den 28. november 2007, hvor kontrakten blev underskrevet. I den forbindelse gøres opmærksom på, at den skriftlige kontrakt kun er en ratificering af den tidligere mundtlige aftale. Det underbygges af følgende:

• Den skriftlige kontrakt er underskrevet 14 dage efter sønnens indflytning og 1,5 måned efter svigerdatterens indflytning. Det ligger i sagens natur, at man ikke kan flytte ind med "tilbagevirkende kraft". Altså må der have foreligget et aftalegrundlag før den skriftlige aftale.
• Der er tale om indgåelse af en aftale mellem mor og søn, hvilket normalt altid - i første omgang - beror på mundtlige aftaler. I den forbindelse skal der særligt henses til det forhold, at sønnen var soldat og således ikke havde mulighed for at tage til enten Danmark eller Frankrig for at underskrive lejekontrakten.
• Der skal desuden henvises til de fremlagte mails fra august/september 2007. Heraf fremgår med stor klarhed, at klageren var i færd med at finde en udlejningslejlighed til søn og svigerdatter, jf. f.eks. mail af 31. august 2007, hvor klager over for sin svigerdatter drøfter forskellige lejligheder med henblik på, at søn og svigerdatter skal leje sig ind.
• Der henvises endelig til skrivelse af 21. september 2007 fra, hvor HK vurderer, at lejeniveauet er 4.800 kr. plus forbrug.

Ovennævnte forløb indikerer klart, at der er indgået en mundtlig aftale om leje af ejendommen, før klageren udrejste til Frankrig. Erhvervelsen af ejendommen og den indgåede lejeaftale er således samtidig etablering af en udlejningsvirksomhed i relation til virksomhedsskattelovens § 15 c. På denne baggrund må det klart lægges til grund, at klageren i forbindelse med erhvervelsen af ejendommen den 21. september 2007 har etableret en erhvervsvirksomhed således, at der ikke skal ske beskatning af opsparet overskud, jf. virksomhedsskattelovens § 15 c.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det lægges til grund som ubestridt, at klagerens fulde skattepligt til Danmark ophørte ved hendes udrejse den 29. september 2007.

Af virksomhedsskattelovens § 15 c, stk. 1, fremgår bl.a.:

"Ophører skattepligten efter kildeskattelovens § 1, eller bliver den skattepligtige hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsaftale, skal indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes til personlig indkomst, jf. § 10, stk. 3, for det indkomstår, hvor skattepligten ophører eller det skattemæssige hjemsted flyttes. Dette gælder dog ikke, i det omfang den skattepligtige fortsat er skattepligtig efter kildeskattelovens §§ 1 eller 2 med hensyn til virksomhed med fast driftssted her i landet. (...)."

Henset til ordlyden af § 15 c, stk. 1, 2. pkt., er det efter Landsskatterettens opfattelse afgørende, om klageren ved sin udrejse drev virksomhed med fast driftssted her i landet.

Fast ejendoms placering udgør ikke i sig selv et fast driftssted, jf. TfS 1996.24.

Om en aktivitet udgør et fast driftssted efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4, bestemmes på grundlag af art. 5 i OECD's modeloverenskomst. I den foreliggende sag kan der foreligge fast driftssted efter enten art. 5, stk. 5 eller stk. 6.

Som sagen er oplyst, må det lægges til grund, at BA alene har stået for enkelte praktiske ting vedrørende udlejningen af Y2 så som betaling af regninger og bogføring, og at klageren har entreret med håndværkerne, jf. bl.a. at fakturaerne for det udførte arbejde er stilet til hende, ligesom klageren har indgået lejeaftalen. Det er således ikke godtgjort, at BA har haft fuldmagt til at indgå aftaler på klagerens vegne på en sådan måde som kræves i henhold til art. 5, stk. 5.

Det er endvidere ikke godtgjort, at BAs arbejde for klageren har haft en karakter, der gør, at det falder uden for rammerne af G1s sædvanlige forretningsvirksomhed, hvorfor fast driftssted endvidere ikke kan foreligge efter art. 5, stk. 6.

Således som sagen er oplyst, er det derfor Landsskatterettens opfattelse, at klagerens udlejningsvirksomhed ikke konstituerer fast driftssted. Da klageren herefter ikke efter sin udrejse fra Danmark den 29. september 2007, hvor hendes fulde skattepligt til Danmark ophørte, fortsat drev virksomhed gennem et fast driftssted her i landet, stadfæstes den påklagede afgørelse.