C.C.6.4.1.3 Hvornår kan SKAT ændre en aftale om fastsættelse af goodwill?

Dette afsnit beskriver, hvordan goodwill eventuelt kan ændres af SKAT.

Afsnittet indeholder:

Regel
Parter med interessesammenfald
Parter uden interessesammenfald
Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv.

Regel

Udgangspunktet for værdiansættelse af goodwill er, at goodwill skal ansættes til handelsværdien.

Lovhjemmel til at efterprøve og eventuel ændre parternes aftalte overdragelsessum og dennes fordeling findes i AL § 45, stk. 3, jf. stk. 2. Se nærmere i afsnit C.C.6.2 "Opgørelse af afståelsessummer".

Hvis SKAT ændrer en af parternes salgssum og fordelingen heraf, har denne afgørelse direkte bindende virkning for den anden part. Se AL § 45, stk. 4.

Parter med interessesammenfald

SKATs adgang til at ændre en aftale mellem parterne om fastsættelse af goodwill vil sædvanligvis forekomme, når der sker overdragelse mellem parter, der har interessesammenfald.

Ved handel mellem parter med interessesammenfald vil der kunne være tilfælde, hvor den aftalte fordeling af vederlaget står i misforhold til værdien af de enkelte overdragne aktiver. Det samme vil kunne være tilfældet, hvor kun den ene part har en skattemæssig interesse i fordelingen.

Der vil sædvanligvis foreligge interessesammenfald ved overdragelse

i gavemiljø, fx nærtbeslægtede
hvor der er fælles økonomiske interesser, fx mellem hovedaktionær og selskab
hvor der ikke er modstående skattemæssige interesser
hvor kun den ene part har skattemæssig interesse i købesummens fordeling, fx hvis den ene part ikke er skattepligtig eller har et betydeligt uudnyttet skattemæssigt underskud, eller hvis overdragelsen foregår mellem en privatperson og en kommune.

Hvis der sker omdannelse af en virksomhed til et selskab umiddelbart efter virksomhedens start og der i denne forbindelse vederlægges for goodwill, vil der ikke være tale om goodwill. Se TfS 1992, 490 LSR.

Ved overdragelse af virksomhed til den eneste eller meget store kunde vil der typisk ikke være tale om goodwill. Se TfS 1997, 222 HR.

I tilfælde hvor et moder- og et datterselskab i fællesskab erhverver en virksomhed, og goodwill kun erhverves af det ene selskab, kan SKAT ændre den indgåede aftale. Se SKM2002.310.HR.

En kommune er ikke et skattepligtigt retssubjekt og har som sådan ingen skattemæssig interesse i overdragelsessummens fordeling. Kommunen kan derfor ikke ved en aftale binde SKAT til at acceptere en aftalt fordeling af vederlag og ydelser. SKAT kan derfor foretage en selvstændig skatteretlig vurdering. Se TfS 1991, 368 VLR, hvor Vestre Landsret tiltrådte, at kommunens betaling ikke var for goodwill, men for afståelse af lejede lokaler.

Ved handel mellem interesseforbundne parter skal overdragelsessummen fastsættes til en pris, som en uafhængig tredjemand vil betale. Se SKM2006.653.HR, hvor der blev udmeldt syn og skøn.

Hvis en indgået aftale mellem parterne må anses for at være reel, skal den respekteres af SKAT. Se SKM2002.380.LSR.

Parter uden interessesammenfald

Når der er økonomiske eller skattemæssige modstående interesser, skal en indgået aftale mellem ikke-interesseforbundne parter som hovedregel respekteres af SKAT. Dette skyldes, at det forventes at parternes aftalte vederlæggelse er udtryk for handelsværdien. Se TfS 1992, 56 LSR og SKM2006.692.LSR, som begge omhandler to interessenters aftalte skævdeling.

SKAT har i et vist omfang mulighed for at ændre en aftale om værdiansættelse af goodwill, der er indgået mellem parter med modstående interesser. Se AL § 45, stk. 3.

En ændring af aftalen har ingen skattemæssige konsekvenser for sælgers vedkommende, hvis de afståede aktiver alle er omfattet af afskrivningsloven. Dette skyldes, at den samlede beskatning bliver det samme, uanset hvorledes afståelsessummen bliver fordelt. Dette gælder hvad enten der er tale om genvundne afskrivninger, fortjeneste ved salg af goodwill eller lignende.

Bestemmelsen har derimod stor betydning for køber, også i tilfælde hvor aktiverne kun er omfattet af afskrivningsloven. Dette skyldes de forskellige afskrivningssatser i afskrivningsloven.

Korrektion af aftale mellem uafhængige parter

Det fremgår af Østre Landsrets dom, TfS 1991,471 ØLR, at SKAT kan ændre en aftale mellem uafhængige parter, når det kan påvises, at der er sket åbenbare fejl, eller hvis der er sket overdragelse af et aktiv, som der ikke er ydet fuldt vederlag for.

Dommen blev indbragt for Højesteret, hvor der blev indgået et retsforlig. Dette skyldtes, at der blev udmeldt syn og skønsforretning under sagen, og Skatteministeriet fandt ikke anledning til at fastholde påstanden om omkvalificering af det aftalte vederlag.

Retsforliget er imidlertid ikke udtryk for, at SKAT i tilsvarende sager vil frafalde synspunktet om omkvalificering af et vederlag aftalt mellem uafhængige parter, hvis der skønnes at være grundlag for dette. Se TfS 1994, 755 HR.

Eksempler på korrektion

Tilsidesat beliggenhedsgoodwill, hvor sælgers virksomhed ikke overdrages eller ophører. Se TfS 1993, 32 VLR.
Erstatning for goodwill tilsidesat og anset for opgivelse af lejemål. Se TfS 1998, 459 VLR
Aftalt goodwill tilsidesat og i stedet anset for vederlæggelse for indtjeningsrettigheder. Se TfS 1998, 731 HR.
Køber kunne ikke fradrage en løbende provision, idet denne blev anset for yderligere goodwill på erhvervelsestidspunktet. Se TfS 1999, 672 LSR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteretsdomme
SKM2006.653.HR	Overdragelsen af et vikarbureau var sket mellem interesseforbundne parter, og beregningen af goodwill efter den vejledende anvisning afveg væsentligt fra det, parterne havde aftalt. Landsretten fandt, at de krav, der under disse omstændigheder måtte stilles til godtgørelsen af, at der var overdraget goodwill, ikke var opfyldte. Sagen var for Højesteret blevet forligt på grundlag af et foretaget syn og skøn, således at en del af forhøjelsen bortfaldt.
SKM2002.310.HR	I forbindelse med datterselskabets køb af en virksomhed købte og betalte moderselskabet for virksomhedens goodwill. Uanset aftalen blev datterselskabet anset for ejer af virksomhedens goodwill, da ejendomsretten til goodwill ikke kan overdrages som et særskilt aktiv løsrevet fra den virksomhed, som denne goodwill er knyttet til. Moderselskabets betaling for virksomhedens goodwill blev derfor beskattet som kapitaltilskud til datterselskabet efter SL § 4.
TfS 1998, 731 HR	En vognmand, der havde kontrakt med et trafikselskab om rutekørsel med busser, solgte 4 busser til et selskab, der skulle fortsætte kontraktskørslen. Salgssummen fordelte sig med 5.000.000 kr. for vognpark og 500.000 kr. for goodwill. Landsretten fandt, at der ikke var tale om overdragelse af en kundekreds og dermed heller ikke goodwill, men om rettigheder og pligter i henhold til kørselsaftalen med trafikselskabet. Højesteret bemærkede, at beløbet måtte anses som vederlag for vognmandens indtjeningsrettigheder ifølge kontrakten og stadfæstede landsrettens dom.
TfS 1997, 224 HR	Højesteret bemærkede, at kundeforhold mellem parter, der ikke har modstridende interesser, også som udgangspunkt kan danne grundlag for skattemæssig ansættelse af goodwill, men kundeforholdet skal have haft en sådan karakter, at der er grundlag for at antage, at en uafhængig køber af virksomheden ville have tillagt det goodwillværdi. Højesteret fandt, at der ikke var oparbejdet en kundekreds, der kunne overdrages som goodwill. Den beregnede goodwillværdi blev herefter nedsat.
TfS 1994, 755 HR	En restauratør havde drevet en bodega i lejede lokaler med fri afståelsesret og fremlejeret, og lejemålet var uopsigeligt indtil 1/12 1987 fra udlejerens side. Den årlige leje blev i 1981 forhøjet til 101.800 kr. På lejerens initiativ blev lejen i forhøjet til 120.000 kr. Samtidig blev uopsigelighedsperioden forlænget til 1/4 1995. Med virkning fra 1/9 1983 blev bodegaen solgt for 800.000 kr. fordelt ifølge aftalen med 50.000 kr. for løsøre og 750.000 kr. for goodwill. Ved erhvervelsen af bodegaen i 1978 udgjorde goodwill 200.000 kr. Der var tale om uafhængige parter, og Landsretten fandt, at overdragelsen også omfattede lejemålet med uopsigeligheden. Det var derfor urigtigt at anse hele retten ifølge aftalen som goodwill. En del af vederlaget måtte være lejemålet. I Højesteret tog Skatteministeriet bekræftende til genmæle, således at indkomsten blev nedsat til det selvangivne beløb.	Se landsrettens dom i TfS 1991, 471 ØLR samt Skatteministeriets kommentar til forliget i TfS 1994, 757 DEP.
Landsretsdomme
TfS 1998, 459 VLR	Skatteyderen drev en virksomhed fra lejede lokaler. I forbindelse med ejendommens salg ophørte lejemålet, og det blev aftalt, at udlejeren skulle betale 1.536.000 kr. til skatteyderen som godtgørelse, herunder 500.000 kr. for mistet goodwill. Skatteyderen købte herefter en anden ejendom, beliggende ca. 500 m fra den tidligere forretning, og fortsatte sin virksomhed herfra. Da skatteyderen havde fortsat sin virksomhed med uændret navn og varesortiment i relativ kort afstand fra det tidligere lejemål, fandt landsretten, at goodwillerstatningen måtte anses som yderligere erstatning for opgivelse af lejemål.	Se tilsvarende i TfS 1993, 32 VLR og i TfS 1995, 280 VLR
TfS 1993, 32 VLR	Et selskab, der var drevet fra lejede lokaler, modtog fra ejeren af den ene ejendom 250.000 kr. for at afstå lejemålet, benævnt vederlag for overdragelse af lejemål. Det andet lejemål blev overtaget af et firma for 55.000 kr., benævnt goodwill knyttet til lokalerne. Retten fandt, at parterne havde modstridende interesser, og at deres kvalifikation af vederlag normalt ikke kan anfægtes. Da selskabet imidlertid fortsatte virksomheden i nye lokaler i nærheden, og de tidligere lokaler blev benyttet til andre formål, fandt retten, at skattemyndighederne havde været berettiget til at foretage en selvstændig vurdering. Goodwill knytter sig skattemæssigt til kundekreds, forretningsforbindelser mv., og det fandtes ikke godtgjort, at selskabet ved afståelsen af lejemålet havde mistet sådan goodwill.
TfS 1991, 368 VLR	En slagtermester drev forretning fra lokaler, han havde lejet hos kommunen. Udlejeren ville nedrive bygningen og slagteren modtog en erstatning. Retten fandt, at skattemyndigheden ikke havde været bundet af den i aftalen med kommunen foretagne fordeling af erstatningen, og man fandt det ikke godtgjort, at skatteyderen havde lidt et tab for mistet goodwill, idet han havde fortsat sin virksomhed i nærheden af den hidtidige forretning med samme varesortiment og under samme navn som hidtil. Derimod var der tale om vederlæggelse for afståelse af lejemål.
Landsskatteretskendelser
SKM2006.692.LSR	Det blev antaget, at der kan ske overdragelse af goodwill ved ind- og udtræden af advokatvirksomheder. Efter en konkret vurdering kunne det i den foreliggende sag dog ikke antages, at der var ydet vederlag for goodwill ved optagelse af en advokat, da en aftalt overskudsfordeling ikke kunne indeholde et vederlag herfor.
SKM2002.380.LSR	Et moderselskab havde udlejet hele virksomheden til to datterselskaber. Skattemyndighederne anså virksomheden for overdraget, inkl. goodwill, og beskattede moderselskabet af avance på goodwill og datterselskaberne af tilskud svarende til værdien af goodwill. Landsskatteretten anså lejeaftalen for reel, således at moderselskabet fortsat havde ejendomsretten og dispositionsretten, og beskatningen blev ophævet.
TfS 1999, 672 LSR	Ved en overdragelse af et revisionsfirma pr. 30/6 1994 til et andet revisionsfirma var det aftalt, at sælgeren ud over et aftalt overdragelsesvederlag skulle have en omsætningsbestemt provision for perioden indtil den 30/6 1996. Denne provision blev ikke anerkendt som en fradragsberettiget løbende ydelse, men ansås for et tillæg til overdragelsesvederlaget.
TfS 1992, 490 LSR	Kort efter starten af en virksomhed blev denne omdannet til et aktieselskab. Der var endnu ikke opnået nogen indtjening i virksomheden. Indehaveren havde udført arbejde for virksomheden i forbindelse med udarbejdelse af idegrundlag mv. Vederlaget for dette blev betegnet som goodwill. Under hensyn til at overdragelsen var sket kort efter virksomhedens start og inden opnåelse af indtjening, fandt Landsskatteretten, at der var tale om et skattepligtigt vederlag for det op til omdannelsen skabte idegrundlag mv.
TfS 1992, 56 LSR	I et revisorinteressentskab med 2 interessenter havde man i kontrakten fastsat bestemmelser om deling af overskud, hvoraf en del skulle fordeles efter arbejdsindsats, og om opgørelse af goodwill. I forbindelse med overdragelse af goodwill til et anpartsselskab, der var ejet af den interessent, der havde ydet den største arbejdsindsats, tiltrådte Landsskatteretten den af interessenterne foretagne skævdeling af goodwill. Man henviste herved til, at parterne havde modstående interesser, og at skævdelingen var hjemlet i kontrakten.