Skatteforlaget |
|
C.A.11.1.4 Beskatning hvis skyldner ikke betaler renten
Dette afsnit handler om, hvad der sker hos kreditor, når skyldner ikke betaler forfaldne renter.
Afsnittet indeholder:
- Nedskrivning af renteindtægten
- Beskatning af renter ved rentefritagelse
- Beskatning af renter ved afkald eller henstand
- Dækning af renter ved tvangsauktion
- Dækning af renter ved overdragelse af nødlidende fordringer.
Nedskrivning af renteindtægten
Renteindtægter skal som udgangspunkt medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvor renten forfalder til betaling. Se afsnit C.A.11.1.3
Hvis det efterfølgende viser sig, at renten ikke bliver betalt, kan beløbet trækkes fra i det indkomstår, hvor det konstateres, at renten efter en konkret vurdering må anses for uerholdelig.
Undtagelse
Der er en undtagelse til dette udgangspunkt. Renteindtægter, som ikke betales, kan på visse betingelser nedskrives til 0, selv om renteindtægten ikke kan anses for uerholdelig. Se LL § 5 A.
Betingelserne er:
- Kreditor skal være en fuld skattepligtig fysisk person.
- Den manglende betaling skal være udtryk for skyldnerens misligholdelse.
- Renterne er ikke blevet betalt inden for fristen for rettidig selvangivelse for det pågældende indkomstår. Har kreditor opnået udsættelse med indgivelse af selvangivelsen, forlænges betalingsfristen tilsvarende.
- Kreditor må ikke periodisere ikke renter efter LL § 5, stk. 5. Hvis der periodiseres, kan renterne først fradrages når de må anses for uerholdelige.
Hvis et nedskrevet rentebeløb efterfølgende bliver betalt, skal renteindtægten medregnes i indkomsten for det indkomstår, hvor betalingen sker.
Ophører kreditors fulde skattepligt før den nedskrevne rente betales, skal renten medregnes med sin værdi ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvor skattepligten ophører. Det betyder, at renten kan medregnes med et lavere beløb end pålydende, eventuelt til 0, hvis det antages, at skyldneren er helt eller delvis ude af stand til at betale.
Eksempel
En person skulle beskattes af renteindtægter, som fremgik af en korrigeret refusionsopgørelse udarbejdet af køberens advokat i forbindelse med personens salg af fast ejendom i 2002. Landsretten lagde til grund, at renteindtægterne var forfaldne til betaling i 2002, og at skatteyderen ikke havde sandsynliggjort, at den manglende betaling skyldes misligholdelse fra skyldnerens side. Betingelserne i LL § 5A, stk. 1, for at nedskrive de forfaldne, men ikke betalte renteindtægter til 0 kr. var derfor ikke opfyldt. Se SKM2010.280.ØLR.
Beskatning af renter ved rentefritagelse
En person, som rentefrit udlåner penge, skal normalt ikke medregne et beløb i den skattepligtige indkomst, svarende til den anslåede renteindtægt, som kunne være opnået ved udlån til anden side.
Hvis et rentefrit lån modsvares af andre økonomiske fordele end renter, skal långiver dog beskattes af disse fordele.
Eksempel
Et medlem af en golfklub indskød i lighed med andre medlemmer 10.000 kr. i golfklubben i et forsøg på at retablere klubbens økonomi. Beløbene skulle senest tilbagebetales efter 10 år og blev ikke forrentet. Medlemmerne fik til gengæld en kontingentreduktion på 1.150 kr. Kontingentreduktionen blev anset for skattepligtigt afkast af indskuddet. Se TfS 1987, 154 LSR.
Se også
- Afsnit C.A.6.1.7 under "Anfordringslån"
- Afsnit C.B.3.7 om hovedaktionærers rentefrie udlån til deres selskab
- Afsnit C.D.11.1 om armslængdeprincippet i LL § 2.
Beskatning af renter ved afkald eller henstand
Hvis en kreditor giver afkald eller henstand på betaling af en rente, afhænger den skattemæssige behandling af kreditor af, om henstanden er givet
- Efter forfaldstid
- Før forfaldstid.
Afkald efter forfaldstid på betaling af renter for en enkelt betalingstermin eller for en kortere periode fritager ikke kreditor for beskatning af rentebeløbet, medmindre rentekravet godtgøres at være uerholdeligt.
Hvis der gives afkald på renter med virkning for samtlige fremtidige ydelser, beskattes rentebeløbene dog ikke hos kreditor.
Hvis kreditor yder henstand med betaling af renter før forfald, udskydes beskatningstidspunktet, da forfaldstiden anses for udskudt.
Dækning af renter ved tvangsauktion
En tvangsauktion over en fast ejendom iværksættes normalt af en panthaver, som har en misligholdt pengefordring mod ejeren af ejendommen.
Hvis en panthaver på tvangsauktionen overtager ejendommen ved at byde ind i sit eget pant, skal det vurderes, om panthaveren ved overtagelsen har opnået dækning for tilgodehavende (ikke betalte) skattepligtige renter.
Efter praksis, sker denne vurdering med udgangspunkt i, om ejendommens reelle handelsværdi på overtagelsestidspunktet overstiger anskaffelsessummen.
Hvis ejendommen videresælges efter overtagelsen på tvangsauktion, kan den kontante salgssum ved dette salg, være vejledende for handelsværdien på overtagelsestidspunktet. Er der ikke sket videresalg i umiddelbar fortsættelse af ejendommens overtagelse, må det afgøres efter et konkret skøn, om ejendommens handelsværdi på overtagelsestidspunktet giver dækning for tilgodehavende renter.
Anskaffelsessummen for ejendommen skal efter praksis opgøres som summen af
- restgælden af de overtagne prioriteter
- kursværdien af restgælden af panthaverens pantebreve på overtagelsestidspunktet
- omkostningerne i forbindelse med tvangsauktionen.
Eksempel
På en tvangsauktion overtog en ufyldestgjort panthaver en ejendom. Panthaver blev anset for skattepligtig af renter af nødlidende pantebreve, som han måtte antages at have fået fuld dækning for ved overtagelsen. Landsskatteretten udtalte, at anskaffelsessummen ved en ejendoms overtagelse på tvangsauktion skal opgøres som summen af restgælden af de overtagne prioriteter, kursværdien for restgælden af klagerens egne pantebreve efter kursen på erhvervelsestidspunktet samt omkostningerne i forbindelse med auktionen. Denne anskaffelsessum skulle sættes i relation til ejendommens faktiske værdi ved overtagelsen. Herved kunne den kontante salgssum ved det efterfølgende salg tjene som rettesnor. Se TfS 1985, 162 LSR.
Og tilsvarende sag i TfS 1986, 439 LSR, hvor panthaveren dog ikke opnåede dækning for renter.
Regneeksempel
Princippet i metoden kan skematisk gengives på følgende måde:
| Kr. | Kr. | |
1. prioritet, restgæld | 80.000 | |
2. prioritet, restgæld | 70.000 | |
3. prioritet, restgæld | 50.000 | |
Restgæld i alt på 1.- 3. Prioritet | 200.000 | |
4. prioritet, restgæld | 200.000 | |
Kursansættelse af 4. prioritet efter kursen på retserhvervelsestidspunktet | 100.000 | |
Forfaldne renter og ejendomsskatter for tiden før overtagelsen | 20.000 | |
Omkostninger ved auktionen | 10.000 | |
I alt anskaffelsessum | 330.000 | |
Renten på 4. prioritets pantebrevet udgør 10.000 kr. pr. termin | ||
Videresalg: | ||
1. salgssum | 350.000 | |
Omkostninger | 10.000 | |
340.000 | ||
Avancen 10.000 kr. dækker en termins rentetilgodehavende. | ||
2. salgssum | 360.000 | |
Omkostninger | 10.000 | |
350.000 | ||
Avancen 20.000 kr. dækker to terminers rentetilgodehavender. |
Dækning af renter ved overdragelse af nødlidende fordringer
En nødlidende fordring er en fordring, hvor kursværdien ikke er tilstrækkelig til at indfri gælden.
Hvis en nødlidende fordring overdrages eller indfries til underkurs, skal der ske en bedømmelse af, om kreditor kan anses at have opnået dækning for en del af de skattepligtige renterestancer.
Skattemæssigt gælder der ingen fast regel for, hvor stor en del af overdragelsessummen der eventuelt kan anses for renter, og hvor stor en del der kan henføres til hovedstolen.
Spørgsmålet må afgøres konkret under hensyn til fordringens kursværdi (markedsværdi) på overdragelsestidspunktet. Der skal foretages en ansættelse af fordringens kursværdi, og hvis overdragelsessummen overstiger denne kursværdi, kan der (helt eller delvist) ske beskatning af et rentebeløb.
Eksempel
For at undgå en tvangsauktion, der var berammet til 1. juli 1983, indgik en skatteyder 21. juni 1983 en aftale om, at lade sine nødlidende pantebreve i ejendommen indfri til kurs 55. I modsætning til ligningsmyndighederne fandt Landsskatteretten ikke grundlag for at ansætte markedskursen lavere end 55. Derfor kunne indfrielsessummen ikke antages at rumme dækning for rentetilgodehavendet pr. 11. juni 1983. Se TfS 1987, 367 LSR.
Se også
Se også afsnit C.B.1 om kreditors fradrag for tab på fordringer efter kursgevinstloven.
Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse | Afgørelsen i stikord | Yderligere kommentarer |
Højesteretsdomme | ||
TfS 1990, 293 HRD | En skatteyder ydede sin afdøde fars tidligere samlever et rente- og afgiftsfrit lån. Der blev købt obligationer for beløbet og låntager fik renterne af dem. Skatteyderen havde håndpant i obligationerne, der lå i et bankdepot som sikkerhed for lånet. Retten fandt, at hele arrangementet måtte ses i sammenhæng. Herefter måtte renterne af obligationerne anses som en til låntageren overført løbende indtægt. Da fradragsretten efter den dagældende LL § 14, stk. 4, på maksimalt 10.000 kr. var udnyttet, var renteafkastet med rette medregnet til skatteyderens skattepligtige indkomst. Ved et rentefrit lån i familieforhold, hvor låntager købte obligationer for lånet, og hvor långiver bestemte om obligationerne kunne sælges af låntager, skulle renter beskattes hos långiver. | Rentefrit lån |
TfS 2000, 184 HRD | En skatteyder havde indsat penge på en uforrentet konto i en spareforening. Til gengæld fik skatteyderen stillet låneretter til rådighed. Landsretten fandt, under de konkrete omstændigheder, at de i sagen omhandlede renteindtægter måtte anses for oppebåret af spareforeningen på skatteyderens vegne, og skatteyderen var derfor skattepligtig af renteindtægterne. Højesteret stadfæstede dommen. En skatteyder havde sat penge på en uforrentet konto mod at få andre fordele. Skatteyderen blev anset for skattepligtig af renterne. | |
Landsretsdomme | ||
Sælger skulle beskattes af renteindtægter, som fremgik af en korrigeret refusionsopgørelse udarbejdet af køberens advokat i forbindelse med skatteyderens salg af fast ejendom i 2002. Landsretten lagde til grund, at renteindtægterne var forfaldne til betaling i 2002, og at skatteyderen ikke havdesandsynliggjort, at den manglende betaling skyldes misligholdelse fra skyldnerens side. Betingelserne i LL § 5A, stk. 1, for at nedskrive de forfaldne, men ikke betalte renteindtægter til 0 kr. var derfor ikke opfyldt. En person havde efter en refusionsopgørelse krav på renter for 2002, og da betingelserne for at nedskrive renteindtægterne til 0 kr. ikke var opfyldt, skulle indtægten beskattes i 2002. | Nedskrivning | |
| Byretsdomme | ||
| SKM2014.798.BR | Retten fandt det ikke godtgjort, at renter på et selskabs gæld til hovedaktionæren var uerholdelige, hvorfor hovedaktionæren ikke kunne undgå beskatning med henvisning hertil. Retten anførte i den forbindelse, at den fandt det godtgjort, at hovedaktionæren, der over en årrække vedblev at yde selskabet lån, var af den opfattelse, at selskabet ville blive i stand til at betale skyldig renter. Hovedaktionæren kunne ikke i medfør af LL § 5A nedskrive renteindtægterne til 0. Retten henviste herved til, at renterne ikke var forfaldne, at selskabet ikke var i misligholdelse, og at hovedaktionæren var forpligtet til at periodisere renteindtægterne efter LL § 5, stk. 4 og 5. | Ikke nødlidende fordring - Henstand |
| SKM2014.295.BR | Retten fandt, at skatteyderen ikke havde fradrag for tidligere medregnede renteindtægter, da der ikke var konstateret tab i forbindelse med retsskridt i det omtvistede indkomstår, og da sagsøgeren ikke havde havde godtgjort, at kravet var uerholdeligt. | Ikke fradrag for tidligere medregnet renteindtægt |
Landsskatteretskendelser | ||
TfS 1987, 367 LSR | For at undgå en tvangsauktion, der var berammet til 1. juli 1983, indgik en skatteyder 21. juni 1983 en aftale om, at lade sine nødlidende pantebreve i ejendommen indfri til kurs 55. Landsskatteretten fandt ikke grundlag for at ansætte markedskursen lavere end 55, hvorefter indfrielsessummen ikke kunne antages at rumme dækning for rentetilgodehavendet pr. 11. juni 1983. Indfrielsessummen for et nødlidende pantebrev oversteg ikke handelsværdien, og dækkede derfor ikke rentetilgodehavende. | Nødlidende fordring |
TfS 1987, 154 LSR | Et medlem af en golfklub indskød i lighed med andre medlemmer 10.000 kr. i golfklubben i et forsøg på at retablere klubbens økonomi. Beløbene skulle senest tilbagebetales efter 10 år og blev ikke forrentet. Medlemmerne fik til gengæld en kontingentreduktion på 1.150 kr. Kontingentreduktionen blev anset for skattepligtigt afkast af indskuddet. En skatteyder fik til gengæld for et rentefrit lån kontingentreduktion. Kontingentreduktionen skulle beskattes. | Rentefrit lån - andre fordele |
TfS 1986, 439 LSR | Ved overtagelse som ufyldestgjort panthaver på tvangsauktion opgøres anskaffelsessummen som summen af kursværdien på auktionstidspunktet af restgælden af de overtagne prioriteter samt af panthavers restfordring med tillæg af omkostninger. Ved vurderingen af om skyldige renter kan anses dækket er det afgørende, om ejendommens reelle værdi overstiger anskaffelsessummen. Er ejendommen videresolgt, vil salgssummen ofte være udtryk for ejendommens reelle værdi. I den foreliggende sag oversteg anskaffelsessummen ejendommens værdi på overtagelsestidspunktet, og der var derfor ikke opnået dækning for påløbne renter. Endvidere blev det fastslået, at renteudgifter, der var påløbet, inden skatteyderen havde overtaget ejendommen, ikke kunne fradrages. | Tvangsauktion |
TfS 1985, 162 LSR | På en tvangsauktion overtog en ufyldestgjort panthaver som eneste bydende en ejendom for 110.000 kr. Restgæld og restancer vedrørende foranstående prioriteter androg 109.000 kr., og den overtagende panthavers samlede fordring var 192.000 kr. Ejendommen blev videresolgt 3 måneder senere for 245.000 kr. kontant. Antaget at panthaver var skattepligtig af renter vedrørende de nødlidende pantebreve, 13.592 kr., som han måtte antages at have fået fuld dækning for ved overtagelse af ejendommen. Landsskatteretten udtalte, at anskaffelsessummen ved en ejendoms overtagelse på tvangsauktion skal opgøres som summen af restgælden af de overtagne prioriteter, kursværdien for restgælden af klagerens egne pantebreve efter kursen på erhvervelsestidspunktet samt omkostningerne i forbindelse med auktionen, (i det foreliggende tilfælde i alt 221.439 kr.). Denne anskaffelsessum skulle sættes i relation til ejendommens faktiske værdi ved overtagelsen, hvorved den kontante salgssum, 245.000 kr., ved det efterfølgende salg i det foreliggende tilfælde kunne tjene som rettesnor. Anskaffelsessum på ejendom erhvervet ved en tvangsauktion, ansås at dække de ikke betalte renter, som derfor skulle beskattes hos kreditor. | Tvangsauktion |
LSRM 1980.199 | Landsskatteretten udtalte, at beskatning af renteindtægter normalt sker i det år, hvor renterne er forfaldne. I det omhandlede forhold, hvor kreditor havde indrømmet henstand med renterne før forfaldstid, kunne renterne ikke anses for forfaldne i 1976, og kreditor skulle derfor ikke beskattes af renteindtægter i 1976. Renteindtægter skulle ikke beskattes før forfald. | Henstand med betaling før forfald |
LSRM 1977.180 | Kreditor havde givet debitor henstand, og kreditor skulle derfor ikke beskattes af renteindtægter før de forfaldt i henhold til aftalen. Kreditor skulle ikke beskattes før forfald. | Henstand med betaling før forfald |
LSRM 1972.69 | Klageren sad i uskiftet bo med sin mor. I en årrække var der opbygget en formue, som blev administreret af faren, og efter farens død af moren, og som blev forrentet. Under skiftet gav klageren afkald på rente. Landsskatteretten fandt, at klageren skulle beskattes af den normale årlige forrentning. Uanset at der var givet renteafkald, skulle et beløb svarende til den normale rente beskattes. | Renteafkald |
LSRM 1934.95 | Landsoverskatterådet fik forelagt spørgsmål om, hvordan henstand med betaling af renter skal behandles. De svarede følgende: Hvis henstand først er givet efter forfaldstid, har det ingen betydning for indkomstopgørelsen, idet det forfaldne beløb på sædvanlig måde skal medregnes hos kreditor og fradrages hos debitor, medmindre beløbet allerede på forfaldstidspunktet måtte anses for uerholdeligt på grund af debitors insolvens. Gives der henstand med rentebeløbet inden renten er forfalden, beror det på de nærmere omstændigheder, herunder om der ved henstanden må siges at have fundet en egentlig ændring af betalingsvilkårene sted, så renteterminerne er blevet udsat. | Henstand |
SKAT | ||
Skd. 1980.345 | En far havde i 1977 lånt sin søn 100.000 kr. Lånet var rente- og afdragsfrit i 10 år, hvorefter det skulle forrentes med en rente svarende til diskontoen + 2 pct. og afdrages med 5.000 kr. halvårligt. Ministeriet tog bekræftende til genmæle ved vestre Landsret, da der ikke var hjemmel til at beskatte et formueafkast, han ikke havde haft. Der var ikke hjemmel til at beskatte et formueafkast, skatteyderen ikke havde haft, da renten var 0 kr. | |