Dokumentets metadata

Skønsmæssig ansættelse - regnskabstilsidesættelse- pizzeria - indirekte opgørelse

Skattemyndighederne havde tilsidesat regnskabsgrundlaget og foretaget en skønsmæssig forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst for indkomstårene 1998 og 1999 og momstilsvaret i perioden 1. maj 1997 til 30. april 1999 vedrørende salg af drikkevarer. Landsretten lagde til grund, at selskabets regnskaber ikke var egnede til at danne grundlag for en nøjagtig opgørelse af indkomsten og afgiftstilsvaret, hvorfor skattemyndighederne havde været berettiget til at tilsidesætte regnskaberne og foretage en skønsmæssig ansættelse. Landsretten tiltrådte det udøvede skøn, der bl.a. var foretaget udfra selskabets oplysninger om vareforbrug og udsalgspriser med væsentligt fradrag for svind. Landsretten fandt, at selskabet havde anvendt øl i pizzadejen, og at der ikke var taget højde herfor i skønnet, men fandt dog, at det udøvede skøn var så rummeligt, at der ikke var grundlag for at tilsidesætte det. Skatteministeriet blev herefter frifundet.

Parter

H1 Pizzeria ApS
(advokat Rasmus Nørgaard Bek)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Finn Mejnertsen ved advokatfuldmægtig Per Astrup Madsen)

Afsagt af landsdommerne

Inger Nørgaard, Bjarne Bjørnskov Jensen og Henrik Estrup

Denne sag, der er anlagt den 6. februar 2003, vedrører spørgsmålet om opgørelsen af den skattepligtige indkomst for indkomstårene 1998 og 1999 for sagsøgeren, H1 Pizzeria ApS.

Sagen vedrører endvidere det med indkomstopgørelsen forbundne spørgsmål om opgørelsen af sagsøgerens momstilsvar for perioden 1. maj 1997 til 30. april 1999.

Skattemyndighederne har lagt til grund, at sagsøgeren i de pågældende indkomstår har haft yderligere indtægter i forbindelse med driften af et pizzeria end selvangivet.

Den 6. november 2002 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse om dette spørgsmål

"...

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsterne på følgende punkter

Sagen har været forhandlet med selskabets advokat på Landsskatterettens kontor, ligesom denne har haft adgang til at forelægge sagen på et retsmøde.

Af de bl.a. ved disse lejligheder tilvejebragte oplysninger fremgår, at H1 Pizzeria ApS, der har regnskabsår 1. maj - 30. april, siden 1990 har drevet restaurationsvirksomhed. Dets hovedanpartshaver er A.

Told- og skatteregionens synspunkter

Selskabets bruttoavancer for indkomstårene 1998 og 1999 har ifølge selvangivelserne udgjort henholdsvis 54 % og 53,8 %, hvilket regionen anser for lavt.

Af revisionspåtegningen på regnskabet for 1998 fremgår endvidere følgende

"Selskabets ledelse har ikke ført en behørig afstemt kassekladde. Vi tager således forbehold for eventuelle fejl og mangler, som måtte være opstået på baggrund heraf".

Ved en gennemgang af selskabets regnskabsmateriale har regionen også konstateret, at der ikke er blevet ført en behørig afstemt kassekladde. Dagens salg indsættes i øvrigt altid i banken med nøjagtig det samme beløb. Der er kun i indkomståret 1998 blevet bogført enkelte private hævninger i kassen. I indkomståret 1999 er der slet ikke blevet bogført hævninger i kassen. Selskabet foretager endelig ikke nogen bogføring ud over dagens salg.

Ved bogføringen har selskabets revisor flere gange konstateret difference mellem dagens salg og indsætninger i banken. Disse differencer er imidlertid ikke blevet registreret i kassekladden, hvilket indicerer, at der ikke er blevet foretaget kasseafstemninger. Der er endvidere ikke registreret en eneste kassedifference, hvilket efter regionens opfattelse virker usandsynligt.

Regionen har derfor tilsidesat selskabets regnskabsgrundlag.

Regionen har herefter optalt samtlige salg af vin, øl og vand ifølge kassetotalerne, samt beregnet salg af vin, øl og vand ud fra vareforbruget heraf. Salgspriserne er beregnet ud fra de prislister, som regionen har modtaget fra selskabet. Der er herefter af regionen blevet konstateret nogle store differencer mellem de selvangivne salg af vin, øl og vand og de beregnede salg.

Regionen finder derfor, at H1 Pizzeria ApS har haft yderligere omsætning i indkomstårene 1998 og 1999 (1. maj 1997 - 30. april 1999). Den yderligere omsætning inkl. moms er for selskabets indkomstår 1998 og 1999 skønsmæssigt ansat til henholdsvis 90.000 kr. (72.000 kr. ekskl. moms) og 110.000 kr. (88.000 kr. ekskl. moms). Den skønnede yderligere omsætning inkl. moms på i alt 200.000 kr. er anset for at være maskeret udlodning til selskabets hovedanpartshaver, A, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Advokatens skriftlige indlæg

For landsskatteretten har selskabets advokat nedlagt påstand om, at foretagne indkomstforhøjelser skal frafaldes.

I den forbindelse har advokaten oplyst, at hovedanpartshaveren var sygemeldt i perioden 15. maj 1997 til ca. 1. april 1998. Han var således under revalidering og måtte intet foretage sig i forretningen. I denne periode blev restauranten derfor drevet af ansat personale. I 1997/98 blev restauranten således drevet af B, som er italiener. Der har i denne periode været beskæftiget henholdsvis 3 og 2 fuldtidsmedarbejdere.

I 1999 blev restauranten også i betydeligt omfang bestyret af ansatte på grund af hovedanpartshaverens og dennes hustrus sygdom.

Da det har været særdeles vanskeligt at få ansat kvalificeret arbejdskraft, har hovedanpartshaveren været nødsaget til at ansætte den arbejdskraft, som nu engang var til rådighed i .... Dette har medført særdeles mange udskiftninger i personalestaben. I 1997 har der således været ansat 19 forskellige medarbejdere, i 1998 21 forskellige medarbejdere, og i 1999 22 forskellige medarbejdere.

Den store udskiftning har medført diverse fejl i forbindelse med indtastning på kasseapparatet, stort vareforbrug og et lavt dækningsbidrag. Endvidere har personalet ikke vist sig værdig til den tillid, som hovedanpartshaveren har været nødsaget til at give personalet. Visse medarbejdere har således udnyttet hans situation. En medarbejder havde således inviteret sine venner til et gratis tagselvbord. Personaleforbruget i restauranten har således utvivlsomt været højt.

Selskabets omsætning er imidlertid blevet opgjort dagligt, og alle regninger er blevet betalt via bank eller ved check. Dagens salg opgøres via kassestrimmel og kontanterne indsættes direkte i banken næste dag. Der er blevet foretaget kasseafstemning og registreret få kassedifferencer. Selskabets revisor har også oplyst til advokaten, at virksomhedens regnskabsmateriale altid afleveres rettidigt og med de nødvendige oplysninger. Regninger til leverandører og samarbejdspartnere betales altid til tiden og selskabet har aldrig betalt moms eller skat for sent til det offentlige.

Til støtte for den nedlagte påstand har advokaten herefter gjort gældende:

Advokaten har i den forbindelse henvist til, at et regnskab efter praksis kun kan tilsidesættes, hvis det efter en konkret prøvelse ikke kan anses for retvisende. En kassestrimmel kan også anses for at udgøre et kasseregnskab.

Da virksomheden dagligt har udskrevet en kassestrimmel og udarbejdet kassekladde, samt optalt beholdningen med henblik på at konstatere eventuelle kassedifferencer, er der efter advokatens opfattelse ikke grundlag for at tilsidesætte regnskabet med henvisning til, at der ikke er blevet ført et behørigt kasseregnskab.

Regionen har heller ikke påpeget fejl eller mangler ved føringen eller afstemningen af kasseregnskabet. Ved en foretaget arbejdsgiverkontrol i august 1998 var alle forhold i orden.

En bruttoavanceopgørelse udgør efter advokatens opfattelse ikke i sig selv tilstrækkelig hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse, medmindre virksomhedens regnskabsgrundlag eller indehaverens privatforbrug anfægtes. Da hovedanpartshaveren har haft et fornuftigt privatforbrug, er der således ikke grundlag for de foretagne skønsmæssige forhøjelser.

Såfremt retten imidlertid måtte være af den opfattelse, at virksomhedens regnskabsgrundlag kan tilsidesættes, kræves der efter advokatens opfattelse dog tillige, at regionen kan sandsynliggøre, at den skønnede indkomst er mere korrekt end den selvangivne. Efter advokatens opfattelse skaber det foreliggende regnskabsgrundlag under alle omstændigheder en klar formodning om, at den selvangivne indkomst er korrekt.

Det er i øvrigt normalt en betingelse - ud over at påvise fejl i regnskabsgrundlaget - at det ligningsmæssigt opgjorte privatforbrug efter et skøn må anses for at være så lavt, at der heri ligger en indikation af, at der er blevet udeholdt indtægter.

Endvidere har advokaten henvist til indholdet i en artikel gengivet i TfS 1998.492.

En skønsmæssig forhøjelse fastsat på baggrund af en beregnet bruttoavance kan efter advokatens opfattelse således alene foretages, såfremt de foretagne beregninger er udført på baggrund af pålidelige og korrekte oplysninger, og såfremt der er taget hensyn til de usikkerhedsmomenter, som beregningerne uvilkårligt vil indeholde, og som udgangspunkt kun såfremt en privatforbrugsopgørelse giver grundlag herfor. Det er i øvrigt regionen, som har bevisbyrden for, at de foretagne beregninger er mere korrekte end den selvangivne indkomst.

Til belysning af at de af regionen foretagne beregninger vedrørende selskabets bruttoavance/omsætning ikke er korrekt har advokaten bl.a. henvist til følgende forhold:

Af en fustage fadøl på 25 liter fadøl sælges ikke 23 liter til fuld pris: øllet skal således gennem 5,5 meter slange inden det kommer i glassene. Hvis øllet har stået længere tid i slangerne, bliver det udrikkeligt og skal smides ud. Trykket i slangerne kan heller ikke suge det sidste øl op. Til produktionen af pizzadej anvendes også øl.

Også sodavand skal gennem slange. Der findes fire forskellige slags sodavand.

Regionen har ikke medtaget svind ved salg af vin, flaskeøl og sodavand. Dette anser advokaten for urealistisk.

Regionen har heller ikke foretaget fradrag for personaleforbrug. Personalets venner har formodentlig også modtaget varer til fordelagtige priser. Personalet har også medtaget varer til brug uden for restauranten.

Regionen har heller ikke taget højde for, at virksomheden jævnligt har haft tilbud, hvor kunderne kunne få et glas vin, øl eller sodavand med i prisen. Da der er tale om en pakkepris, er det ikke registreret på kasseapparatet og indgår derfor ikke i regionens opgørelse.

Der gives også mængdrerabatter til gode kunder.

Ikke alle salg af vin, øl og sodavand har været registreret som sådanne på kasseapparatet.

Told- og skatteregionens udtalelse

Told- og skatteregionen har i den anledning bl.a. udtalt til Landsskatteretten, at selskabets revisor i revisionspåtegningen for indkomståret 1998 har anført følgende:

"Forbehold

Selskabets ledelse har ikke ført en behørig afstemt kassekladde. Vi tager således forbehold for eventuelle fejl og mangler, som måtte være opstået på baggrund heraf."

Regionen har endvidere henvist til fire eksempler på, at der ikke er foretaget en behørig kasseafstemning. Der er således difference mellem de beløb, som ifølge kassekladden er indsat i banken, og de beløb, som faktisk er blevet indsat i banken.

Der er imidlertid ikke registreret kassedifferencer i kassekladden vedrørende disse differencer. Differencerne er først opdaget ved revisorens bogføring. Der er i øvrigt hverken i indkomståret 1998 eller 1999 blevet bogført en eneste kassedifference. Regionen konkluderer derfor, at regnskabet fremstår som om, at der dagligt er blevet foretaget kasseafstemning, men at dette ikke har været tilfældet.

Videre har regionen henvist til, at der ifølge den af advokaten påberåbte artikel i TfS 1998.492 for visse ganske bestemte brancher, såsom restauratører, undertiden sker en mere direkte opgørelse af omsætningen.

Vedrørende svind på fadøl og sodavandsmix finder regionen, at der er taget behørigt hensyn til ved beregningerne.

Regionen er ikke bekendt med, at man i andre pizzariaer tilsætter øl til pizzadejen. Det er i øvrigt ikke korrekt, at regionen ikke har taget højde for svind af vin og flaskeøl, idet man for 1998 har nedrundet den beregnede difference med ca. 9.000 kr. og for indkomståret 1999 med ca. 7.000 kr. Disse beløb kan også dække svind vedrørende flaskeøl og flaskesodavand. Personaleforbrug er der også blevet taget højde for. Regionen kan dog ikke afvise, at restauranten på enkelte dage har kørt med specialtilbud.

Efter de af regionen foretagne forhøjelser ligger selskabets bruttoavance på 56% for hvert af årene, hvilket stadig må siges at være en meget lav bruttoavance for et pizzeria.

Advokatens forklaring ved den mundtlige forhandling

Advokaten har endvidere for retten oplyst, at man godt kan sidde ned og spise i pizzeriaet. Hovedgrundlaget for forretningen er dog mere "take away".

Hovedanpartshaveren bor et stykke vej fra forretningen og var meget syg i de påklagede år. Hans kone var også meget syg. Derfor måtte han forlide sig på ansat personale. Det reelle problem må derfor være personalets indsats i virksomheden. Der har hvert år således været 20 forskellige ansatte. Bestyreren var en italiener, som ikke var i familie med klageren.

Selv om der ikke er blevet registreret nogen kassedifferencer, er der dog blevet udskrevet kassestrimler. Formelt set er der således blevet ført en kassekladde, og formelt set også sket en kasseoptælling.

Regionens indkomstreguleringer vedrører særligt omsætningen af drikkevarer. Den største difference er opgjort på omsætningen af fadøl. Imidlertid findes der til fadøls-anlægget 5 - 6 meter slange. Dette medfører et meget stort spild. Diverse fotos af ledningssystemet er fremlagt for retten.

Regionen har således ikke taget tilstrækkeligt hensyn til forekomsten af svind ved fadølsanlægget, og til, at der også kommes øl i dejen. Det gør den nyeste forpagter af pizzeriaet også i sin produktion.

Spørgsmålet må endvidere være, hvilket forbrug personalet har haft, og hvilket indvirken diverse tilbud og rabatter har medført.

Linket over til hovedanpartshaveren mangler dog helt, eftersom denne ikke selv har stået i forretningen hver dag og har gjort kassen op. Denne har således slet ikke været i nærheden af pengene.

Advokaten har efterfølgende for retten oplyst, at hovedanpartshaveren på grund af sin sygemelding af myndighederne fik at vide, at han ikke måtte arbejde i forretningen, herunder forestå regnskabsmæssige og bogføringsmæssige forhold. Da denne således ikke har haft med virksomhedens forhold at gøre, forekommer det advokaten meget usandsynligt, at denne skulle have modtaget beløb, som ikke er selvangivet. Dennes privatforbrug i øvrigt har ifølge fremlagte kapitalforklaringer i 1997 udgjort 78.498 kr., i 1998 88.699 kr. og i 1999 108.428 kr.

Virksomhedens bruttoavance ifølge selvangivelserne er påvirket af, at avancen på drikkevarerne har været mindre end et landsgennemsnit. Personalet har således haft et eksorbitant højt forbrug af drikkevarer. Til belysning heraf er tre erklæringer fra tidligere ansatte fremlagt for retten.

Til belysning af at der også anvendes øl i forbindelse med dejproduktionen er fremlagt en erklæring fra en efterfølgende forpagter af virksomheden, hvoraf fremgår, at der anvendes ca. 1 liter øl hertil dagligt.

Til belysning af at drikkevarer ofte slås ind under en anden kategori på kasseapparatet er endelig fremlagt erklæringer fra to personer, som var ansat som tjenere.

Advokatens procedure ved retsmødet

Advokaten har videre for retten anført, at spørgsmålet således er, om selskabets regnskabsgrundlag kan anses for tilsidesætteligt, og om regionens opgørelse til brug for skønsudøvelsen kan anses for retvisende. I relation til det første spørgsmål er det selskabets egen revisor, der har fundet kassedifferencerne på 3 x 100 kr. og 1 x 50 kr. Derfor må revisoren også forsyne sin påtegning med et forbehold. Man kan dog ikke blot se på, om de formelle regler er blevet overholdt. Det afgørende må således være, om regnskabet er retsvisende og betryggende ud fra en helhedsvurdering. Her er alle salg blevet slået ind. Uenigheden vedrører derfor, om der har fundet en effektiv kasseafstemning sted. Det er advokatens opfattelse, at materialet generelt er i orden. Personalet har afleveret det hele til revisoren, som også har stået for bogføringen. Alle betalinger har også fundet sted via banken, og er ikke blevet "rodet" ind over kassen. Der har heller aldrig forekommet gæld til ToldSkat. De fundne fejl er således uvæsentlige, men revisoren skal efter reglerne tage et forbehold på regnskabet. Det forhold, at revisoren har været tæt inde i bogføringen anser advokaten for et indicium for regnskabets rigtighed. Det udførte arbejde er således for kvalificeret til at kunne væltes.

Hvis der herefter i øvrigt skal skønnes, må der være tale om et kvalificeret skøn, der er mere korrekt end det selvangivne. Størrelsen af hovedanpartshaverens privatforbrug må i den forbindelse skabe en formodning for, at der ikke er noget galt. Her har myndighederne kun set på drikkevarerne. Bruttoavancen på maden har dog også ligget på 54 -55 %, men det passer fint med normen.

Advokaten anser i øvrigt regionens beregning for meget stram, og har gjort gældende, at der må lægges pålidelige faktiske oplysninger til grund for en skønsmæssig opgørelse. I forbindelse med aftapningen af fadøl er der imidlertid kun accepteret et svind på 9.000 kr. og 7.000 kr. Regionen har således ikke taget tilstrækkeligt hensyn til de objektive kendsgerninger - de lange slanger på 5,5 meter, eller til, at en fustage med fadøl kun holder i fire dage i gennemsnit. Slangerne må derfor tømmes jævnligt. Regionen regner således kun med et svind på en halv liter pr. dag eller 8%. Der bruges dog også øl i pizzadejen - ca. 1 liter om dagen.

Dette er en ny oplysning i forhold til regionens opgørelse, der betyder, at regionens skøn pr. år er ca. 20.000 kr. for højt. Personalet har også haft frit slag til forbrug, og det udnyttede situationen. Hver ansat tog mellem 4 - 6 glas sodavand om dagen, og der var 3 - 5 ansat pr. dag. Det giver i udsalgspriser ca. 57.000 kr. årligt. Personalet kunne også tage for sig efter arbejdet, og nogle af de ansatte inviterede her også på et tag selv bord. Det blev set, at de bar varer ud, og det blev anmeldt til politiet. Regionen har ifølge sin egen udtalelse heller ikke været bekendt med, at der forekom rabatter 4 - 5 gange om året, hvor man tillige kunne få øl, vin og sodavand uden beregning. Det løber op i 6 - 8.000 kr. årligt. Stamkunder har også modtaget gratis ydelser. Personalets indtastninger på kasseapparatet har heller ikke været korrekte, idet ølsalg kan være slået ind under diversesalget.

Det er herefter advokatens konklusion, at en række væsentlige forhold ikke er medtaget i regionens opgørelse.

Told- og skatteregionens procedure

Told- og skatteregionen har for retten henvist til, at regionen har taget udgangspunkt i varekøbet og anvendt forretningens egne salgspriser herpå, reduceret med svind. Der er således tale om en meget direkte form for indkomstopgørelse.

Selskabets bruttoavancer har i øvrigt været meget lave for branchen. De fremlagte eksempler må tages til indtægt for, at der ikke er blevet foretaget effektive kasseafstemninger. Personalet selv har i øvrigt ikke konstateret nogen kassedifferencer. Det må derfor lægges til grund, at der ikke er blevet foretaget nogen effektiv kasseafstemning. Regnskabsgrundlaget kan derfor ikke lægges til grund for en nøjagtig indkomstopgørelse.

For en restauratør kræves det i øvrigt ikke, at det godtgøres at dennes privatforbrug er urimeligt lavt, jf. Østre Landsrets dom i SKM 2002.491.

Der er i nærværende sag også taget behørigt hensyn til svind. Det forekommer i øvrigt regionen, at advokatens opgørelser af svindet på fadøl hele tiden blev større og større. Når man ikke kan sætte sin lid til regnskabet, må der derfor udøves et skøn, og et sådant vil altid være forbundet med usikkerhed.

Spørgsmålet må herefter være, om der kan siges at være blevet udøvet et forsigtigt skøn. Hvis personalet har forsynet sig, må dette dog kunne dokumenteres nærmere, og også have været lønangivet. Ifølge sagsfremstillingens side 13 har bruttoavancerne også i de foregående år været lave, nemlig i 1995 51.1%, i 1996 50,1% og i 1997 53,6%. Dette kan således ikke forklares med, at klageren her har været syg. Regionen anser det i øvrigt ikke for sandsynligt, at der har forekommet specialtilbud. Her bliver bruttoavancen efter forhøjelserne kun på 56 %. I Vestre Landsrets dom gengivet i SKM 2001.569 er der gengivet en analyse af 31 pizzariaer i 1999. Her blev den gennemsnitlige bruttoavance på 60,3 %.

Det er derfor regionens opfattelse, at der i nærværende sag må siges at være blevet udøvet et forsigtigt skøn.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten bemærker, at for at et regnskab, der er vedlagt selvangivelsen, skal kunne anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af den skattepligtige indkomst, må det som udgangspunkt forudsættes, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab, i overensstemmelse med lovgivningens regler herom, jf. bogføringsloven, samt den i medfør heraf udstedte bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990 om erhvervsdrivende virksomheders bogføring, årsregnskab og opbevaring af regnskabsmateriale. De nærmere krav er fastsat i bekendtgørelse nr. 141 af 26. februar 1992.

Det er dog efter rettens opfattelse ikke tilstrækkeligt at et regnskab fremstår som om der er blevet foretaget en daglig kasseafstemning, hvis dette ikke reelt har været tilfældet.

I en virksomhed som den pågældende modtages der typisk mange kontanter. Der er således ikke tale om en virksomhed, der kun modtaget betalinger via checks eller dankort.

Kassedifferencer er imidlertid ikke blevet registreret i de aflagte regnskaber, hvilket ellers kunne have været indikator for at effektive kasseafstemninger havde fundet sted.

Kasseoptællingslister er heller ikke blevet fremlagt for retten. Det kan således ikke ad denne vej godtgøres, at der har fundet effektive kasseafstemninger sted.

Efter det om selskabets regnskabsføring oplyste lægger retten derfor til grund, at der ikke er blevet foretaget effektive kasseafstemninger.

Retten må herefter være enige med told- og skatteregionen i, at selskabets regnskabsmateriale ikke er egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse. Retten kan således tilslutte sig regionens synspunkter, hvorefter regnskabsgrundlaget må anses for tilsidesætteligt, jf. tillige revisorens påtegning i regnskabet. En skønsudøvelse over selskabets indkomster er derfor berettiget.

Den af regionen anvendte metode for skønsudøvelsen, hvorefter der tages udgangspunkt i virksomhedens varekøb - her drikkevarerne - sammenholdt med virksomhedens salgspriser for de pågældende varer, har efter rettens opfattelse også støtte i domspraksis. Den efter forhøjelserne fremkomne bruttoavanceprocent kan i øvrigt ikke anses for specielt høj.

I relation til advokatens bemærkninger omkring regionens forudsætninger for skønsudøvelsen bemærker retten, at der ved regionens ansættelser allerede er blevet forudsat et vist svind i forbindelse med salg af fadøl (8 %) og sodavand.

Spørgsmålet må herefter være, om det kan anses for tilstrækkeligt sandsynliggjort, at der har forekommet et yderligere svind, som påstået af advokaten. Efter et konkret skøn finder retten herefter, at svindet årligt efter en samlet bedømmelse passende kan ansættes til 10.000 kr. inkl. moms 2.000 kr., eller netto 8.000 kr.

Herefter bestemmes

..."

Ligeledes den 6. november 2002 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse vedrørende opgørelsen af sagsøgerens momstilsvar for perioden 1. maj 1997 til 30. april 1999:

"...

Klagen vedrører opgørelsen af afgiftstilsvaret på følgende punkt

Sagen har været forhandlet med virksomhedens advokat på Landsskatterettens kontor, ligesom denne har haft adgang til at forelægge sagen på et retsmøde.

Af de bl.a. ved disse lejligheder tilvejebragte oplysninger fremgår, at H1 Pizzeria ApS (SE-nr. ...), der har regnskabsår 1. maj - 30. april, siden 1990 har drevet restaurationsvirksomhed. Dets hovedanpartshaver er A.

Sagen er en udløber af at told- og skatteregionen har tilsidesat selskabets regnskabsgrundlag og har foretaget skønsmæssige forhøjelser af dets skatteansættelser for indkomstårene 1998 og 1999, rettens j.nr. 2-3-1919-1075. I konsekvens heraf har toldog skatteregionen foretaget tilsvarende forhøjelser af afgiftstilsvaret for den påklagede afgiftsperiode.

For Landsskatteretten har selskabets advokat henvist til sin procedure i den samtidig til retten indgivne klage over selskabets skatteansættelser for indkomstårene 1998 og 1999.

Landsskatteretten skal udtale

Ifølge den dagældende merafgiftslovs § 77, stk. 2 (fra 1. januar 2001 opkrævningslovens § 5, stk. 2), kunne de statslige told- og skattemyndigheder foretage en skønsmæssig ansættelse af afgiftstilsvaret, når størrelsen af det afgiftsbeløb, som påhviler virksomheden, ikke kunne opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber. De nærmere krav til regnskabsgrundlaget er fastsat i kapitel 12 i bekendtgørelse om merværdiafgiftsloven, hvoraf fremgår, at bogføringslovens krav skal opfyldes. For at et regnskab skal kunne anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af afgiftstilsvaret, må det således som udgangspunkt forudsættes, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab, i overensstemmelse med lovgivningens regler herom, jf. dagældende bogføringslov, lov nr. 60 af 19. februar 1986, samt den i medfør heraf udstedte bekendtgørelse nr. 598 af 21. august 1990 om erhvervsdrivende virksomheders bogføring, årsregnskab og opbevaring af regnskabsmateriale.

Det er dog efter rettens opfattelse ikke tilstrækkeligt at et regnskab fremstår som om der er blevet foretaget en daglig kasseafstemning, hvis dette ikke reelt har været tilfældet.

I en virksomhed som den pågældende modtages der typisk mange kontanter. Der er således ikke tale om en virksomhed, der kun modtager betalinger via checks eller dankort.

Kassedifferencer er imidlertid ikke blevet registreret i de aflagte regnskaber, hvilket ellers kunne have været en indikator for at effektive kasseafstemninger havde fundet sted.

Kasseoptællingslister er heller ikke blevet fremlagt for retten. Det kan således ikke ad denne vej godtgøres, at der har fundet effektive kasseafstemninger sted.

Efter det om selskabers regnskabsføring oplyste lægger retten derfor til grund, at der ikke er blevet foretaget effektive kasseafstemninger.

Retten må herefter være enig med told- og skatteregionen i, at selskabets regnskabsmateriale ikke er egnet som grundlag for en nøjagtig opgørelse af afgiftstilsvaret. Retten kan således tilslutte sig regionens synspunkter, hvorefter regnskabsgrundlaget må anses for tilsidesætteligt, jf. tillige revisorens påtegning i regnskabet. En skønsudøvelse over selskabets afgiftstilsvar er derfor berettiget.

Den af regionen anvendte metode for skønsudøvelsen, hvorefter der tages udgangspunkt i virksomhedens varekøb - her drikkevarerne - sammenholdt med virksomhedens salgspriser for de pågældende varer, har efter rettens opfattelse også støtte i domspraksis. Den efter forhøjelsen fremkomne bruttoavanceprocent kan i øvrigt ikke anses for specielt høj.

I relation til advokatens bemærkninger omkring regionens forudsætninger for skønsudøvelsen bemærker retten, at der ved regionens ansættelser allerede er blevet forudsat et vist svind i forbindelse med salg af fadøl (8%) og sodavand.

Spørgsmålet må herefter være, om det kan anses for tilstrækkeligt sandsynligt, at der har forekommet et yderligere svind, som påstået af advokaten. Efter et konkret skøn finder retten herefter, at svindet årligt efter en samlet bedømmelse passende kan ansættes til 10.000 kr. inkl. moms 2.000 kr., eller netto 8.000 kr.

Herefter bestemmes

..."

Sagsøgeren har nedlagt påstand om, at sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 1998 og 1999 nedsættes med henholdsvis 64.000 kr. og 80.000 kr.

Sagsøgeren har endvidere nedlagt påstand om, at sagsøgerens momstilsvar for perioden 1. maj 1997 til 30. april 1999 nedsættes med 36.000 kr.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Sagsøgte har subsidiært nedlagt påstand om, at ansættelsen af sagsøgerens indkomst for indkomstårene 1998 og 1999 samt ansættelsen af sagsøgerens momstilsvar for perioden 1. maj 1997 til 30. april 1999 hjemvises til fornyet behandling ved myndighederne.

Af Told- og Skatteregionens sagsfremstilling fremgår bl.a. følgende

"...

2. Indkomståret 1998

Efter mødet med A og revisor BP har regionen foretaget korrigerede beregninger for indkomståret 1998:

Ved beregningerne har man lagt følgende salgspriser til grund:

...

For så vidt angår fadøl har man lagt til grund, at der er et svind på 8% pr. 25 liters fustage, hvilket svarer til 2 liter pr. fustage.

Man har endvidere lagt til grund, at der pr. fustage er solgt 30. stk. ½ liters fadøl og 32 stk. 1/4 liters fadøl, hvilket giver 23 liter i alt.

Salgspris pr. fustage kan herefter beregnes således:

...

For så vidt angår sodavand har selskabet i vidt omfang selv blandet sodavand ud fra sodavandsekstrakt.

Regionen har ved Ceres Bryggerierne fået oplyst, at blandingsforholdet er 1:5, hvilket vil sige, at 10 liter sodavandsekstrakt giver 60 liter sodavand.

Regionen har dog ved beregningerne forudsat, at der er et svind på 15 liter sodavand pr. 10 liter sodavandsekstrakt, hvilket vil sige, at 10 liter sodavandsekstrakt giver 45 liter sodavand.

Salgspris pr. 10 liter sodavandsekstrakt kan herefter beregnes således:

...

For så vidt angår vin har man lagt salgsprisen ifølge vinkortet til grund.

Salgsprisen for husets vin er for hele perioden sat til 90 kr. I de tilfælde, hvor man har været i tvivl om hvilken vin der er tale om, er der anvendt en salgspris på 90 kr., som er den billigste vin.

Ud fra ovenstående er man kommet frem til følgende salg
Bilag 1	Salg af øl og vand ud fra vareforbrug af øl, fustager, sodavand og sodavandsekstrakt	235.710 kr.
Bilag 2	Salg af vin ud fra vareforbrug af vin	110.935 kr.
	I alt	346.645 kr.
Bilag 3	Salg af øl, vand og vin ud fra kasseboner	246.941 kr.
	Difference incl. moms	99.704 kr.
3. Indkomståret 1999
...
Ud fra ovenstående er man kommet frem til følgende salg
Bilag 4	Salg af øl og vand ud fra vareforbrug af øl, fustager, sodavand og sodavandsekstrakt	243.932 kr.
Bilag 5	Salg af vin ud fra vareforbrug af vin	105.220 kr.
	I alt	349.152 kr.
Bilag 6	Salg af øl, vand og vin ud fra kasseboner	231.709 kr.
	Difference incl. moms	117.443 kr.

...

4. Konklusion

4.1. Indledning

Regionen finder, at de selvangivne bruttoavancer vedrørende øl, vand og vin er usandsynlig lave, hvilket regionens beregninger også har vist, idet der er store differencer mellem de selvangivne salg af øl, vand og vin og de beregnede salg af øl, vand og vin, jf. ovenfor ...

Regionen finder endvidere ikke, som beskrevet ovenfor, at det er sandsynligt, at salget af øl, vand og vin kan være registreret under andre varegrupper.

...

4.3. Skønsmæssige forhøjelser

Regionen finder, at der er grundlag for at forhøje selskabets indkomst for indkomstårene 1998 og 1999 skønsmæssigt, idet regionens beregninger indicerer, at der er udeholdt omsætning.

Regionen finder, at de skønnede forhøjelser passende kan ansættes med udgangspunkt i de beregnede differencer på henholdsvis kr. 99.704 og kr. 117.443 incl. moms for indkomstårene 1998 og 1999, jf. ovenfor...

Det skal bemærkes, at der i regionens beregninger i vidt omfang er taget højde for svind vedrørende sodavand og øl. Der er imidlertid ikke taget højde for svind vedrørende vin.

Regionen finder derfor, at de skønsmæssige forhøjelser passende kan ansættes til henholdsvis kr. 90.000 og kr. 110.000 for indkomstårene 1998 og 1999, idet der så er taget højde for yderligere svind.

Det skal endvidere bemærkes, at regionen kun har foretaget beregninger for salg for så vidt angår øl, vand og vin.

Da regionens beregninger for disse varegrupper har vist, at der tilsyneladende er udeholdt omsætning i vidt omfang, er der stor sandsynlighed for, at der også vedrørende de øvrige varegrupper er udeholdt omsætning.

Regionen finder derfor, at der er tale om et forsigtigt skøn.

Regionen agter herefter at forhøje selskabets skatteansættelser for indkomstårene 1998 og 1999 således:

Indkomståret 1998
Skønnet yderligere omsætning incl. moms	90.000 kr.
- moms	18.000 kr.
Skønnet yderligere omsætning excl. moms	72.000 kr.
Indkomståret 1999
Skønnet yderligere omsætning incl. moms	110.000 kr.
- moms	22.000 kr.
Skønnet yderligere omsætning excl. moms	88.000 kr.

...

Told & Skats endelige afgørelse

...

2. Vareforbrug

Revisoren anfører, at der alt afhængig af dagene er mellem 3 og 5 medarbejdere på arbejde, og at de som minimum forbruger 4 glas sodavand om dagen.

Regionen skal hertil bemærke, at man ved beregningen af sodavand har regnet med, at 10 liter sodavandsekstrakt giver 45 liter sodavand. Da blandingsforholdet er 1:5, giver 10 liter sodavandsekstrakt reelt 60 liter sodavand. Regionen har således beregnet et svind på 15 liter sodavand pr. 10 liter sodavandsekstrakt.

Regionen finder derfor, at der i fuldt omfang er taget højde for personalets forbrug.

For så vidt angår fadøl har regionen regnet med, at en fustage giver 23 liter øl. Revisoren anfører, at der er 3 liters spild pr. fustage, hvorfor en fustage kun giver 22 liter øl.

Regionen agter dog ikke at ændre dette, idet der er tale om et skøn.

..."

Der er for landsretten fremlagt 3 eksempler på annoncer eller opslag fra H1 Pizzeria med tilbud på en hovedret og et glas vin til en speciel pris. Med håndskrift er efter ordet vin tilføjet "eller sodavand eller fadøl.

Forklaringer

A har forklaret, at han har boet i ... i 27 år. Han åbnede H1 Pizzeria i 1990. Pizzeriaet er primært baseret på mad ud af huset, men der er også borde til spisende gæster. Der er altid blevet ført kassekladde som det fremlagte eksempel, bilag 4. Personalet var ansvarlig for eventuelle kassedifferencer. I pizzeriaet var der en krukke, hvori blev lagt de drikkepenge, som serveringspersonalet modtog. I tilfælde af underskud i kassen blev pengene umiddelbart efter optællingen af kassen taget fra krukken med drikkepenge. Overskuddet i krukken blev brugt til personalefester og lignende. Han ved ikke, om overskuddet fra krukken er blevet regnskabsført. Det var personalet, der gemte overskuddet fra krukken, indtil beløbet kunne bruges på en personalefest. Det personale, der havde været ansat, men som var fratrådt i årets løb, blev også inviteret. Årsagen til, at beløbet på kassekladden ikke altid svarer til det beløb, der blev sat i banken, skyldes simple optællingsfejl i forbindelse med førelsen af kassekladden. Der var en stor udskiftning af personalet. Mange af de ansatte var gymnasieelever, idet han ikke kunne finde andre. Der var så mange forskellige ansatte, fordi mange ikke kunne arbejde hver dag. De mange forskellige ansatte har sikkert bevirket, at varer er blevet slået ind under forkerte varegrupper. Udsalgspriserne i pizzeriaet var generelt lave, og når der ved særlige lejligheder var tilbud, f.eks. på en bøf af oksemørbrad og et glas vin til en bestemt pris, tabte han faktisk penge ved det. En af hans ansatte stjal varer fra pizzeriaet, og det blev meldt til politiet. Der var også en anden ansat, der stjal, men efter råd fra hans daværende advokat blev den episode ikke politianmeldt som følge af utilstrækkeligt bevis. De ansatte måtte drikke alt det sodavand, de ønskede, mens de arbejdede. Når arbejdsdagen var forbi, måtte de også drikke al den øl og vin, de havde lyst til. Dejen til pizzabagning blev lavet efter hans egen opskrift. Efter denne opskrift skal der øl i dejen, da det giver en god smag og har en hævende virkning ligesom gær. Der skal godt en liter øl i en mængde dej svarende til 60 pizzaer. På en normal dag blev der solgt mellem 40 og 60 pizzaer. Fredag og lørdag blev der dog solgt op til 180 pizzaer. Der blev lavet dej hver dag og i weekenden flere gange om dagen. Det er normalt, at en pizza med fyld vejer 350 gram. Hans pizzaer vejer imidlertid 700 gram. De lange slanger på fadølsanlægget bevirkede, at der var et betydeligt spild, idet det øl, der var i slangerne, blev varmt kort tid efter, at anlægget sidst havde været brugt. Hvis fadølsanlægget ikke havde været brugt i en time, skulle øllet i slangerne tappes ud, inden der kunne skænkes øl op. Spildet ved fadølsanlægget som følge af de lange slanger var nok på 1-1 ½ liter om dagen. Sodavandsanlægget gav også store problemer. Hvis det ikke havde været brugt i nogen tid, opstod der snavs og slam. Stamkunder blev ofte budt på en gratis øl eller lignende. Det samme gjaldt gæster, der sad og ventede på den mad, de havde bestilt. På kasseapparatet var der 99 knapper, en for hver varekategori. Hvis personalet havde travlt, skete det imidlertid ofte, at de blot slog det totale beløb for en ekspedition ind på apparatet. Myndighederne havde rejst en sag mod ham om maskeret udlodning, men den vandt han i Landsskatteretten, idet beløbet blev nedsat til 0 kr. I en del af den periode, hvor han var sygemeldt, passede en italiener ved navn B pizzeriaet. B var i alt ansat i ca. 1 år. I den første periode var han almindelig ansat på deltid, samtidig med at han modtog delvise dagpenge, men senere blev han ansat som bestyrer. B bestemte i realiteten selv sin løn, idet vidnet ikke havde andre, der kunne passe pizzeriaet. Det er ikke vidnet, der har påført den håndskrevne tekst på de fremlagte eksempler på tilbud, bilag 8. Han ved ikke, hvem der har gjort det, men det kan være PK. Det håndskrevne er sikkert tilføjet den trykte tekst, fordi ikke alle gæster drikker vin.

BP har forklaret, at han er registreret revisor. Han har været revisor for sagsøgeren fra selskabets stiftelse, vist nok i 1990. Han har et betydeligt kendskab til restaurationsbranchen, idet han gennem årene har haft flere hundrede restauranter som klienter og i dag er revisor for mellem 60-65 restauranter, navnlig i .... Den fremgangsmåde med hensyn til kasseafstemning, der blev anvendt under As sygdom, opfyldte ikke den daværende lovgivning. Vidnet var derfor nødt til at tage forbehold i årsregnskabet for 1998. Forud for 1998 havde der ikke været problemer. Med virkning fra regnskabsåret 1999 blev lovgivningen ændret. Den fremgangsmåde, der blev fulgt ved regnskabsaflæggelsen for 1999, var i overensstemmelse med den nye lov og svarede i øvrigt stort set til den fremgangsmåde, der var blevet fulgt under As sygdom. Forbeholdet i regnskabet for 1998 var ikke udtryk for mistillid til A, men var en følge af, at pizzeriaet under As sygdom i realiteten blev drevet af personalet. Der opstod normalt ikke kassedifferencer, idet personalet skulle indestå for kassebeholdningen. Kassebeholdningen blev stemt af hver aften, således at et eventuelt underskud blev dækket af de indkomne drikkepenge. Han har hørt, at de overskydende drikkepenge blev brugt til personalearrangementer. Drikkepengene har ikke været "inde over" regnskabet. På den anden side blev udgifterne til de personalearrangementer, som pengene blev brugt til, heller ikke regnskabsført. Bruttoavancen hos sagsøgeren er væsentligt lavere end i gennemsnittet af restauranter. Baggrunden herfor er bl.a., at pizzeriaet ligger i et udkantsområde, hvor priserne er betydeligt lavere end i f.eks. .... Der er derfor også store avanceforskelle. Den lave bruttoavance skyldes også, at en betydelig del af omsætningen er på madvarer, og da avancen på madvarer er mindre end på drikkevarer, er det med til at trække gennemsnitsavancen ned. Der var en meget stor udskiftning af personale i restauranten.

C har forklaret, at han var forpagter af H1 Pizzeria fra august 2000 til 31. december 2003. Han kender således A, men er ikke i familie med ham. Da han overtog forpagtningen i august 2000, overtog han også As opskrifter. Det er rigtigt, at der kommer øl i dejen. Til en mængde dej svarende til 65-70 pizzaer anvendes der i hvert fald 1 liter øl. Der laves dej hver dag, idet overskydende dej bliver kasseret om aftenen. Da han forpagtede pizzeriaet, fulgte fadølsanlægget med. Der var store problemer med skum i øllet som følge af de lange slanger, og en betydelige mængde øl måtte derfor kasseres. Der var også problemer med sodavandsanlægget i form af spild og tekniske vanskeligheder. Han fik derfor skiftet dette anlæg ud efter et år. Han overtog det hidtidige personale. Personalet havde et stort forbrug af drikkevarer, idet der ikke var restriktioner i deres forbrug. Han så sig derfor nødsaget til at indføre grænser for, hvor meget den enkelte medarbejder måtte drikke.

JV har forklaret, at hun var ansat som tjener i H1 Pizzeria fra omkring sommerferien 1998 til engang efter As fratræden. Hun fortsatte således i et stykke tid under den nye forpagter. Ved salg ud af huset, der udgjorde den største del af omsætningen, blev der ikke solgt særligt mange drikkevarer. Fadølsanlægget var ikke særlig godt. Øllet skummede meget. Hver gang, man skænkede et glas øl, kom der skum, der skulle smides væk, men der kom særligt meget skum, når anlægget ikke havde været brugt et stykke tid, f.eks. om morgenen. Når fustagerne blev skiftet, kom der i hvert fald to glas skum, der skulle smides væk. Hun ved ikke, om der var en rest øl i fustagerne, når de blev skiftet. Sodavandsanlægget fungerede godt nok. Kunder, der skulle have pizza med hjem, fik ofte et gratis glas sodavand, øl eller vin, mens de stod og ventede på deres mad. Stamkunder fik også ofte et glas øl eller lignende. De ansatte måtte drikke alt det sodavand, de havde lyst til. Efter fyraften måtte de også drikke øl og vin. Det skete ofte, at den enkelte ansatte fik mere end et glas øl eller vin, f.eks. hvis de skulle i byen efter fyraften. I løbet af en dag drak de ansatte nok 4-5 glas sodavand hver. Det kunne sagtens ske, at et glas ikke blev drukket ud, før man skænkede et nyt. Der kom øl i dejen, men hun ved ikke hvor meget. Det skete jævnligt, at et beløb fra en kunde blev slået ind på kasseapparatet under et for det meste under madvarer og ikke delt op på de enkelte varekategorier. Hun havde ikke noget med kasseoptællingen at gøre. Drikkepengene kom i en bøtte og blev brugt til personalefester. Der kom ikke særligt mange drikkepenge. Der var en del udskiftning i personalet, men hun kan ikke huske, hvor mange forskellige kolleger hun havde.

PK har forklaret, at han blev ansat i H1 Pizzeria i juni 1997. Han er fortsat ansat der. Han har haft mange forskellige arbejdsopgaver i pizzeriaet, men det er først inden for det seneste år, at han er begyndt at servere. En stor del af omsætningen hidrører fra "take away", men der er også mange spisende gæster. Han og A er venner. Der var mange problemer med fadølsanlægget, idet der opstod meget skum, som måtte smides væk. Det er rigtigt, at der af og til var særtilbud, hvor man kunne få f.eks. en bøf af oksemørbrad og et glas vin til en bestemt pris. Det var meget almindeligt, at kunder, der skulle have mad med hjem, fik et gratis glas vin eller lignende, mens de ventede. De ansatte måtte drikke alt det sodavand, de ønskede, men nogle gange sagde A, at nu måtte de lige begrænse sig. På en arbejdsdag kunne han godt drikke 5-6 glas sodavand og om sommeren væsentligt mere. Når arbejdsdagen var forbi, måtte man gerne tage et eller flere glas øl eller vin, mens man spiste. Nogle af de ansatte fik meget at drikke ved disse lejligheder. Der kom øl i pizzadejen. Det er han sikker på, da han selv har lavet dej. En portion dej rakte til 60-70 pizzaer, og til en sådan en portion blev der brugt over en liter øl. Der blev lavet dej hver dag, af og til 2 gange om dagen. Han har ikke betjent kasseapparatet. Drikkepengene kom i en krukke. Hvis kassen ikke stemte, blev pengene i krukken anvendt til at dække underskuddet. Der var mange forskellige ansatte i den tid, hvor A havde pizzeriaet. Der var i hvert fald 10 forskellige ansatte om året. Alle ansatte, også de fratrådte, blev inviteret med til de personalefester, der blev holdt for de modtagne drikkepenge.

HL har forklaret, at han har været ansat i H1 Pizzeria som bl.a. tjener. Han kan ikke huske det præcise tidspunkt for sin ansættelse, men han var i hvert fald ansat en del af perioden fra april 1997 til maj 1999. Pizzeriaet fungerede som restaurant, men der var mest "take away". I forbindelse med sin ansættelse betjente han også fadølsanlægget. Der var en del problemer med dette anlæg. Han har været ansat på forskellige cafeer siden tiden på H1, bl.a. Cafe G1 i København, og der har ingen af disse steder været så store problemer med fadølsanlæggene som på H1. På H1 var der også problemer med sodavandsanlægget. De ansatte havde et stort forbrug af sodavand. Der var ingen grænser for, hvor meget de måtte drikke. Han kunne godt drikke 6 halvliters glas sodavand om dagen og om sommeren endnu mere. Efter fyraften, både på hverdage og i weekenden, måtte man også drikke øl og vin, og det hændte, at nogle drak så meget, at de blev fulde. Han har ikke i sine senere ansættelsesforhold oplevet så frie forhold med hensyn til personaleforbrug som på H1. Der blev anvendt øl i pizzadejen. Det ved han, fordi han selv har tappet fadøl i en spand og sendt den ud i køkkenet. Når han betjente kasseapparatet, slog han de enkelte varer ind under kategori, men han ved, at nogle af de andre ansatte blot slog det samlede beløb for en ekspedition ind uden at dele varerne op i kategorier. Drikkepengene blev puttet i en krukke. Der var ikke tale om store beløb. Pengene blev brugt til at dække underskud i kassen og til personalefester.

SC har forklaret, at han er fast kunde på H1 Pizzeria, hvor han har spist eller hentet mad stort set hver dag siden 1990. Han får som regel en gratis øl, hvis maden ikke er færdig til den aftalte tid. Tidligere var det også almindeligt, at andre kunder fik en gratis øl eller lignende, hvis de måtte vente, eller hvis der var lavet en fejl med hensyn til bestillingen. Han har set de fremlagte annoncer med tilbud, bilag 8, men har ikke selv gjort brug af dem. Han ved ikke, om der kommer øl i dejen. Der er meget fyld på pizzaerne, navnlig i form af ost, men pizzaerne er heller ikke billige.

Procedure

Sagsøgeren har til støtte for sine påstande gjort gældende, at skattemyndighederne ikke har haft grundlag for at tilsidesætte sagsøgerens regnskaber. Den måde, kassekladden er ført på, er i overensstemmelse med den fremgangsmåde, der nu er foreskrevet i lov nr. 1093 af 29. december 1999 om erhvervsservice. Den konstaterede kassedifference er meget beskeden og i praksis uundgåelig. Regnskaberne må derfor ud fra en helhedsbetragtning anses for retvisende og kan derfor ikke tilsidesættes.

Selv om det lægges til grund, at regnskaberne kan tilsidesættes, er der ikke grundlag for skønsmæssigt at forhøje sagsøgerens skattepligtige indkomst, idet skattemyndighederne ikke har påvist eller blot sandsynliggjort, at A har haft et andet privatforbrug, end han ifølge selvangivelsen og andre foreliggende oplysninger har haft mulighed for. Det bestrides, at sagsøgerens bruttoavance efter virksomhedens karakter med en betydelig omsætning i form af "take away" og dens placering i et udkantsområde med deraf følgende lavere priser m.v. har været unormalt lav.

De skønsmæssige ansættelser af sagsøgerens indkomst, som skattemyndighederne har foretaget, er åbenbart urimelige og hviler på et fejlagtigt grundlag. Der er således ikke taget højde for et ekstraordinært svind som følge af, at fadøllet skulle igennem lange slanger, inden det kom i glassene. Efter bevisførelsen må det lægges til grund, at der er brugt mere end 1 liter øl pr. portion dej, og at der er blevet lavet i hvert fald i portion og ofte 2 portioner dej eller mere om dagen. Dette betydelige forbrug af øl har skattemyndighederne overhovedet ikke taget hensyn til. Det må efter bevisførelsen endvidere lægges til grund, at personalet har haft et usædvanligt højt forbrug af sodavand, øl og vin. Skattemyndighederne har heller ikke taget højde for, at pizzeriaet jævnligt har haft tilbud, hvor kunderne kunne få et glas vin, øl eller sodavand med i prisen, og at pizzeriaet ofte har budt kunder, der ventede på maden, på et glas øl eller lignende. Der er heller ikke taget højde for, at det efter bevisførelsen må lægges til grund, at ikke alle salg af vin, øl eller sodavand har været registreret som sådanne på kasseapparatet, idet det bl.a. i travle perioder ofte er forekommet, at en ansat blot har slået beløbet fra en ekspedition ind under et i stedet for at dele beløbet op i de forskellige varekategorier. Skattemyndighedernes skøn har således samlet set været alt for snævert. A har i Landsskatteretten fået medhold i en sag om maskeret udlodning, og det giver derfor slet ikke mening at tale om udeholdte indtægter. Hvis indkomstforhøjelserne fastholdes, må sagsøgeren have et tilsvarende fradrag, idet de postulerede indtægter ikke er tilgået A og derfor må anses for stjålet.

Sagsøgte har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at sagsøgerens regnskabsgrundlag med rette er blevet tilsidesat som uegnet til at danne grundlag for sagsøgerens indkomst- og momsansættelse i de omhandlede indkomstår. Skattemyndighederne har derfor været berettiget til at ansætte sagsøgerens indkomst og momstilsvar skønsmæssigt. Skønnet kan alene tilsidesættes, såfremt sagsøgeren godtgør, at skønnet er udøvet på et klart fejlagtigt grundlag eller har medført et åbenbart urimeligt resultat. Et sådant bevis har sagsøgeren ikke ført. Sagsøgeren har ikke bestridt det opgjorte vareforbrug eller de af skattemyndighederne anvendte vejledende udsalgspriser. Der er således foretaget en direkte form for indkomstopgørelse, der dog er reduceret væsentligt med svind. Skattemyndighederne har udøvet et forsigtigt skøn, i hvilken forbindelse der er indrømmet sagsøgeren et væsentligt fradrag for skønnet svind, og det bestrides, at der er grundlag for at foretage et større fradrag i den skønsmæssige ansættelse af sagsøgerens indkomst end allerede sket. De indsigelser mod grundlaget for skønnet, som sagsøgeren har fremsat, herunder om anvendelse af øl i dejen, højt personaleforbrug, rabatter til kunder, fejlslag på kasseapparatet m.v., er således enten udokumenterede eller uden betydning ved siden af den reduktion, som skattemyndighederne allerede har foretaget. Særligt for så vidt angår det tyveri, der ifølge stævningen skulle have fundet sted i september 1999, vedrører dette tidspunkt indkomståret 2000 og er derfor uden betydning for indkomstansættelserne for 1998 og 1999.

Sagsøgte har til støtte for sin subsidiære påstand om hjemvisning gjort gældende, at det i tilfælde af, at landsretten tilsidesætter skattemyndighedernes skøn, tilkommer skattemyndighederne at udøve et fornyet skøn.

Landsrettens begrundelse og resultat

Det tiltrædes af de grunde, som Landsskatteretten har anført, at sagsøgerens regnskabsgrundlag er blevet tilsidesat, og at sagsøgerens skattepligtige indkomst og afgiftstilsvar derfor er blevet fastsat skønsmæssigt.

Efter bevisførelsen for landsretten må det lægges til grund, at der som følge af fadølsanlæggets indretning har været et betydeligt svind af øl, og at der ved fremstillingen af pizzadejen er anvendt øl, der således ikke er blevet indtægtsført som salg af øl. Det må endvidere lægges til grund, at personalet har haft et betydeligt forbrug af navnlig sodavand. Endelig må det lægges til grund, at der i pizzeriaet lejlighedsvis har været specialtilbud, hvor der i prisen på en menu har været inkluderet et glas øl, vin eller sodavand, og at kunder, der har ventet på deres mad, lejlighedsvis er blevet budt på et glas. Det forbrug af øl, vin og sodavand, der i den forbindelse har været, er heller ikke blevet særskilt indtægtsført.

Landsskatteretten har ved sin afgørelse taget højde for svind og personaleforbrug, men ikke for bl.a. anvendelse af øl ved fremstillingen af pizzadej. Det må således lægges til grund, at der i forhold til Landsskatterettens afgørelse har været et vist yderligere forbrug af navnlig øl.

Afgørende for, om der er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse, er herefter, om det yderligere forbrug kan rummes inden for Landsskatterettens skøn.

Told- og Skatteregionen har ved den skønsmæssige forhøjelse af sagsøgerens indkomst lagt til grund, at der har været et svind på 8% pr. 25 liters fustage fadøl, hvilket svarer til 2 liter pr. fustage.

Med hensyn til sodavand har regionen forudsat, at der har været et svind på 15 liter sodavand pr. 10 liter sodavandsekstrakt, hvilket med et blandingsforhold mellem sodavandsekstrakt og vand på 1:5 svarer til 25%.

På dette grundlag havde regionen ifølge sagsfremstillingen i regionens afgørelse i første omgang fastsat appellantens skønnede yderligere omsætning til henholdsvis 99.704 kr. og 117.443 kr. inkl. moms for indkomstårene 1998 og 1999. Af sagsfremstillingens pkt. 4.3. fremgår, at regionen oprindeligt alene havde taget højde for svind af øl og sodavand, men ikke af vin, og at regionen efter også at have taget højde for svind af vin fastsatte de skønsmæssige forhøjelser til henholdsvis 90.000 kr. og 110.000 kr. inkl. moms svarende til henholdsvis 72.000 kr. og 88.000 kr. ekskl. moms.

Ved Landsskatterettens afgørelse blev omsætningen efter et konkret skøn yderligere nedsat med 8.000 kr. ekskl. moms for hvert af de pågældende indkomstår til henholdsvis 64.000 kr. ekskl. moms for indkomståret 1998 og 80.000 kr. ekskl. moms for indkomståret 1999.

Selv om det som nævnt må lægges til grund, at der i forhold til Landsskatterettens afgørelse har været et vist yderligere forbrug af navnlig øl, må det skøn, som Landsskatteretten har udøvet, på den anførte baggrund anses for så rummeligt, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse.

Herefter, og da de anbringender, som sagsøgeren i øvrigt har fremført, ikke kan føre til et andet resultat, tager landsretten sagsøgtes påstand om frifindelse til følge.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagens omkostninger for landsretten skal sagsøgeren, H1 Pizzeria ApS, betale til sagsøgte med 15.000 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.