Dokumentets metadata

Reduktion af negativ indskudskonto - skattefri virksomhedsomdannelse - aktiver der ikke kan indgå i virksomhedsordningen - ændring af praksis efter SKM2003.213.LR

Ligningsrådet har i en bindende forhåndsbesked afvist, at en negativ indskudskonto i forbindelse med en skattefri virksomhedsomdannelse kan reduceres med værdien af boligdelen af en blandet benyttet ejendom og en aktiepost, idet aktiverne ikke kan indgå i virksomhedsordningen. Den bindende forhåndsbesked ændrer tidligere praksis i SKM2003.213.LR fra Ligningsrådet. En meddelelse herom er udsendt af Told- og Skattestyrelsen, se SKM2004.275.TSS.

Spørgsmål

1. Vil den private boligværdi af ejendommen, der skal indgå i åbningsbalancen for selskabet, kunne reducere den negative indskudskonto i ultimo året før omdannelsen?
2. Vil handelsværdien af de aktier, der skal indgå i åbningsbalancen for selskabet, kunne reducere den negative indskudskonto i ultimo året før omdannelsen?

Svar

1. Nej, se sagsfremstilling og begrundelse.
2. Nej, se sagsfremstilling og begrundelse.

Forespørgeren driver fragt- og vognmandsforretning som medlem og aktionær i fragtmandscentralen A A/S. Med virkning fra 1. januar 2003 har forespørgeren overtaget sin ægtefælles virksomhed, som også er en vognmandsforretning. Den samlede virksomhed drives dels fra en blandet benyttet ejendom, og dels fra lejede lokaler på fragtmandscentralen.

Det påtænkes at omdanne virksomheden til et selskab efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse med virkning fra 1. januar 2004.

Forespørgeren anvender virksomhedsordningen og havde pr. 1. januar 2003 en negativ indskudskonto på kr. 1.389.214. Denne negative indskudskonto skal efter virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 5, udlignes i forbindelse med omdannelsen af selskabet.

Ved omdannelsen skal der ud over de aktiver og forpligtelser, der fremgår af den skattemæssige balance for virksomheden, indgå den private boligværdi af den blandet benyttede ejendom, samt handelsværdien af forespørgerens aktier i A A/S.

Der spørges derfor, om boligværdien af ejendommen og handelsværdien af aktierne kan reducere den negative indskudskonto i forbindelse med en skattefri virksomhedsomdannelse.

Det er vedrørende ejendommen oplyst, at denne er anskaffet i 1989, og at anskaffelsessummen for den private boligandel (50% af ejendommen) udgjorde kr. 628.992. Den private boligværdi er for 2002 opgjort til kr. 1.079.200.

Aktierne i A A/S, nom. kr. 72.500, havde i henhold til årsrapporten for 2002 en kursværdi på kr. 424.125 og er anskaffet successivt således:

Det er oplyst, at såvel forespørgeren som fragtmandscentralen A A/S er medlemmer af B a.m.b.a. Alle fragtmænd, der er tilknyttet A A/S, er ifølge selskabets vedtægter forpligtet til at være medlem af B a.m.b.a., og ejerskab til en aktiepost i A A/S er en betingelse for at være indehaver af en rutekontrakt med endestation i byen C. Besiddelse af en aktiepost og ihændehavelse af en rutekontrakt med B a.m.b.a. giver tilsammen adgang til en boks- og holdeplads på selskabets central.

Ved overdragelse af en fragtrute skal aktieposten tillige overdrages, og selskabet skal give samtykke til overdragelsen. I alle andre tilfælde, hvor en aktionær ønsker at overdrage sin aktiepost, har selskabet forkøbsret til aktierne.

Forespørgeren har forelagt sit regnskab for 1989, hvoraf det fremgår, at aktierne købt indtil dette tidspunkt - fejlagtigt - var angivet som aktiver i virksomheden. Dette er senere blevet korrigeret og dermed indgået i hævninger ved korrektionen. Af forespørgerens formueopgørelse for 1999 fremgår, at der ikke har været private midler til køb af aktierne i dette år. Endvidere har forespørgeren fremlagt kopi af bogføringen for 2000, der viser, at anskaffelsessummen på kr. 57.600 for aktierne købt i dette år, er indgået i de samlede hævninger.

Forespørgerens opfattelse

Forespørgerens repræsentant har anført, at forespørgeren som følge af resultatet i SKM2003.213.LR , må kunne reducere den negative indskudskonto med den private boligværdi i forbindelse med en skattefri virksomhedsomdannelse.

Til støtte for, at aktierne i A A/S kan reducere den negative indskudskonto, er anført,

- at aktierne er anskaffet med beskattede midler,

- at aktierne skal indgå i omdannelsen, for at denne kan være skattefri, og

- at Ligningsrådet i SKM2003.213.LR har tiltrådt, at den private boligværdi kan reducere den negative indskudskonto ved overdragelse af en blandet benyttet ejendom i forbindelse med en skattefri virksomhedsomdannelse.

Efter repræsentantens opfattelse har det ingen betydning, om midlerne til erhvervelse af aktierne er hævet direkte på indskudskontoen eller ej, idet anskaffelsen af aktierne indgår i den normale hæverækkefølge og således anses for hævet og overført til den skattepligtige.

Styrelsens indstilling og begrundelse

Det er en betingelse for gennemførelsen af en skattefri virksomhedsomdannelse, at alle aktiver og passiver i virksomheden overdrages til selskabet, jf. virksomhedsomddannelsesloven (VOL) § 2, stk. 1, nr. 2, 1. pkt.

Af bestemmelsens 2. pkt. følger dog, at ejeren af en blandet benyttet ejendom kan vælge at holde ejendommen uden for omdannelsen eller at overdrage den samlede ejendom til selskabet, selvom en del af ejendommen ikke har været anvendt erhvervsmæssigt.

Ved omdannelse af en hidtil personligt drevet virksomhed til selskabsform vil boligdelen af en blandet benyttet ejendom således kunne overdrages til selskabet sammen med den erhvervsmæssigt anvendte del af ejendommen. Se hertil SKM2001.638.LR og første spørgsmål i SKM2003.213.LR , hvor Ligningsrådet gav tilladelse til, at den private boligdel af en blandet benyttet ejendom kunne medoverdrages til selskabet ved en skattefri virksomhedsomdannelse.

For så vidt angår aktierne i A A/S, er Told- og Skattestyrelsen på baggrund af det oplyste enig i, at disse aktier har en sådan tilknytning til forespørgerens vognmandsvirksomhed, at de skal medoverdrages til selskabet, for at virksomhedsomdannelsen kan opfylde kravet i VOL § 2, stk. 1, nr. 2, 1. pkt. Det vil således efter det oplyste ikke være muligt for selskabet at videreføre forespørgerens fragt- og vognmandsvirksomhed uden at overtage såvel aftaler om fragtruter som aktieposten i A A/S. Situationen svarer til den situation, der forelå i landsskatteretskendelsen i SKM2002.83.LSR, hvor en virksomhedsomdannelse ikke opfyldte kravene til en skattefri virksomhedsomdannelse, fordi en aktiepost ikke var overdraget til selskabet.

Det er endvidere en betingelse for skattefri virksomhedsomdannelse, at en eventuel negativ indskudskonto er udlignet inden omdannelsen, jf. VOL § 2, stk. 1, nr. 5.

Indskudskontoen i virksomhedsordningen er udtryk for, hvor stort et beløb der er indskudt i virksomheden af i forvejen beskattede midler. En negativ indskudskonto er udtryk for, at virksomhedsejeren har “lånt” midler af virksomheden til formål, der er private eller i øvrigt vedrører forhold, der ligger uden for virksomhedsordningen.

Bestemmelsen i VOL § 2, stk. 1, nr. 5 sikrer således, at private gældsposter ikke overføres til selskabet.

Udligning af en negativ indskudskonto foretages ved, at skatteyder inden omdannelsen overfører et beløb til virksomheden, der gør, at indestående på indskudskontoen bliver 0 eller positivt, jf. virksomhedsskatteloven (VSL) § 16, stk. 2, 1. pkt.

Ligningsrådet fastslog i spørgsmål 2 i SKM2003.213.LR , at ejeren af en personligt drevet virksomhed i virksomhedsordningen i forbindelse med en skattefri virksomhedsomdannelse, kunne reducere en negativ indskudskonto med værdien af boligdelen af en blandet benyttet ejendom, der ved omdannelsen blev overdraget til selskabet.

Efter en revurdering af denne sag, er Told- og Skattestyrelsen af den opfattelse, at den bindende forhåndsbesked for så vidt angår dette spørgsmål er forkert besvaret.

Told- og Skattestyrelsen finder, at indskud til reduktion af en negativ indskudskonto i henhold til VSL § 16, stk. 2 under alle omstændigheder forudsætter, at der er tale om indskud af aktiver, som kan indgå i virksomhedsordningen. Det fremgår i denne forbindelse af VSL § 1, stk. 3, at den private boligdel af en blandet benyttet ejendom ikke kan indgå i virksomhedsordningen. Den private boligdel kan dermed ikke under normale omstændigheder indskydes i virksomhedsordningen, hvilket da også i den pågældende sag har ført til, at boligdelen er holdt uden for virksomhedsordningen frem til omdannelsen.

Hertil kommer, at udligningen sker med virkning for ultimo året før omdannelsen, jf. VSL § 16, stk. 2, sidste pkt. Det vil sige, at indskudskontoen ultimo dette år udlignes. Det kan have betydning for beregning af rentekorrektion for dette år. På baggrund af SKM2003.213.LR vil det således accepteres, at en rentekorrektion i året forud for omdannelsen kan nedsættes eller elimineres ved indskud af private aktiver. Dette stemmer næppe overens med formålet med virksomhedsordningen i almindelighed og rentekorrektionsreglerne i særdeleshed.

På denne baggrund indstiller Told- og Skattestyrelsen, at Ligningsrådet ændrer praksis, således at der ikke i henhold til VSL § 16, stk. 2 kan ske reduktion af en negativ indskudskonto med aktiver, der ikke i forvejen kan indgå i virksomhedsordningen.

Told- og Skattestyrelsen finder ikke, at der kan ske reduktion af den negative indskudskonto med den private boligværdi ved omdannelsen, idet boligværdien ikke vil kunne indgå i virksomhedsordningen, jf. VSL § 1, stk. 3.

Det indstilles således, at spørgsmål 1 besvares med et nej.

Told- og Skattestyrelsen finder heller ikke, at der kan ske reduktion af den negative indskudskonto med aktierne i A A/S, idet aktierne ikke vil kunne indgå i virksomhedsordningen, jf. VSL § 1, stk. 2.

Det indstilles således, at spørgsmål 2 ligeledes besvares med et nej.

Ligningsrådet tiltrådte indstillingen.