Dokumentets metadata

Beskatning af arbejde i udlandet - sømandsfradrag - renteindtægter - valutakurstab/gevinster - ekstraordinær genoptagelse.

Sagen vedrørte beskatning af indsætninger på A's bankkonto i forbindelse med arbejde i udlandet, manglende godkendelse af lempelse/nedslag for arbejde i udlandet, yderligere sømandsfradrag, ikke selvangivne renteindtægter, ikke fratrukne/medregnede valutakurstab/-gevinster, samt ekstraordinær genoptagelse.

Klagen vedrører beskatning af indsætninger på A's (herefter klageren) bankkonto i forbindelse med arbejde i udlandet, manglende godkendelse af lempelse/nedslag for arbejde i udlandet, yderligere sømandsfradrag, ikke selvangivne renteindtægter, ikke fratrukne/medregnede valutakurstab/-gevinster, samt ekstraordinær genoptagelse.

Landsskatterettens afgørelse
SKAT har anset 471.234 kr. indsat på bankkonto for skattepligtig indkomst, selvangivet med 415.889 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har ikke anset klageren for at opfylde betingelserne i ligningslovens § 33 A. Der er ikke godkendt nedslag med 289.838 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Andel af sømandsfradrag på 35.563 kr. tilbageføres og anses for øvrige lønmodtagerudgifter med samme beløb. Forhøjelse med 0 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har anset klageren for skattepligtig af ikke selvangivne renteindtægter. Forhøjelse med 8.155 kr., selvangivet med 0 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har anset ikke fratrukne valutakurstab for fradragsberettigede. Nedsættelse med 13.097 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger
Klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2000 - 2006 er tidligere behandlet vedrørende lønninger fra udenlandsk arbejdsgiver, som blev udbetalt via en konto i F1-Bank, Jersey, og SKAT har truffet afgørelser vedrørende dette den 1. juli 2011 og senere den 7. oktober 2011 på grund af nye oplysninger fra Jersey. Klageren har påklaget disse afgørelser til Landskatteretten, der den 21. november 2012 har stadfæstet SKATs afgørelser.

I forbindelse med behandlingen af skatteansættelser for indkomstårene 2000 - 2006 har der bl.a. været afholdt et møde den 1. december 2010 med klageren, og den 27. juli 2011 er der modtaget kontoudtog fra F1-Bank.

For indkomstårene 2007 - 2010 har klageren selvangivet sin løn som helt eller delvis modtaget i forbindelse med arbejde i udlandet, som giver nedslag ved skatteberegningen efter ligningslovens § 33 A.

I skrivelse af 25. august 2011 er klageren af SKAT anmodet om at indsende dokumentation for sine lønninger, som er selvangivet som omfattet af ligningslovens § 33 A, dokumentation for, at han opfylder betingelserne i ligningslovens § 33 A for 2007 - 2010, samt dokumentation for anden personlig indkomst for indkomståret 2007.

Klageren har i skrivelse af 13. september 2011 indsendt en opgørelse over ophold uden for Danmark, kopi af søfartsbog samt kontoudtog, men ingen lønsedler.

I skrivelse af 17. oktober 2011 er klageren anmodet om at kontakte SKAT for at aftale et møde, hvorefter der er afholdt møde hos SKAT den 3. november 2011, hvor klageren fik tilbageleveret de indsendte kontoudtog m.v. Klageren blev gjort bekendt med reglerne om selvinkriminering og underskrev en samtykkeerklæring. Klageren havde heller ikke lønsedler med til dette møde. På mødet blev det aftalt, at klageren sender de sidste kontoudtog vedrørende kontoen i F1-Bank, samt at SKAT laver en opgørelse over rejsedage og sender den på mail med henblik på kommentarer.

I mail fra klageren af 16. november 2011 er der modtaget de sidste kontoudtog vedrørende kontoen i F1-Bank. Samme dag er klageren anmodet om at indsende kontoudtoget for sin danske konto, hvor de sidste USD er overført til, samt kontoudskrifter for hans konto i F2-Bank.

Den 16. november 2011 er SKATs opgørelse over rejsedage sendt til klageren med anmodning om at indsende bemærkninger til denne.

Der er modtaget kontoudtog vedrørende den sidste USD-overførsel i mail af 18. november 2011, hvor klageren samtidig oplyser, at han vil forsøge at få kontoudskrifter fra F2-Bank, samt at han er bortrejst til 22. december 2011.

Forespurgt i mail af 24. november 2011 om, hvornår klageren vil sende bemærkninger til opgørelsen over rejsedage, har klagerens ægtefælle, B, samme dag svaret, at der formentlig først vil blive sendt bemærkningerne efter, at klageren er vendt tilbage til Danmark.

På grund af fristbestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 27 er der på det foreliggende grundlag den 14. december 2011 sendt forslag til ændringer af skatteansættelsen for indkomståret 2007 med kopi til advokat JJ. SKAT forbeholder sig ret til at genoptage dette indkomstår, hvis der kommer nye oplysninger.

Den 5. januar 2012 ringede klageren og oplyste, at han havde drøftet sagen med sin revisor, som henviste til SKATs styresignal af 21. oktober 2009 (SKM2009.638.SKAT ). Samme dag blev der sendt en mail til klageren med anmodning om at oplyse navn og telefonnummer på revisor. Klageren svarede i mail af 7. januar 2012, at "Revisionsfirmaet R1" kunne kontaktes på et angivet telefonnummer.

Efter at have drøftet sagen den 9. januar 2012 med revisor, som ikke kendte til den igangværende sag, blev klageren pr. mail samme dag anmodet om at kontakte revisor/sende en kopi af SKATs forslag. Samtidigt blev der rykket for klagerens bemærkninger til SKATs opgørelse.

Den 25. januar 2012 blev der sendt en rykker til klageren pr. mail, hvortil B den 27. januar 2012 oplyste, at sagen er overgivet til revisor og advokat.

Den 16. februar 2012 er der sendt en ny rykker til klageren, hvortil B i mail af 21. februar 2012 oplyser, at hun har talt med revisoren, som gerne vil drøfte sagen med klageren, der kommer hjem i starten af marts, hvorefter de forventer et svar i uge 10 (5. - 9. marts).

I såvel mail som skrivelse af 22. februar 2012 er det meddelt, at svarfristen den 1. marts 2012, på grund af 3-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., alene kan udskydes for så vidt angår indkomståret 2007, hvis de sender en ansøgning herom.

Da der ikke er modtaget yderligere fra klageren foretages afgørelsen for indkomståret 2007 på det foreliggende grundlag, hvorfor der sendes en afgørelse vedrørende ændringer af skatteansættelsen for indkomståret 2007 med kopi til advokat JJ.

SKAT har oplyst, at indkomstårene 2008 - 2010 efterfølgende vil blive behandlet, når klageren er fremkommet med yderligere vedrørende opgørelsen af rejsedage eller på det foreliggende grundlag.

SKAT har videre oplyst, at sagen efterfølgende vil blive oversendt til Sagscenter Person - straffesager til vurdering af ansvarsspørgsmål.

Om klageren er oplyst, at han er uddannet maskinmester. Han har i forbindelse med behandlingen af selvangivelsen for indkomståret 2004 oplyst, at hans indkomst stammer fra et firma ved navn G1.

Ifølge oplysninger fra Internettet er G1 en virksomhed indenfor olieindustrien og en del af koncernen G2, som opererer i adskillige lande.

Vedrørende udeholdt indkomst
For indkomstårene 2007 - 2010 har klageren selvangivet følgende lønindtægter:

Ifølge kontoudtogene fra henholdsvis F1-Bank og F2-Bank har klageren modtaget 2.707.453 kr. i lønoverførsler, jf. opstilling som bilag til SKATs sagsfremstilling.

Difference mellem selvangivet løn og indsat løn fremkommer således:

Klageren har ikke afleveret lønsedler m.v., og han kunne ikke forklare, hvorfor de selvangivne beløb ikke stemmer overens med de modtagne beløb.

SKATs afgørelse
De beløb, som er indsat på klagerens konti i F1-Bank og F2-Bank fra hans arbejdsgivere, er anset for løn modtaget i forbindelse med arbejde i udlandet, hvorfor beløbene er skattepligtige ifølge statsskattelovens § 4. Den skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 er derfor forhøjet med 55.345 kr.

Vedrørende lempelse for arbejde i udlandet
For indkomstårene 2007 - 2010 har klageren selvangivet sine lønninger helt eller delvist som "Lønindtægt ved arbejde i udlandet", hvorfor der er foretaget nedslag ved skatteberegningerne efter ligningslovens § 33 A, jf. nedenfor:

I skrivelse af 25. august 2011 er klageren anmodet om at indsende dokumentation for, at han opfylder betingelserne i ligningslovens § 33 A i form af:

1. Dokumentation for de modtagne lønninger, evt. i form af lønsedler, bankoverførsler eller lignende.
2. En dokumenteret opgørelse af, hvor klageren har udført arbejdet, i form af arbejdssedler eller lignende
3. En dokumenteret opgørelse af klagerens ophold i Danmark i 2007 - 2010, i form af kalendere, flybilletter/anden transport, kontoudtog, hvoraf fremgår, hvor der er hævet penge m.v. - det er således det reelle ophold i Danmark, som skal dokumenteres.

Klageren har i skrivelse af 13. september 2011 indsendt en opgørelse over ophold uden for Danmark, kopi af søfartsbog samt kontoudtog, men ingen lønsedler.

Da den indsendte opgørelse ikke stemte helt overens med bl.a. søfartsbogen er der afholdt møde hos SKAT den 3. november 2011, hvor lempelse efter ligningslovens § 33 A blev drøftet. På mødet udleverede klageren en del rejsebilag, som SKAT efterfølgende har indarbejdet i en oversigt over opholdsdage i Danmark/udlandet.

Klageren har til SKAT forklaret, at det var B, som havde lavet opgørelsen over ophold uden for Danmark på grundlag af kalendere + div. rejsebilag, som blev udleveret på mødet.

Han havde rådført sig med en revisor og var godt inde i betingelserne for at opnå lempelse efter ligningslovens § 33 A.

Han forklarede endvidere, at det normalt er firmaet, som bestiller flybilletter.

Som hovedregel bliver klageren fløjet med helikopter det sidste stykke vej ud til skibene (evt. via en boreplatform). Skibene er meget sjældent i land.

Når han var påmønstret kunne han ikke tage hjem i f.eks. en weekend. Hvis dette skete ville det være en af-/påmønstring.

Klageren er halvt norsk, og han (og familien) holder derfor ofte ferie i Norge.

B havde også adgang til dankort/kreditkort, hvorfor hun kan foretage hævninger på såvel Jersey-kontoen som F2-Bank-kontoen. Nogle gange har klageren kreditkortet med på arbejde, men ofte har han bare kontanter. Hævningerne på Jersey-/F2-Bank-kontiene kan således ikke lægges til grund for, om han er i Danmark eller ej.

Den 5. januar 2012 ringede klageren og oplyste, at han havde drøftet sagen med sin revisor, som henviste til SKATs styresignal af 21. oktober 2009 (SKM2009.638.SKAT ).

Klageren vidste ikke nærmere, hvad det var revisor henviste til i styresignalet, men mente det var noget vedrørende afbrydelsen af lempelsesperioden i forbindelse med fortsat arbejde i udlandet. Revisoren kunne ikke ved SKATs efterfølgende kontakt den 9. januar 2012 huske nærmere om sagen, hvorfor han ville vende tilbage, når han havde set på sagen. SKAT har ikke hørt mere fra revisoren.

SKATs afgørelse
Der er mulighed for lempelse/nedsættelse af de beregnede skatter efter ligningslovens § 33 A. Lempelserne opgøres efter exemptionmetoden, hvor der gives nedslag ved skatteberegningen for den del af de beregnede danske skatter, der forholdsmæssigt kan henføres til den udenlandske indkomst, som berettiger til lempelsen. Ved arbejde i lande, hvor Danmark er tillagt beskatningsretten i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst gives der ifølge stk. 3 dog kun halv lempelse/nedslag. Der tages ikke hensyn til eventuelle skatter betalt til udlandet.

Det er op til den skattepligtige at dokumentere, at vedkommende opfylder betingelserne for at opnå lempelse/nedsættelse efter ligningslovens § 33 A.

Ifølge ligningslovens § 33 A kan personer, der er fuldt skattepligtig til Danmark og som arbejder i udlandet, opnå lempelse/nedslag ved skatteberegningen. Det er dog en betingelse,

• At opholdet i udlandet varer mindst 6 måneder, hvortil det skal bemærkes:
• At de 6 måneder skal forstås som en månedsregel, eks. 10. januar - 9. juli,
• At brudte døgn i forbindelse med udlandsopholdets påbegyndelse og afslutning medregnes ved opgørelsen af de 6 måneder,
• At ferieophold i udlandet tælles med i perioden,
• At ferie m.v. i Danmark i afslutningen af en periode ikke kan tælles med ved opgørelsen af 6 måneders perioden,
• At opholdet højst må være afbrudt af ophold i Danmark i forbindelse med ferie m.v. i en sammenlagt periode på højst 42 dage, hvortil der skal bemærkes:
• At brudte døgn i Danmark medregnes som hele døgn ved opgørelsen af de 42 dage,
• At de 42 dage i forbindelse med ophold udover 6 måneder forhøjes med et antal dage svarende til 7 dage pr. yderligere måned, men uanset dette må opholdet i Danmark højst udgøre 42 dage i enhver afsluttet 6 måneders periode - dvs. man altid skal se på de seneste 6 måneder og således ikke kun vurdere på et gennemsnitligt antal dage for hele perioden.

Der henvises endvidere til SKATs ligningsvejledning - Dobbeltbeskatning, afsnit D.C.2.

En gennemgang af klagerens ophold i Danmark/udlandet viser, at klagerens første ophold i udlandet starter den 14. maj 2007, hvor han tager flyveren fra Y1 til Y2 den 14. maj 2007 kl. 9.25. Opholdet skulle således vare til 13. november 2007 for at opfylde minimumskravet på 6 måneder. Opholdet er afsluttet den 12. november 2007, idet klageren tog færgen fra Y3 til Y4 med afgang søndag den 11. november 2007 kl. 19.30 og ankomst mandag den 12. november 2007 kl. 7.30. Da ferie m.v. i Danmark i afslutningen af en periode ikke kan tælles med ved opgørelsen af 6 måneders perioden, så opfylder denne rejse ikke minimumskravet på 6 måneder. Pr. den 15. november 2007 har klageren i perioden 16. maj - 15. november 2007 opholdt sig i Danmark i 43 dage, hvorfor han overskrider grænsen på de maksimale 42 dages ophold i Danmark. Klageren kan således ikke "forlænge" rejsen for at opnå en rejse, som opfylder minimumskravet på 6 måneder.

I alle de løbende 6 måneders perioder, som løber fra 16. maj - 15. november 2007 til 13. januar - 12. juli 2008 har klageren opholdt sig i Danmark mere end de maksimale 42 dage.

Vedrørende klagerens/revisorens henvisning til SKATs styresignal af 21. oktober 2009 (SKM2009.638.SKAT ), er det formentlig styresignalets bemærkninger om ferieophold, der henvises til:

"3. Ferieophold
(...)
Hvis skatteyderen fortsætter med at arbejde i udlandet efter 6-måneders-dagen, afbryder det ikke i sig selv udlandsopholdet, at skatteyderen opholder sig her i riget på selve 6-måneders-dagen.

8. Spørgsmål: Skal skatteyderen altid opholde sig i udlandet på 6-måneders-dagen?
Afgørelsen har givet anledning til tvivl med hensyn til, om det i alle tilfælde er en betingelse for at få lempelse, at skatteyderen opholder sig i udlandet på 6-måneders-dagen.

9. Svar: Nej, ikke hvis skatteyderen fortsætter med at arbejde i udlandet. SKAT, Juridisk Center, er af den opfattelse, at lovbestemmelsen og Landsskatterettens kendelse skal fortolkes således, at kravet om ophold i udlandet på 6-måneders-dagen kun gælder, når udlandsopholdet afsluttes med ferie, der påbegyndes før 6-måneders-dagen for udlandsopholdets start."

Det afbryder således ikke i sig selv et udlandsophold, at skatteyderen opholder sig her i riget på 6-måneders-dagen, forudsat at skatteyderen fortsætter med at arbejde i udlandet efter denne dato.

Da klageren fortsat arbejder i udlandet ville han derfor kunne bruge denne bestemmelse, selvom han er i Danmark den 13. november 2007 (udrejse den 14. maj 2007), hvis han ellers opfylder betingelserne.

Men da klageren overskrider "42-dages-reglen" den 15. november 2007, inden han fortsætter med arbejdet i udlandet den 20./21. november 2007, så kan dette udlandsophold ikke tælles med. Hvis han ikke havde overskredet "42-dages-reglen", så ville han kunne medregne det efterfølgende udlandsophold og derved opfylde 6-måneders-kravet.

På grundlag af ovenstående er det SKATs opfattelse, at klageren ikke opfylder betingelserne i ligningslovens § 33 A for at opnå lempelse/nedslag ved skatteberegningen for indkomståret 2007, idet han ikke har opholdt sig i udlandet i mindst 6 måneder, uden disse ophold har været afbrudt af ophold i Danmark i mere end 42 dage i de løbende 6 måneders perioder.

Der kan således ikke godkendes lempelse/nedslag for arbejde i udlandet efter ligningslovens § 33 A ved skatteberegningen for indkomståret 2007.

Vedrørende sømandsfradrag
Klageren er i kraft af sit arbejde som maskinmester om bord på et udenlandsk skib i udenrigsfart omfattet af lov om særlige fradrag for sømænd m.v., og han har derfor opnået sømandsfradrag ved skatteansættelserne.

For indkomståret 2007 er der fratrukket følgende vedrørende sømandsfradrag:

Det fratrukne sømandsfradrag er fordelt i forhold til perioder med indkomst omfattet af ligningslovens § 33 A eller ikke.

SKATs afgørelse
Da klageren ikke kan anses for at opfylde betingelserne i ligningslovens § 33 A henføres hele sømandsfradraget til "Øvrige lønmodtagerudgifter".

Vedrørende renteindtægter
Klageren har (haft) en konto i F1-Bank på Jersey, hvorfor han ifølge skattekontrollovens § 11 A skulle afgive en erklæring "Erklæring K-Personer" vedrørende konti i udlandet. Da kontoen er tømt/lukket den 12. oktober 2011 er det aftalt, at dette ikke er nødvendigt.

Ved en gennemgang af de modtagne kontoudtog er det konstateret, at der er tilskrevet følgende renteindtægter på kontoen:

Der er trukket følgende beløb i " EU RETENTION TAX" (EU renteskat):

SKATs afgørelse
Personer, som er fuldt skattepligtige til Danmark er som følge af globalindkomstprincippet skattepligtige af modtagne renteindtægter efter statsskattelovens § 4, litra e, uanset hvor renterne modtages fra.

Den indeholdte EU renteskat godskrives ved skatteberegningerne ifølge kildeskattelovens § 60, stk. 1, litra h.

Den skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 er derfor forhøjet med ikke selvangivne renteindtægter, der er godskrevet på kontoen i F1-Bank med 8.155 kr. Beløbet er skattepligtigt ifølge statsskattelovens § 4, litra e. Endvidere er de indeholdte EU renteskatter ifølge kildeskattelovens § 60, stk.1, litra h, godskrevet med 1.223 kr.

Vedrørende valutakurstab/-gevinster
Klagerens konto i F1-Bank, Jersey, er ført i USD, hvorpå der er foretaget en række indsætninger og hævninger i USD. Da indsætningerne og hævningerne er foregået over en længere årrække har der været en del kurssving mellem USD og den danske krone. Dollarkursen har i perioden april 1999 til juni 2011 svinget mellem kurs 887,80 i november 2000, hvor den var højest, til 472,07 i marts 2008, hvor den var lavest.

SKATs afgørelse
Indestående på en konto i udenlandsk valuta, eksempelvis USD, er omfattet af reglerne i kursgevinstloven om beskatning/fradrag for kursgevinster/-tab på fordringer. Ifølge dagældende kursgevinstlovens § 16 er gevinster og tab på fordringer i fremmed valuta skattepligtige/fradragsberettigede, hvis årets nettogevinst eller nettotab sammenlagt overstiger 1.000 kr. Med virkning fra indkomståret 2010 er denne bagatelgrænse sat op til 2.000 kr. ifølge den nugældende kursgevinstlovs § 14.

Gevinster og tab på fordringer skal som udgangspunkt medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori gevinsten eller tabet realiseres (realisationsprincippet), og de skal opgøres efter gennemsnitsmetoden. I forbindelse med konto i udenlandsk valuta betyder dette isoleret set, at indsætninger anses for anskaffelser og hævninger anses for afståelse af en fordring.

Når klageren eksempelvis får indsat løn fra sin arbejdsgiver på USD-kontoen, anses beløbet for anskaffet til kursen for den pågældende dag, svarende til det den kurs, som indtægten beskattes med. Når der hæves på kontoen, eksempelvis en kontanthævning, benyttes kursen for den dag, hævningen foretages, i praksis den kurs pengeinstituttet benytter. Gebyrer, som betales i forbindelse med hævninger, fratrækkes som en handelsomkostning.

På grundlag af kontoudtogene fra F1-Bank, Nationalbankens kurser samt oplysninger om kreditkorthævninger og bankoverførelser er der foretaget en opgørelse af valutakurstabene/-gevinsterne i forbindelse med kontoen i F1-Bank.

Af opgørelsen fremgår:

Rest beholdning: Ny restbeholdning til videreførelse, her 87.918,09 USD á kurs 743,75 svarende til 653,891,83 kr.

Det skal bemærkes, at kursværdien på primosaldoen pr. 12. april 1999 er beregnet med kursen samme dag, idet de faktiske anskaffelsestidspunkter /-kursen ikke kendes.

Ved opgørelsen af valutakurstabene/-gevinsterne er der ikke reguleret for overførelsen af 30.000 USD den 22. november 1999 og tilbageførelsen den 20. december 2002, idet det må formodes, at beløbet er overført til en anden USD-konto.

Nettokurstabene vedrørende USD-kontoen i F1-Bank er opgjort til:

Den skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 er nedsat med ikke fratrukne valutakurstab vedrørende indeståendet i USD på kontoen i F1-Bank, med 13.097 kr. Beløbet er fradragsberettiget ifølge dagældende kursgevinstlovens § 16.

Vedrørende forældelse
Der er tidligere foretaget ændringer af skatteansættelserne for indkomstårene 2000 - 2006 bl.a. på grundlag af kontoudtog fra F1-Bank, som er modtaget den 27. juli 2011. Den 13. september 2011 er der modtaget kontoudtog fra klageren vedrørende hans konto i F2-Bank.

SKATs afgørelse
Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, kan der ikke afsendes varsel om ændring af skatteansættelsen senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. Skatteansættelsen skal foretages senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb. Det betyder, at fristen for at ændre skatteansættelsen for indkomståret 2007 som udgangspunkt er overskredet den 2. maj 2011.

Uanset fristerne i § 26 kan en skatteansættelse ifølge § 27, stk. 1, nr. 5, foretages eller ændres, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag (ekstraordinær ansættelse).

Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dvs. at anvendelse af bestemmelsen i § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffeansvarssag resulterer i en fastsættelse af straf. Begrundelsen herfor er, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, f.eks. at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, kan en ekstraordinær skatteansættelse dog kun foretages, hvis den varsles senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Skatteansættelsen skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.

6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse.

Ved vurderingen af SKATs kundskabstidspunkt skal der bl.a. tages hensyn til officialprincippet, hvorefter SKAT skal sikre sig, at en sag er tilstrækkeligt oplyst til, at der kan træffes en rigtig afgørelse - der skal foretages de nødvendige undersøgelser og indhentes de fornødne oplysninger, forinden en afgørelse bliver truffet.

Klageren har fået overført en del af sin indkomst til en konto på Jersey, som er et såkaldt skattelyland.

Efter modtagelsen af kontoudtogene fra F1-Bank, og F2-Bank kan det konstateres, at klageren i alt har modtaget 471.234 kr., mens der alene er selvangivet 415.889 kr.

Det er SKATs opfattelse, at klageren ved at få overført en del af sin løn til en konto på Jersey, som er et såkaldt skattelyland, forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelserne på urigtige eller ufuldstændige grundlag.

Det kan endvidere bemærkes, at klageren begyndte at få overført sin løn til sin danske konto efter SKAT den 1. juni 2007 anmodede ham om at indsende oplysninger om sine indkomst- og formueforhold.

På mødet den 3. november 2011 fremgik det, at klageren var godt inde i reglerne vedrørende ligningslovens § 33 A, og det kan konstateres, at han har gemt en del rejsedokumenter m.v. Det er derfor SKATs opfattelse, at klageren har handlet forsætligt eller groft uagtsomt ved at selvangive en del af indkomsten som værende omfattet af ligningslovens § 33 A, uanset han ikke opfylder betingelserne herfor.

Skatteansættelsen for indkomståret 2007 er således foretaget på urigtige eller ufuldstændige grundlag.

SKAT har bl.a. modtaget oplysningerne fra Jersey den 27. juli 2011, og efterfølgende er der modtaget yderligere oplysninger, som ligger til grund for ansættelsesændringen, og der er sendt forslag til ændringer af skatteansættelserne for indkomståret 2007 i december 2011, hvilket ligger indenfor den 6-måneders reaktionsfrist i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., skal der foretages en afgørelse senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

I mail af 21. februar 2012 har B oplyst, at sagen er overdraget til revisor og advokat, og hun har talt med revisoren, der gerne vil drøfte sagen med klageren, som er hjemme igen i starten af marts. Så efter aftale med revisoren skulle der være svar i uge 10 (5. - 9. marts).

I såvel mail som brev af 22. februar 2012 er det meddelt, at deres bemærkninger til 2008 - 2010 godt kan vente til uge 10, men det kan bemærkningerne til 2007 umiddelbart ikke.

Varslingen af forhøjelsen af indkomsten for indkomståret 2007 er foretaget som en ekstraordinær ansættelse efter bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., skal der foretages en afgørelse senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Da varslingen er sendt den 14. december 2011 skal der således foretages en afgørelse senest den 14. marts 2012. Da der skal være tid til at behandle det svar, som kommer fra revisoren, så kunne fristen, som var den 1. marts 2012, ikke umiddelbart udsættes.

Det fremgår imidlertid af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 4. pkt., at hvis det har betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.

Klageren har således mulighed for at søge om, at fristen forlænges - ligesom den blev ved behandlingen af indkomstårene 2000 - 2006, men det kræver, at han sender en ansøgning herom.

Da klagerens advokat ikke mente, at den aftale klageren lavede med SKAT om fristforlængelse ved behandlingen af indkomstårene 2000 - 2006 opfylder betingelserne - dette indgår i hans klage til Landskatteretten - så opfordredes klageren til at få advokaten til at skrive ansøgningen om fristforlængelse.

Der blev endvidere meddelt, at der ville blive foretaget en afgørelse på det foreliggende grundlag, hvis SKAT ikke modtog en ansøgning om fristforlængelse, som ville kunne imødekommes, inden fristen udløber.

P.t. har SKAT ikke hørt fra klageren.

På grundlag af ovenstående er det SKATs opfattelse,

• At der er baggrund for at foretage en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, idet klageren har handlet forsætligt eller groft uagtsomt, hvilket har bevirket, at ansættelserne er foretaget på urigtige eller ufuldstændige grundlag,
• at SKAT har overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

SKAT vurderer derfor, at der kan foretages en ekstraordinær ansættelse for indkomståret 2007 vedrørende de udeholdte lønninger fra de udenlandske arbejdsgivere samt kontoen i F1-Bank og de forhold, som er forbundet hermed samt nedslag/lempelse efter ligningslovens § 33 A.

Klagerens påstand og argumenter
Klagerens repræsentant har påklaget SKATs afgørelse.

Repræsentanten har gjort gældende, at klageren ikke har udeholdt lønindtægter.

Endvidere opfylder klageren betingelserne for udenlandslempelse/nedslag, jf. ligningslovens § 33 A.
SKAT har i sagsfremstillingen anført, at klagerens første ophold i udlandet startede den 14. maj 2007, hvilket ikke er korrekt, idet første ophold rettelig startede den 15. maj 2007, idet der alene skal regnes fra den første hele dag uden for Danmark. I perioden fra den 15. maj 2007 til den 15. november 2007 har klageren alene opholdt sig i Danmark i 42 dage og ikke 43 dage, som angivet af SKAT. Dette fremgår også af SKATs udarbejdede oversigt over ude- og hjemmedage. SKAT har ligeledes fejlagtigt anført, at klagerens ophold i udlandet er afsluttet den 12. november 2007. Dette er ikke korrekt. Klageren afsluttede først opholdet den 19. december 2007, og det samlede ophold i udlandet var således 7 måneder og 4 dage. Klageren er derfor berettiget til i den pågældende periode at opholde sig 49 dage i Danmark, jf. ligningslovens § 33 A. I den pågældende periode opholdt klageren sig alene 48 dage i Danmark. På baggrund heraf er klageren berettiget til at anvende ligningslovens § 33 A.

Klageren er i medfør af ovennævnte ligeledes berettiget til sømandsfradrag.

For så vidt angår ændringen i øvrigt og som helhed har repræsentanten gjort gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke er opfyldt, idet klageren hverken har handlet groft uagtsomt eller forsætligt. Dette gør sig særligt gældende vedrørende betingelserne i ligningslovens § 33 A.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Vedrørende udeholdt indkomst
Det fremgår af statsskattelovens § 4, at som skattepligtig indkomst betragtes med visse undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

Landsskatteretten finder, at klageren må anses for at have modtaget løn indsat på en konto i F1-Bank og F2-Bank i det af SKAT angivne omfang. Retten har lagt vægt på, at de på kontoen på Jersey indsatte beløb overstiger de selvangivne beløb, og at klageren ikke har dokumenteret, hvorfra de indsatte beløb ellers skulle hidrøre fra.

Retten finder herefter, at klageren er skattepligtig i det af SKAT anførte omfang, jf. statsskattelovens § 4, og den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Vedrørende lempelse for arbejde i udlandet samt sømandsfradrag
Det fremgår af ligningslovens § 33 A, stk. 1, 1. punktum, at har en person, der er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, under ophold uden for riget i mindst 6 måneder uden andre afbrydelser af opholdet end nødvendigt arbejde her i riget i direkte forbindelse med udlandsopholdet, ferie eller lignende af sammenlagt varighed på højst 42 dage, erhvervet lønindkomst ved personligt arbejde i tjenesteforhold, nedsættes den samlede indkomstskat med det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.

Landsskatteretten finder, at klageren har opholdt sig i Danmark i mere end 42 dage, jf. SKATs oversigt over overholdsdage i Danmark og i udlandet, idet bemærkes, at også brudte døgn skal medregnes ved opgørelsen af de 42 dage, jf. TfS1997, 556.

Da klageren ikke opfylder betingelserne i ligningslovens § 33 A, er klageren ikke berettiget til sømandsfradrag.
Landskatteretten stadfæster derfor afgørelsen på dette punkt.

Vedrørende renteindtægter
Det fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra e, at som skattepligtig indkomst betragtes rente eller udbytte af obligationer m.v.

Landsskatteretten finder i overensstemmelse med det af SKAT anførte, at klageren er skattepligtig af de omhandlede renteindtægter. Retten har lagt vægt på, at de renteindtægter, der er tilskrevet klagerens konto på Jersey fremgår af de af SKAT modtagne kontoudtog, og at klageren ikke har haft bemærkninger til hverken omfanget eller størrelsen af renteindtægterne. Klageren er derfor skattepligtig af renteindtægterne i medfør af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra e.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Vedrørende valutakurstab/-gevinster
Det fremgår af kursgevinstlovens § 16, at gevinst og tab på fordringer i fremmed valuta medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Landsskatteretten finder, at klageren er skattepligtig af kursgevinster og har fradrag for kurstab i det af SKAT angivne omfang. Retten har herved lagt vægt på, at klageren har fået indsat løn fra sin arbejdsgiver i USD på kontoen på Jersey, og at lønnen i medfør af kursgevinstlovens § 16 skal kursreguleres, således at indsætninger på kontoen anses for anskaffelser, medens hævninger anses for afståelser. Endvidere har retten henset til, at klageren ikke har haft bemærkninger til hverken omfanget eller størrelsen af SKATs kursreguleringer.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Vedrørende ekstraordinær genoptagelse:
Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Det fremgår tillige af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, fremgår endvidere, at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.
Der er af klageren fremsat indsigelser om, at SKAT ikke har kunnet foretage ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2007, idet klageren ikke har handlet groft uagtsomt eller forsætligt.

Landsskatteretten finder, at klagerens manglende selvangivelse af samtlige lønindtægter indsat på de omhandlede konti må tilregnes klageren som værende mindst groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Retten har lagt vægt på, at klagerens lønindtægter er skattepligtig indkomst i Danmark, jf. statsskattelovens § 4. Retten er således enig med SKAT i, at klagerens indkomstansættelse kan genoptages ekstraordinært, således at fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, er suspenderet.

Der er tillige fremsat indsigelser om, at såvel 6 måneders fristen som 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke er overholdt.

Retten bemærker vedrørende 6 måneders fristen, at SKAT først er kommet til kundskab om klagerens indkomstforhold den 27. juli 2011, hvor SKAT har modtaget kontoudtog fra F1-Bank. Da SKAT har varslet forhøjelse af skatteansættelsen den 14. december 2011, finder retten, at SKAT har overholdt 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Om 3 måneders fristen er der vedrørende agterskrivelsen af 14. december 2011 truffet afgørelse den 7. marts 2012, hvorfor der ikke er tale om overskridelse af denne frist.

Landsskatteretten finder herefter, at SKAT har været berettiget til at ændre klagerens skatteansættelser efter udløbet af de ordinære frister, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og at SKAT har overholdt såvel 6 måneders som 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.