Dokumentets metadata

Registreringsafgift - udenlandsk firmabil - registreringspligt - bopæl

Sagen drejede sig om to forskellige problemstillinger, dels om sagsøgeren, der var polsk statsborger, var registrerings- og afgiftspligtig af en polsk indregistreret personbil, der var taget i brug her i landet, dels om betingelserne for at benytte køretøjet afgiftsfrit i Danmark efter reglerne om udenlandske firmabiler var opfyldt.Sagsøgeren var indrejst til Danmark fra Polen i marts 2007 og havde siden da boet og være folkeregistertilmeldt i Danmark hos sin danske ægtefælle sammen med sine to mindreårige børn, som også gik i skole i Danmark. I 2009, som sagen vedrørte, havde sagsøgeren arbejdet såvel i Danmark som i Polen, hvor hun havde startet en virksomhed.Retten fandt, at sagsøgeren havde oprettet det varige midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark på det tidspunkt i 2009, hvor køretøjet første gang blev benyttet i Danmark, og at hun derfor var hjemmehørende i Danmark i registreringsbekendtgørelsens forstand. Sagsøgeren var derfor registrerings- og afgiftspligtig af køretøjet ved ibrugtagningen.Sagsøgeren havde anført, at køretøjet ikke var typegodkendt i Danmark og derfor slet ikke kunne indregistreres i Danmark, hvortil retten imidlertid bemærkede, at det ikke er afgørende for afgiftspligten, om køretøjet rent faktisk kan indregistreres.Om spørgsmålet om afgiftsfri kørsel i køretøjet efter reglerne om udenlandske firmabiler bemærkede retten, at uanset, om en henvendelse fra sagsøgeren til SKAT måtte anses som en ansøgning om tilladelse til afgiftsfri kørsel i Danmark - hvilket var bestridt af Skatteministeriet - var henvendelsen indgivet efter køretøjets ibrugtagning i Danmark og dermed efter afgiftspligtens indtræden. Reglerne om udenlandske firmabiler, som forudsatte at der før afgiftspligtens indtræden blev ansøgt om og givet tilladelse til afgiftsfri kørsel, kunne derfor ikke finde anvendelse

Parter

A
(advokat Jacob Rix)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Robert Andersen)

Afsagt af byretsdommer

Kristian Lind Jensen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen vedrører prøvelse af Landsskatterettens to kendelser af 14. maj 2012 vedrørende henholdsvis registreringsafgiftspligt af en polsk personbil tilhørende et af sagsøgeren personligt ejet polsk firma og tilladelse til afgiftsfri kørsel i bilen i Danmark efter reglerne om udenlandske firmabiler.

Sagsøgeren har nedlagt følgende endelige påstande:

Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse.

Sagsøgte har ikke protesteret mod, at der i sagsøgerens påstande som det mindre i det mere er indeholdt en hjemvisningspåstand, såfremt den stedfundne sagsbehandling eller de trufne afgørelser måtte lide af væsentlige, forvaltningsretlige mangler.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Sagsøgeren kom den 1. marts 2007 til Danmark med sine to mindreårige børn, der herefter har gået i skole i Danmark. Sagsøgeren har siden hun kom til Danmark boet/været folkeregistertilmeldt hos sin ægtefælle, BA, med hvem hun var blevet gift i august 2005.

Sagsøgeren fik den 31. oktober 2007 midlertidig opholds- og arbejdstilladelse i Danmark. Sagsøgeren har fra den 23. september 2008 været registreret som EU/EØS-statsborger med ret til ophold i Danmark. Den 12. juli 2012 blev sagsøgeren meddelt tilladelse til tidsubegrænset ophold i Danmark. Det er i tilladelsen anført, at "Du har haft lovligt ophold i Danmark uafbrudt i 5 år."

Sagsøgeren startede den 10. februar 2009 virksomhed i Polen i form af et personligt drevet og ejet enkeltmandsfirma, hvori der senere er ansat en person.

Sagsøgeren købte i sit firmas navn den 14. marts 2009 den omhandlede bil, der var i Danmark den 16. og 17. marts 2009, hvor den blev kørt tilbage til Polen af sagsøgerens bror.

Herefter kom bilen til Danmark den 15. april 2009.

Bilen blev den 14. april 2009 midlertidigt (om)registreret i Polen og den 23. april 2009 endeligt registreret i Polen. Bilen er registreret i sagsøgerens navn.

Sagsøgerens polske revisor rettede på vegne sagsøgerens polske firma i dagene efter den 24. april 2009 henvendelse til SKAT. Henvendelsen, der skete på polsk og hvormed der fulgte en række bilag, lyder i oversættelse således:

"...

Information

Jeg oplyser, at fra den 10. februar 2009 har A indledt erhvervsmæssig aktivitet under navnet "Firma H1", identifikationsnummer .... Hun har til skattekontoret i ...7, Polen indleveret anmeldelsesdokument ...

Hun har desuden meddelt, at hun vil udføre tjenester i EU.

A har indleveret deklaration VAT-7K og VAT-EU, og hun betaler skat til det herværende skattekontor.

Varevognen af mærket Chrysler, reg.nr. ... er blevet indkøbt af Firma H1 V/A, og der er blevet betalt alle skatter og afgifter gældende i Polen i forbindelse med købet af denne bil.

Skulle der være spørgsmål og tvivl bedes man kontakte skattekontoret i ...7, Polen.

Sammenfatning: A betaler skat i Polen.

..."

SKAT har ikke svaret specifikt på denne henvendelse, der blev lagt på sagsøgerens ægtefælles skattesag.

Bilen har i perioden 15. april til 28. september 2009 været anvendt til 15 kørsler til Polen. Opholdene i Polen har i alt haft en samlet varighed på 41-49 dage.

Bilen blev den 28. september 2009 beslaglagt i medfør af toldlovens § 83. Beslaglæggelsen har været undergivet domstolsprøvelse og er godkendt og opretholdt ved Byrettens kendelse af 26. oktober 2009 som stadfæstet af Østre Landsret ved kendelse af 18. december 2009.

Den krævede registreringsafgift udgør 126.665 kr.

Det fremgår af en polsk "Fast bopælsattest", at sagsøgeren siden sin fødsel har været tilmeldt på adressen ...5 i byen ...7, Polen.

Efter det oplyste har sagsøgeren i 2009 arbejdet i såvel Danmark som Polen, herunder i forbindelse med sit firma.

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af sagsøgeren og hendes ægtefælle, BA.

Forklaringerne gengives ikke i dommen.

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har i sit påstandsdokument gjort gældende,

"...

..."

Sagsøgte har i sit påstandsdokument gjort gældende, at

"...

Sagens retlige grundlag

Registreringspligt og registreringsafgiftspligt

Det følger af § 1, stk. 1, i den dagældende registreringsafgiftslov, at der skal svares afgift til statskassen af motorkøretøjer, som skal registreres efter færdselsloven. Afgiften svares i forbindelse med et køretøjs første registrering, medmindre andet følger af bestemmelserne i loven.

Det følger af den dagældende færdselslovs § 72, stk. 1, at et motorkøretøj, inden det tages i brug, skal registreres her i landet og forsynes med nummerplader. Tilsvarende fremgår det af den dagældende registreringsbekendtgørelses § 3, stk. 1, at motorkøretøjer skal registreres og forsynes med nummerplader, inden de tages i brug på færdselslovens område.

Det fremgår af den dagældende færdselslovs § 76 om udenlandske køretøjer, at Skatteministeren er bemyndiget til at fastsætte nærmere regler om benyttelse af udenlandske køretøjer i Danmark, herunder hvornår der indtræder dansk registreringspligt. Denne bemyndigelse har ministeren udnyttet ved affattelsen af bl.a. §§§ 7, 8 og 13 i den dagældende registreringsbekendtgørelse.

Det fremgår af registreringsbekendtgørelsens § 13, at en person med bopæl her i landet ikke må føre et udenlandsk motorkøretøj på færdselslovens område.

Af bekendtgørelsens §§ 7 og 8 fremgår bl.a. følgende:

"...

§ 7. Et køretøj af en type, der skal registreres efter kapitel 2, registreres kun i Centralregisteret for Motorkøretøjer, hvis køretøjet har en ejer med bopæl eller hjemsted her i landet, jf. dog stk. 2 og 3.

...

Stk. 3. Selv om ingen ejer af køretøjet har bopæl eller hjemsted her i landet, skal der ske registrering i Centralregisteret for Motorkøretøjer, hvis der er en bruger af køretøjet, og denne har bopæl eller hjemsted her i landet.

Stk. 4. Skulle det forekomme, at en ejer eller bruger af køretøjet samtidig har bopæl i flere stater, anses den pågældende for, i relation til denne bekendtgørelse, at have bopæl i den stat, hvor den pågældende må anses for hjemmehørende.

§ 8. Med bopæl for en fysisk person sidestilles, at den pågældende har opholdt sig her i landet i et år eller, hvis den pågældende har opholdt sig her i afbrudte perioder, at vedkommende inden for de sidste 24 måneder har været her i landet i tilsammen 365 dage. ...

..."

Brugerbegrebet er defineret i bekendtgørelsens § 38, jf. § 1, stk. 4, 3. pkt. En bruger er defineret som en, der har varig råden over køretøjet, jf. § 38, stk. 1. En rådighed anses i denne sammenhæng for varig, hvis rådigheden er aftalt til at vare mere end 6 måneder, jf. § 38, stk. 2.

I tilfælde af dobbeltdomicil skal vurderingen af, hvor en person er hjemmehørende i registreringsbekendtgørelsens forstand, foretages i overensstemmelse med bopælsbegrebet i artikel 7 i Rådets Direktiv 83/182 om afgiftsfritagelse inden for Fællesskabet ved midlertidig indførsel af visse transportmidler.

Det følger af EU-Domstolens praksis vedrørende artikel 7, at det afgørende for fastsættelsen af en bilejers bopæl, hvis den pågældende har bolig til rådighed i flere stater, er, hvor den pågældende har det varige centrum for sine livsinteresser, jf. Domstolens domme i sag C-262/99, Louloudakis, og sag C-297/89, Ryborg, samt Kommissionens meddelelse SEK (2007) 169, punkt. 3.1.

Af Domstolens dom i sag C-262/99, Louloudakis, fremgår følgende, jf. præmis 51 og 55:

"...

51 - Kriterierne for afgrænsningen af begrebet "sædvanligt opholdssted", som er opstillet i direktivets artikel 7, vedrører såvel en persons erhvervsmæssig og private tilhørsforhold til et sted som varigheden af dette tilhørsforhold. De skal følgelig bedømmes samlet. Sædvanligt opholdssted skal herefter forstås som det sted, hvor den pågældende har oprettet det varige midtpunkt for sine interesser (Ryborg-dommen, præmis 19).

..."

"...

55 - I den forbindelse skal samtlige relevante momenter tages i betragtning med henblik på fastlæggelsen af det sædvanlige opholdssted, forstået som det varige midtpunkt for den pågældendes interesser (Ryborg-dommen, præmis 20), dvs. navnlig hvor han fysisk befinder sig, hvor hans familiemedlemmer fysisk befinder sig, om der foreligger en bopæl, hvor børnene faktisk går i skole, stedet for udøvelsen af erhvervsmæssig virksomhed, det sted, hvor hans formueinteresser befinder sig, tilknytningen til offentlige myndigheder og sociale organer, for så vidt som disse momenter er udtryk for personens vilje til at gøre tilknytningsstedet varigt, på grund af en kontinuitet, som er baseret på livsvaner og udviklingen af normale og erhvervsmæssige relationer.

..."

Som det fremgår, skal vurderingen inddrage såvel private som erhvervsmæssige tilhørsforhold. Såfremt en samlet vurdering imidlertid ikke kan danne grundlag for en lokalisering af den pågældendes centrum for livsinteresser, skal det private tilhørsforhold tillægges forrang, jf. præmis 60 i ovennævnte dom.

Benyttelse af udenlandske firmabiler i Danmark

Efter EU-Domstolens dom i sagen C-464/02, Kommissionen mod Danmark (firmabilsagen), blev de nuværende regler om benyttelse af udenlandske firmabiler i Danmark indført i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4-6, og § 3 a med henblik på at bringe de danske regler i overensstemmelse med de EU-retlige principper, Domstolen fastslog ved dommen, jf. lov nr. 519 af 7. juni 2006 om ændring af registreringsafgiftsloven og ligningsloven.

Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5, at:

"...

Stk. 4. Motorkøretøjer, der stilles til rådighed for en herboende arbejdstager af en virksomhed med hjemsted eller fast forretningssted i et andet EU/EØS-land, samt motorkøretøjer, der af herboende selvstændigt erhvervsdrivende, som er etableret eller udfører tjenesteydelser i et andet EU/EØS-land, anvendes til brug for udførelse af den selvstændige erhvervsvirksomhed i et andet EU/EØS-land, skal ikke afgiftsberigtiges efter denne lov medmindre motorkøretøjet i det væsentlige anvendes varigt i Danmark eller faktisk anvendes på denne måde, jf. § 3 a, stk. 1.

Stk. 5. Et motorkøretøj omfattet af stk. 4 anses for at skulle anvendes i det væsentlige varigt i Danmark eller faktisk være blevet anvendt på denne måde, såfremt

a) motorkøretøjet inden for en 12-måneders-periode skal anvendes eller faktisk er blevet anvendt mindst 183 dage i Danmark og

b) motorkøretøjet inden for en 12-måneders-periode kilometermæssigt i erhvervsmæssig henseende i udlandet skal anvendes eller faktisk er blevet anvendt mindre end den samlede kilometermæssige private og erhvervsmæssige kørsel i Danmark.

..."

Det følger af § 1, stk. 6, at ved vurderingen efter stk. 5, omfatter kørsel i Danmark både privat og erhvervsmæssig kørsel, mens kørsel i udlandet kun omfatter erhvervsmæssig kørsel.

Af registreringsafgiftslovens § 3 a, stk. 1 og 2, fremgår følgende:

"...

Told- og skatteforvaltningen afgør efter ansøgning, om et motorkøretøj omfattet af § 1, stk. 4, skal afgiftsberigtiges efter denne lov, jf. § 1, stk. 5.

Stk. 2. Ansøger skal til brug for told- og skatteforvaltningens afgørelse efter stk. 1 afgive en erklæring om, at motorkøretøjet er omfattet af § 1, stk. 4, samt hvor og i hvilket omfang køretøjet skal anvendes inden for en 12-måneders-periode, jf. § 1, stk. 5.

..."

Af forarbejderne til ovennævnte bestemmelser fremgår bl.a. følgende, jf. de specielle bemærkninger til lovforslag nr. 225 af 5. april 2006:

"...

Ved told- og skatteforvaltningens behandling af ansøgning, vil det blive vurderet, om køretøjet i den kommende periode er afgiftspligtigt i Danmark. Bevisbyrden for, om køretøjet er omfattet af de forslåede regler for udenlandsk indregistreret firmabiler, påhviler den person eller virksomhed, der ønsker at anvende disse regler. ...

Det skal for god ordens skyld præciseres, at i alle tilfælde, hvor en herboende ønsker at anvende en udenlandsk indregistreret firmabil i Danmark, skal der ansøges herom. Dette omfatter således også de situationer, som tidligere var omfattet af dagsafgiften, fordi køretøjet alene blev anvendt i erhvervsmæssig henseende. Dette skyldes samspillet mellem færdselsloven og registreringsafgiftsloven på dette punkt. Som det tidligere er fremgået af bemærkningerne, er udgangspunktet efter færdselsloven, at dansk bosatte alene må anvende dansk indregistreret køretøjer. Et udenlandsk indregistreret køretøj må dog anvendes i Danmark, hvis told- og skatteforvaltningen har givet en tilladelse, jf. den nugældende § 3 a. Dette samspil fastholdes ved forslaget.

..."

Af registreringsbekendtgørelsens § 18 og § 19 fremgår følgende om kørsel i udenlandske firmabiler:

"...

Firmabil - Lønmodtagere

§ 18. En herboende arbejdstager, der får stillet et udenlandsk motorkøretøj til rådighed af en virksomhed med hjemsted eller fast forretningssted i en anden EU/EØS-stat, må føre køretøjet på færdselslovens område.

Stk. 2. Det er en forudsætning for kørslen, at SKAT har fritaget køretøjet for afgift efter registreringsafgiftsloven. Køretøjet må alene føres af den person, som er omfattet af fritagelsen, eller af en person, der hører til den pågældendes husstand.

Stk. 3. Fritagelsen skal medbringes under kørsel på færdselslovens område og på forlangende vises til politiet eller SKAT.

Erhvervsdrivende

§ 19. En herboende selvstændig erhvervsdrivende, der er etableret eller udfører tjenesteydelser i en anden EU/EØS-stat, og i den forbindelse anvender et udenlandsk motorkøretøj til brug for udførelsen af denne selvstændige erhvervsvirksomhed i en anden EU/EØS-stat, må føre køretøjet på færdselslovens område.

Stk. 2. § 18, stk. 2 og 3, finder tilsvarende anvendelse.

..."

Anbringender

Det gøres overordnet gældende, at køretøjet er taget i brug her i landet, og at sagsøgeren har bopæl og - i tilfælde af dobbeltdomicil - er hjemmehørende her i landet, hvorfor det i sagen omhandlede køretøj er registreringspligtigt og dermed registreringsafgiftspligtigt (pkt. 1 nedenfor).

Videre gøres det overordnet gældende, at sagsøgeren ikke kan få afgiftsfritaget køretøjet efter reglerne om udenlandske firmabiler, allerede fordi køretøjet er taget i brug her i landet, uden at der er ansøgt om og givet tilladelse til sådan afgiftsfri benyttelse af køretøjet. Hertil kommer, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at hun opfylder de øvrige betingelser for afgiftsfritagelse (pkt. 2 nedenfor).

Endelig gøres det overordnet gældende, at de danske regler om registreringsafgift er i fuld overensstemmelse med EU-retten og reglerne i Den Europæiske Menneskerettighedskonvention (pkt. 3 nedenfor), at spørgsmålene om henholdsvis køretøjets værdi og beslaglæggelsen af køretøjet ikke er til prøvelse i nærværende sag (pkt. 4 og 5 nedenfor), samt at der ikke er begået væsentlige sagsbehandlingsvej af retlig relevans for nærværende sag (pkt. 6 nedenfor).

1. Ad registrerings- og afgiftspligt af køretøjet

Sagsøgeren må anses som ejer af køretøjet. Firmaet "H1 v/A" er sagsøgerens enkeltmandsvirksomhed, og det må lægges til grund, at virksomheden ikke er en selvstændig juridisk person, men i civilretlig henseende skal identificeres med sagsøgeren personligt på samme måde, som hvis der var tale om en dansk personlig virksomhed. Sagsøgeren har ikke bestridt dette, og sagsøgeren er da også anført som ejer af køretøjet i den polske registreringsattest for køretøjet (bilag 15). Såfremt sagsøgeren ikke kan anses for ejer, er hun bruger af køretøjet i registreringsmæssig henseende som følge af hendes varige råden over køretøjet, jf. registreringsbekendtgørelsens § 38, stk. 1 og 2.

Det er ubestridt, at sagsøgeren har indført køretøjet her i landet den 16. marts 2009, og at køretøjet vedvarende er anvendt på færdselslovens område siden da og frem til beslaglæggelsen den 28. september 2009, kun afbrudt af periodiske ture til Polen. Sagsøgeren har dermed taget køretøjet i brug her i landet.

Det gøres gældende, at sagsøgeren har bopæl og - i tilfælde af dobbeltdomicil - er hjemmehørende her i landet, jf. registreringsbekendtgørelsens §§ 7 og 8 (pkt. 1.1 nedenfor).

Køretøjet er som følge heraf registreringspligtigt fra tidspunktet for ibrugtagningen, jf. færdselslovens § 72, stk. 1, og registreringsbekendtgørelsens § 3, stk. 1, jf. § 7. Som følge af registreringspligten skal sagsøgeren betale registreringsafgift af køretøjet, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

1.1 Sagsøgeren har bopæl og er hjemmehørende i Danmark

Det gøres gældende, at sagsøgeren siden den 1. marts 2007 har haft bopæl i Danmark, jf. registreringsbekendtgørelsens § 7. Sagsøgeren har således siden denne dato været tilmeldt folkeregisteret på adressen ...1, sammen med sin ægtefælle og to mindreårige børn, som også har gået i skole her siden denne dato. Sagsøgeren ses da heller ikke at have bestridt, at hun har opholdt sig på denne adresse siden den 1. marts 2007.

Hertil kommer, at sagsøgeren også må anses for [at have] bopæl i Danmark efter bestemmelsen i registreringsbekendtgørelsens § 8, stk. 1, idet det må lægges til grund, at hun i de sidste 24 måneder forud for ibrugtagningen af køretøjet i Danmark har opholdt sig i Danmark i mindst 365 dage.

Det bestrides som udokumenteret, at sagsøgeren i perioden fra indførslen af køretøjet frem til beslaglæggelsen også har haft bopæl i Polen.

Sagsøgeren har ikke dokumenteret, at hun i den pågældende periode har haft en fast bolig til rådighed i Polen. Sagsøgeren har fremlagt kopi af en bopælsattest udstedt af de polske myndigheder (bilag 9), som imidlertid alene dokumenterer, at hun har været tilmeldt en folkeregisteradresse i Polen; det dokumenterer ikke, at hun har haft en bolig til rådighed i Polen og reelt har haft bopæl i Polen. Det forhold, at hun i den pågældende periode (ca. 6 1/2 måneder) skulle have opholdt sig i Polen i kortere perioder af en samlet varighed af ca. 41-49 dage, jf. de fremlagte kvitteringer for færgetransport mellem Danmark og Tyskland (bilag H og bilag 21-26), dokumenterer ikke, at hun har bopæl i Polen.

Såfremt retten måtte finde det godtgjort, at sagsøgeren har haft bopæl i Polen, må hun anses for hjemmehørende i Danmark i registreringsmæssig henseende, idet centrum for hendes livsinteresser er i Danmark. Dette støttes bl.a. på følgende forhold:

Tilsvarende tilknytningsmomenter til Danmark er blevet tillagt afgørende betydning i fast dansk retspraksis om registreringspligt af udenlandske køretøjer, ligesom de pågældende momenter er blevet fremhævet af EU-Domstolen som at have afgørende betydning ved vurderingen af, hvor en person har bopæl i direktiv 83/182, artikel 7's forstand.

Det er sagsøgeren, som under de foreliggende omstændigheder har bevisbyrden for, at hun er hjemmehørende i Polen. Denne bevisbyrde har hun ikke løftet.

Den omstændighed, at sagsøgeren har drevet erhvervsvirksomhed i Polen, kan ikke føre til, at centrum for hendes livsinteresser er i Polen. Det følger således af EU-Domstolens praksis, at private tilhørsforhold skal tillægges forrang for erhvervsmæssige tilhørsforhold, og sagsøgerens private tilhørsforhold er utvivlsomt til Danmark, hvor hun har fast bopæl, hvor hendes ægtefælle og børn bor, og hvor hendes børn går i skole.

Den omstændighed, at sagsøgeren i en periode (31. oktober 2007 til den 31. oktober 2008) alene havde midlertidig opholdstilladelse i Danmark, og at hun var polsk statsborger, er ikke afgørende, ligesom det heller ikke er afgørende, om sagsøgeren var fuldt skattepligtig til Danmark. Spørgsmålet om registreringspligt og registreringsafgiftspligt er uafhængigt af spørgsmål om skattepligt, nationalitet og midlertidig opholdstilladelse, men skal vurderes selvstændigt efter reglerne i registreringsbekendtgørelsens §§ 7 og 8 samt den bagvedliggende bestemmelse i artikel 7 i direktiv 83/182 og EU-Domstolens praksis herom (sag C-297/89, Ryborg, og sag C-262/99, Louloudakis).

Det bestrides, at det i sagen omhandlede køretøj ikke kan indregistreres i Danmark, herunder at den udokumenterede omstændighed, at køretøjet ikke skulle være "typegodkendt" i Danmark, indebærer, at køretøjet ikke kan indregistreres. Hertil kommer, at det er uden betydning for indtræden af registreringspligt og registreringsafgiftspligt, der er en følge af ibrugtagning, om køretøjet efterfølgende kan indregistreres, jf. SKM2013.788.ØLR . Det afgørende for afgiftspligtens indtræden er ibrugtagningen af køretøjet på færdselslovens område.

Den omstændighed, at Polen også måtte kræve registreringsafgift af køretøjet, kan ikke føre til andet resultat, idet det (rettelig) er Danmark som har beskatningskompetencen efter direktiv 83/182. Hertil kommer, at det ikke er udelukket efter EU-retten, at to medlemsstater kan opkræve registreringsafgift af det samme køretøj, såfremt køretøjerne væsentlig og varigt anvendes på begge medlemsstaters område, jf. Domstolens dom i sag C-302/12, X, præmis 28-29 og 32.

2. Ad afgiftsfritagelse efter reglerne om udenlandske firmabiler

Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke kan få afgiftsfritaget køretøjet efter reglerne om udenlandske firmabiler i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5, allerede fordi sagsøgeren ikke har ansøgt om og fået tilladelse hertil, da hun tog køretøjet i brug her i landet. Sagsøgeren ansøgte først om tilladelse til afgiftsfritaget kørsel den 7. oktober 2009 (bilag E), dvs. mere end 6 1/2 måned efter, at køretøjet var taget i brug her i landet.

Det følger af såvel lovens ordlyd som forarbejder, at der er tale om en ansøgningsregel, og at det er en forudsætning for afgiftsfrit at kunne anvende en udenlandsk indregistreret firmabil i Danmark, at der er givet en tilladelse efter § 3 a, stk. 1, jf. § 1, stk. 4, før køretøjet tages i brug her i landet. Dette følger også udtrykkeligt af registreringsbekendtgørelsens § 18, stk. 2, og § 19, stk. 2.

Registrerings- og afgiftspligten indtræder på tidspunktet for ibrugtagning. Tages et køretøj i brug her i landet, uden at der er ansøgt om og givet en tilladelse efter § 3 a, jf. § 1, stk. 4, er køretøjet registreringspligtigt og fuldt afgiftspligtigt fra tidspunktet for ibrugtagningen. Det er herefter ikke muligt at opnå afgiftsfritagelse for køretøjet efter reglerne i § 1, stk. 4 og 5, jf. § 3 a, idet den fulde afgiftspligt for køretøjet er indtrådt.

Der er ikke hjemmel til hel eller delvis godtgørelse/tilbagesøgning af den afgift, brugeren/ejeren af køretøjet er pligtig til at betale som følge af ibrugtagning, såfremt sagsøgeren efterfølgende ansøger om afgiftsfritagelse og godtgør, at hun opfylder betingelserne for afgiftsfritagelse efter § 1, stk. 4 og 5. Det bemærkes dog, at sagsøgeren kan udføre køretøjet af Danmark og få godtgjort en del af afgiften efter reglerne om eksportgodtgørelse i registreringsafgiftslovens § 7 b.

Det gøres derfor gældende, at det er uden betydning, om sagsøgeren opfylder betingelserne for afgiftsfri benyttelse af køretøjet i medfør af § 1, stk. 4 og 5, allerede fordi hun ikke havde ansøgt om og fået en tilladelse hertil, da hun tog køretøjet i brug her i landet.

Det bestrides, at sagsøgeren har indgivet ansøgning til SKAT om tilladelse til benyttelse af udenlandsk indregistreret firmabil i Danmark, jf. registreringsafgiftslovens § 3 a, jf. § 1, stk. 4, før den 7. oktober 2009.

Den skrivelse, sagsøgeren henviser til (bilag 16, side 1, og bilag Q), kan ikke anses som en ansøgning om afgiftsfri benyttelse af udenlandsk firmabil i Danmark. Dokumentet er efter sit indhold ikke en sådan ansøgning, jf. sagsøgtes uautoriserede oversættelse (bilag R og bilag 16, side 2), hvortil kommer, at dokumentet alene er indsendt på polsk.

I anden række gøres det gældende, at selv hvis sagsøgeren må anses for at have ansøgt, havde hun på tidspunktet for ibrugtagningen ikke fået en tilladelse efter registreringsafgiftslovens § 3 a, stk. 1, jf. § 1, stk. 4, til afgiftsfri benyttelse af køretøjet, ligesom køretøjet den dag, den påståede ansøgning er dateret, allerede havde været anvendt her i landet i mindst 9 dage.

Ex tuto bestrides det, at betingelserne for afgiftsfritagelse i medfør af § 1, stk. 4, er opfyldt.

Det er den, der ansøger om afgiftsfritagelse efter registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, § 3 a, der har bevisbyrden for, at betingelserne for afgiftsfritagelse er opfyldt, jf. forarbejderne til loven.

Sagsøgeren har ikke med de med ansøgningen fremsendte oplysninger (bilag F-H og 21-26) godtgjort, at køretøjet ikke i det væsentlige skal anvendes varigt i Danmark eller faktisk anvendes på denne måde, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5.

Det forhold, at sagsøgeren efterfølgende har fået tilladelse til afgiftsfri benyttelse i Danmark af et andet køretøj efter reglerne om udenlandske firmabiler, kan ikke føre til andet resultat. Det bemærkes herved, at SKAT har modtaget ansøgningen vedrørende dette køretøj efter afgørelsen om afslag på afgiftsfritagelse vedrørende det i nærværende sag omhandlede køretøj, og at det ikke fremgår, hvilke oplysninger der er blevet indsendt til SKAT til brug for behandlingen af ansøgningen, idet bemærkes, at det fremgår af SKATs afgørelse, at "På grundlag af de fremsendte oplysninger kan skattecentret imødekomme ansøgningen" (bilag 32, side 7).

3. Ad den danske lovgivnings overensstemmelse med EU-retten og EMRK

Det bestrides, at den danske lovgivning vedrørende registreringspligt af køretøjer, der tages i brug her i landet, og om betaling af registreringsafgift af sådanne køretøjer er i uoverensstemmelse med EU-retten eller Den Europæiske Menneskerettighedskonvention (EMRK).

For så vidt angår sagsøgerens anbringende vedrørende overtrædelse af "grundrettighederne" i EMRK, er dette anbringende ikke nærmere konkretiseret, og det er hverken anført hvilke bestemmelser i EMRK, der påberåbes, og hvilke nærmere anbringender der gøres gældende i relation til disse bestemmelser. Dette er på trods af, at sagsøgeren er blevet behørigt opfordret hertil, jf. opfordring (5) i svarskriftet, side 8.

3.1 Vedr. opkrævning af registreringsafgift og registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5

Opkrævningen af registreringsafgift under de i sagen foreliggende omstændigheder strider ikke mod EU-retten, idet sagsøgeren har bopæl her i landet og er hjemmehørende her i registreringsmæssig henseende. Afgørelsen om registreringspligt og om opkrævning af afgift skyldes ikke sagsøgerens nationalitet, men udelukkende, at køretøjet er taget i brug her i landet, og at sagsøgeren har bopæl og er hjemmehørende her.

Afgørelsen er ikke i strid med Traktaten om Den Europæiske Unions Funktionsmåde (TEUF) artikel 45 om arbejdskraftens fri bevægelighed. EU-Domstolen har fastslået, at medlemsstaterne frit kan udøve deres beskatningsbeføjelse i relation til beskatning af motorkøretøjer under overholdelse af fællesskabsretten, og at det står medlemsstaterne frit for at fordele denne beskatningsbeføjelse mellem sig på grundlag af kriterier såsom det område, hvorpå køretøjet reelt anvendes, eller førerens bopæl, jf. bl.a. Domstolens dom i sag C-451/99, Cura Anlagen, præmis 40.

I samme dom har Domstolen fastslået, at indregistreringen er et naturligt led i udøvelsen af medlemsstaternes beskatningsbeføjelse, idet indregistreringen letter kontrollen både for registreringsmedlemsstaten og for de andre medlemsstater, for hvilke indregistreringen i en medlemsstat er bevis for, at der i denne stat er betalt motorkøretøjsafgifter, jf. dommens præmis 41. Er et køretøj således taget i brug på en medlemsstats vejnet, kan medlemsstaten derfor kræve, at dette køretøj skal være indregistreret på medlemsstatens område, jf. præmis 42.

Det er ikke ved udformningen af de danske regler om benyttelse af udenlandske firmabiler i strid med EU-retten at lægge vægt på, om køretøjet i det væsentlige anvendes varigt i Danmark, og at denne vurdering tager afsæt i et kilometer- og dagskriterium, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4 og 5.

EU-Domstolen har i sag C-464/02, Kommissionen mod Danmark (firmabilsagen) vedrørende spørgsmålet om registreringsafgiftens overensstemmelse med traktaten fastslået, at når en firmabil "i det væsentlige skal anvendes varigt i Danmark, eller når den faktisk anvendes på denne måde, er situationen sammenlignelig med den, der gav anledning til Cura Anlagen-dommen. Under disse omstændigheder er det lovligt for Kongeriget Danmark at opkræve registreringsafgift af et køretøj, der af et selskab, som har sit hjemsted i en anden medlemsstat, stilles til rådighed for en dansk bosat arbejdstager" (præmis 76 og 77).

Domstolen uddyber ikke nærmere, hvad der skal forstås ved, at et køretøj anses for i det væsentlige at blive anvendt eller faktisk er blevet anvendt på denne måde.

Ved vurderingen af, hvor køretøjet i det væsentligste skal anvendes varigt eller faktisk anvendes på denne måde, har Danmark i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 5, fastsat såvel et dagskriterium som et kilometerkriterium. Dette er i fuld overensstemmelse med EU-Domstolens dom i firmabildommen og med gældende EU-ret.

Det fremgår af forarbejderne til lov nr. 519 af 7. juni 2006, hvorved reglerne blev indført, at:

"...

Lovforslaget har til formål at bringe registreringsafgiftslovens bestemmelser vedrørende udenlandske firmabiler i overensstemmelse med de EU-retlige principper, EF-Domstolen har fastslået ved dommen af 15. september 2005 (firmabildommen).

..."

Det fremgår således utvetydigt af lovforslaget, at bestemmelsen i registreringsafgiftsloven ændres således, at bestemmelsen bliver konform med EU-retten på dette område.

Der henvises endvidere til Folketingets forhandlinger under behandling af lovforslaget, navnlig Skatteudvalgets spørgsmål 4 og 5 og skatteministerens besvarelse heraf, hvoraf følgende fremgår:

"...

Spørgsmål nr. 4: Ministeren anmodes om at redegøre for om man under forhandlinger med EU er blevet enige om, hvordan dommen i sag C-464/02 skal fortolkes?

Svar: I forbindelse med affattelsen af dette lovforslag har der været en løbende dialog med Kommissionen omkring den korrekte opfyldelse af dommen. På det sidste møde mellem Kommissionen og skatteministeriets embedsmænd udtrykte Kommissionen sig positivt overfor dette lovforslag. Kommissionen vægtede bl.a., at der med forslaget bliver indført to kriterier, som begge skal være opfyldt, før afgiftspligten indtræder. Dernæst lagde Kommissionen også vægt på, at forslaget indeholder en dispensationsadgang, hvorefter SKAT i ganske særlige tilfælde kan fravige de to kriterier, således at et køretøj ikke bliver afgiftspligtigt.

Spørgsmål nr. 5: Hvornår kan man forvente et officielt svar på om EU mener, at nærværende lovforslag er i overensstemmelse med EU-retten?

Svar: Som nævnt har Kommissionen i forbindelse med de uformelle drøftelser med ministeriets embedsmænd udtrykt sig positiv overfor det fremsatte lovforslag. Da Kommissionens holdning overfor forslaget har været positiv, afgiver Kommissionen normalt ikke et officielt svar. Kun i det tilfælde, hvor Kommissionen ikke mener, at lovforslaget er tilstrækkeligt til at opfylde dommen fra EF-Domstolen, sender Kommissionen en officiel skrivelse. I så fald vil det ske i form af en åbningsskrivelse. Det retlige grundlag er EF-traktatens artikel 228. Det følger af denne, at hvis Kommissionen finder, at en medlemsstat ikke har truffet de fornødne foranstaltninger til at opfylde en dom fra EF-Domstolen, kan Kommissionen indlede en traktatkrænkelsesprocedure mod den pågældende medlemsstat. Dette betyder i praksis, at Kommissionen afgiver en åbningsskrivelse. Før Kommissionen beslutter, hvorvidt den ønsker at afgive en ny åbningsskrivelse, vil der ofte have været uformelle drøftelser mellem Kommissionen og den pågældende medlemsstat omkring den konkrete opfyldelse af dommen. Dette er sket i denne sag. Da Kommissionen har udtrykt sig positiv overfor forslaget, forventes Kommissionen ikke at foretage sig yderligere i denne sag.

..."

3.2 Særligt vedr. tilladelsesordningens overensstemmelse med EU-retten

Det bestrides, at tilladelsesordningen i medfør af registreringsafgiftslovens § 3 a, jf. § 1, stk. 4, er i strid med EU-retten, herunder udgør en hindring i forhold til TEUF art. 45 om arbejdskraftens fri bevægelighed.

Der må ved vurderingen af dette spørgsmål tages udgangspunkt i, at EU-Domstolen ved flere lejligheder har taget stilling til den danske registreringsafgift for motorkøretøjet og har fundet, at den generelt er i overensstemmelse med fællesskabsretten, jf. sag 47/88, Kommissionen mod Danmark (navnlig præmis 10) og sag C-383/01, De danske Bilimportører.

Hertil kommer, at beskatningen af motorkøretøjer ikke er harmoniseret, og at medlemsstaterne derfor frit kan udøve deres beskatningsbeføjelse vedrørende motorkøretøjer under overholdelse af fællesskabsretten, jf. bl.a. sag C-464/02, Kommissionen mod Danmark (firmabilsagen), præmis 74 og sag C-451/99, Cura Anlagen, præmis 40.

Det bemærkes, at EU-Domstolen i C-464/02 (firmabilsagen) ikke tog stilling til tilladelsesordningen, da Kommissionen havde valgt ikke at medtage dette spørgsmål i sin påstand, jf. dommens præmis 71. Såfremt Kommissionen mente, at den danske tilladelsesordning var problematisk, kunne problemstillingen have været behandlet under den tidligere sag.

I Cura Anlagen-dommen har Domstolen fastslået, at indregistreringen er et naturligt led i udøvelsen af medlemsstaternes beskatningsbeføjelse, idet indregistreringen letter kontrollen både for registreringsmedlemsstaten og for de andre medlemsstater, for hvilke indregistreringen i en medlemsstat er bevis for, at der i denne stat er betalt motorkøretøjsafgifter, jf. dommens præmis 41. Er et køretøj således taget i brug på en medlemsstats vejnet, kan medlemsstaten derfor kræve, at dette køretøj skal være indregistreret på medlemsstatens område, jf. præmis 42.

På samme [måde] må medlemsstaten kunne kræve, at der søges om forudgående tilladelse til afgiftsfri benyttelse af en udenlandsk indregistreret firmabil, før denne tages i brug på medlemsstatens vejnet. Da der ikke sker indregistrering af køretøjet, er en forudgående tilladelse således - på samme måde som kravet om indregistrering - et naturligt og nødvendigt led i udøvelsen af medlemsstaternes beskatningsbeføjelse, idet kravet om tilladelse letter kontrollen med, om der skal betales registreringsafgift af det pågældende køretøj. Uden et sådant krav om tilladelse vil det være umuligt for medlemsstaterne at føre kontrol med, at der betales registreringsafgift af køretøjer, der i det væsentlige og varigt skal anvendes på en medlemsstats område eller faktisk anvendes på denne måde.

Det er også under lovgivningsprocessen vurderet, at de danske regler er i overensstemmelse med EU-retten, ligesom Kommissionen ikke har haft indsigelser mod udformningen af reglerne, jf. pkt. 3.1 ovenfor.

Det er endda specifikt vurderet, at tilladelsesordningen er i overensstemmelse med EU-retten.

Således fremgår det af skatteministerens kommentar til et høringssvar fra FDM, at:

"...

Med den foreslåede ændring fastholdes det udgangspunkt, at SKAT skal have givet en tilladelse før et udenlandsk indregistreret køretøj kan anvendes lovligt i Danmark af en herboende. Det er nødvendigt at fastholde dette udgangspunkt grundet samspillet mellem færdselsloven og registreringsafgiftsloven på dette punkt. Som det fremgår af bemærkningerne, er udgangspunktet efter færdselsloven, at dansk bosatte alene må anvende dansk indregistreret køretøjer.

..."

Det fremgår endvidere af skatteministerens kommentar til et høringssvar fra Politiet, at:

"...

Tilladelsesordningen vurderes at være i overensstemmelse med EU-retten.

..."

Endelig henvises til skatteministerens kommentar til henvendelse af 11. maj 2006 fra JM til Folketingets Skatteudvalg, hvor ministeren ligeledes anfører, at tilladelsesordningen vurderes at være i overensstemmelse med EU-retten (Skatteudvalget L 225 - Bilag 5).

4. Ad sagsøgerens indsigelser vedr. køretøjets værdi

Spørgsmålet om fastsættelsen af køretøjets (afgiftspligtige) værdi - og dermed også fastsættelsen af registreringsafgiftens størrelse - er ikke omfattet af nærværende sag og kan dermed ikke prøves.

SKAT Motors afgørelse herom (bilag D) er ikke påklaget til Motorankenævnet, som er rette klageinstans, jf. skatteforvaltningslovens § 7, stk. 1, nr. 2. Dette fremgår også af klagevejledningen i både SKATs afgørelse om opkrævning af registreringsafgift (bilag B, side 2) og SKAT Motors afgørelse om afgiftens størrelse (bilag D, side 1, nederste halvdel).

Det følger af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 1. pkt., at en afgørelse truffet af en skattemyndighed først kan indbringes for og prøves af domstolene, når afgørelsen er blevet prøvet af den øverste administrative klageinstans på området, dvs. Landsskatteretten.

Denne regel indebærer, at klage til Landsskatteretten over et skatte- eller afgiftsspørgsmål er en procesforudsætning for domstolsprøvelse af spørgsmålet. Det er først, når Landsskatteretten som den øverste administrative klageinstans på området har truffet endelig afgørelse i en klagesag vedrørende et spørgsmål, at det kan indbringes for domstolene.

Afgørelsen om køretøjets afgiftspligtige værdi er ikke blevet påklaget til Landsskatteretten - endsige til motorankenævnet - som dermed ikke har taget stilling til spørgsmålet, der derfor ikke kan prøves under nærværende sag, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 1. pkt.

Hertil kommer, at sagsøgerens påstande ikke vedrører fastsættelsen af køretøjets værdi, hvorfor spørgsmålet også af denne grund ikke er til prøvelse i nærværende sag.

5. Ad sagsøgerens indsigelser vedr. beslaglæggelsen

Sagsøgerens indsigelser vedrørende beslaglæggelsen af køretøjet, herunder at dette er uproportionalt retsskridt i strid med EU-retten, kan ikke prøves under nærværende sag.

Nærværende sag vedrører spørgsmålet om registrerings- og afgiftspligt af køretøjet samt spørgsmålet om afgiftsfritagelse efter reglerne om udenlandske firmabiler, som Landsskatteretten har truffet afgørelser om (bilag 1 og 2).

Landsskatteretten har ikke truffet afgørelse vedrørende beslaglæggelsen, som dermed ikke kan prøves under nærværende sag, som er en prøvelse af Landsskatterettens kendelser efter skatteforvaltningslovens § 48.

SKATs afgørelse af 28. september 2009 om beslaglæggelse (bilag A) blev indbragt for domstolene efter reglerne i retsplejelovens kapitel 74, jf. toldlovens § 83, stk. 1, og både Byretten og Østre Landsret har forholdt sig til beslaglæggelsens berettigelse og godkendt beslaglæggelsen. Der foreligger dermed en endelig retsafgørelse vedrørende beslaglæggelsen, som derfor ikke er genstand for prøvelse under nærværende sag.

Det bemærkes for så vidt angår spørgsmålet om beslaglæggelsens proportionalitet, at retsplejelovens kapitel 74 indeholder regler om, at beslaglæggelsen skal være proportional, jf. retsplejelovens § 805, og dette spørgsmål har således allerede været genstand for ovennævnte domstolsprøvelse.

6. Ad sagsøgerens formalitetsindsigelser

Det bestrides, at SKAT ikke har overholdt sin vejledningsforpligtigelse i forhold til sagsøgeren. Spørgsmålet om SKATs vejledning eller mangel på samme er dog i øvrigt uden betydning for sagens afgørelse, idet mangelfuld vejledning ikke kan medføre, at registrerings- og afgiftspligten undtagelsesvist ikke indtræder, når køretøjet tages i brug i Danmark af en bruger/ejer med bopæl her i landet.

Det bestrides, at der i øvrigt skulle være sket sagsbehandlingsfejl fra SKATs side.

Såfremt der måtte være sket sagsbehandlingsfejl, gøres det gældende, at disse er konkret uvæsentlige og/eller er uden retlig relevans for afgørelsen af nærværende sag. Sådanne fejl kan ikke medføre, at SKATs og Landsskatterettens afgørelser er ugyldige.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Retten lægger til grund, at bilen er ejet af sagsøgeren.

Efter det oplyste om sagsøgerens tilknytning til henholdsvis Danmark og Polen, jf. nærmere det ovenfor under "Oplysningerne i sagen" beskrevne, finder retten, at sagsøgeren den 16. marts 2009, hvor bilen første gang blev benyttet i Danmark, havde oprettet det varige midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark. Sagsøgeren må således anses for hjemmehørende i Danmark i registreringsbekendtgørelsens forstand.

Det fremgår af oplysningerne i sagen, at bilen som nævnt første gang har været benyttet i Danmark i perioden 16. til 17. marts 2009 og herefter igen fra den 15. april 2009 og frem til beslaglæggelsen den 28. september 2009 alene afbrudt af en række kortere benyttelser i Polen.

Der indtræder registreringsafgiftspligt i medfør af registreringsafgiftslovens § 1, når en bil skal registreres efter den dagældende færdselslovs § 72, stk. 1, hvorefter køretøjer, inden de tages i brug på færdselslovens område, registreres her i landet og forsynes med nummerplader. Det er i den forbindelse ikke afgørende, hvorvidt bilen rent faktisk kan indregistreres.

Retten må konstatere, at bilen er taget i brug på færdselslovens område den 16. marts 2009 ved den første ankomst til Danmark - og under alle omstændigheder senest den 15. april 2009 - hvorfor bilen er såvel registrerings- som afgiftspligtig. Afgiften påhviler sagsøgeren som ejer og hjemmehørende i Danmark.

Uanset, om sagsøgerens henvendelse dateret 24. april 2009 til SKAT måtte anses for en ansøgning om tilladelse til afgiftsfri kørsel efter reglerne om udenlandske firmabiler, er den indgivet efter det tidspunkt, hvor bilen er taget brug i Danmark. Da der således ikke, inden afgiftspligten indtrådte, er søgt om og opnået tilladelse til afgiftsfri anvendelse af bilen i Danmark, kan reglerne ikke anvendes.

Herefter, og i øvrigt af de af sagsøgte anførte anbringender, herunder om de danske reglers overensstemmelse med EU-retten, og da det af sagsøgeren i øvrigt anførte ikke kan føre til et andet resultat, frifindes sagsøgte.

Efter sagens udfald, omfang, art og økonomiske værdi, skal sagsøgeren til sagsøgte betale sagens omkostninger med 30.000 kr. til dækning af rimelige udgifter til advokat.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage betale 30.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.