Dokumentets metadata

Fiskeres fradrag for rejseudgifter - rejsens start og sluttidspunkt - midlertidigt arbejdssted

Fradrag for rejseudgifter for fisker skulle beregnes således, at rejserne startede, når båden forlod en af de tre havne, som fiskeren var fast tilknyttet (Y-by, V-by og X-by), og rejserne sluttede ved bådens ankomst til en af disse havne igen. Liggetiden i havnene og turen mellem bopælen og havnene skulle derfor ikke medregnes til rejsetiden, selv om fiskeren udførte arbejde på båden i havnene. Havnene skulle anses for fiskerens faste arbejdssteder. Ikke bevis for administrativ praksis eller ministertilkendegivelser i strid hermed.

Parter

Fagligt Fælles Forbund som mandatar for A
(advokat Nikolaj Bjørnholm)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Lars Apostoli)

Afsagt af landsdommerne

Bjarne Bjørnskov Jensen, Annette Dellgren og Susanne Beier Lorenzen (kst.)

Denne sag, der er anlagt den 22. marts 2005, drejer sig om erhvervsfiskeres adgang til fradrag for rejseudgifter efter ligningslovens § 9 A, stk. 1.

Påstande

Sagsøgeren, A, har principalt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at han for indkomståret 2001 i forbindelse med sit arbejde som erhvervsfisker var berettiget til at foretage fradrag for kost og småfornødenheder, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1, beregnet fra det tidspunkt han forlod sin bopæl for at påbegynde en fangsttur, og til han efter afsluttet fangsttur var tilbage på sin bopæl, svarende til et fradrag på 58.066 kr.

A har subsidiært nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at han for indkomståret 2001 i forbindelse med sit arbejde som erhvervsfisker var berettiget til at foretage fradrag for kost og småfornødenheder, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1, beregnet fra det tidspunkt, hvor fiskefartøjet forlod havn for at påbegynde en fangsttur, og til fiskefartøjet returnerede til havn efter endeligt at have afsluttet fangstturen, og at rejsen således ikke blev afbrudt, når fiskefartøjet under fangstturen midlertidigt sejlede i havn, svarende til et fradrag på 44.635 kr.

Skatteministeriet har påstået frifindelse, dog således at As fradrag for rejseudgifter forhøjes fra 23.309 kr. til 28.013 kr.

Skatteministeriet har subsidiært nedlagt påstand om hjemvisning af sagen til fornyet ansættelse af As fradrag for rejseudgifter for indkomståret 2001 ved ligningsmyndighederne.

Landsskatterettens kendelse

Landskatteretten afsagde den 22. december 2004 følgende kendelse vedrørende As skattepligtige indtægt i indkomståret 2001:

"...

Klagen vedrører fiskers fradrag for rejseudgifter. Spørgsmål om antal rejsedage, herunder hvornår rejsen påbegyndes/afsluttes . ...

Landsskatterettens afgørelse

Øvrige lønmodtagerudgifter

Fradrag for rejseudgifter ansat til 27.709 kr. før bundfradrag.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets ansættelse.

Sagens oplysninger Klageren har en del af året været ansat som fisker, fra havne i V-by, Y-by og X-by.

Klageren har for indkomståret 2001 selvangivet standardfradrag som erhvervsfisker efter ligningslovens § 9 G. Fradraget var opgjort til 58.080 kr. Skatteforvaltningen ændrede ansættelsen således, at standardfradraget efter ligningslovens § 9 G blev tillagt indkomsten, og der blev godkendt fradrag for rejseudgifter efter ligningslovens § 9 A med 23.309 kr. Endvidere blev der godkendt fradrag for befordring med 7.757 kr. og fradrag for fagforeningskontingent med 8.343 kr.

Klageren er for indkomståret 2001 overgået fra standardfradrag efter ligningslovens § 9 G til fradrag for rejseudgifter efter ligningslovens § 9 A. Klageren har opgjort fradrag for rejseudgifter efter ligningslovens § 9 A på følgende måde:

...

Rejseudgifter

Skatteankenævnets afgørelse

Efter ligningslovens § 9 G har fiskere mulighed for et særligt standardfradrag. Personer der ved indkomstårets udløb er eller som i løbet af indkomståret har været registreret som erhvervsfisker efter saltvandsfiskeriloven, kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrage 190 kr. pr. påbegyndt havdag ved fangstture af mindst 12 timers varighed. Fradrag kan højest udgøre 41.800 kr. årligt. Den fisker der benytter standardfradraget, afskæres fra en række andre ligningsmæssige fradrag der vedrører indkomsterhvervelsen.

Af TSS-cirkulære nr. 43 af 20.12.2000 fremgår, at der kan fratrækkes udgifter til rejse. Når rejsen varer over 24 timer, kan der udbetales/fratrækkes 363 kr. pr. døgn, og 1/24 heraf pr. påbegyndt time for tilsluttende rejsedage.

Fiskere kan ikke foretage fradrag for rejseudgifter til logi.

SKM2003.294.TSS "Fiskeres fradrag efter rejsereglerne" forståelsen af midlertidig arbejdssted og hvornår en rejse anses for afbrudt i relation til fiskeres anvendelse af fradrag efter rejsereglerne i ligningslovens § 9 A.

Klageren har i opgørelse over rejser medregnet rejser, der ikke har varet over 24 timer, ligesom der er medregnet timer efter rejsens afslutning.

Det fremgår af SKM2003.294.TSS , at havnen hvor fiskerbåden er hjemmehørende anses for at være det faste arbejdssted og det er først når havnen forlades, at der kan være tale om at en rejse begynder og der opstår et midlertidig arbejdssted. Rejsen afbrydes når båden igen er i havneområdet.

Hver enkelt rejse (fisketur) skal vare over 24 timer for at der kan godkendes fradrag.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har fremsat påstand om fradrag i overensstemmelse med klagerens opgørelse til 60.076 kr., der er dokumenteret via udskrift af fiskeriministeriets opgørelser om landingsanmeldelser suppleret af en opgørelse udarbejdet af klagerens revisor.

I forbindelse med ændringen af ligningslovens § 9 c[G] deltog Specialarbejderforbundet i Danmark sammen med Danmarks Fiskeriforening med den daværende skatteminister med henblik på at få afklaret rejsereglerne, således at der kunne fremsætte et lovforslag, der sikrede en ligelig behandling af alle lønmodtagergrupper. Der var på daværende tidspunkt enighed mellem ministeriet og repræsentanterne for fiskerne om, at en rejse for en fisker blev påbegyndt, når han forlod sit hjem og blev afsluttet på det tidspunkt, hvor han ankom til sit hjem.

Det har efter oplysninger fra Specialarbejderforbundets lokalafdelinger været den gængse fortolkning og har frem til 2003 ikke givet anledning til problemer. Told- og Skattestyrelsens meddelelse SKM2003.294.TSS er derfor udtryk for praksisændring uden lovændring og kan derfor ikke tillægges gyldighed.

Herudover gøres det indsigelse over for det materielle indhold af meddelelsen.

En fisker er midlertidig ansat. Det fremgår af overenskomst mellem Specialarbejderforbundet i Danmark og Danmarks Fiskeriforening, at overenskomsten ikke indeholder noget opsigelsesvarsel, hvilket i overensstemmelse med almindelig arbejdsretlig praksis betyder, at man fratræder uden yderligere varsel, når den pågældende arbejdsopgave er afsluttet. Man er ansat fra tur til tur.

Det fremgår yderligere af et svar fra Økonomi- og erhvervsministeren i en anden sag til folketingsmedlem Ole Vagn Christensen, hvori det oplyses, at besætningen skifter hyppigt ofte fra gang til gang.

Alene af den grund kan der ikke være tale om et fast arbejdssted, hvorfor Told- og Skattestyrelsens meddelelse er i modstrid med de faktiske forhold inden for erhvervet.

Kutteren er alene det fysiske arbejdssted, mens ansættelsesstedet, det vil sige lønafregningen vil oftest komme fra et revisionskontor. En havn er et stort geografisk område. En kutter vil ikke gå til kaj samme sted fra tur til tur, ligesom skibet vil bevæge sig inden for havnens område fra plads til plads eksempelvis i forbindelse med ombordtagning af fiskekasser og is samt losning af fisk inden endelig fortøjning.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Lønmodtagere kan fradrage udgifter i forbindelse med et indtægtsgivende arbejde efter statsskattelovens § 6 litra a, jf. ligningslovens § 9, stk. 1.

Efter ligningslovens § 9, stk. 5, skal godtgørelse, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelse for rejseudgifter mv. omfattet af ligningslovens § 9 A. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om kontrol og administration af godtgørelsesreglerne.

Efter ligningslovens § 9 A, stk. 1 og stk. 7 kan der foretages fradrag for rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted, ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, og efter ligningslovens § 9 A, stk. 5 skal rejsen have varet mindst 24 timer.

Rejsebegrebet

Arbejdsgiveren m.v. kan udbetale skattefri rejsegodtgørelse med standardsatserne i følgende situation:

1. Når lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.
2. Når arbejdsgiveren midlertidigt udsender den pågældende til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdssted, og dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Midlertidigt arbejdssted

Sædvanligt arbejdssted betyder det faste arbejdssted d.v.s det sted, hvor lønmodtageren normalt arbejder, i modsætning til det midlertidige arbejdssted på tjenesterejsen.

Af cirkulære nr. 77 af 30.05.2000 om lov om ændring af ligningsloven, pensionsbeskatningsloven og skattekontrolloven punkt 2.2 fremgår følgende:

"...

I stk. 10 (ligningslovens § 9) angives de grupper, som ikke kan anvende standardsatserne. I de gamle regler kunne standardsatserne ikke anvendes af personer, der havde særlige forhold eller andre ordninger, der medførte skattefrihed eller fradrag.

Bestemmelsen er ændret således, at kun grupper med særlige skatteordninger er udelukket fra at anvende standardreglerne, idet det vurderes, at visse af de grupper, der i dag er udelukket fra anvendelse af standardsatsen, ikke har arbejds- og opholdsforhold, som i væsentlig grad adskiller dem fra de grupper, der kan anvende reglerne.

Ansatte, der kan anvende ligningslovens § 9 G, ligningslovens § 33 C eller sømandsfradragsloven eller modtager ydelser efter ligningslovens § 7, litra r eller ligningslovens § 31, stk. 4, kan ikke anvende standardsatserne i § 9 A, stk. 2-4, for rejseudgifter.

Ansatte, som gør tjeneste ombord på skibe, kan - ligesom langturschauffører - være på rejse omfattet af ligningslovens § 9 A, stk. 1. Et arbejdssted er midlertidigt i det omfang det flyttes i takt med arbejdets udførelse. De ansatte ombord vil derfor kunne anvende standardsatserne i ligningslovens § 9 A, stk. 2-4, når de ikke anvender de ovennævnte særlige skatteordninger. Når disse ansatte modtager fri kost, vil der kunne modtages en skattefri godtgørelse på 25 pct af 351 kr. pr. døgn (2000-beløbet). Ansatte, som gør tjeneste ombord på skibe, kan dog ikke anvende logisatsen, jf. § 9 A, stk. 2, nr. 4

..."

Der er fastsat nærmere regler vedrørende midlertidig arbejdssteder og skibe i Told- og Skattestyrelsens udtalelse i TfS.2000,863 og SKM2003.294.TSS .

I SKM2003.294.TSS udtalte Told og Skattestyrelsen, at en fisker, for at kunne anvende reglerne i ligningslovens § 9 A, skulle være på et midlertidigt arbejdssted, der var så langt væk fra bopælen, at han ikke havde mulighed for at overnatte på den sædvanlige bopæl. Den havn, hvor fiskerbåden var hjemmehørende, skulle anses for at være det faste arbejdssted. Det var først når denne havn blev forladt, at der kunne være tale om, at en rejse blev begyndt, og at der opstod et midlertidigt arbejdssted. Rejsen blev afbrudt, når båden igen var i havneområdet.

De fastsatte regler, om begrebet midlertidigt arbejdssted og rejse i relation til fiskeres anvendelse af fradrag efter ligningslovens § 9 A, er fastsat efter bestemmelsen i ligningslovens § 9, stk. 5, sidst punkt. Opgørelsen af klagerens fradrag er fastsat i overensstemmelse med reglerne, og der er ikke grundlag for at ændre skatteankenævnets opgørelse af rejsefradrag.

..."

Supplerede sagsfremstilling

Skatteministeriet har anerkendt, at havnene i Z-by og U-by alene var midlertidige arbejdssteder for A, og at han - når fangstturen blev påbegyndt/afsluttet fra disse havne - har været berettiget til at beregne sig rejsefradrag efter ligningslovens § 9 A fra han tog fra sin bopæl, til han kom tilbage til bopælen. As fradrag for rejseudgifter skal derfor forhøjes fra 23.309 kr. til 28.013 kr.

A gjorde i indkomståret 2001 tjeneste som erhvervsfisker ombord på tre fiskefartøjer, nemlig H1 med hjemstedshavn i Æ-by fra den 2. januar til den 24. marts 2001, H2 med hjemstedshavn i ... fra den 26. marts til den 12. juli 2001 og H3 med hjemstedshavn i U-by fra den 5. august til den 27. december 2001. A deltog i alle fangstture, som fiskefartøjerne foretog. Der blev ikke indgået skriftlige ansættelsesaftaler mellem A og arbejdsgiverne. Af en overenskomst mellem Specialarbejderforbundet i Danmark (nu Fagligt Fælles Forbund) og Danmarks Fiskeriforening, underskrevet den 27. april 2000, fremgår, at der ikke gælder noget opsigelsesvarsel for erhvervsfiskere. Der er endvidere anført følgende i overenskomsten:

"...

§ 7

Før rejsen påbegyndes, deltager mandskabet med klargøring af skibet, montering af fiskeredskaber, klargøring af lastrum, stuvning af kasser, påfyldning af is, agn, brændstof, og hvad der ellers er nødvendigt til rejsen.

Skipperen fastsætter tidspunktet for skibets afgang, dog med et rimeligt varsel.

§ 8

Besætningen deltager i alt forefaldende arbejde om bord vedrørende skibets drift. Herved forslås blandt andet arbejde med udsætning og indhivning af redskaber, sortering, rensning og skyldning og isning af fangsten, reparation af fiskeredskaber, pasning af motor og spil, rengøring og almindelig vedligeholdelse af skibet, holde udkig og stå til rors under fiskeri og sejlads.

Ved ankomst til landingshavn assisterer mandskabet ved losning af fangsten m.v. i overensstemmelse med sædvane. Såfremt mandskabet ud over sædvane udfører lastmandsarbejde, aflønnes man efter det, der er aftalt for lastmænd i området.

Når skibet er under reparation eller kølhaling, og der i forbindelse hermed mellem kutterejer (skipper) og mandskab indgås aftale om udførelse af arbejde ud over sædvane, og som ikke er indeholdt i det ovenfor nævnte, betales herfor kr. 117,00 pr. timer. Beløbet forhøjes pr. 1. marts 2001 til kr. 119,00, pr. 1. marts 2002 til kr. 122,00 og pr. 1. marts 2003 til kr. 125,00.

..."

As løn var aftalt som en vis procentdel af den værdi, som de fangede fisk indbragte på fiskeriauktionen. Der var ikke aftalt nogen mindsteløn eller nogen arbejdstid.

De tre fiskefartøjer, som A arbejdede på i 2001, sejlede kun i danske farvande. På grund af fiskenes forskellige tilholdssteder skiftede fiskefartøjerne mellem forskellige havne, og A rejste i en stor del af 2001 mellem sin bopæl og havnene i Y-by, Z-by, U-by, V-by og X-by, hvorfra fangstturene udgik/afsluttedes.

Rejsetiden mellem As bopæl og følgende havne er ifølge oplysninger fra Krak.dk: Y-by 30 minutter, Z-by 1 time og 13 minutter, V-by 1 time og 49 minutter, X-by 1 time og 19 minutter og til U-by ifølge det oplyste 3 timer og 17 minutter.

A har i et skema udarbejdet på grundlag af dagbogsnotater over rejser i 2001 opgjort længden af den enkelte fangsttur dels med udgangspunkt i fiskefartøjets afsejlings- og ankomsttidspunkt og dels med udgangspunkt i hans afrejse fra og tilbagekomst til hjemmet ("havelågereglen") således:

I Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 26. juni 2003 SKM2003.294.TSS hedder det:

"...

Resume

Forståelsen af "midlertidigt arbejdssted" og hvornår en "rejse" anses for afbrudt i relation til fiskeres anvendelse af fradrag efter rejsereglerne i LL § 9 A.

...

For at kunne anvende reglerne i LL § 9 A skal en fisker være på et midlertidigt arbejdssted, der er så langt væk fra bopælen, at han ikke har mulighed for at overnatte på den sædvanlige bopæl.

Der må altså være tale om et "midlertidigt arbejdssted" som er beliggende i en vis "afstand" fra den sædvanlige bopæl.

Styrelsen oplyste, at den havn, hvor fiskerbåden er hjemmehørende, skal anses for at være det faste arbejdssted. Det er således først, når denne havn forlades, at der kan være tale om en rejse begynder, og at der opstår et midlertidigt arbejdssted.

Rejsen afbrydes, når båden igen er i havneområdet.

Da en del af erhvervsfiskerne beskæftiger sig i kystnært fiskeri, vil disse sjældent opfylde betingelserne for at være på rejse, f.eks. betingelsen om at en rejse skal vare mindst 24 tier. Det er i denne forbindelse uden betydning, at arbejdsdagen varer mere end 24 timer, idet en eventuel "rejse" vil blive afbrudt, når skibet anløber havnen, også selvom personen fortsætter sit arbejde på den sædvanlige arbejdsplads (havnen), og af den grund ikke kan overnatte hjemme.

Herefter må der ses på "afstanden" mellem det midlertidige arbejdssted og den sædvanlige bopæl.

Ved bedømmelsen af, om afstandsbetingelsen er opfyldt, må henses til:

• fiskerens ansættelses- og/eller arbejdsforhold,
• den faktiske afstand mellem fiskerens bopæl og det midlertidige arbejdssted, f.eks. om fiskerbådens position har været i en sådan afstand fra den sædvanlige bopæl, at overnatning i hjemmet inden for de sidste 24 timer ikke har været mulig,
• samt befordringsmulighederne på den omhandlede strækning

..."

I brev af 16. juni 2005 fra Skatteministeriet til Kammeradvokaten hedder det:

"...

Departementet kan bekræfte, at der blev holdt et møde i Skatteministeriet den 27. oktober 2000 om fradragsregler for fiskere med deltagelse af daværende skatteminister Ole Stavad, Ole Lundberg-Larsen og Niels Wichmann fra Danmarks Fiskeriforening, Mogens Hansen fra SID og kontorchef i Skatteministeriet Birgitte Christensen.

Kontorchef Birgitte Christensen, der deltog i mødet, har ikke nogen erindring om, at daværende skatteminister Ole Stavad afgav en tilkendegivelse vedrørende den af sagsøgerne påberåbte "havelågeregel" på mødet.

Departementet kan ikke bidrage med yderligere oplysninger om det pågældende møde.

Som opfølgning på mødet skrev daværende skatteminister Ole Stavad breve til Danmarks Fiskeriforening og SID, hvor ministeren ridser op, hvordan reglerne er i år 2000

..."

Af brev af 1. november 2000 fra daværende skatteminister Ole Stavad til bl.a. Danmarks Fiskeriforening fremgår følgende:

"...

Som en del af opfølgningen på vort behagelige møde i fredags med Danmarks Fiskeriforening om fradragsregler for fiskere vil jeg gerne som aftalt ridse op for SID og Danmarks Fiskeriforening, hvordan reglerne er her i år 2000.

Enhver erhvervsfisker, selvstændig eller ansat, der opfylder fiskerilovens betingelser for at blive registreret som erhvervsfisker, har mulighed for at anvende reglerne om havdagsfradrag. Det kræver, at han enten er registeret som erhvervsfisker ved årets udgang eller har været registeret i løbet af indkomståret, samt at den enkelte fangsttur har haft en varighed på mindst 12 timer. Hvis der tages havdagsfradrag, kan fiskeren i det pågældende indkomstår ikke få fradrag for almindelige lønmodtagerudgifter samt for befordringsudgifter mellem hjem og arbejdssted, fagforeningskontingent og A-kassebidrag. Dette gælder, selv om der blot tages havdagsfradrag under én fangsttur i indkomståret.

Lovgivningen i dag giver mulighed for, at en ansat fisker kan anvende reglerne om fradrag for rejseudgifter eller reglerne om skattefri godtgørelse af rejseudgifter. Det kræver imidlertid, at han slet ikke har været registreret som erhvervsfisker i det pågældende indkomstår, og at han i øvrigt opfylder de almindelige betingelser for at benytte rejsereglerne, herunder at den enkelte rejse skal have haft en varighed på mindst 24 timer.

Fiskeren har således adgang til havdagsfradraget, hvis han er registreret eller har været registreret, og til at anvende rejsereglerne, hvis han ikke er eller har været registreret, i indkomståret. De øvrige fradrag, som man ikke kan få samtidig med havdagsfradraget, bortfalder kun, hvis fiskeren rent faktisk tager havdagsfradrag.

Med rejsereglerne er det anderledes: her er det selve registreringen, der er afgørende.

De selvstændige erhvervsfiskere skal efter fiskeriloven være registreret for at eje fiskerfartøjer, hvorfra der drives erhvervsmæssigt fiskeri, og for at afsætte fangsten mod vederlag. De selvstændige fiskere har derfor ikke samme mulighed som de ansatte fiskere for at anvende rejsereglerne i stedet for havdagsfradraget.

Jeg vil gerne understrege, at de to regelsæt ikke umiddelbart er sammenlignelige. Det er ikke tilstrækkeligt at se på kravene til turens varighed og at satsen for skattefri rejsegodtgørelse/rejsefradrag i 2000 er på 351 kr. pr. afsluttet døgn, mens havdagsfradraget er på 190 kr. pr. påbegyndt døgn. Det skyldes bl.a., at retten til en række andre fradrag bevares, hvis man anvender rejsereglerne, men fortabes, hvis der tages havdagsfradrag. Derfor må hver enkelt fisker vurdere for sit vedkommende, hvilket regelsæt der er mest fordelagtigt for den pågældende. Hvis en fisker har valgt ikke at lade sig registrere ved årets start, men sidst på året finder ud af, at havdagsfradrag vil være mere fordelagtigt for ham end rejsereglerne, har han mulighed for at registrere sig i slutningen af året og derved få adgang til havdagsfradrag i hele indkomståret.

Som jeg også nævnte på mødet, er jeg indstillet på at overveje, hvordan reglerne bør være fremover.

..."

Revisionsfirmaet Brandt & Sigsten Pedersen har i et brev af 18. januar 2001 til en klient anført følgende:

"...

Vedrørende nye regler for fiskefradrag

Fra den 1. januar 2001 er reglerne for fiskefradrag ændret, således at det nu er muligt at anvende de gældende rejseregler, uanset om man er registreret som erhvervsfisker.

For at kunne benytte rejsereglerne skal rejsen have en varighed på mindst 24 timer regnet fra man tager fra bopælen, til man er tilbage på sin bopæl.

...

For at kunne dokumentere overfor skattemyndighederne, at man har været på rejse og specielt de dage, hvor man på grund af vejret eller reparation af skibet i fremmed havn, har været nødt til at være i havn, kan man anskaffe sig en kalender, hvori man indsætter kvitteringer for f.eks. køb af en avis under de pågældende dage. Dette er, sammen med skibets fortegnelser, tilstrækkelig dokumentation overfor skattemyndighederne.

..."

BDO Scanrevision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab har for Danmarks Fiskeriforening udarbejdet et udateret notat om nye regler for fiskerfradrag/skattegodtgørelse, hvori følgende er anført

"...

Hvordan beregnes døgn/timer?

Ved opgørelse af antal døgn/timer skal der tages udgangspunkt i det tidspunkt, hvor fiskeren forlader privatadressen og indtil han er tilbage i hjemmet.

Det betyder, at besætningen på samme fartøj kan have forskellige fradrag/udbetalingsmuligheder såfremt de bor i forskellige afstande fra havnen.

Denne regel betyder ligeledes, at såfremt fartøjet anløber havnen flere gange fx for at lande, uden at besætningen/ejeren har mulighed for at tage hjem, er fiskeren som udgangspunkt stadig på rejse og dermed berettiget til fradrag/godtgørelse efter rejsereglerne.

..."

Danmarks Fiskeriforening har i et notat af 2. februar 2001 anført følgende:

"...

Hvornår starter og slutter en rejse?

I henhold til regler om skattefri rejsegodtgørelse, starter rejsen, når fiskeren tager hjemmefra sin bopæl og den slutter, når fiskeren kommer hjem til sin bopæl igen.

Hvordan kan fangstrejsernes længde dokumenteres?

Det er fiskerens opgave at dokumentere, hvor mange rejsedage han har pr. år. Det er derfor vigtigt, at fiskeren skriver antallet af rejsedage op i en kalender efter hver fangstrejse, og at han samtidig tager kopier af logbogen. Det anbefales kraftigt, at være meget nøjagtigt i sin dokumentation.

..."

Forklaringer

A har forklaret, at han stoppede som fisker i oktober 2004, men at han indtil da havde været fisker i sammenlagt ca. 25 år. I løbet af 2001 arbejdede han på 3 forskellige kuttere. Først var han ansat på H1, hvor han sejlede sammen med skipperen. På et tidspunkt blev han ringet op af ejeren af kutteren H2, der spurgte, om han ville være skipper på kutteren. Det ville han gerne, og han skiftede herefter til denne båd. De var to mand på H2, medens han på H3, som han efterfølgende arbejdede på, var alene. Han førte løbende dagbog over, hvornår han henholdsvis forlod og ankom til sin bopæl i forbindelse med fisketurene. Når de var kommet i havn, arbejdede de med at klargøre kutteren til næste tur. Efter de var kommet i land den 2. januar 2001, sov de lidt, og herefter reparerede de trawl. Når de var på havet, havde de trawlen i vandet hele døgnet. Det er meget forskelligt, hvor lang tid et træk tager - det kan tage mellem 2 og 7 timer. Hvis der var kommet mange fisk i trawlen, skulle den - for ikke at slæbe hen ad bunden - trækkes op, tømmes og sættes ud igen. Fiskene skulle derefter klargøres, isses og sættes ned i lastrummet. Det var forskelligt, hvor meget de fik sovet, medens de var på havet, men oftest fik de kun sovet nogle få timer på et døgn. Når de kom i havn, var de derfor meget trætte, og han måtte sove nogle timer, før han var i stand til at køre i bilen til sin bopæl. Når de tilkaldte håndværkere, måtte han blive på kutteren, indtil de havde været der og reparere. Vedrørende den 27. januar 2001 har han forklaret, at han brugte knap 2 timer på at køre til V-by. Han lagde sig til at sove nogle timer, og herefter sejlede de ud. Det var dagfiskeri, hvor de fiskede jomfruhummer. Når de kom i havn sidst på dagen, lossede de fangsten, men da mange af de andre kuttere også fiskede om dagen, var der ofte ventetid på losning. Når de kom i havn kl. 20 og skulle sejle igen kl. 04.00, kunne det ikke betale sig for ham at bruge i alt 4 timer på at køre til sin bopæl for at sove, og han sov da blot på kutteren. Så sparede han også at pakke sammen på kutteren, hvilket ville have taget ca. 1 time. Hvis de var i havn på grund af blæsevejr, men det ifølge vejrudsigten ville stille af, blev han på kutteren for at vente på, at vinden løjede så meget af, at de kunne komme på havet igen. Han brugte så også ventetiden på at få sovet. Når der var godt med fisk, knoklede de for at tjene mest muligt i disse perioder. Nogle gange brugte han 2 døgn på havnen i V-by på at reparere grej, losse, fylde is på båden m.v. Hvis der var håndværkere om bord, der manglede reservedele, forekom det, at han hentede reservedelene i ..., så håndværkerne kunne arbejde videre imens. Den 5. august startede han som skipper på H3, fordi KHs ægtefælle, der tidligere havde ført båden, var blevet alvorlig syg. Et familiemedlem kørte ham til ... til U-by, hvor kutteren lå. Han reparerede grej fra den 6. til den 7. august og igen fra den 8. til den 10. august. I august fiskede han lige omkring U-by, og det var derfor hurtigst at sejle ind til U-by, når han skulle losse. Senere på året blev fiskeriet omkring U-by sløjt, men blev så godt ved V-by, og så sejlede han dertil og fiskede. Han boede - og bor fortsat - i Æ-by. Der har ikke været drevet erhvervsfiskeri fra Æ-by siden 1978. H2 har aldrig været i ..., hvor den er hjemmehørende. De fisker altid fra de havne, hvor fiskene er tættest på. Vedrørende den 5. juni har han forklaret, at han først sejlede 1 døgn efter, at han var taget fra sin bopæl, idet der havde været en smed ombord, og han måtte derfor gøre hovedrent i maskinrummet, hvilket tager en hel dag. Det kunne derfor ikke betale sig for ham at tage hjem for at sove, før han skulle ud at fiske. De delte udgifterne til proviant ligeligt.

Niels Wichmann har forklaret, at han er administrerende direktør i Danmarks Fiskeriforening, og det var i denne egenskab, han deltog i et møde med skatteministeren i oktober 2000, der vedrørte fiskernes adgang til rejsefradrag. De fiskere, der var registreret som erhvervsfiskere, havde i tiden frem til mødet kun haft mulighed for at foretage fradrag efter ligningslovens § 9 G med 190 kr. pr. dag - det såkaldte havdagsfradrag. Fiskerne ønskede dette beløb pristalsreguleret og ønskede tillige, at der blev skabt mulighed for, at de kunne foretage fradrag for rejseudgifter på lige fod med andre erhvervsgrupper, f.eks. lastbilschauffører. Ministeren ville ikke være med til at pristalsregulere fradraget på de 190 kr., men tilkendegav hurtigt, at fiskerne nu ville få rejsefradrag på lige fod med alle andre erhvervsgrupper efter ligningslovens § 9 A, og at det skulle gælde fra fiskeren tog hjemmefra bopælen, og indtil han kom hjem til bopælen. Der var ikke nogen diskussion om beregningen af perioden, og vidnet opfattede det således, at det skulle beregnes på samme måde som fradraget efter ligningslovens § 9 G, der - ham bekendt - i mange år havde været praktiseret således, at fiskerne kunne foretage fradrag fra de forlod deres bopæl, og indtil de kom hjem til bopælen igen. Han fik den opfattelse, at der skulle gælde det samme for fiskerne som andre erhvervsgrupper, herunder lastbilschauffører, og det var hans opfattelse, at de også fik fradrag fra afgangen fra bopælen indtil de kom hjem igen. Han mener ikke, at udtrykket "havelågeregel" blev brugt på mødet. Embedsmændene der deltog i mødet, herunder departementschef Peter Loft, nikkede til ministerens udtalelse. I virkelighedens verden er fiskerne ofte forhyret fra andre havne end der, hvor de har deres bopæl, og mange gange ligger fartøjerne i fremmede havne, hvis der er flere fisk der.

Henning Morberg Madsen har forklaret, at han er ansat i 3F i Esbjerg. I 2000 deltog han i to møder i Skatteministeriet. Det første fandt sted den 27. marts 2000, hvor der ikke var deltagere fra Danmarks Fiskeriforening. Ole Stavad og en eller to embedsmænd repræsenterede Skatteministeriet. Mødet blev afholdt, fordi fiskerne ønskede nye fradragsregler, idet de ikke var tilfredse med fradragsretten efter ligningslovens § 9 G. Fiskerne ville tillige have ret til at benytte den almindelige fradragsret for rejseudgifter, som gjaldt for andre erhvervsgrupper, herunder brobyggere og entreprenørarbejdere. Der blev på mødet talt om, at 24-timersreglen gjaldt efter "havelågeprincippet", det vil sige fra den ansatte forlod sin bopæl, indtil han kom hjem igen. Vidnet deltog også i et møde i Skatteministeriet i oktober 2000, hvor samme emne blev drøftet, men nu tillige under deltagelse af Danmarks Fiskeriforening. Under mødet tilkendegav skatteministeren, at fradragsretten i ligningslovens § 9 A tillige skulle gælde for fiskere, og vidnet mener, at udtrykket "havelågeprincippet", blev anvendt på mødet. Foreholdt, at vidnet Niels Wichmann ikke mente, at det udtryk blev anvendt, har vidnet forklaret, at han mener, at det blev anvendt. Repræsentanterne fra fiskerne var godt tilfredse med skatteministerens tilsagn. Indtil lovændringen i 2000 var der kun mulighed for som registreret erhvervsfisker at benytte havdagsfradraget (12-timersfradraget). Efter hans opfattelse gøres dette også op efter havelågeprincippet. På generalforsamlingen den 19. december 2000 i SID Fiskernes Fagforening sagde han, at fiskerne skulle skrive i deres lommebøger, hvornår de tog hjemmefra, og hvornår de kom hjem, således som det fremgår af referatet side 2, hvilket baserede sig på de udtalelser, skatteministeren var kommet med under mødet i Skatteministeriet. Det var vidnets helt klare opfattelse, at det var havelågeprincippet, der skulle gælde. På mødet i ministeriet blev der ikke talt om den situation, hvor skibet lå i en anden havn end i den by, hvor den på pågældende fisker havde bopæl.

RS har forklaret, at han i 2001 var ansat i G1 i V-by, hvor han fortsat er ansat. A fik solgt fisk på auktionen, mens han sejlede med kutteren H3. A lossede fiskene med fiskeauktionens kran, og da der skulle to mænd til dette, hjalp vidnet ham nogle gange. A fyldte herefter tomme kasser på kutteren og brændstof, ligesom han tog is om bord. A blev som regel om bord og sov, inden han tog på havet igen, men nogle gange tog han hjem. Han har set A stå på kajen og reparere garn. Det er meget svingende, hvor lang tid det tager at reparere garn, idet det afhænger af, hvor store skader der er på garnet.

NF har forklaret, at han er uddannet smed. I 2001 var han indehaver af G2 Motorværksted. Han havde værksted i Y-by, men reparerede mest fiskekuttere i andre byer, navnlig i V-by og Z-by. Han har foretaget reparationer på H1, mens A sejlede med den, men ikke på H2 eller H3. Der var enten vidnet selv eller oftest hans søn, der foretog reparationer på H1. I langt de fleste tilfælde blev besætningen ombord på kutteren, mens den blev repareret. Når de havde foretaget reparation af en kutter, var der typisk et rengøringsarbejde efterfølgende, som blev foretaget af besætningen. Fiskerne anløber meget forskellige havne, alt afhængig af, hvor "fiskene er".

KH har forklaret, at hun i 2001 var ejer af kutteren H3, der havde hjemsted i U-by. hvor hun bor. ... Hendes mand døde i august 2001, hvor A førte skibet. Det første stykke tid havde A en mand med, men da denne omkring november måned fik fingeren i klemme, sejlede A alene med kutteren. vedrørende det rejseskema, der er udfærdiget for så vidt angår A, har vidnet vedrørende den 5., 6., og 7. august 2001 forklaret, at A passede skibet, som han lige havde overtaget styringen af. Han var ansvarlig for alle funktioner på kutteren, herunder reparationer og lignende. Hun og A var løbende i kontakt, herunder telefonisk, og hun ved derfor, at han oftest ikke tog hjem til sin bopæl, for der var meget arbejde med at klargøre skibet til næste tur.

Procedure

A har til støtte for sine påstande gjort gældende, at han opfylder betingelserne for at være berettiget til fradrag for rejseudgifter i indkomståret 2001 i henhold til ligningslovens § 9 A, stk. 1, jf. stk. 7.

As rejser begyndte, når han forlod sin bopæl og sluttede, når han igen var tilbage på bopælen. Fiskefartøjet skal anses for erhvervsfiskerens midlertidige arbejdssted, idet arbejdsstedet flytter sig i takt med arbejdets udførelse. Erhvervsfiskerens ansættelse på fiskefartøjet er midlertidig, idet han ifølge de særlige ansættelsesvilkår inden for branchen er ansat fra fangsttur til fangsttur. Endvidere er han ikke ansat på havnen, men direkte på fiskefartøjet til at gøre tjeneste der. Det er i modstrid med de konkrete arbejdsforhold at hævde, at A har fast arbejdssted i flere havne og samtidigt midlertidigt arbejdssted ombord på fiskefartøjet. Han har kun et arbejdssted, nemlig på fiskefartøjet, som er midlertidigt, både når det ligger i havnen og når det er på havet. Det følger direkte af ordlyden af ligningslovens § 9 A, stk. 5, 3. pkt. Desuden var de fiskefartøjer, som A var ansat på i 2001, ikke reelt hjemmehørende i nogen havn. As arbejdsforhold er sammenlignelige med dem, som skatteyderen havde i Højesterets dom af 30. august 1996 i Ugeskrift for Retsvæsen 1996, side 1360, og det følger heraf, at en lønmodtager ikke nødvendigvis både har et fast og et midlertidigt arbejdssted, idet han kan anses for alene at have ét midlertidigt arbejdssted.

A havde ikke mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl på grund af afstanden mellem anløbshavnene og bopælen sammenholdt med de korte hvileperioder, de lange arbejdstider, herunder oftest over flere arbejdsdage, og omstændighederne i øvrigt. Han var nødsaget til at sove ombord på fiskefartøjet umiddelbart inden fangstturen påbegyndes, da han ellers ikke kunne holde sig tilstrækkeligt vågen til at føre fiskefartøjet på betryggende vis. På samme måde var han også efter fangstturens afslutning nødsaget til at sove ombord, da han på grund af mangel på søvn befandt sig i en sådan tilstand, at han var ude af stand til at køre i bil til sin bopæl på fuldt betryggende måde.

Told- og Skattestyrelsen har i meddelelse af 26. juni 2003 anlagt en forkert og uhjemlet fortolkning af ligningslovens § 9 A, der ikke giver noget belæg for en forståelse, hvorefter den havn, hvor et fiskefartøj er hjemmehørende, skal anses for det faste arbejdssted. Et fiskefartøjs hjemstedshavn er ifølge sølovens § 5 entydigt angivet til den havn, hvor fiskefartøjet er registreret hos Søfartsstyrelsen.

Den konkrete fortolkning af ligningslovens § 9 A, som ligningsmyndighederne har anvendt i denne sag, er udtryk for en ny og skærpet praksis til ugunst for A anvendt med tilbagevirkende kraft. Det fremgår endvidere af forarbejderne til lov nr. 955 af 20. december 1999 om ændring af bl.a. ligningslovens § 9 A, at der ikke var tilsigtet nogen ændring af det hidtidige indhold af rejsebegrebet i bestemmelsen.

Det må lægges til grund, at skatteministeriet på et møde den 27. oktober 2000 i Skatteministeriet har tilkendegivet, at rejsebegrebet skal fortolkes ens for erhvervsfiskere som for alle andre lønmodtagere, og at erhvervsfiskernes rejse begynder, når de forlader deres bopæl og slutter, når de er tilbage på bopælen. Dette støttes endvidere af, at det blandt rådgivere var almindeligt antaget, at "havelågereglen" fandt anvendelse for erhvervsfiskernes rejsefradrag.

Det er i strid med lighedsprincippet, når for eksempel lastbilschauffører, hvis forhold er helt sammenlignelige - i modsætning til erhvervsfiskere - kan benytte rejsefradraget i ligningslovens § 9 A, fra de forlader deres hjem, til de kommer hjem igen.

En formålsfortolkning af ligningslovens § 9 A støtter endvidere, at "havelågereglen" skal finde anvendelse ved beregningen af rejsefradraget, idet erhvervsfiskerne skal kompenseres for de merudgifter til fortæring, som det må lægges til grund, at der er i forbindelse med arbejdet på fiskefartøjet. Forarbejderne til ligningslovens § 9 A skal forstås sådan, at "havelågereglen" finder anvendelse. Rejsebegrebet skal forstås bredere end begrebet havfangsttur, og en naturlig forståelse fører til, at den tidsmæssige udstrækning af de rejser, der kan ske fradrag for, skal fastsættes fra henholdsvis afgang og ankomst til fiskerens bopæl.

Skatteministeriet har til støtte for frifindelsespåstanden gjort gældende, at havnen er erhvervsfiskerens faste arbejdssted, således at rejsen starter og slutter, når fiskefartøjet passerer havneindløb. Turen mellem bopælen og det sædvanlige, faste arbejdssted er ikke en "rejse", der berettiger til fradrag for rejseudgifter i medfør af ligningslovens § 9 A. Ophold på det faste arbejdssted kan heller ikke medregnes i rejsetiden - uanset årsagen til dette ophold. Ifølge loven er der kun tale om en rejse, hvis turen går til "et midlertidigt arbejdssted". Rejsetiden omfatter den tid, der går med turen til og fra det midlertidige arbejdssted, samt den tid, hvor den pågældende opholder sig på det midlertidige arbejdssted på grund af arbejdet. De særlige ansættelsesvilkår for erhvervsfiskere kan ikke begrunde, at kun fiskefartøjet - og ikke havnen - kan anses for arbejdssted for en erhvervsfisker.

Hvorvidt en havn har karakter af fast arbejdssted for den enkelte erhvervsfisker beror ikke på sølovens § 5, men på en konkret vurdering af de faktiske forhold for den enkelte erhvervsfisker. Det er især væsentligt, om erhvervsfiskeren anvender havnen som det sædvanlige udgangspunkt for de fisketure, som han deltager i, om han sædvanligvis har ansættelse på de samme fiskefartøjer, og om disse i praksis anvender den pågældende havn som base og udgangspunkt for fisketurene. Der skal endvidere lægges vægt på, at væsentlige dele af en erhvervsfiskers arbejde udføres på havnen, og at alle ansatte på fiskefartøjet deltager på lige fod i disse opgaver. Erhvervsfiskeren bliver desuden ikke færdig med arbejdet på havnen på samme måde, som en byggearbejder bliver færdig på en byggeplads. Højesterets dom af 30. august 1996 i Ugeskrift for Retsvæsen 1996, side 1360, angår retstilstanden inden indførelsen af reglerne i ligningslovens § 9 A, og Skatteministeriets retsopfattelse i denne sag er ikke i strid med dommen.

A har i 2001 været fast tilknyttet de tre fiskefartøjer, der gennem en årrække har anvendt havnene i Y-by, V-by og X-by som basishavne. Efter retspraksis er det muligt at have flere faste arbejdssteder på én gang. Efter en konkret vurdering har A haft en så sædvanlig og regelmæssig tilknytning til de tre havne, at de i indkomståret tilknytning til de tre havne, at de i indkomståret 2001 var hans faste arbejdssteder.

Told og Skattestyrelsens meddelelse af 26. juni 2003 SKM2003.294.TSS er i overensstemmelse med lovforarbejderne til ligningslovens § 9 A, og meddelelsen er ikke udtryk for en praksisskærpelse. Allerede af den grund indebærer meddelelsen ikke en praksisændring med tilbagevirkende.

Det er ikke godtgjort, at skatteministeren i strid med lovforslaget har lovet erhvervsfiskerne, at en rejse i henhold til ligningslovens § 9 A altid skal regnes fra erhvervsfiskeren forlader bopælen, til han er tilbage på bopælen. Såfremt det måtte blive lagt til grund, at skatteministeren har lovet erhvervsfiskerne dette, kan der imidlertid ikke støttes ret på en sådan tilkendegivelse i strid med loven.

Rejsebegrebet i ligningslovens § 9 A skal fortolkes ens for alle lønmodtagere, og det er ikke korrekt, at "havelågereglen" finder anvendelse for langturschauffører i situationer, der er sammenlignelige med erhvervsfiskernes. Det er endvidere udgangspunktet, at rejsen først begynder, når fiskefartøjet forlader havnen, og herved kommer der overensstemmelse mellem den tidsmæssige udstrækning af rejsen i forhold til havfangstturen i henholdsvis ligningsloven § 9 A og § 9 G.

Til støtte for den subsidiære påstand er det gjort gældende, at såfremt der påvises fejl i skattemyndighedernes opgørelse af fradraget, skal sagen hjemvises med henblik på korrektion af fejlen efter landsrettens anvisninger.

Landsrettens begrundelse og resultat

Efter ligningslovens § 9 A, stk. 1, jf. stk. 7, kan en lønmodtager foretage fradrag for udgifter til kost og småfornødenheder m.v., der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Det beror på en konkret vurdering af den enkelte erhvervsfiskers faktiske forhold - og ikke fiskefartøjets registrering efter sølovens § 5 - om en havn skal anses for et fast eller midlertidigt arbejdssted for den pågældende.

Efter bevisførelsen lægges det til grund, at A i 2001 som erhvervsfisker var fast knyttet til tre fiskefartøjer, hvoraf de to fiskefartøjer anvendte havnene i Y-by, V-by og X-by, mens den tredje anvendte havnene i V-by og X-by som de sædvanlige udgangspunkter for fangstturene. Under hensyn til at A har haft regelmæssige tilknytning til de 3 havne i ikke uvæsentlige perioder i 2001, sammenholdt med karakteren og omfanget af hans arbejdsopgaver i havnene før og efter fangstturene, skal havnene i Y-by, V-by og X-by ved anvendelse af ligningslovens § 9 A anses for As faste arbejdssteder i indkomståret 2001.

Det er ikke godtgjort, at skatteministeren i strid med lovforslagets indhold har tilkendegivet, at rejsefradraget skal beregnes, fra erhvervsfiskeren forlader sin bopæl, til han er tilbage på bopælen. Det er heller ikke godtgjort, at ligningsmyndighederne i strid med lighedsprincippet administrerer den tidsmæssige udtrækning af rejsefradraget i ligningslovens § 9 A anderledes for erhvervsfiskere end for andre lønmodtagere.

Landsretten tager herefter Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

A skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med i alt 9.662,50 kr. Beløbet dækker 8.750 kr. svarende til et passende beløb til dækning af Skatteministeriets udgifter til advokatbistand og 730 kr. + moms 182,50 kr., i alt 912,50 kr., svarende til Skatteministeriets udgifter til materialesamling. Landsretten har ved sagsomkostningsafgørelsen lagt vægt på sagens genstand, samt at sagen har været domsforhandlet sammen med en lignende sag (V.L. B-703-05.)

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8a.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes, dog således at As fradrag for rejseudgifter for indkomståret 2001 forhøjes fra 23.309 kr. til 28.013 kr.

Fagligt Fælles Forbund som mandatar for A skal betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med 9.662,50 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.