Dokumentets metadata

Erhvervsdrivende fond - fast ejendom - vedligeholdelsesudgifter - delvis fradragsret - fradragspct efter etageareal - beliggenhed i forhold til virksomhed

Sagen omhandlede en erhvervsdrivendes fonds adgang til fradrag for udgifter til ud- og indvendig vedligeholdelse af et af fonden ejet slot, samt om i hvilket omfang moms af udgifter til varme, elkraft og vand til slottets drift kunne fradrages, og endelig i hvilket omfang sagsøgeren havde krav på godtgørelse af betalte energiafgifter.Den erhvervsdrivende fond var momsregistreret for virksomhed vedr. skovbrug, landbrug og savværk, og slottet var beliggende 2-3 km fra fondens hovedkontor på savværket.Det var om slottet oplyst, at en del af lokalerne blev anvendt i forbindelse med forretningsfrokoster, bestyrelsesmøder, rundvisninger, jagt for forretningsforbindelser m.v.Efter bevisførelsen og de fremkomne oplysninger om slottets brug fandt landsretten ikke grundlag for at fastslå, at der i videre omfang end allerede anerkendt var en direkte og umiddelbar sammenhæng mellem sagsøgerens momspligtige virksomhed og ejerskabet til og benyttelsen af slottet. Landsretten lagde vægt på, at oplysningerne om lokalernes indretning og udstyr ikke fandtes at pege i retning af, at lokalerne udelukkende blev anvendt til erhvervsmæssig anvendelse, ligesom oplysningerne om anvendelsen ikke afspejlede nødvendig, naturlig og sædvanlig sammenhæng med udøvelsen af de afgiftspligtige aktiviteter.Videre bemærker landsretten, at det i relation til den tilstrækkelige erhvervsmæssige forbindelse ikke kan tillægges afgørende betydning, at forretningsforbindelser af og til kommer på slottet, og at sagsøgeren på den måde anvender slottet i reklamemæssigt øjemed.Skatteministeriet frifandtes.

Parter

Nørlundfonden
(advokat Morten Jensen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Finn Jepsen).

Afsagt af landsdommerne

Inger Nørgaard, Dorte Jensen og Annette Dellgren

Sagen drejer sig om, i hvilket omfang sagsøgeren, Nørlundfonden, for perioden 1. april 1995 til 30. juni 1998 har fradragsret for moms vedrørende udgifter til ud- og indvendig vedligeholdelse af Nørlund Slot, samt om i hvilket omfang moms af udgifter til varme, el, kraft og vand til slottets drift kan fradrages, og endeligt i hvilket omfang sagsøgeren har krav på godtgørelse af betalte energiafgifter og - for så vidt angår 1995 - C02-afgifter.

Landsskatteretten afsagde den 13. oktober 2000 følgende kendelse:

".....
Klagen skyldes, at Told- og Skatteregionen har fundet, at Nørlundfonden alene er berettiget til momsfradrag for vedligeholdelsesudgifter vedrørende Nørlund Slot med 12,4%. Regionen har endvidere nægtet fonden momsfradrag for indkøb vedrørende varme, lys, kraft og vand. Regionen har tidligere ændret godtgørelse af energiafgifter i forhold til det af fonden angivne.

Sagen har været forhandlet med Nørlundfondens repræsentanter, der tillige har haft lejlighed til at udtale sig på et retsmøde.

Det fremgår af sagens oplysninger, at Nørlundfonden er en erhvervsdrivende fond, der er momsregistreret for virksomhed vedrørende skovbrug, landbrug og savværk. Fonden ejer slottet Nørlund Slot, der er beliggende 2 - 3 km fra fondens hovedkontor på savværket. Fonden er etableret i henhold til bestemmelser i testamente oprettet af godsejer G. A. Horneman, der afgik ved døden den 5. juni 1939. Efter bestemmelserne i testamentet skulle Nørlund og Thorstedlund godser overgå til en selvejende fond.

Fondens formål fremgår af fundatsens § 4:

"Fondens formål er via indtægter, uanset art, at sikre fondens konsolidering. Dernæst skal følgende personer tilgodeses med nedenfor anførte årlige portioner a kr. 4.000,00.

Afgår en portionsnyder ved døden, bortfalder - for så vidt andet ikke her er udtrykkelig foreskrevet de pågældende tillagte portioner, således at kun et mindre antal portioner bliver udloddet. Midlerne tilfalder de kvindelige modtagere som særeje. Alle i tilfælde af succession forfaldne afgifter vil være at udrede af fonden.

Såfremt fondens indtægter ikke tillader fuld udbetaling, kan portionernes størrelse nedsættes efter bestyrelsens frie skøn. Mod bestyrelsens afgørelse i så henseende skal ingen som helst indsigelse kunne fremføres.

Så længe der uddeles mindst 10 portioner, kan fondens overskud ikke anvendes til andet formål, end hvad der er anført ovenfor.

Når antallet af portioner er kommet ned under 10, vil den del af fondens overskud, der ikke medgår til konsolidering eller portionsudlodning, være at anvende til velgørende almennyttige formål efter bestyrelsens nærmere bestemmelse.

Til Vejledning for bestyrelsen er det i så henseende i godsejer Hornemans ovenfor anførte testamente udtalt som hans ønske, at bestyrelsen blandt andet vil tage hensyn til syge mennesker og institutioner, der virker for helbredelse og forebyggende af sygdom, og at han, såfremt forholdet ikke til den tid har forandret sig, i første række kunne ønske insulinpatienter og institutioner som Niels Steensens hospital i Gentofte betænkt. Bestyrelsen træffer bestemmelse om legatportionernes størrelse og om, hvorvidt legatportionerne skal uddeles for et eller flere år ad gangen, om i hvilke terminer legatportionerne skal uddeles samt om, hvorvidt bekendtgørelse om ledige portioner skal finde sted. Bestyrelsen bestemmer endvidere frit, om hele det til disposition værende beløb skal uddeles, eller om del deraf skal oplægges ved anvendelse til uddeling senere år eller tjene til konsolidering af fonden."

Nørlund Slot er godsets hovedbygning, der er fredet, og som siden stifterens død i 1939 har henligget stort set uændret. Slottet består af to etager med et samlet etageareal på 1.920 kvadratmeter samt en kælder på 350 kvadratmeter, i alt 2.270 kvadratmeter. Det er oplyst, at der alene har været beboelse i østfløjen, hvor oldfruen med ægtefælle bor. Ud over beboelsen anvendes slottet til repræsentation, bestyrelsesmøder, rundvisninger, personaleorientering og personalefester. Herudover anvender bestyrelsen visse lokaler til overnatning ved ophold i forbindelse med møder m.v. Bestyrelsen har endvidere i begrænset omfang haft adgang til overnatning med betalende gæster. Endelig har slottet været benyttet i forbindelse med jagter. Næsten alle lokalerne er møbleret med senge, skabe, tæpper og lignende, og den ene af stuerne er indrettet med sofa, tv, flygel m.v. Møblementet har tilhørt stifteren og blev overdraget til fonden sammen med godset.

Af sagens oplysninger fremgår videre, at fonden vedrørende den udvendige vedligeholdelse, som primært har omfattet udskiftning af taget, har afholdt i alt 890.896 kr. i moms. For den indvendige vedligeholdelse, der efter det oplyste alene er udført som en følge af udskiftningen af taget, har fonden afholdt i alt 121.505 kr. i moms. Fonden har endvidere fratrukket moms med 48.141 kr. vedrørende varme, lys, kraft og vand.

Fonden har modtaget tilskud fra Skov- og Naturstyrelsen til vedligeholdelsen.

Endvidere fremgår af sagens oplysninger, at der ikke har været foretaget målinger vedrørende anvendelsen af el og olie.

Told- og Skatteregionen har ved den påklagede afgørelse fundet, at klagerens momsfradragsprocent vedrørende de omhandlede udgifter til vedligeholdelse af slottet alene kan godkendes med 12,4%. Regionen har anvendt samme procentsats som grundlag for opgørelsen af tilbagebetaling af C02-, el- og olieafgift. Endvidere har regionen nægtet fradrag for moms vedrørende varme, lys, kraft og vand.

Som begrundelse for afgørelsen har regionen anført, at kun en mindre del af Nørlund Slot kan anses for at være anvendt erhvervsmæssigt, og at denne erhvervsmæssige anvendelse er begrænset til enkelte lokaler på slottet. Regionen har lagt vægt på, at bestyrelsen har anvendt slottet privat, og at denne private anvendelse kan henføres til flere lokaler på slottet. Regionen har videre anført, at lokaler, der anvendes til bolig for virksomhedens personale, ikke medregnes til virksomhedens erhvervsmæssigt benyttede lokaler, jf. momslovens § 39, stk. 2, nr. 1. Regionen har endvidere fundet, at der til oldfruens lejlighed ikke blot skal medregnes selve lejlighedens areal, men også de udenomsarealer, der naturligt hører med til lejligheden, såsom køkken, entreer og fryserum. Regionen har herved henvist til Momsvejledningen 1997, punkt J.2.2.2. Regionen har alene anerkendt erhvervsmæssig anvendelse af lokale 34, der er en sal, som anvendes til personalefester, informationsmøder m.m. Regionen har videre anført, at der er tale om et beboeligt slot. De fleste af lokalerne er indrettet til privat beboelse, idet næsten samtlige lokaler er møbleret med senge, skabe, tæpper og liggende. Endelig har regionen anført, at den private anvendelse fuldstændigt overskygger den erhvervsmæssige anvendelse. Regionen har henvist til Momsnævnets afgørelser, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1989.296, 1990.208, 1994.756 samt 1996.364.

Klagerens repræsentant har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at fonden er berettiget til at fradrage 97% af momsen vedrørende den udvendige vedligeholdelse samt 100% af momsen vedrørende den indvendige vedligeholdelse samt indkøb af varme, lys, kraft og vand. Repræsentanten har yderligere nedlagt påstand om, at fonden er berettiget til at få godtgjort 97% af de betalte energiafgifter.

Den af repræsentanten opgjorte fradragsprocent er beregnet ud fra, at alene oldfruens lejlighed ikke anses som virksomhedens lokaler.

Til støtte for påstanden har repræsentanten anført, at Nørlund Slot må anses for at være en integreret del af fondens virksomhed. Fonden har således efter fundatsen haft en aktiv forpligtelse til at opretholde det fredede Nørlund Slot. Repræsentanten har videre anført, at slottet, bortset fra oldfruens lejlighed, ikke anvendes til beboelse, og at momslovens § 39, stk. 2, alene angiver, at lokaler, der anvendes som bolig for virksomhedens indehaver eller personale eller anvendes til udlejning, ikke skal medregnes til virksomhedens lokaler. Alle andre lokaler end oldfruens lejlighed må derfor anses som virksomhedens lokaler. Repræsentanten har gjort opmærksom på, at der er tale om en virksomhed med en ganske betydelig momspligtig aktivitet. Repræsentanten har endvidere anført, at kontorlokalerne på savværket på grund af støj ikke er særligt egnede til afholdelse af møder. Endelig har repræsentanten anført, at de tilskud, der er modtaget fra Skov- og Naturstyrelsen til renovering af slottet, har været begrænsede, idet det har været forudsat, at fonden kunne afløfte momsen af renoveringsomkostningerne.

Repræsentanten har henvist til Momsnævnets afgørelser, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter 1989.296 samt 1990.208. For så vidt angår Momsnævnets afgørelse, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1996.364 har repræsentanten anført, at der i afgørelsen blev lagt vægt på det private element for ejeren og dennes familie, hvilket ikke er aktuelt vedrørende Nørlundfonden.

Landsskatteretten skal udtale

Efter momslovens § 37 kan momsregistrerede virksomheder ved opgørelse af momstilsvaret som indgående moms fradrage moms for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er momsfritaget efter § 13.

Momslovens § 39, stk. 1, omhandler bygninger, som foruden lokaler for den registrerede virksomhed omfatter andre lokaler. Ifølge § 39 stk. 2, nr. 1, medregnes til virksomhedens lokaler efter stk. 1 ikke lokaler, der anvendes som bolig for virksomhedens indehaver eller personale, uanset om lokalerne tillige anvendes i den pågældendes erhverv. Efter bestemmelsens nr. 2 medregnes ej heller lokaler, der anvendes til udlejning, medmindre udlejningen er omfattet af en frivillig registrering efter § 51, stk. 1.

Efter momslovens § 39, stk. 3, kan moms vedrørende ombygnings-, reparations- og vedligeholdelsesarbejder på de i stk. 1 omhandlede bygninger fradrages, i det omfang momsen direkte vedrører virksomhedens lokaler. Det er en betingelse, at leverandøren i sin faktura har foretaget en opdeling af prisen for det udførte arbejde.

I momslovens § 39, stk. 4, er fastsat, at moms vedrørende ombygnings-, reparations-, og vedligeholdelsesarbejder, som ikke direkte kan henføres til bygningens enkelte lokaler, fradrages efter forholdet mellem etagearealet af virksomhedens lokaler og bygningens samlede etageareal.

Landsskatteretten lægger til grund, at de omhandlede udgifter til indvendig reparation var en følge af tagrenoveringen. Retten finder derfor, at momsfradraget for såvel den egentlige tagrenovering som de omhandlede indvendige reparationer skal bedømmes efter momslovens § 39, stk. 4.

Landsskatteretten finder endvidere, at der ikke er grundlag for at antage, at momslovens § 39, stk. 1, sammenholdt med stk. 2 medfører, at alle lokaler som en momsregistreret virksomhed råder over, og som ikke er omfattet af § 39, stk. 2, nr. 1 eller 2, skal anses som lokaler for den registrerede virksomhed. Retten finder derimod, at der ved bedømmelsen af, om der er fradragsret for den indgående. moms vedrørende vedligeholdelsesudgifter må foretages en vurdering af, om de pågældende lokaler anvendes til brug for den momsregistrerede virksomhed. Vurderingen må blandt andet foretages på grundlag af de fremkomne oplysninger om den faktiske anvendelse af lokalerne.

Landsskatteretten finder, at det ikke er godtgjort, at slottes lokaler i videre omfang end antaget af den stedlige told- og skatteregion har været anvendt til brug for virksomhedens momspligtige aktiviteter. Retten har herved lagt vægt på, at alene lokalet, benævnt som lokale 34, der med en vis intensitet har været anvendt til personalearrangementer og lignende, kan anses for at være anvendt til brug for virksomheden, hvorimod de øvrige lokaler ikke kan anses for anvendt som lokaler for virksomheden. Det forhold, at visse af slottes lokaler har været anvendt til overnatning for bestyrelsen og endvidere i begrænset omfang for betalende gæster, findes herved ikke at være et sådant udslag af fondens momspligtige aktiviteter, at dette kan medføre, at disse lokaler skal medregnes til virksomhedens lokaler efter momslovens § 39, stk. 1.

Landsskatteretten finder derfor, at det er med rette, at den stedlige told- og skatteregion, hvilket Told- og Skattestyrelsen har tiltrådt, alene har godkendt fradrag for moms af vedligeholdelsesudgifterne med 12,4%.

Efter momslovens § 38, stk. 2, kan der for varer og ydelser, som benyttes af en registreret virksomhed både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, udelukkende foretages fradrag for den del af momsen, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed.

Landsskatteretten finder således, med tiltrædelse af Told- og Skattestyrelsen, at der med hensyn til momsfradrag for indkøb vedrørende varme, lys, kraft og vand skønsmæssigt kan godkendes momsfradrag med 12,4%, svarende til størrelsen af den erhvervsmæssigt anvendte det af slottes lokaler.

.....

Herefter bestemmes

Told- og Skatteregionens afgørelse stadfæstes for så vidt angår momsfradragsprocenten vedrørende de omhandlede udgifter til udvendig og indvendig vedligeholdelse af slottet. For så vidt angår moms vedrørende varme, lys, kraft og vand godkendes momsfradrag med 12,4%. For så vidt angår tilbagebetaling af el-, olie- og C02-afgift stadfæstes regionens afgørelse for året 1995. Regionens afgørelse ændres for årene 1996 og 1997, hvor godtgørelse af C02-afgift nægtes, og hvor godtgørelsen af el- og olieafgift alene godkendes med 70% i 1996 og 35% i 1997."

Under denne sag, der er anlagt den 13. januar 2001, har sagsøgeren nedlagt følgende påstande:

Sagsøgte har påstået frifindelse, subsidiært sagen hjemvist til fornyet behandling ved de stedlige afgiftsmyndigheder.

Der er med hensyn til energiafgifter mellem parterne enighed om:

Om sagens nærmere omstændigheder er der for landsretten oplyst bl.a. følgende:

I Told- og Skatteregionens sagsfremstilling er der anført:

"...
Ifølge BBR-registeret udgør slottets samlede bygningsareal 1.920 m2 samt 350 m2 kælderareal. Der er 7 toiletter, 2 badeværelser og 33 værelser. Told- og Skatteregion Viborg har modtaget tegningerne over slottets grundplan og har ved en besigtigelse sammen med fondens direktør påskrevet de enkelte lokalers anvendelse på tegningerne (...). Slottet beboes udelukkende fast af en ansat oldfrue, som har en lejlighed på slottet stillet til rådighed.

Told- og Skatteregion Viborg har fra fonden modtaget en opgørelse over, hvornår slottet anvendes og til hvilket formål (perioden 1. januar 1995 til 5. marts 1999) jvf. bilag.... Af denne opgørelse fremgår det, at slottet anvendes såvel erhvervsmæssigt som privat. Den erhvervsmæssige anvendelse er begrænset til enkelte lokaler på slottet, da der sjældent overnattes i forbindelse med erhvervsmæssige arrangementer. Derimod medfører bestyrelsesmedlemmernes private anvendelse af slottet, at flere lokaler anvendes. Der har således overnattet op til 13 personer pr. nat i slottet i forbindelse med private arrangementer.

.....

Regionens begrundelse for den foreslåede ændring:

.....

Til virksomhedens lokaler medregnes ifølge momslovens § 39, stk. 2, nr. 1 ikke lokaler, som anvendes som bolig for virksomhedens personale. Den lejlighed, som oldfruen beboer medregnes derfor ikke ved en opgørelse af forholdet mellem virksomhedens lokaler og det samlede etageareal til virksomhedens lokaler. Det er Told- og Skatteregion Viborgs opfattelse, at dette ikke kun vedrører selve lejlighedens areal, men også udenomsrum til lejligheden, såsom køkken, entreer og fryserum. Jævnfør i denne forbindelse Momsvejledningen 1997 J.2.2.2, hvor det anføres, at købsmoms vedrørende lokaler, som ikke medregnes til virksomheden i medfør af § 39, stk. 2, kun er fradragsberettiget, hvis lokalerne udelukkende er anvendt til virksomhedens brug. Det er regionens opfattelse, at de nævnte lokaler anvendes dagligt af oldfruen uden, at det vedrører virksomhedens drift.

Derudover er det regionens opfattelse, at følgende lokaler ikke kan medregnes til virksomhedens lokaler:

Regionen kan henvise til følgende afgørelser.

....

Det er regionens opfattelse, at de nævnte lokaler ikke kan henregnes til virksomhedens lokaler. Således tilsiger lokalernes anvendelse i forbindelse med jagtarrangementer, bestyrelsens ferieophold o.lign., at der ikke er den tilstrækkelige tilknytning til en momspligtig virksomheds afgiftspligtige omsætning. Regionen har endvidere tillagt det vægt, at lokalerne er indrettet til privat beboelse - næsten samtlige værelser er møbleret med senge, skabe, tæpper o.lign. - den ene af stuerne er eksempelvis indrettet med sofa, tv, flygel m.v. Desuden har slottet ikke fysisk tilknytning til virksomheden. Den - i kraft af fredningsbestemmelserne - pålagte vedligeholdelsespligt har ikke nogen nær tilknytning til eller er en forudsætning for driften af savværket eller landbrugsejendommen.

Det er regionens opfattelse, at de refererede afgørelser alle er konkret begrundede og at der ikke kan siges at eksisterer en egentlig fast praksis for, hvornår der er fuldt momsfradrag for fredede ejendomme, som er indrettet til almindelig beboelse. I denne sag er der tale om et beboeligt slot, som ikke har betydning for fondens momspligtige omsætning og det private element overskygger fuldstændigt det erhvervsmæssige.

Sluttelig er det regionens opfattelse, at lokale nr. 34 anvendes til udelukkende erhvervsmæssige formål, idet salen anvendes til personalefester, informationsmøder m.v.

Regionen har opgjort det erhvervsmæssige anvendte areal (indvendigt mål) til 156 m2 og det ikke-erhvervsmæssigt anvendte areal til 1259 m2. Dette medfører en momsfradragsret på 12,4 % for udgifter til udvendig og indvendig vedligeholdelse.

Fondens bemærkninger til forslag til afgørelse:

Fonden indleder sine bemærkninger med at oplyse, at Nørlundfonden er etableret i henhold til bestemmelser i testamente oprettet af godsejer G.A. Horneman, som afgik ved døden den 5. juni 1939. Formålet med fonden er først og fremmest konsolidering af fonden, herefter portionsudlodning til i testamentet navngivne personer og endelig når disse formål er udtømt anvendelse til velgørende almennyttige formål efter bestyrelsens bestemmelse.

Fonden anfører, at formålsbestemmelsen i testamentet således medfører, at der består en forpligtelse til at opretholde og vedligeholde fonden og dens aktiver -herunder hovedbygningen.

Vedrørende anvendelsen af hovedbygningen oplyses det, at der indtil 1977 blev drevet landbrug af fonden. I 1977 brændte avlsbygningerne og blev genopført på Torstedlund landbrug. Det anføres, at hovedbygningen stort set har henligget uændret siden 1939 og anvendes til repræsentation, personaleorientering og personalefester. Hertil kommer endvidere bestyrelsens sporadiske benyttelse af slottet til overnatning i forbindelse med møder m.v. Desuden har bestyrelsen i meget begrænset omfang haft adgang til overnatning med betalende gæster. Yderligere nævnes det, at man siden fondens stiftelse har holdt en tradition i hævd med en årlig jagt med gæster.

Fonden har modtaget tilskud fra Miljøministeriet til renovering af slottet. Tilskuddet er begrænset fordi det forudsættes, at der er ret til at afløfte moms.

Det er fondens opfattelse, at der for det første ikke kan stilles krav om, at slottet har en fysisk tilknytning til den øvrige virksomhed. For det andet er det ikke en betingelse, at hovedbygningen er beboelig.

Sluttelig anføres det, at det er fondens opfattelse, at der på baggrund af fondsejet ikke eksisterer et privat element.

..."

Der er for landsretten fremlagt tegninger over slottets stueplan og 1. salen. De enkelte rum er på tegningerne anført med nummer.

Der er endvidere fremlagt følgende oversigt, der er betegnet som "Erhvervsmæssig anvendelse":

Over "Privat anvendelse" er der fremlagt følgende oversigt:

Fortsæt til 2. del af dommen