Dokumentets metadata

Skønsmæssig ansættelse - tilsidesættelse af regnskabsgrundlag - negativt privatforbrug - skønsmargin

Sagsøgeren, der drev en kiosk, havde fået forhøjet sin skattepligtige indkomst med kr. 321.298,-, idet myndighederne fandt, at årsregnskab 2001 var tilsidesætteligt, og at sagsøgeren havde haft et negativt privatforbrug. Landsretten fandt, at sagsøgerens regnskabsføring ikke var sket i overensstemmelse med bogføringslovens bestemmelser og derfor ikke kunne danne grundlag for en korrekt opgørelse af den skattepligtige indkomst; regnskabet var derfor tilsidesætteligt. Landsretten fandt ikke, at sagsøgeren havde dokumenteret et grundlag for korrektion af regnskabsposter, ligesom det ikke var godtgjort, at korrektioner af disse poster ville have en afledt effekt på egenkapitalen i årsregnskabet 2001 og dermed en ændret beregning af sagsøgerens privatforbrug. På denne baggrund, og da selv en mindre korrektion af posterne for varekøb sammenholdt med det skønsmæssigt meget lavt fastsatte privatforbrug ikke kan føre til, at sagen hjemvises til fornyet behandling hos skattemyndighederne som følge af den betydelige skønsmargin, der i et tilfælde som det foreliggende tilkommer skattemyndighederne, blev Skatteministeriet frifundet.

Parter

A
(advokat Jørgen Georg Carl Jacobsen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Anne Krebs)

Afsagt af landsdommerne

Hedegaard Madsen, Blinkenberg og Jesper Perregaard (kst.)

Denne sag, der er anlagt den 11. april 2006, drejer sig om fastsættelsen af As skattepligtige indkomst for 2001.

Påstande

Sagsøgeren, A, har nedlagt endelig påstand om, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at hans skattepligtige indkomst for 2001 nedsættes med 321.298 kr., subsidiært, at sagen hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Sagsfremstilling

A erhvervede den 1. januar 2001 forretningen "H1 Købmand", beliggende ...

Sagsøgeren indleverede til brug for skattemyndighedernes skatteansættelse for 2001 et årsregnskab for 2001, udarbejdet af registreret revisor TN, med en resultatopgørelse, som viser et overskud på 170.471,86 kr. for året. Det anføres i regnskabets statusopgørelse pr. 1. januar 2002, at aktiverne (inden årets afskrivninger) blandt andet består af "inventar" med en "købesum 225.000 kr.", og "goodwill" med en "saldo 225.000 kr.". Passiverne omfatter en række gældsposter, herunder 60.000 kr. for "skyldige varer", og med årets resultat på 170.471,86 kr., et eget indskud på 50.000 kr. og private hævninger på 22.039,86 kr., er egenkapitalen opgjort til 187.422 kr. Det samlede privat forbrug for sagsøgeren og hans ægtefælle er blandt andet på baggrund heraf opgjort til 147.498 kr.

Revisorens afsluttende påtegning på regnskabet er sålydende:

"Regnskabet er udarbejdet på grundlag af forretningens bilag o.l. samt bogføring udført af anden revisor. Det har ikke været muligt at afstemme alle poster, hvorfor disse i visse tilfælde er skønsmæssigt ansat. Varelagerliste foreligger ikke. Regnskabet giver efter min bedste overbevisning et nogenlunde korrekt billede af forretningens drift i 2001. Der er ikke foretaget revision."

Kommunen meddelte ved brev af 27. oktober 2003 sagsøgeren, at skatteforvaltningen forhøjede hans skattepligtige indkomst for 2001 med 321.298 kr. blandt andet med henvisning til, at det indleverede regnskabsmateriale måtte tilsidesættes, hvorfor indkomsten måtte fastsættes skønsmæssigt.

Ved Skatteankenævnets kendelse af 20. juli 2004 blev skatteforvaltningens afgørelse stadfæstet. Det fremgår af "sagsfremstillingen" til Skatteankenævnet om beregningen af sagsøgerens negative privatforbrug blandt andet:

"...

I forbindelse med, at regnskabsgrundlager er tilsidesat, har skatteforvaltningen, for indkomståret 2001, beregnet privatforbruget for klager og dennes husstand, bestående af 2 voksne og 4 børn således:

Formue primo	-4.140 kr.
Skattepligtig indkomst, mand		164.766 kr.
Skattepligtig indkomst, hustru		121.989 kr.
Børnefamilieydelse		32.900 kr.
Indkomstskatter, AM-bidrag og SP-bidrag, mand	27.413 kr.
Indkomstskatter, AM-bidrag og SP-bidrag, hustru	37.402 kr.	609 kr.
Formue ultimo	424.748 kr.
	493.703 kr.	320.264 kr.
Beregnet negativt privatforbrug herefter		173.439 kr.
Klager har i sin kapitalforklaring selvangivet et privatforbrug på		147.859 kr.
Skønsmæssig ansættelsesændring herefter		321.298 kr.
Den foretagne skønsmæssige ansættelsesændring medfører herefter følgende ændrede virksomhedsoverskud:
Selvangivet overskud af virksomhed		195.724 kr.
Skønsmæssig ansættelsesændring		321.298 kr.
Ansat overskud af virksomhed herefter		517.022 kr.

..."

Skatteankenævnets afgørelse af 20. juli 2004 blev indbragt for Landsskatteretten, der den 11. januar 2006 afsagde følgende kendelse:

"...

Klagen vedrører regnskabstilsidesættelse og skønsmæssig forhøjelse.

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst
Skatteankenævnet har skønsmæssigt forhøjet klagerens indkomst med	321.298 kr.

Landsskatteretten stadfæster nævnets afgørelse.

Møde mv.

Der har været afholdt forhandling med klagerens repræsentant.

Sagens oplysninger

Klageren erhvervede den 1. januar 2001 forretningen "H1 Købmand". Virksomhedens omsætning er ifølge årsregnskabet opgjort til 6.054.384 kr. inklusiv moms.

Årets resultat er opgjort til 170.471 kr.

Klagerens husstand består af ægtefælle samt 4 børn.

Der er fra repræsentanten fremsendt et brev fra G1, dateret den 17. november 2003. Ifølge brevet er der en saldo pr. 31. december 2001 på 110.625,50 kr. Saldoen er opgjort således:

Check fra 20.12.01 - dateret den 08.01.02	34.642,00 kr.
Check fra 27.12.01 - dateret den 15.01.02	40.406,25 kr.
Faktura af 27.12.01	37.577,25 kr.
I alt	110.625,50 kr.

Der er endvidere fremsendt en opgørelse fra G2 A/S, dateret den 31. december 2001, hvor der angives et skyldigt beløb på 124.385,11 kr. Beløbet er sammensat af 10 poster af fakturaer for indkøb af varer, samt en kreditnota.

Derudover er der fremsendt specifikation af konto 1110-varekøb.

Der foreligger 2 købskontrakter vedrørende køb af forretningen. Den første købskontrakt er ikke underskrevet eller dateret. Købesummen for forretningen er opgjort til i alt 531.000 kr., men lægges specificeringerne rigtigt sammen skulle købesummen have udgjort 731.000 kr. Den anden købskontrakt er underskrevet men ikke dateret. Der er 2 punkt 4. i købekontrakten, hvor købesummen specificeres til henholdsvis 531.000 kr. og 581.000 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Klagerens regnskabsmateriale, såvel årsregnskab og bogholderiet, er tilsidesat og indkomsten skønsmæssigt ansat.

Det er anført, at kassebeholdningen i perioder er negativ, og at kassebeholdningen reguleres via efterposteringer, og at nettobeløb overføres til bankkontoen. Posteringerne er således uden realitet, men en konsekvens af, at der ikke foretages afstemning.

Virksomhedens bankkonto afstemmes ikke jævnligt. Bankkontoen reguleres ultimo via efterposteringer. Posteringerne er således uden realitet, men en konsekvens af, at der ikke foretages afstemning.

Flere af regnskabets statusposter er fastsat skønsmæssigt. Det er endvidere konstateret, at klageren har bogført autogæld 2 gange, hvilket er en konsekvens af, at gældsposterne ikke afstemmes. Det er således ikke muligt, at efterprøve eller kontrollere eksistensen af de bogførte likviditetsstrømme mellem indehaverens privatøkonomiske sfære og virksomhedens kapitalstrømme, herunder sammenhængen mellem virksomhedens kapitalbehov og kapitalfremskaffelse.

Husstandens privatforbrug er af myndighederne opgjort til -173.439 kr. Klageren har ifølge årsregnskabet opgjort privatforbruget til 147.859 kr. Den skønsmæssige ansættelse udgør forskellen mellem de 2 beløb, i alt 321.298 kr.

Der er ved ansættelsen ikke taget hensyn til klagerens påstand om privat låneoptagelse på 130.000 kr., idet lånet ikke kan dokumenteres ved eksterne dokumentation, f.eks. i form af bankoverførsel. Der er endvidere ikke taget hensyn til klagerens påstand om, at der i regnskabet mangler varekreditorer med henholdsvis 124.385 kr. og 110.625 kr., da disse gældsposter ikke har nogen betydning i relation til indkomstforhøjelsen, idet det tilsvarende varekøb mangler i driften.

Klagerens repræsentants påstand og argumenter

Der er nedlagt påstand om nedsættelse af forhøjelsen til 0. kr., idet det af myndighederne opgjorte privatforbrug er ikke korrekt.

Myndighederne har ikke godkendt gældsposter på henholdsvis 124.385 kr. og 110.625 kr. Myndighederne har anført, at det ikke kan konstateres, at de anførte vareposter er bogført og registreret på varekøbskontoen. Dette er ikke korrekt. Der er fremsendt bilag som viser, hvorledes varekøbene er bogført på kontoen for varekøb, samt opgørelse fra leverandøren over skyldige beløb. Der er fremsendt kontospecifikation, som viser, at varekøbene er betalt kontant. Der er tale om en bogføringsfejl, idet beløbene ikke er betalt, jf. opgørelsen fra leverandøren. Gælden skal derfor optages i årsregnskabet som gæld og ikke som værende betalt. Gælden udgør 110.625,50 kr. Dette vil påvirke privatforbrugsopgørelsen med 110.625,50 kr. i positiv retning.

Denne bogføringsmetode gør sig også gældende for så vidt angår gælden på 124.385,11 kr. Dog skal det bemærkes, at man har valgt at bogføre betalingen på varekøbskontoen. Der er således leveret varer for 124.385,11 kr., som ikke er bogført men er indeholdt i varelageret/varelageroptællingen pr. 31. december 2001. Såfremt gælden ikke optages i årsregnskabet, skal de leverede varer heller ikke indgå i varelageret ultimo. Det er derfor opfattelsen, at gælden skal optages i årsregnskabet som gæld, da bogføringen viser, at klageren har finansieret varelageret for private midler. Dette vil påvirke den udarbejdede privatforbrugsopgørelse med 124.385,11 kr.

Ifølge årsregnskabet er forretningen erhvervet for 731.000 kr. Dette er ikke korrekt. Der er fremsendt ny købekontrakt som viser, at forretningen blev erhvervet for 531.000 kr. og en kontant udbetaling på 239.000 kr.

Den tidligere fremsendte købekontrakt på 731.000 kr. viser en købesum på 531.000 kr. og en kontant udbetaling på 239.000 kr. Denne købekontrakt er ikke underskrevet og summen af specificeringen af købesummen stemmer ikke med købssummen. Den samlede købssum udgør 531.000 kr. mens specificeringen af købssummen udgør 731.000 kr., en difference på 200.000 kr. Denne kontrakt er ikke gyldig. Differencen på 200.000 kr. er bogført som betalt af private midler. Dette vil påvirke den udarbejdede privatforbrugsopgørelse med 200.000 kr., idet denne betaling aldrig har fundet sted. Der er fremsendt kontospecifikationer som viser, at alle posteringer er modposteret på hævet/indskudt privat.

Ved korrektion af ovenstående fejl i årsregnskabet samt privatforbrugsopgørelse for 2001, vil der fremkomme et nyt passende privatforbrug/rådighedsbeløb som udgør:

Skønsmæssig ansættelse	321.298 kr.
Varekøb på kredit	-110.625 kr.
Varekøb på kredit	-124.385 kr.
Fejl i købekontrakt	-200.000 kr.
Selvangivet privatforbrug	+147.859 kr.
Samlet privatforbrug	261.571 kr.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

For at et regnskab, der er vedlagt selvangivelsen, skal kunne anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af den skattepligtige indkomst og formue, må det som udgangspunkt forudsættes, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab, i overensstemmelse med lovgivningens regler herom, jf. bogføringsloven, lov nr. 1006 af 23. december 1998, samt den i medfør heraf udstedte bekendtgørelse nr. 518 af 25. juni 1999. De nærmere skattemæssige krav til regnskabsgrundlaget er fastsat i bekendtgørelse nr. 1068 af 17. december 1999.

Efter det om klagerens regnskabsføring oplyste, herunder at der er konstateret negative kassebeholdninger, hvorfor der ikke kan være foretaget effektive kasseafstemninger må det lægges til grund, at klagerens regnskabsmateriale ikke er egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse, idet de i bekendtgørelsen anførte krav til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt. Det er derfor med rette, at de stedlige skattemyndigheder har ansat indkomsten skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3, jf. § 3, stk. 4.

Skønsmæssige ansættelser skal som udgangspunkt være underbyggede af privatforbrugsberegninger eller andre konkrete opgørelser. Der er ikke grundlag for at ændre det af myndighederne med rette udøvede skøn. Der er herved henset til, at det af myndighederne opgjorte privatforbrug for klagerens husstand alene bringer forbruget op på linie med det privatforbrug klageren har selvangivet.

Det er ikke dokumenteret, at der er varekreditorer for 110.525,50 kr. Der er henset til, at den pågældende opgørelse fra leverandøren er dateret den 17. november 2003, og ikke viser leverandørens tilgodehavende men ses at være en opgørelse over klagerens samlede beløbsmæssige engagement med leverandøren i 2001, herunder at klageren har betalt varekøbene med checks. Ifølge klagerens kontooversigt er konto 5050 kassekontoen, og varekøbene står bogført som betalt af kassen. De 4 posteringer på kassekontoen, som ifølge repræsentanten udgør fejlposteringerne, stemmer ikke beløbsmæssigt med det påståede leverandørtilgodehavende.

For så vidt varekøbet på 124.385,11 kr., som pr. 31. december 2001 var et skyldig beløb til leverandøren, kan det ikke af varekøbskontoen ses, at varekøbene er bogført på kontoen for varekøb. Den manglende gældspost har således ingen betydning for den skønsmæssige forhøjelse, idet det tilsvarende varekøb ligeledes mangler i driften.

Det fremgår af kontospecifikationerne, at klageren har betalt 450.000 kr. kontant fra kassen, og optaget varelageret til 291.900 kr., i alt 741.900 kr. Dette beløb stemmer ikke overens med nogen af de købskontrakter som er fremsendt til Landsskatteretten, hvoraf den ene ikke er underskrevet, og den anden ikke dateret. Det kan ikke anses for dokumenteret, at købesummen alene skulle have udgjort 531.000 kr.

Den påklagede ansættelse stadfæstes.

..."

Der er for landsretten fremlagt en købekontrakt, som hverken er dateret eller underskrevet, hvori købesummen for forretningen er angivet til 531.000 kr., og nærmere specificeret med 225.000 kr. for inventar og tilbehør, 225.000 kr. for goodwill, og 281.000 kr. for varelager. De 3 sidstnævnte beløb udgør tilsammen rettelig i alt 731.000 kr. Den i kontrakten angivne købesum på 531.000 kr. skal ifølge kontrakten betales med et kontantbeløb på 239.100 kr. ved overtagelsen, og et restbeløb på 291.900 kr. i månedlige afdrag på 10.000 kr. Endvidere er der fremlagt en udateret købekontrakt, underskrevet af sælgeren og sagsøgeren, hvori en købesum for forretningen på 531.000 kr. er specificeret med 150.000 kr. for inventar og tilbehør, 100.000 kr. for goodwill, og 281.000 kr. for "varelager, foreløbig anslået...". Denne købesum skal ifølge kontrakten betales med et kontantbeløb på 239.100 kr. ved overtagelsen og et restbeløb på 291.900 kr., og således, at de månedlige afdrag er angivet til 15.000 kr.

Der er endvidere fremlagt en udskrift af forretningens finanskontokort for 2001, dateret den 10. juli 2002, som efter det oplyste for landsretten udgør forretningens bogføring. Det har ikke været muligt for landsretten at få oplyst, hvornår og af hvem dette finanskontokort er blevet udarbejdet.

Forklaringer

Der er i landsretten afgivet partsforklaring af A.

A har forklaret blandt andet, at han inden overtagelsen af forretningen kørte taxa i ca. 3 år. Han havde 4 børn i 2001. Hans indtægt var ca. 300.000 kr. årligt som taxachaffør, hvortil kom hustruens indkomst. Hustruens bror, der selv var butiksejer, anbefalede ham at købe en forretning. Han købte forretningen "H1 Købmand" for et kontantbeløb på 239.100 kr., der blev betalt i sedler til sælgeren. Han havde en opsparing, og resten lånte han hos tidligere kolleger, familie og andre, herunder F1 Bank og F2 Bank. Desuden skulle han ud over kontantbeløbet betale sælgeren en restkøbesum i afdrag. Han ved ikke, hvorfor F3 Bank er nævnt på finanskontokortet. Han har ikke lånt penge hos eller betalt afdrag til denne bank. På et tidspunkt efter overtagelsen blev han bekendt med, at sælgeren skyldte G2 A/S 500.000 - 600.000 kr. i varegæld mv. Han betalte herefter efter aftale med G2 afdragene på købesummen til G2 i stedet for til sælgeren. Hans løbende betalinger til G2 omfatter således både betaling for varer, han selv fik leveret af G2, og betaling for sælgerens gæld/restkøbesummen. Han betalte kun et afdrag direkte til sælgeren. Når der på kontoudskriften fra F1 Bank står "Lev. serv. betal", er betalingen sket til G2. Når der leveres varer, medfølger fakturaen for disse. Forfaldstidspunktet afhænger af varetypen. Den korteste betalingsfrist er for tobak, hvor betalingen skal ske 14 dage efter leveringen. For vin og andre varer er betalingsfristen længere. Når der på kontoudskriften fra G2 står en saldo, betyder det, at han har fået varerne, men endnu ikke har betalt herfor.

Han har om de fremlagte købekontrakter forklaret, at den købekontrakt, der ikke er underskrevet, er udarbejdet af en tidligere revisor. Revisor lavede og indsendte købekontrakten til skattemyndighederne uden hans viden. Indholdet af kontrakten er forkert. Den pågældende revisor er i dag afgået ved døden. Det er revisor PK, der ud fra sagsøgerens oplysninger udarbejdede den købekontrakt, som er underskrevet. Han kan ikke huske, hvornår dette skete, men det er efter, at købekontrakten, som ikke er underskrevet, var indsendt til skattemyndighederne. Han kan bekræfte, at det er sælgerens og hans egen underskrift. De skrev begge under i forretningen længe efter, at han havde overtaget denne. Sælgeren ville kun underskrive en købekontrakt, hvis denne var identisk med parternes oprindelige mundtlige aftale. Derfor står der, at restkøbesummen skulle betales til sælgeren, og ikke til G2, som det skete. Han og sælgeren havde oprindeligt inden overtagelsen af forretningen indgivet en mundtlig aftale om købesummen mv. og senere skrevet et stykke papir herom. Dette papir gav han til den nu afdøde revisor, da der skulle udfærdiges regnskab mv. for 2001. På dette papir var købesummen angivet til 239.100 kr. plus varelager. Der stod ikke noget om inventar eller goodwill. Den revisor, der omtales i revisor TNs regnskab, lavede ingenting. Det var ikke en rigtig revisor. Vedkommende leverede mapper og papirer tilbage, hvorefter sagsøgeren gav materialet til TN. Han har kun fået bistand af TN vedrørende regnskabet for 2001. Hans 3. revisor, som i dag er død, var udlænding. Det var - som tidligere forklaret - ham, der fik papiret med købesummen, og ham, der udfærdigede den ikke underskrevne købekontrakt. Han ved ikke, hvorfor der i regnskabet for 2001 er afskrevet på inventar og goodwill med for høje beløb.

Procedure

A har i påstandsdokument af 3. september 2008 anført følgende (idet henvisninger til bilag er udeladt):

"Det gøres gældende,

-	at der ikke er grundlag for at tilsidesætte sagsøgers regnskabsmateriale,
-	at en sådan tilsidesættelse af regnskabsmaterialet er forudsætningen for at kunne udøve et skøn,
-	at sagen i sin væsentlighed alene vedrører to gældsposter på henholdsvis kr. 110.625,50 og kr. 124.385,11, udgørende leverandørgæld,
-	at sagsøgtes anbringende om, at en sådan mulig gæld ikke har en afledet effekt på egenkapitalen går videre end nærværende sag, idet et sådant anbringende synes at indikere en ny sagsbehandling med hjemvisning til følge,
-	at der er fremlagt dokumentation for Landsretten fra leverandøren, ...
-	at der er fremlagt kontoudtog fra G2 A/S med en saldo på kr. 124.385,11,
-	at sagsøgtes anbringender om påvirkning af egenkapitalen så vidt ses er besvaret i processkrift II, udarbejdet af SS, ... og
-	at sagsøgtes beregnede opgjorte privatforbrug bestrides i sin helhed.

..."

A har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med det anførte i påstandsdokumentet. A har supplerende anført, at sagen - i overensstemmelse med den subsidiære påstand - bør hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne, hvis landsretten ikke har det fornødne grundlag for at fastsætte det beløb, skatteansættelsen i givet fald skal nedsættes med.

Skatteministeriet har i påstandsdokument af 29. april 2008 anført følgende (idet henvisninger til bilag er udeladt):

"Det gøres overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte det af skattemyndighederne udøvede skøn ved forhøjelse af sagsøgerens indkomst i 2001. Sagsøgeren har således ikke dokumenteret, at skønnet - der er udøvet på grundlag af sagsøgerens indberettede oplysninger - er udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag eller har ført til et urimeligt resultat.

Sagsøgerens regnskabsgrundlag er tilsidesat, fordi skattemyndighederne har konstateret, at sagsøgerens kassebeholdning i perioder er negativ, at kassebeholdningen reguleres via efterposteringer, og at nettobeløb overføres til bankkontoen, der tilsvarende reguleres via efterposteringer. Sagsøgeren har samtidig i årsregnskabet 2001 selvangivet et kontant privatforbrug til kr. 147.859,-, mens skattemyndighederne har beregnet et negativt privatforbrug opgjort til kr. - 173.439,-, jf. Skatteankenævnets sagsfremstilling ... På denne baggrund har skattemyndighederne foretaget en skønsmæssig forhøjelse af sagsøgerens indkomst svarende til forskellen mellem de to beløb, i alt kr. 321.298,-.

Det er ubestridt, at sagsøgerens regnskabsgrundlag for indkomståret 2001 er tilsidesætteligt, og at skattemyndighederne derfor har været berettigede til at ansætte indkomsten skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3. Endvidere begrunder opgørelsen af det negative privatforbrug i sig selv, at skattemyndighederne forhøjer indkomsten skønsmæssigt.

Sagen vedrører således udelukkende kvaliteten af det af skattemyndighederne udøvede skøn. Det udøvede skøn kan kun tilsidesættes, såfremt sagsøgeren godtgør, at skønnet er udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. f.eks. SKM2005.368.HR og SKM2005.500.HR . Dette har sagsøgeren ikke godtgjort.

Som grundlag for at tilsidesætte myndighedens skøn, har sagsøgeren udvalgt tre poster, der anføres at være fejlagtigt bogført i regnskabet, og som angår ubetalt varegæld med henholdsvis kr. 110.625,50 og kr. 124.385,11 og en korrektion af den bogførte købesum for forretningen til kr. 531.000,-.

Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke har løftet bevisbyrden for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn ved at dokumentere enkelte transaktioner i et ellers tilsidesætteligt regnskab. Det forhold, at skattemyndighederne har valgt at indregne egenkapitalen frem for helt at tilsidesætte denne ved en skønsmæssig ansættelse, skal ikke føre til, at sagsøgeren stilles bedre ved at kunne søge korrektion for udvalgte enkeltposter i regnskabet, jf. SKM2007.130.VLR . Dette gælder navnlig, hvor det samlede regnskabsgrundlag ikke kan efterprøves.

Sagsøgerens anbringender bestrides i øvrigt i det hele som udokumenterede, ligesom sagsøgeren ikke har godtgjort den påståede sammenhæng mellem en korrektion af de bogførte betalinger og den af myndighederne foretagne privatforbrugsopgørelse. Så vidt ses støtter sagsøgerens anbringender sig på likviditetsbetragtninger og ikke i privatforbrugsopgørelsen, som anvendes i skønsmæssige ansættelser.

Sagsøgeren har således ikke dokumenteret varegæld på kr. 124.385,11. Sagsøgeren har herunder ikke dokumenteret, hvorvidt varekøb på kr. 124.385,11 er bogført på varekøbskontoen, og om købet indgår i varelageret, som ikke er opgjort ved varelagerlister.

Sagsøgeren har ikke dokumenteret varegæld på kr. 110.625,50, og det bestrides, at bogført betaling af varegæld i 2001 skal periodiseres til betaling i 2002.

Det bestrides i øvrigt, at en korrektion af regnskabet for den anførte varegæld ville have en afledt effekt på egenkapitalen og privatforbrugsopgørelsen.

Sagsøgeren har ikke dokumenteret, at købesummen for virksomheden - i strid med hvad der fremgår af det fremlagte regnskab og sagsøgerens finanskontokort - udgjorde kr. 531.000,-. Sagsøgeren har således ikke opfyldt sagsøgtes opfordring ... om at dokumentere, hvilke faktiske betalinger sagsøgeren har foretaget vedrørende købet af virksomheden. Det bestrides endvidere, at en korrektion af regnskabet for en lavere købesum ville have en afledt effekt på egenkapitalen og privatforbrugsopgørelsen.

Det bemærkes, at bevisbyrden er skærpet, når sagsøgeren søger at fravige tidligere indberettede oplysninger og gør gældende, at betalinger ikke er foretaget som anført i bogføringen, jf. U 1998.1538 H.

I denne sag har skattemyndighederne udøvet et yderst lempeligt skøn, som - uanset at sagsøgeren måtte få medhold i en eller flere af sine indsigelser - ikke falder uden for den betydelige skønsmargin, som ifølge retspraksis tilkommer skattemyndighederne. I skønnet har skattemyndighedernes tilmed taget udgangspunkt i sagsøgerens oplysninger om et overordentligt lavt privatforbrug, der udgør knapt halvdelen af et beregnet normalforbrug for en tilsvarende familie. Der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte den skønsmæssigt fastsatte indkomstansættelse."

Skatteministeriet har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med det anførte i påstandsdokumentet. Da sagsøgeren i sit påstandsdokument af 3. september 2008 i modsætning til tidligere tilkendegivelser i replik og i processkrift 2 nu har bestridt, at det udarbejdede regnskabsgrundlag for indkomståret 2001 er tilsidesætteligt, har Skatteministeriet supplerende anført, at sagsøgerens regnskabsgrundlag må tilsidesættes af de af sagsøgte i påstandsdokumentet ovenfor anførte grunde, og at der ikke er grundlag for en hjemvisning af sagen.

Landsrettens afgørelse

Sagsøgerens revisor, TN, der ikke havde udarbejdet bogføringen i forretningen, har givet årsregnskabet for indkomståret 2001 påtegning om, at det ikke har været muligt at afstemme alle poster, hvorfor disse i visse tilfælde er skønsmæssigt ansat, ligesom en varelagerliste ikke har foreligget. Revisoren har endvidere påtegnet, at regnskabet efter hendes "bedste overbevisning giver et nogenlunde korrekt billede af forretningens drift i 2001."

Ud fra det således foreliggende regnskabsmateriale, såvel årsregnskab som bogholderiet, samt efter bevisførelsen i øvrigt, lægger landsretten - som anført i Landsskatterettens kendelse - til grund, at regnskabet ikke er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab, hvilket bl.a. har givet sig udtryk i, at kassebeholdningen i perioder har været negativ, ligesom bankkonti ikke jævnligt har været afstemt. Der har som følge heraf været foretaget reguleringer af kassebeholdningen og af bankkonti via efterposteringer. Sagsøgerens regnskabsføring, der ikke er sket i overensstemmelse med bogføringslovens bestemmelser, jf. herunder § 7, stk. 1 og 2, har således ikke kunnet danne grundlag for en korrekt opgørelse af den skattepligtige indkomst. Landsretten finder derfor, at det er med rette, at regnskabsgrundlaget for 2001, der har medført et beregnet negativt privatforbrug, er blevet tilsidesat, og at der i stedet for er sket en skønsmæssigt ansat indkomst, jf. skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3.

Efter den skete bevisførelse finder landsretten, at sagsøgeren ikke ved at fremdrage tre poster, der angives fejlagtigt bogført i regnskabet - der af ovennævnte grunde er blevet tilsidesat som korrekt regnskabsgrundlag for opgørelse af den skattepligtige indkomst for 2001 - herved har godtgjort, at den af skattemyndighederne foretagne skønsmæssige ansættelse har været åbenbart urimeligt eller har hvilet på et klart forkert eller ufuldstændigt grundlag.

Landsretten har herved lagt til grund, at sagsøgeren vedrørende den ene fremdragne post købesummen for forretningen - ikke har godtgjort, at købesummen skulle være kun 531.000 kr. og ikke 731.000 kr., således som disse summer hver for sig fremkommer efter indholdet af de to foreliggende købekontrakter, der begge er ufuldstændigt udfyldte og først udarbejdet efter selve købet. Ingen af disse summer stemmer overens med angivelsen af aktiver og passiver i statusopgørelsen, ligesom de heller ikke stemmer overens med bogføringen, hvorefter sagsøgeren har betalt 450.000 kr. kontant for inventar mv. og goodwill og optaget varelageret til 291.900 kr., i alt 741.900 kr. Hertil kommer, at sagsøgeren i landsretten har forklaret, at han har betalt kontant kun 239.100 kr. samt betalt restkøbesummen på 291.900 kr. til G2 A/S i forbindelse med dette firmas fortsatte levering af varer til forretningen uden specifikation heraf. Landsretten finder derfor ligesom Landsskatteretten, at sagsøgeren ikke har dokumenteret, at købesummen alene skulle have udgjort 531.000 kr. Selv om sagsøgerens forklaring om købesummens størrelse i øvrigt måtte blive lagt til grund, har sagsøgeren ikke godtgjort, hvilken betydning en sådan mindre købesum måtte have på egenkapitalen ifølge regnskabet.

Vedrørende de to andre fremdragne poster - vareleverandørgæld på henholdsvis 110.625,50 kr. (G1) og 124.385,11 kr. (G2) - har landsretten efter bevisførelsen lagt til grund, at selv om det anses for dokumenteret, at de fremdaterede checks på 73.048,25 kr. og fakturaen på 37.577,25 kr. for varekøb hos G1 først er hævet/betalt i 2002, stemmer disse beløb samlet ikke med de påståede fejlposteringer på den førte kassekonto, hvorover varekøb er bogført, og som ovenfor anført i øvrigt har været reguleret via efterposteringer. Efter bevisførelsen har landsretten vedrørende den påståede gældspost på 124.385,11 kr. lagt til grund, at selv om det anses for dokumenteret, at dette samlede beløb ikke er blevet betalt i 2001 til G2, idet det har været uforfaldent ved årets udgang, findes bogføringen for 2001 vedrørende varekøb og varelager ikke at indeholde poster for et tilsvarende beløb. En undladt betaling i 2001 af de to gældsposter på henholdsvis 110.625,50 kr. og 124.385,11 kr. findes ikke at have en afledt effekt på egenkapitalen i årsregnskabet for 2001 og dermed heller ikke en ændret beregning af sagsøgerens privatforbrug, da et varekøb svarende til gældsposterne ikke findes dokumenteret som bogført hos sagsøgeren for 2001.

På denne baggrund, og da selv en mindre korrektion af posterne vareleverandørgæld/varekøb i regnskabet for 2001 sammenholdt med det skønsmæssigt meget lavt fastsatte privatforbrug ikke kan føre til, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling hos skattemyndighederne som følge af den betydelige skønsmargin, der i et tilfælde som det foreliggende tilkommer skattemyndighederne, tager landsretten sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

Under hensyn til sagens karakter, forløb og udfald skal A som et passende beløb til dækning af advokatbistand betale 25.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet.

T h i k e n d e s f o r r e t

Skatteministeriet frifindes.

I sagsomkostninger skal A inden 14 dage betale 25.000 kr. til Skatteministeriet.