C.C.5.2.5.4 Negativ indskudskonto

Dette afsnit beskriver reglerne om negativ indskudskonto og eventuel nulstilling, når der er valgt beskatning efter virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Afsnittet indeholder:

Resumé

Hvis gælden i virksomheden overstiger aktiverne, er indskudskontoen negativ. En negativ indskudskonto kan være udtryk for, at der indgår privat gæld i virksomheden, og der kan derfor ikke foretages foreløbig beskatning (spares op), ligesom der beregnes rentekorrektion, hvis de øvrige betingelser er opfyldt. Indskudskontoen kan dog nulstilles, hvis den selvstændige kan dokumentere eller sandsynliggøre, at der kun indgår erhvervsmæssig gæld i virksomheden.

Regel

Indskudskontoen gøres op, når den selvstændige træder ind i virksomhedsordningen. Indestående opgøres på grundlag af virksomhedens aktiver og passiver.

Er indeståendet på indskudskontoen negativt, er der mulighed for at sætte kontoen til 0 kr. Det kan ske, når den selvstændige kan dokumentere eller sandsynliggøre, at

Se VSL § 3, stk. 5.

Betydningen af en negativ indskudskonto

Nulstilling af indskudskontoen har betydning for, om der kan foretages foreløbig beskatning i henhold til VSL § 10, stk. 2, og for, om der skal beregnes rentekorrektion efter VSL § 11. Nævnte regel om foreløbig beskatning er indsat ved lov nr. 992 af 16. september 2014 og har virkning for indkomst erhvervet fra og med den 11. juni 2014. Der gælder dog særlige overgangsregler i nævnte lovs § 3, stk. 6.

Hvis en negativ indskudskonto ikke kan nulstilles, når den selvstændige træder ind i virksomhedsordningen, er det udtryk for, at der er medtaget privat gæld i ordningen.

For at sikre, at private renteudgifter ikke bliver trukket fra i den personlige indkomst til en højere skatteværdi end andre private renteudgifter, skal der ske rentekorrektion. Med rentekorrektionen sker der en tilbageførsel af private renteudgifter fra virksomheden, som så skal trækkes fra uden for virksomhedsordningen. Reglerne om rentekorrektion er nærmere omtalt i afsnit C.C.5.2.11.

Når indskudskontoen er positiv, sondres der normalt ikke mellem erhvervsmæssig og privat gæld.

Den selvstændige har derfor mulighed for at trække alle sine renteudgifter fra i virksomhedens indkomst. Reglerne om kapitalafkast og rentekorrektion sikrer, at der i denne situation ikke er skattemæssige fordele ved at lade privat gæld indgå i virksomhedsordningen.

Dokumentation af erhvervsmæssig gæld

Hvis indskudskontoen er negativ, når den selvstændige træder ind i virksomhedsordningen, skal samtlige passiver være erhvervsmæssige for at nulstille indskudskontoen. Det er ikke nok, at de erhvervsmæssige passiver svarer til den negative saldo.

Når en selvstændig skal dokumentere, at gælden er erhvervsmæssig, er det afgørende, hvad lånet er anvendt til. Hvis der er tale om ældre lån, vil der i højere grad kunne blive tale om at sandsynliggøre end at dokumentere anvendelsen.

Vurderingen af, om gælden er erhvervsmæssig, skal ske ud fra en samlet vurdering af den selvstændiges økonomiske dispositioner med udgangspunkt i, om lånet er anvendt til at finansiere virksomheden.

Dokumentation eller sandsynliggørelse af, at gælden er erhvervsmæssig, kan fx ske ved at henvise til, at årsagen til en negativ indskudskonto er, at driftsunderskud er finansieret ved at optage lån. Der kan også være tale om, at kontantværdien af gæld er steget alene, fordi renteniveauet er ændret.

Ved lov nr. 992 af 16. september 2014 er der i § 3, stk. 10, indført hjemmel til en ekstraordinær nulstilling af indskudskontoen på tidspunktet, hvor virksomhedsordningen første gang anvendes. Ekstraordinær nulstilling påvirker ikke reguleringer på indskudskontoen efter det tidspunkt, hvor virksomhedsordningen første gang anvendes. Ansøgning om ekstraordinær tilladelse til nulstilling af indskudskontoen skal være indgivet til SKAT senest den 31. marts 2015. En tilladelse har virkning fra begyndelsen af indkomståret 2014.

Se nærmere om afgrænsning mellem erhvervsmæssige og private aktiver og gæld i afsnit C.C.5.2.2.

Eksempler på afgrænsning af gæld

Her gives eksempler på afgrænsning af visse låneformer:

Prioritetsgæld

Hvis prioritetsgælden er optaget eller overtaget i forbindelse med anskaffelsen af en ejerbolig, vil der være en formodning for, at der er tale om privatgæld. Det samme gælder ved nyprioritering af en ejerbolig.

Ved optagelse af tillægslån i en ejerbolig vil der også være en formodning for, at der er tale om privatgæld. Lånet kan indgå i virksomhedsordningen, hvis den selvstændige kan godtgøre, at lånet er anvendt til finansiering af den erhvervsmæssige virksomhed.

Ved lån ydet mod sikkerhed i ejerpantebreve er der ikke på forhånd en formodning om, hvad lånet er anvendt til.

For lån ydet mod sikkerhed i en erhvervsejendom er der ikke umiddelbart nogen formodning om, hvad lånet er anvendt til. Er lånet optaget i forbindelse med erhvervelse eller forbedring af erhvervsejendommen, er der en formodning for, at lånet er erhvervsmæssigt.

Hvor der er tale om lån i en ejendom, der er brugt til både erhvervsmæssige og private formål, må en forholdsmæssig andel af lån til anskaffelse eller forbedring anses for anvendt erhvervsmæssigt, medmindre den selvstændige godtgør andet.

Gæld i løsøre

Hvis den selvstændige stifter gæld med underpant i løsøre samtidig - eller i nær tidsmæssig sammenhæng - med køb af varige forbrugsgoder, er der en klar formodning for, at der er tale om privat gæld. Det samme gælder for køb på afbetaling. Omvendt er der en klar formodning for, at der er tale om erhvervsmæssig gæld, hvis det drejer sig om sædvanlig leverandørgæld ved køb af omsætningsaktiver eller anlægsaktiver til brug for den erhvervsmæssige virksomhed. Hvis gæld med sikkerhed i løsøre derimod ikke er stiftet samtidig med erhvervelsen, må opdelingen bero på en konkret vurdering.

Kassekredit

De daglige ind- og udbetalinger i en erhvervsvirksomhed går ofte over en kassekreditkonto i et pengeinstitut. Virksomheden har på denne måde en løbende og stadig varierende gældsforpligtelse over for pengeinstituttet. På en kassekredit eller lignende kreditadgang vil virksomhedens indehaver også kunne hæve til privatforbrug. Det kan derfor være vanskeligt at opgøre, hvor stor en del af saldoen, der skyldes de private udtræk.

I mange tilfælde vil der være en formodning for, at en kassekredit, der anvendes i en virksomhed, fuldt ud kan indgå som et passiv i virksomheden, og at den fulde renteudgift kan trækkes fra i virksomheden. Men der vil være en formodning for, at en del af kassekreditten er privat gæld, hvis den selvstændige har anskaffet store private aktiver samtidig med store træk på kassekreditten inden for de seneste år før, han eller hun trådte ind i virksomhedsordningen.

Udlandslån

Et udlandslån skal indgå i virksomhedsordningen, hvis lånet har tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. Hvis lånet har tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed, men saldoen på indskudskontoen ved virksomhedens start er negativ, er det afgørende for nulstilling af indskudskontoen, at den selvstændige kan dokumentere, at lånet faktisk er anvendt til finansiering af virksomheden. Se TfS 1989, 103 DEP.

Jordbrugslån

Jordbrugslån, efter lov om indeksregulerede realkreditlån, har tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. Det skyldes, at lånene kun kan gives til landbrugsejendomme mv. Hvis jordbrugslånet er brugt til finansiering af virksomheden, skal lånet indgå i virksomhedsordningen. Den selvstændiges fordeling og placering af lånet skal som udgangspunkt lægges til grund. Se TfS 1989, 103 DEP.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse
samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

Landsretsdomme

TfS 1995, 133 VLD

Det var en betingelse for nulstilling af indskudskontoen, at den medregnede gæld var erhvervsmæssig, hvilket afhang af, hvad et låneprovenu var brugt til.

Lånet indgik i virksomhedsordningen. Likviditetsoverskuddet blev anset for brugt til køb af obligationer, der var holdt uden for virksomhedsordningen, og var derfor ikke anvendt erhvervsmæssigt. Betingelserne for nulstillingen af indskudskontoen var ikke opfyldt.

TfS 1994, 513 ØLD

Der kunne ikke ske nulstilling af indskudskontoen ved indtræden i virksomhedsskatteordningen.

Et likviditetsoverskud var investeret i obligationer, der blev holdt uden for virksomhedsordningen, medens finansieringen i form af lån og leverandørkreditter indgik under ordningen.

Det blev lagt til grund, at de private hævninger før indtræden i virksomhedsordningen havde oversteget de skattepligtige indkomster, og at obligationerne var placeret i det private regnskab, selv om de var erhvervet for virksomhedens midler.

Landsskatteretskendelser

SKM2014.470.LSR

Landsskatteretten fastslog, at en af SKAT gennemført ændring af skatteansættelsen var uden betydning for fordelingen af prioritetsgælden i en ejendom på henholdsvis erhverv og privat. Fordelingen kunne derfor ikke ændres som en konsekvens af ansættelsesændringen.

TfS 1992, 577 LSR

Der kunne kun ske delvis nulstilling af indskudskontoen ved indtræden i virksomhedsordningen.

Der blev lagt vægt på, at de private hævninger for årene før indtræden i virksomhedsordningen havde oversteget den skattepligtige indkomst, sammenholdt med at et likviditetsoverskud fra statsgaranterede lån og leverandørkreditter var anvendt til køb af privat bolig, privat bil og obligationer.

Uanset at samtlige gældsposter kunne henføres til virksomheden, og uanset at anskaffelserne skulle holdes uden for virksomhedsordningen, blev det lagt til grund, at den i princippet erhvervsmæssige gæld var brugt til finansiering af privatøkonomien.

TfS 1990, 515 LSR

En negativ indskudskonto kunne delvist nulstilles. Selv om privatforbruger havde oversteget den skattepligtige indkomst med over 1 mio. kr. over en 10-årig periode før indtræden i virksomhedsordningen, fandtes det dokumenteret/ sandsynliggjort, at det kun var gældsposter på 482.009 kr., der ikke var erhvervsmæssige. Den negative indskudskonto blev nedsat til dette beløb.

SKAT

SKM2015.291.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at der kan ske nulstilling efter virksomhedsskattelovens § 3, stk. 5, da væsentlige dele af den medtagne gæld kunne henføres til investering i aktier, der i medfør af VSL § 1, § 1, stk. 2, ikke kan medtages under virksomhedsordningen.