Dokumentets metadata

Succession - ægtefælle - aktier

Skatterådet bekræfter, at en overdragelse af aktier fra spørger til dennes ægtefælle vil være omfattet af KSL § 26 B, at de overdragne aktier ikke vil påvirke den skattemæssige anskaffelsessum, jf. gennemsnitsmetoden, ved spørgers senere salg af andre aktier i samme selskab, og at de overdragne aktier herefter ikke vil påvirke opgørelsen af spørgers avance ved dennes senere salg af aktier i samme selskab.

Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at en overdragelse af aktier fra spørger til dennes ægtefællen vil være omfattet af kildeskattelovens § 26 B vedrørende skattemæssig succession?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at aktierne overdraget til ægtefællen herefter ikke vil påvirke den skattemæssige anskaffelsessum, jf. gennemsnitsmetoden i aktieavancebeskatningslovens § 26, ved spørgers senere salg af andre aktier i samme selskab?
3. Kan Skatterådet bekræfte, at aktierne overdraget til ægtefællen herefter ikke vil påvirke opgørelsen af avancen, jf. aktieavancebeskatningslovens regler, ved spørgers senere salg af andre aktier i samme selskab?

Svar

Ad. 1. Ja.
Ad. 2. Ja. Se indstilling og begrundelse.
Ad. 3. Ja. Se indstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er gift og samlevende med sin ægtefælle.

Spørger er i dag bestyrelsesformand i A-koncernen og har tidligere været administrerende direktør i A-koncernen, og i den forbindelse deltager han på samme måde som en række af medarbejderne i A-koncernens aktieoptionsordninger, hvor han har mulighed for at erhverve aktier i A A/S.

Han har løbende erhvervet aktier i A A/S - dvs. at anskaffelsestidspunkterne og anskaffelsespriserne varierer på de enkelte aktier. Alle aktierne er dog i samme selskab og samme aktieklasse.

I de kommende år forventer spørger at erhverve aktier i A A/S via aktieoptionsordningerne.

Han har overvejet at overdrage en del af de aktier, som han ejer i dag eller måtte erhverve i fremtiden, vederlagsfrit til sin ægtefælle - primært af hensyn til at sikre hende en økonomi uafhængig af hans.

Aktierne vil i så fald blive overført fra et depot, der er 100 pct. ejet af spørger, til et depot, der er fuldstændig ejet af ægtefællen. Samtidig vil fondsbørsen efter gældende regler blive orienteret om, at bestyrelsesformanden har overdraget aktier.

Der vil således være tale om en civilretligt gyldig overdragelse, hvilket kan lægges til grund ved besvarelsen.

Inden en eventuel overdragelse ønsker spørger dog sikkerhed for de skattemæssige konsekvenser af overdragelsen, herunder påvirkningen af hans skattemæssige situation ved salg af de aktier, han selv beholder.

Det er oplyst, at spørger og dennes ægtefælle er og på overdragelsestidspunktet vil være samlevende i KSL § 4´s forstand, og at begge ægtefæller skattemæssigt er og vil være hjemmehørende i Danmark, jf. KSL § 27.

Ved det afgivne svar må Skatterådet gerne lægge til grund, at spørger er omfattet af reglerne om gennemsnitsmetoden, jf. aktieavancebeskatningslovens § 26.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Baggrund for spørgsmålet

Det følger af aktieavancebeskatningslovens § 26, at personer, der ikke er omfattet af reglerne om lagerbeskatning, ved salg af aktierne skal opgøre anskaffelsessummen efter gennemsnitsmetoden.

Dette indebærer i henhold til § 26, stk. 2, at der ved opgørelse af anskaffelsessummen på aktierne skal tages udgangspunkt i den samlede anskaffelsessum for beholdningen af aktier, som den skattepligtige har i det pågældende selskab. Det vil derfor være den gennemsnitlige anskaffelsessum per aktie, der lægges til grund ved avanceopgørelsen, selv om det principielt er de først erhvervede aktier, der anses for afstået først.

Ved delafståelse af aktier, vil de tilbageblevne aktier dermed have den samme anskaffelsessum som de senest afståede aktier, og denne anskaffelsessum vil først blive reguleret, når/hvis der erhverves nye aktier i selskabet med en anden anskaffelsessum.

Ved beregning af aktieavancer på aktier med forskellige erhvervelsestidspunkter og -priser er det derfor særdeles væsentligt at føre en præcis opgørelse over de respektive anskaffelsessummer og gennemsnitspriser - herunder, at der er klarhed over, hvilke aktier der indgår i gennemsnitsopgørelsen.

Virkningen af overdragelse mellem ægtefæller

Det følger af retsvirkningsloven og de almindelige skatteregler, at sambeskattede ægtefæller, der begge er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, som udgangspunkt vederlagsfrit kan overdrage formuegoder til hinanden, uden at det medfører nogen gave- eller afståelsesbeskatning af henholdsvis modtager og giver.

Dette fremgår direkte af kildeskattelovens § 26 B, som angiver "Overdrager en ægtefælle andre aktiver end de i § 26 A nævnte eller passiver til sin samlevende ægtefælle, skal fortjeneste eller tab, som derved fremkommer, ikke medregnes ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst."

Samtidig angiver § 26 B dog "Aktiverne og passiverne anses for anskaffet henholdsvis påtaget af erhververen på samme tidspunkter, for samme beløb og med samme formål som de oprindelige anskaffelser m.m."

§ 26 B indebærer således en fuld, skattemæssig succession for modtageren af aktivet.

Reglen blev indført med lov nr. 227 i 1982, der overordnet havde til formål at ligestille ægtefæller skattemæssigt. § 26 B er dog et værn mod, at der opnås nogen skattemæssige fordele ved at overdrage aktiver til ægtefællerne, idet den modtagende ægtefælle under alle omstændigheder vil skulle benytte de samme anskaffelsessummer og øvrige retsvirkninger af anskaffelsen som den oprindelige erhverver.

Samtidig vil FIFO princippet medføre, at der ikke er mulighed for overførsel af vilkårlige dele af aktieporteføljen til en ægtefælle, idet de ældst erhvervede aktier må anses for overdraget til ægtefællen først.

Kombineret med, at personskattelovens § 8 a, stk. 4 og 6, indebærer, at der for sambeskattede ægtefæller anvendes en fælles beløbsgrænse for skatteberegningen ved afståelse af aktier, er der således ikke noget skattemæssigt incitament til at overdrage aktier mellem ægtefæller.

Derfor vil overdragelser af aktier mellem ægtefæller normalt kun være båret af andre hensyn, der ikke har med skatteretten at gøre.

Det rejste spørgsmål

Der vil ved overdragelsen ikke være tvivl om, at overdragelsen fuldt og helt er sket fra spørger til dennes ægtefælle, idet dette dokumenteres dels ved dokumentation parterne imellem, dels ved den lovpligtige meddelelse til fondsbørsen.

På baggrund af kildeskattelovens § 26 B synes der ligeledes ikke at være nogen tvivl om, at spørgers ægtefælle ved overtagelsen af aktier i A fuldt og helt vil indtræde i den skatteretlige stilling, som aktierne havde hos spørger før overdragelsen.

Til gengæld fremgår det ikke direkte af lovens tekst, hvilken betydning dette har for spørger - idet der ikke positivt i lovteksten er nævnt, at overdrageren udtræder af den skatteretlige stilling samtidig med at ægtefællen indtræder i den skatteretlige stilling ved succession.

Det følger dog efter repræsentantens opfattelse direkte af selve successionens natur, at dette er tilfældet. Når erhververen er indtrådt i overdragerens retsstilling, indebærer dette således, at erhververens senere gevinst/tab ved afståelse ikke har nogen skattemæssig effekt for den, der overdrog aktierne til erhververen (idet der dog som nævnt ovenfor for ægtefæller er indirekte effekt ved den fælles skatteberegning, jf. beløbsgrænsereglerne i PSL § 8 a).

Derfor indebærer beskatningsreglerne ved succession, at successionen effektivt afskærer de overdragne aktiers videre indflydelse på den skattemæssige behandling af overdrageren.

I lyset af, at der ikke findes nogen særskilt hjemmel, der tilsiger noget andet ved anvendelsen af aktieavancebeskatningslovens § 26 om gennemsnitsmetoden, vil der derfor efter repræsentantens opfattelse, heller ikke være nogen afsmittende virkning fra aktier, der er solgt eller overdraget ved succession til en ægtefælle, jf. kildeskattelovens § 26 B.

Dette indebærer, at hvis spørger overdrager hele sin aktieportefølje af de pågældende aktier til sin ægtefælle, vil hans anskaffelsessum på senere anskaffede aktier dermed ikke blive påvirket af de overdragne aktiers anskaffelsessum.

Hvis spørger kun overdrager en del af sin aktieportefølje af A A/S aktier til ægtefællen, vil spørger ved en senere erhvervelse af A A/S aktier tilsvarende ikke skulle indregne anskaffelseskursen på aktierne overdraget til ægtefællen ved anvendelsen af gennemsnitsmetoden på aktieporteføljen.

I stedet vil kun den del af aktierne, der ikke er overdraget til ægtefællen, skulle indgå i beregningen.

Konklusion

På baggrund af det ovenstående konstaterer repræsentanten sammenfattende:

• at kildeskattelovens § 26 B indebærer skattemæssig succession ved vederlagsfri overdragelse af aktier mellem ægtefæller, hvorved ægtefællen indtræder i enhver skattemæssig virkning af aktieerhvervelse,
• at successionsreglerne i kildeskattelovens § 26 kombineret med skatteberegningsreglerne i personskattelovens § 8 a indebærer, at der ikke er noget direkte skattemæssigt incitament eller andre muligheder for misbrug af reglerne til at undgå beskatning af hele avancen på den samlede aktieportefølje,
• at overdragelsen sker på en sådan vis, at der ikke er tvivl om, at aktierne er overført fra spørgers formuesfære til hans ægtefælles formuesfære,
• at successionen også indebærer, at spørger dermed tilsvarende må udtræde af enhver skattemæssig virkning af aktieerhvervelsen,
• at der ikke er nogen særskilt hjemmel til at inddrage aktier, som er overdraget til ægtefællen, ved opgørelsen af spørgers anskaffelsessum, jf. gennemsnitsmetoden i aktieavancebeskatningslovens § 26.

Repræsentanten mener dermed, at der bør svares "ja" til de rejste spørgsmål.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at en overdragelse af aktier fra spørger til dennes ægtefællen vil være omfattet af kildeskattelovens § 26 B vedrørende skattemæssig succession.

Lovgrundlag

Kildeskatteloven

"§ 4. Ægtefæller beskattes hver af deres indkomst.

Stk. 2. For samlevende ægtefæller, der begge er skattepligtige her i landet efter § 1, foretages opgørelsen af deres skattepligtige indkomst og beregningen af deres indkomstskat efter reglerne i denne lovs afsnit III, personskatteloven og lov om arbejdsmarkedsbidrag.

Stk. 3. Ved separation eller skilsmisse mellem samlevende ægtefæller anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for separationen eller skilsmissen.

Stk. 4. Ved samlivsophævelse uden separation eller skilsmisse anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet med udgangen af det indkomstår, i hvilket ophævelsen af samlivet har fundet sted.

Stk. 5. Genoptager ægtefæller samlivet efter separation eller samlivsophævelse, anses samlivet også i skattemæssig henseende for genoptaget på dette tidspunkt.

Stk. 6. Bortfalder skattepligten efter § 1 for en af ægtefællerne eller for begge, anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for skattepligtens bortfald."

"§ 26 B. Overdrager en ægtefælle andre aktiver end de i § 26 A nævnte eller passiver til sin samlevende ægtefælle, skal fortjeneste eller tab, som derved fremkommer, ikke medregnes ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst. Aktiverne og passiverne anses for anskaffet henholdsvis påtaget af erhververen på samme tidspunkter, for samme beløb og med samme formål som de oprindelige anskaffelser m.m."

"§ 27. Reglerne i §§ 26 A og 26 B gælder ikke for overdragelse af aktiver og passiver mellem ægtefæller, der efter reglerne i § 4 anses for samlevende, hvis en af ægtefællerne skattemæssigt er hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland. Endvidere gælder reglerne om indtræden i overdragerens skattemæssige stilling ved overdragelse som led i en bodeling i forbindelse med separation og skilsmisse ikke ved overdragelse af aktiver og passiver, hvis en af ægtefællerne skattemæssigt er hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland."

Begrundelse

Spørger har oplyst, at der vil blive foretaget en civilretligt gyldig overdragelse af aktier fra spørger til dennes ægtefælle. Dette lægges derfor til grund for besvarelsen.

Det er oplyst, at spørger og dennes ægtefælle på overdragelsestidspunktet vil være samlevende i KSL § 4´s forstand, og at begge ægtefæller skattemæssigt vil være hjemmehørende i Danmark, jf. KSL § 27.

Overdragelse af aktier fra spørger til dennes ægtefælle vil herefter være omfattet af KSL § 26 B om skattemæssig succession.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja."

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at aktierne overdraget til ægtefællen herefter ikke vil påvirke den skattemæssige anskaffelsessum, jf. gennemsnitsmetoden i aktieavancebeskatningslovens § 26, ved spørgers senere salg af andre aktier i samme selskab.

Det kan ved besvarelsen lægges til grund, at spørger er omfattet af gennemsnitsmetoden efter ABL § 26.

Lovgrundlag

Aktieavancebeskatningsloven

"§ 1. Gevinst og tab ved afståelse af aktier medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter reglerne i denne lov."

"§ 24. Gevinst og tab opgøres efter gennemsnitsmetoden, jf. § 26, jf. dog stk. 2.

Stk. 2. Gevinst og tab ved afståelse af aktieretter og tegningsretter til aktier, der er optaget til handel på et reguleret marked, opgøres efter aktie for aktie-metoden, jf. § 25.

[..]"

"§ 26. Gevinst og tab ved afståelse af aktier opgøres efter reglerne i stk. 2-6, jf. dog § 23, stk. 2, 4, 5, 7 og 8, om lagerprincippet.

Stk. 2. Gevinst og tab opgøres som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen for de pågældende aktier. Ved anskaffelsessummen forstås den samlede anskaffelsessum for den beholdning af aktier, som den skattepligtige har i det pågældende selskab, uanset om de har forskellige rettigheder. Afstår et selskab aktier til en kurs under handelsværdien, og kan selskabet fradrage forskellen mellem aktiernes handelsværdi og afståelsessummen efter statsskattelovens § 6 , stk. 1, litra a, skal aktierne ved opgørelsen efter 1. pkt. anses for afstået til aktiernes handelsværdi på afståelsestidspunktet.

Stk. 3. Aktieretter og tegningsretter til aktier, der er omfattet af § 25, skal ikke medregnes ved opgørelser efter stk. 2 og 6, og der skal ikke foretages en opgørelse efter stk. 2 og 6 ved afståelse af sådanne retter. Tilsvarende gælder for aktier, som indgår i en beholdning omfattet af § 44, og tegningsretter til aktier omfattet af § 16, stk. 1, hvor der er tale om tegningsretter til aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked. Endvidere skal tegningsretter til aktier omfattet af ligningslovens § 7 A , hvor der er tale om tegningsretter til aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked, ikke medregnes ved opgørelser efter stk. 2 og 6. Tegningsretter som nævnt i 2. og 3. pkt. er ikke omfattet af reglerne i stk. 4.

Stk. 4. Tegningsretter til aktier, der ikke er omfattet af § 25, betragtes som aktier. Tegningsretter anses for erhvervet for et beløb opgjort som summen af købesummen for tegningsretten og det beløb, der skal betales ved tegningen. Tegningsretter anses for afstået for et beløb opgjort som summen af salgssummen for tegningsretten og det beløb, der skal betales ved tegningen.

Stk. 5. Aktier, der er båndlagt efter reglerne i ligningslovens § 7 A , skal først medregnes ved opgørelser efter stk. 2 og 6 fra det tidspunkt, hvor båndlæggelsen ophører. Aktierne indgår med deres anskaffelsessum. Ved indtræden af skattepligt efter § 38 skal aktier som nævnt i 1. pkt. dog medregnes ved opgørelser efter stk. 2 og 6, selv om de er båndlagt på tidspunktet for skattepligtens indtræden.

Stk. 6. Afstår en skattepligtig en del af sine aktier i et selskab m.v., fordeles anskaffelsessummen for hele aktiebeholdningen i det pågældende selskab m.v. forholdsmæssigt imellem de afståede aktier og de aktier, som den skattepligtige beholder. Dette gælder også i tilfælde, hvor afståelsen ikke udløser beskatning. Hvis aktierne har en pålydende værdi, foretages fordelingen på grundlag af denne værdi. Den pålydende værdi af konvertible obligationer opgøres som den pålydende værdi af den aktie, obligationen kan konverteres til. Den del af den samlede anskaffelsessum, der ved fordelingen henføres til de afståede aktier, lægges til grund ved opgørelsen af gevinst eller tab ved afståelsen. Resten af den samlede anskaffelsessum betragtes som anskaffelsessum for de i behold værende aktier og skal ved senere afståelser af en del af aktierne fordeles efter foranstående regler."

Begrundelse

Spørger påtænker at overdrage en del af de aktier i A A/S, som han ejer i dag eller måtte erhverve i fremtiden, vederlagsfrit til sin ægtefælle. Der vil være tale om en civilretligt gyldig overdragelse.

Det er endvidere oplyst, og kan lægges til grund, at spørger opgør gevinst og tab efter gennemsnitsmetoden, jf. ABL § 26.

Gevinst og tab ved afståelse af aktier er reguleret ved aktieavancebeskatningsloven (ABL), jf. lovens § 1. Afståelsesbegrebet omfatter også en gaveoverdragelse som den af spørger påtænkte.

Det følger af ABL § 26, stk. 2 og 6, at spørger skal opgøre anskaffelsessummen for de afståede A-aktier efter en forholdsmæssig fordeling, som foretages på baggrund af den samlede anskaffelsessum af spørgers beholdning af A-aktier.

Anskaffelsessummen for Y stk. A-aktier, der overdrages, opgøres dermed som Y stk. x den gennemsnitlige anskaffelsessum pr. stk., hvorved sidstnævnte opgøres på baggrund af hele beholdningen i det pågældende selskab.

Anskaffelsessummen for overdragerens (spørgers) resterende beholdning efter overdragelsen opgøres følgelig som overdragerens anskaffelsessum før overdragelsen reduceret med den således opgjorte anskaffelsessum af de afståede aktier.

Kursudsving eller realiseret gevinst/tab på aktier, der er overdraget med succession vil ikke påvirke anskaffelsessummen for spørgers resterende beholdning af A-aktier. Skatteministeriet er således enig med spørger heri.

Spørgers ægtefælle anses i henhold til KSL § 26 B, at have anskaffet de overdragne aktier "på samme tidspunkter, for samme beløb og med samme formål som de oprindelige anskaffelser.."

Spørgers skattemæssige anskaffelsessum af de overdragne aktier opgøres efter en gennemsnitsmetode, jf. ovenfor.

Spørgers ægtefælle vil dermed ved en senere afståelse skulle lægge samme værdi til grund som anskaffelsessum.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "Ja. Se indstilling og begrundelse".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at aktierne overdraget til ægtefællen herefter ikke vil påvirke opgørelsen af avancen, jf. aktieavancebeskatningslovens regler, ved spørgers senere salg af andre aktier i samme selskab

Lovgrundlag

Der henvises til ovenfor under spørgsmål 2.

Begrundelse

Spørger påtænker at overdrage en del af de aktier i A A/S, som han ejer i dag eller måtte erhverve i fremtiden, vederlagsfrit til sin ægtefælle. Der vil være tale om en civilretligt gyldig overdragelse.

Det er endvidere oplyst, og kan lægges til grund, at spørger opgør gevinst og tab efter gennemsnitsmetoden, jf. ABL § 26.

Det fremgår af ABL § 26, stk. 2, at gevinst og tab opgøres som forskellen mellem afståelsessummen og anskaffelsessummen.

Kursudsving og realiseret gevinst/tab på aktier, der er overdraget, vil ikke påvirke spørgers anskaffelsessum af den resterende beholdning, jf. ovenfor under spørgsmål 2.

Spørgers afståelsessum er den faktiske afståelsessum, og vil ikke være påvirket af kursudsving eller realiseret gevinst/tab vedrørende aktier, der tidligere er overdraget til ægtefællen med succession.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 3 bevares med "Ja. Se indstilling og begrundelse".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder indstillingen med den anførte begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.