Dokumentets metadata

Arbejdsudleje - leje af konsulenter

Skatterådet kan ikke bekræfte, at en konsulentaftale om leje af kommunikationsmedarbejdere mellem spørger og et udenlandsk firma ikke er omfattet af reglerne om arbejdsudleje, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, for så vidt angår den del af arbejdet, der udføres i Danmark. Skatterådet har lagt vægt på, at arbejdet udføres i spørgers danske virksomhed, at konsulenterne indgår i det danske team af kommunikationsmedarbejdere, og konsulenterne udfører arbejdet under instruktionsbeføjelse af spørgers leder af kommunikationsafdelingen. Spørger er anset for at være den reelle arbejdsgiver for de udenlandske kommunikationsmedarbejdere. Såfremt konsulenterne udfører arbejde i Tyskland er dette ikke omfattet af arbejdsudlejereglerne.

Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at konsulentaftale om leje af kommunikationsmedarbejdere mellem A i Danmark og B i udlandet ikke etablerer et forhold, der pr. 1. oktober 2013 er eller vil være omfattet af reglerne om arbejdsudleje, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3?

Svar

1. Nej.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er et dansk selskab, der står for projektering af et større anlægsbyggeri.

A har indgået en aftale med et udenlandsk selskab (B) om ydelse af konsulentbistand i relation til kommunikationsvirksomhed.

Der henvises for en uddybende beskrivelse til uddrag af aftalen vedlagt som bilag 1.

Bilag 1, punkt 1: Introduction

The contract comprise provision of dedicated personnel to act as A A/S' in-house consultants working fully integrated with the Corporate Communications team under direct leadership of A A/S.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er spørgers opfattelse, at det stillede spørgsmål skal besvares med et ja.

Der svares indkomstskat af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, jf. lov nr. 921/2012.

Af bemærkningerne til loven fremgår, at arbejdet anses for at udgøre en integreret del af virksomheden, hvis arbejdet udgør virksomhedens kerneydelser, eller arbejdet udøves som et naturligt led i en virksomheds drift, fx bogholderi, rengøring eller kantinedrift.

Den konkrete aftale angår ikke As kerneydelse, idet A ikke udøver kommunikationsvirksomhed. Der er tale om varetagelse af en bifunktion, som i øvrigt ikke er nødvendig for at varetage kernevirksomheden. Der foreligger derfor ikke et arbejdsforhold, der udgør en integreret del af As virksomhed. Aftalen er derfor efter spørgers opfattelse ikke omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.

Der kan herved også henses til SKM2013.251.SR , hvor opførelse og montering af en ny forlystelse i spørgers virksomhed ikke udgjorde arbejdsudleje, idet spørgers kerneydelse ikke bestod i montering og opførelse af forlystelser. Derudover anså Skatterådet i øvrigt ikke opførelse og montering af forlystelser for at udgøre et naturligt led i driften af spørgers forlystelsesvirksomhed.

Endvidere fastlog Skatterådet i SKM2013.450.SR , at i forbindelse med udlejningsvirksomhed er viceværtsfunktionen og almindeligt forekommende opgaver ved indflytning og udflytning, der er nødvendige som led i at drive udlejningsvirksomheden, en integreret del af virksomheden.

I SKM2013.399.SR fandtes forholdet at udgøre arbejdsudleje, da det arbejde, som underleverandøren var antaget til at udføre, var af samme art og type som hovedleverandørens ydelse, og hermed en integreret del af dette selskabs virksomhed.

Spørgers bemærkninger til SKATs udkast til indstilling

Spørger har til de faktiske omstændigheder tilføjet, at de udenlandske medarbejdere udfører en del af arbejdet i udlandet. De ansatte er dog en del af kommunikationsafdelingen i spørgers virksomhed, og under instruktionsbeføjelse af lederen af den danske afdeling. De ansatte udfører bare en del af arbejdet i udlandet som en form for virtuelle medarbejdere.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at konsulentaftalen om udlån af kommunikationsmedarbejdere mellem A i Danmark og B i udlandet ikke etablerer et forhold, der pr. 1. oktober 2013 er eller vil være omfattet af reglerne om arbejdsudleje, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1 og 3 og stk. 9, nr. 2

"§ 2. Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der ikke er omfattet af § 1, for så vidt de pågældende personer:
1) Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet.

(...)

3)
Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det er uden betydning, hvilken form vederlaget udbetales i.

(...)

Stk. 9. En indkomst omfattes ikke af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29, når den udbetales af:

(...)

2) En fysisk eller juridisk person, der ikke har hjemting her i landet, medmindre indkomsten optjenes af en person, der opholder sig her i landet i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode. Hvis den, for hvis regning udbetalingen foretages ikke har hjemting her i landet, men udbetalingen foretages af en fysisk eller juridisk person, som er skattepligtig efter stk. 1, nr. 4, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, omfattes indkomsten dog af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29."

Selskabsskatteloven § 2, stk. 1, litra a

"Skattepligt i henhold til denne lov påhviler endvidere selskaber og foreninger mv. som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, for så vidt de

a) udøver et erhverv med fast driftssted her i landet, jf. dog stk. 6. (...). Skattepligten omfatter udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet eller deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her. (...). Bygge-, anlægs- eller monteringsarbejde anses for at udgøre et fast driftssted fra første dag. Skattepligten omfatter endvidere fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der er knyttet til en sådan virksomhed. (...)"

Forarbejder

Lov nr. 921 af 18/9 2012 (L195 2012/2013) § 2, nr. 1

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, fik sin nuværende ordlyd ved denne ændringslov. Bestemmelsen har virkning for aftaler om arbejdsudleje, der indgås eller ændres fra og med 20. september 2012. Af lovforslagets bemærkninger fremgår bl.a. følgende:

"(...) 2.4. Beskatning ved arbejdsudleje (...)

En lovændring vil samtidig betyde nye anvisninger for sondringen mellem arbejdsudleje og entreprise til erstatning for de anvisninger, der fulgte med forarbejderne til kildeskattelovens oprindelige regler om beskatning ved arbejdsudleje fra 1982. (...).

3.4.2. Lovforslaget (...)

Forslaget går ud på at sikre beskatning i de situationer, hvor udenlandsk arbejdskraft modtager vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det kan være arbejde, som udgør virksomhedens kerneydelser, eller arbejde, som udøves som et naturligt led i en virksomheds drift, f.eks. bogholderi, rengøring eller kantinedrift. (SKATs understregning.)(...)

Til § 2 (...)Forslaget går ud på at sikre beskatning i de situationer, hvor personer, der er bosiddende i udlandet, modtager vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udføres som en integreret del af en dansk virksomheds forretningsområde. (...). Forslaget har betydning for den skatteretlige sondring mellem arbejdsudleje og entreprise. Den skatteretlige afgørelse er ikke bundet af, hvad parterne gennem aftaler formelt og kontraktligt forpligter sig til. Den udenlandske virksomhed kan f.eks. ikke med skattemæssig virkning aftale sig til, at det arbejde, der udgør en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde, og som udføres i selve virksomheden, skattemæssigt skal anses som entreprise. Selv om en dansk virksomhed formelt indgår en entreprisekontrakt med en udenlandsk arbejdsgiver, omfattes vederlaget til den udenlandske arbejdskraft i disse tilfælde af dansk beskatning. (...). Der foreligger imidlertid ikke arbejdsudleje, i det omfang den danske virksomhed på mere permanent basis har outsourcet en arbejdsopgave til en selvstændig virksomhed, således at arbejdsopgaven ikke længere er en integreret del af den danske virksomhed.

(...)"

Skatteministerens svar på spørgsmål 28 og 29 til Folketingets Skatteudvalg, hvori anføres:

"Spørgsmål 28: Ministeren bedes uddybe, hvad han mener med følgende sætning: "En dansk virksomhed vil kunne vælge at outsource opgaver til andre virksomheder. Herefter vil opgaven ikke blive anset for en del af den danske virksomhed, og der vil heller ikke være tale om arbejdsudleje "(...) - indebærer dette, at der kan outsources opgaver, der fortsat vil løses på det danske værft, men af virksomheder, som opgaven er outsourcet til?

Svar: Det vil indgå i mange virksomheders overvejelser, om dele af en produktion skal løses af andre virksomheder, herunder virksomheder i udlandet. Det fremgår af lovforslaget, at der ikke foreligger arbejdsudleje, hvis den danske virksomhed på mere permanent basis har outsourcet en opgave til en selvstændig virksomhed. Af Danske Maritimes henvendelse fremgår et eksempel, at et skibsskrog kan leveres af en underleverandør. Hvis en udenlandsk underleverandør bygger skibsskroget på det danske værft, skal der indeholdes arbejdsudlejeskat af lønningerne til de udenlandske personer, der udfører arbejdet, fordi skibsbygningsarbejdet er en integreret del af værftets virksomhed. Opgaver, der således fortsat løses på et dansk værft af udenlandske virksomheder, der ikke har fast driftssted, anses ikke i forhold til forslaget om arbejdsudleje for outsourcet. Hvis arbejdet på værftet udføres af en anden danske virksomhed, eller en udenlandsk virksomhed med fast driftssted her i landet, skal værftet ikke indeholde arbejdsudlejeskat. Det vil i givet fald påhvile den virksomhed, der udfører arbejdet at indeholde kildeskat ved lønudbetalingen."

"Spørgsmål 29: Ministeren bedes definere, hvad "... det almindelige skibsbygningsarbejde og de processer, der indgår som en del af bygningen af et skib, og som foregår på værftets areal dækker over, (...).

Svar: Det er vigtigt at holde fast i, at forslaget om arbejdsudleje har til formål at sikre, at udenlandsk arbejdskraft ikke skal kunne arbejde for danske virksomheder uden dansk beskatning. Består den udenlandske leverance til værftet i al væsentlighed af levering af udenlandsk arbejdskraft, der skal bruges i forbindelse med skibsbygningsarbejdet eller dele heraf, er der tale om arbejdsudleje.

Praksis

Den juridiske vejledning 2014:1, afsnit C.F.3.1.4.1 (uddrag)

(...)

Hvornår foreligger der arbejdsudleje?

Når en udenlandsk person, der har bevaret sit formelle ansættelsesforhold til sin oprindelige udenlandske arbejdsgiver, udfører arbejde for en dansk virksomhed, foreligger der arbejdsudleje, hvis arbejdet udgør en integreret del af virksomheden.

Det beror på en konkret vurdering, om den udenlandske arbejdskraft arbejder som arbejdsudlejede i en dansk virksomhed eller om arbejdet udføres som selvstændig udenlandsk virksomhed (entreprise).

Det er afgørende at få fastslået, om arbejdet er integreret i den danske virksomhed eller arbejdet ligger udenfor det område, som virksomheden beskæftiger sig med, eller på anden måde udskilt fra virksomheden. Den skatteretlige afgørelse er ikke bundet af, hvad parterne gennem aftaler formelt og kontraktligt har forpligtet sig til.

Den danske og udenlandske virksomhed kan ikke med skattemæssig virkning aftale sig til, at det arbejde som udføres af den udenlandske arbejdskraft i den danske virksomhed, og som udgør en integreret del af virksomhedens arbejdsområde, skal anses som udført af en selvstændig udenlandsk virksomhed. Den udenlandske arbejdskraft, der udfører arbejdet bliver i denne situation undergivet arbejdsudlejebeskatning, uanset om aftalegrundlaget benævnes som en arbejdsudlejekontrakt eller en entreprisekontrakt.

Det skal ikke tillægges betydning, om betalingen til den udenlandske virksomhed er fastsat som et bestemt beløb, eller om betaling sker efter forbrug af antal timer, når arbejdet udgør en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde.

Selv om arbejdet som udgangspunkt anses som en integreret del af virksomheden er arbejdet ikke omfattet af arbejdsudlejereglerne, hvis arbejdet outsources på mere permanent basis. Se afsnit om permanent outsourcing nedenfor.

Eksempel

Hvis et gartneri indgår en kontrakt med et udenlandsk firma om at plukke 100 tons tomater, er det uden betydning, om afregningen er fastsat til en til bestemt pris, eller om der skal afregnes efter timeforbrug. Der er i alle tilfælde tale om arbejdsudleje, fordi tomatplukningen udgør en integreret del af gartneriets virksomhed.

Det er ligeledes uden betydning i forhold til beskatningen af den udenlandske arbejdskraft, at den udenlandske virksomhed i aftalen med den danske virksomhed påtager sig et ansvar for fejl og mangler, når det arbejde, der udføres, er en integreret del af den danske virksomhed.

Hvis arbejdet ikke har forbindelse til den danske virksomhed, kan der ikke være tale om arbejdsudleje. Privat anvendelse af udenlandsk arbejdskraft falder derfor uden for arbejdsudlejereglerne.

(...)

Arbejde integreret i den danske virksomhed

Betydningen af, at arbejdet indgår som en integreret del i den danske virksomheds forretningsområde, kan illustreres med følgende eksempler:

1. Et landbrug, der får bygget en ny stald af en udenlandsk byggevirksomhed. Da landbrugsvirksomheder ikke beskæftiger sig med byggeri, er byggeriet således ikke integreret i landbrugsvirksomheden. Derfor foreligger der ikke arbejdsudleje.

2. Hvis et selskab, der er beliggende i udlandet og specialiseret i computersoftware, indgår en kontrakt med et dansk firma om nærmere definerede instruktioner i brugen af software i det danske firma, og disse tjenesteydelser ikke er en integreret del af det danske firmas forretningsområde, kan ydelserne i det danske selskab ikke anses for omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

3. Hvis et moderselskab, der er hjemmehørende i udlandet, skal implementere en markedsstrategi i et dansk datterselskab, der ikke som sin opgave har markedsstrategi som en del af selskabets virksomhed, er serviceydelserne, som moderselskabet yder over for det danske datterselskab, ikke omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

4. Hvis et dansk hotel, der er en del af en international hotelkæde, i en 5-måneders-periode får tilført en receptionist fra et andet hotel i kæden, vil den pågældende receptionist udføre et arbejde, der er en integreret del af hotellets almindelige arbejdsområde, og derfor vil vederlaget for disse serviceydelser være omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

5. Hvis et dansk hotel indgår en aftale med et udenlandsk byggefirma om at få ombygget hotellets køkken, vil aftalen ikke anses for arbejdsudleje, fordi det danske hotel ikke som forretningsområde beskæftiger sig med at ombygge køkkener.

6. Hvis et dansk byggefirma indgår en kontrakt med et udenlandsk arbejdsformidlingsfirma om at få tilført en ingeniør i 4 måneder til et bestemt byggeprojekt, vil ingeniørens serviceydelser være omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

7. Hvis et dansk byggefirma indgår en kontrakt med et udenlandsk byggefirma om at få tilført en ingeniør i 4 måneder til et bestemt byggeprojekt, vil ingeniørens serviceydelser være omfattet af reglerne om arbejdsudleje, når ingeniørens tjenesteydelser ligger inden for det danske firmas forretningsområde.

8. Et dansk datterselskab er en del af en multinational koncern. Selskaberne i koncernen er funktionsopdelt. En medarbejder i et af de udenlandske selskaber har ansvaret for koncernens juridiske support og arbejder i 3 måneder med at supportere det danske selskab. Dette arbejde er en integreret del af det udenlandske selskabs forretningsområde, men ikke af det danske selskabs forretningsområde. Det danske selskabs betaling for tjenesteydelserne er derfor ikke omfattet af reglerne om arbejdsudleje.

9. Hvis en dansk vognmandsvirksomhed indgår kontrakt med et udenlandsk vikarbureau om at få tilført en chauffør i 6 måneder, udfører den udenlandske chauffør et arbejde, der er integreret i den danske virksomhed, og der foreligger derfor arbejdsudleje. Der skal kun svares arbejdsudlejeskat af vederlaget for den del af kørselen, der foregår i Danmark.

10. En dansk rådgivningsvirksomhed får tilført medarbejdere fra et andet land (gennem et udenlandsk søster-, moder eller datterselskab) for at udføre en opgave af kortere varighed hos den danske rådgivervirksomheds kunde. Opgaven består i at løse en projektopgave, typisk i samarbejde med den danskbaserede rådgivers danske medarbejdere. Da projektopgaven er en integreret del af rådgivningsvirksomhedens forretningsområde, foreligger der arbejdsudleje.

(...)

Arbejdets reelle indhold og karakter

Det er arbejdets reelle indhold og karakter, der er afgørende. Hvis opgaven ligger indenfor virksomhedens forretningsområde, er der tale om arbejdsudleje, også selvom opgaven fx adskiller sig ved at være mindre eller større end sædvanlig (SKATs understregning). Hvis arbejdet, der udføres typisk ligger inden for den danske virksomheds branche, er der en formodning for at arbejdet er integreret i virksomheden.

(...)

Underleverandører

Det forekommer, at en virksomhed vælger ikke selv at udføre dele af arbejdet i virksomhedens produktion, og i stedet lader denne del af arbejdet udføre af en udenlandsk virksomheds ansatte. Hvis arbejdet udføres i tilknytning til virksomhedens produktion anses arbejdet ikke for udskilt fra den danske virksomhed.

Eksempel

Hvis et værft lader bestemte dele af skibsbygningsarbejdet udføre af en udenlandsk virksomhed på selve værftet, anses dette arbejde for integreret i værftets virksomhed, fordi det indgår som et nødvendigt og naturligt led i skibsbygningsarbejdet.

Eksempel

Hvis en entreprenør lader bestemte dele af et byggeri udføre af en udenlandsk virksomhed, anses dette arbejde som udgangspunkt for integreret i entreprenørens virksomhed, fordi det indgår som et nødvendigt og naturligt led i byggeriet.

Når en virksomhed udbyder eller påtager sig en arbejdsopgave, anses arbejdet som udgangspunkt for integreret i virksomheden.

Eksempel

En dansk konsulentvirksomhed anvendte udenlandske konsulenter til at forestå bestemte konsulentydelser i situationer, hvor den danske virksomhed ikke selv havde de rette kompetencer. Det var afgørende at den danske virksomhed påtog sig bestemte opgaver over sine kunder. Derved indgik de udenlandske underleverandørers konsulentydelser direkte i den danske virksomheds omsætningsled og blev derved et integreret i den danske virksomhed. Se SKM2013.381.SR . Se også

SKM2013.432.SR .

Udføres arbejdet på en anden selvstændig virksomhed, anses arbejdet for udført af en selvstændig kontrakt producent, og indgår således ikke som en integreret del af hvervgivers virksomhed.

(...)

SKM2013.783.SR

Skatterådet fandt, at der er tale om arbejdsudleje omfattet af reglerne i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, når et udenlandsk moderselskab udlejer medarbejderne til et dansk datterselskab. dette er begrundet i, at medarbejderne udlejes til at udføre arbejde i Danmark for en dansk virksomhed, og at medarbejderne skal udføre serviceopgaver indenfor skov- og plantagevirksomhed, som er det danske datterselskabs forretningsområde, og dermed udgør en integreret del af det danske datterselskabs virksomhed.

SKM2013.743.SR

Skatterådet fandt, at der er tale om skattemæssig arbejdsudleje i 3 situationer. En byggevirksomhed bygger hovedsagligt parcelhuse og rækkehuse på entreprisekontrakter, eller opføre disse for egen regning med henblik på videresalg. Malerarbejdet anses for at udgøre en integreret del af at bygge og sælge huse. Da spørger fra opgave til opgave beslutter, hvem der skal udføre den enkelte malerentreprise, anses malerarbejdet ikke for at være outsourcet på permanent basis. Dette gælder uanset, at spørger ikke selv har ansatte, der kan udføre malerarbejdet.

SKM2013.722.SR

Skatterådet fandt, at installationsydelser med elevatoranlæg var integreret i spørgers (E A/S) virksomhed. Henset til aktiviteterne i spørgers virksomhed var det Skatterådets opfattelse, at underleverandøren ved at udføre arbejder efter det beskrevne, udføre arbejde, der udgør en integreret del af spørgers virksomhed. Dette begrundes videre med, at spørger fra opgave til opgave beslutter, hvorvidt spørger selv skal udføre den pågældende opgave eller om underleverandører skal udføre opgaven, hvilket indikerer at de pågældende arbejdsydelser stadig udgør en integreret del af spørgers virksomhed. Derfor er der ikke tale om outsourcing til en anden virksomhed, men om arbejdsudleje.

SKM2013.718.SR

Der var ikke tale om arbejdsudleje, når spørgers produktionsvirksomhed indgik aftale med en udenlandsk virksomhed om at få udført montage- og svejsearbejde vedrørende spørgers produktionsapparat. Der blev henset til, at spørger ikke driver virksomhed med produktion, montage, svejsning og vedligeholdelse af de omhandlede produktionsapparater.

SKM2013.433.SR

Skatterådet bekræftede, at der ikke var tale om arbejdsudleje for svenske vikarer, som udførte arbejde i Danmark i forbindelse med flytning af en IT-opgave fra en svensk virksomhed til en dansk virksomhed i samme koncern. Dette var begrundet i, at de svenske vikarer i en begrænset tidsperiode udførte arbejde på en opgave, der endnu ikke kunne anses for en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde.

SKM2013.432.SR

Skatterådet fandt, at der var tale om arbejdsudleje, hvis A A/S lejede en belgisk konsulent til at udføre opgaver i forbindelse med et projekt om SAP-integration. I A A/S' virksomhed var der ikke personale med de nødvendige kompetencer. Afgørelsen blev begrundet i, at konsulenten udførte arbejde, der blev anset for en integreret del af A A/S' forretningsområde, alene af den grund at spørgers virksomhed afgav bud på et projekt af den omhandlede art. Der var ikke tale om outsourcing på mere permanent basis, da opgaverne blev lagt ud til andre virksomheder fra projekt til projekt.

SKM2013.251.SR

Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje i forbindelse med en kontrakt indgået mellem A A/S og B GmbH om opførelse og montering af A A/S' nye forlystelse. Henset til, at A A/S' kerneydelser ikke bestod i at opføre og montere forlystelser, udgjorde arbejdskraften leveret af B GmbH ikke en integreret del af A A/S' virksomhed. Endvidere udgjorde B GmbH's ydelser ikke et naturligt led i den løbende drift af A A/S' forlystelsesvirksomhed.

Begrundelse

Spørger ønsker bekræftet, at leje af konsulentbistand ikke skal anses for arbejdsudleje omfattet af reglerne i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3. Spørgsmålet omfatter arbejde udført både i udlandet og Danmark.

Skattepligt efter arbejdsudlejereglerne omfatter alene "indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet" dvs. i Danmark. Arbejde, der udføres i udlandet af de lejede konsulenter er derfor ikke omfattet af den begrænsede skattepligt i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, om arbejdsudleje selvom det udføres for en dansk virksomhed.

For så vidt angår det arbejde, som udføres i Danmark, skal der i den konkrete sag tages stilling til, hvorvidt konsulentbistanden er en integreret del af spørgers virksomhed eller skal anses for udlagt til en selvstændig udenlandsk virksomhed.

Spørger har i forbindelse med et anlægsbyggeri indgået en aftale med et udenlandsk firma om konsulentbistand i relation til kommunikationsvirksomhed. Det fremgår af bilag 1, at konsulenterne skal indgå i det danske team af kommunikationsmedarbejdere, og udføre arbejdet i spørgers virksomhed i Danmark og under spørgers ledelse.

Når der henses til arbejdets løbende karakter og samspil med spørgers virksomhed under et, er det SKATs vurdering, at arbejdet ikke kan anses for udlagt til en selvstændig udenlandsk virksomhed, da der ikke foreligger den fornødne udskillelse fra spørgers virksomhed.

Det er SKATs indstilling, at der er tale om arbejdsudleje omfattet af reglerne i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, idet der udføres arbejde, som er en integreret del af spørgers virksomhed og hvor den danske virksomhed må anses for den reelle arbejdsgiver for de udenlandske konsulenter. Der er henset til, at kommunikationsarbejdet er en del af spørgers virksomhed dvs. en del af driften, og at arbejdet udføres i Danmark i spørgers virksomhed og under spørgers ledelse.

Kommunikationsvirksomheden anses for en integreret del af spørgers virksomhed i relation til arbejdsudlejereglerne, uanset at det ikke er spørgers hovedopgave. Det skal hertil bemærkes, at det ikke er en betingelse for at en opgave kan anses for at være en integreret del af spørgers virksomhed, at det skal være en kerneopgave eller udgøre en større del af spørgers virksomheds arbejdsområde. Som det fremgår af lovforslaget omfatter arbejdsudleje også arbejde, der udøves som et naturligt led i en virksomheds drift, fx bogholderi, rengøring eller kantinedrift.

Det skal bemærkes, at der ikke er taget stilling til, hvorvidt den udenlandske virksomhed ved sine aktiviteter hos spørger får fast driftssted i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, eller kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4. Disse forhold beror på konkret vurdering af den tyske virksomheds samlede og eventuelt tilbagevendende aktiviteter i Danmark. Endelig er der ikke taget stilling til, om de ansatte kan være begrænset skattepligtige af lønindkomst, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, sammenholdt med kildeskattelovens § 2, stk. 9, nr. 2.

Foreligger der fast driftssted eller overstiger opholdet for de ansatte 183 dage i Danmark i løbet af en 12 måneders periode, er der ikke tale om arbejdsudleje, men om skattepligt efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 9, nr. 2.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.