Dokumentets metadata

Moms og gavekortprodukter - bonusprogram

Skatterådet kan bekræfte, at der ikke skal opkræves moms af de i sagen aktuelle gavekortprodukter på udstedelsestidspunktet. Derimod kan Skatterådet ikke bekræfte, at den provision som en række forhandlere modtager ved salg af gavekortprodukterne, er momsfri. Ligeledes er den provision som Spørger modtager for håndteringen af gavekortprodukterne momspligtig. Spørger har derimod fradragsret for moms af forhandlerprovisionen.Skatterådet afviser, at svare på et spørgsmål om et markedsføringsbidrag, da dispositionen ikke er konkretiseret.Skatterådet kan bekræfte, at der ikke skal opkræves moms ved ind- og udbetaling af point i henhold til et konkret bonusprogram. Skatterådet kan derimod ikke bekræfte, at den provision som spørger modtager i forbindelse med driften af bonusprogrammet er momsfri.Skatterådet kan bekræfte, at spørger har fradragsret for moms af indkøb til bonusprogrammet.

Det bindende svar offentliggøres i redigeret og forkortet form.

Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at der ikke skal opkræves moms af gavekortprodukt 1 (fortrykte og print-selv) på udstedelsestidspunktet?
2. Kan det bekræftes, at der ikke skal opkræves moms af gavekortprodukt 2 på udstedelsestidspunktet?
3. Kan det bekræftes, at forhandlerprovisionen ved salg af gavekortprodukter til medlemmerne er momsfri?
4. Kan det bekræftes, at forhandlerprovisionen ved salg af gavekortprodukter til turistforeninger er momsfri?
5. Kan det bekræftes, at forhandlerprovisionen ved salg af gavekortprodukter til agenter er momsfri?
6. Kan det bekræftes, at forhandlerprovisionen ved salg af gavekortprodukter til en detailhandelskæde er momsfri?
7. Kan det bekræftes, at markedsføringsbidraget ved salg af gavekortprodukter til en detailhandelskæde er momspligtigt?
8. Kan det bekræftes, at der ikke skal opkræves moms ved indbetalingen af point fra medlemmet til Spørger i henhold til Bonus-programmet?
9. Kan det bekræftes, at der ikke skal opkræves moms ved udbetalingen af point anvendt til friydelser i henhold til Bonus-programmet?
10. Kan det bekræftes, at der ikke skal opkræves moms ved udbetalingen af point anvendt til køb af andre ydelser i henhold til Bonus-programmet?
11. Kan det bekræftes, at den af Spørger opnåede provision, udtrykt ved forskellen mellem indbetalingen og udbetalingen af point til Bonus-programmet, er momsfri?
12. Kan det bekræftes, at der ikke skal afregnes moms ved udstedelse af gavekortprodukt 1 betalt med point i henhold til Bonus-programmet?
13. Kan det bekræftes, at salg af varer i den af Spørger drevne bonusshop er momspligtigt?
14. Kan det bekræftes, at Spørger har fradrag for moms ved køb af varer til den pågældende bonusshop?
15. Kan det bekræftes, at den af Spørger opnåede provision ved indløsning af gavekortprodukt 1/Gavekortprodukt 2 er momspligtig?
16. Kan det bekræftes, at Spørger har fradrag for momsen af forhandlerprovisionen jf. spørgsmål 3-6?

Svar

1. ja
2. ja
3. nej
4. nej
5. nej
6. nej
7. afvises
8. ja
9. ja
10. ja
11. nej
12. ja
13. ja
14. ja
15. ja
16. ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er en forening, hvor der aktuelt er xx medlemmer i hele Danmark. Spørger står for den overordnede markedsføring af medlemmerne mod betaling af et markedsføringsbidrag, hvilket er foreningens hovedaktivitet. Derudover har Spørger et betydeligt salg af gavekortprodukter, ligesom foreningen håndterer forskellige aftaler med samarbejdspartnere og driver det fælles Bonus-program. Som vederlag herfor modtager Spørger provision af varierende størrelse.

Nærværende anmodning omhandler den momsmæssige behandling af gavekortprodukter og Bonus-programmet.

Beskrivelse af gavekortprodukter

En type gavekortprodukt (produkt 1) kan være fortrykte gavekort med en pålydende værdi på xy, xyy eller xyyy kr. Disse sælges hos Spørger, medlemmerne, agenter og turistforeninger. Gavekortprodukt 1 fås også i en print-selv version, som kunden bestiller via Spørgers hjemmeside.

Gavekortprodukt 1 er kendetegnet ved, at de kan indløses hos samtlige medlemmer samt udenlandske samarbejdspartnere, og de kan anvendes til stort set alle medlemmernes ydelser m.v. Gavekortprodukt 1 er gyldigt i tre år fra udstedelsesdatoen.

Gavekortprodukt 2 giver ret til en nærmere defineret ydelse. De kan kun anvendes hos medlemmer, som er tilsluttet ordningen, hvilket varierer fra produkt til produkt, men ligger i intervallet x2-x3 medlemmer. Gavekortprodukt 2 har en gyldighed på løbende år + et år.

Af Spørgers hjemmeside fremgår det eksempelvis, at gavekortprodukt 2 "xyz-indhold", kan indløses hos et vist antal medlemmer efter eget valg.

Salget af fortrykte gavekortprodukter foregår på følgende måde: Medlemmerne, agenterne og turistforeningerne (samlet benævnt forhandlerne) får udleveret x antal gavekortprodukter og indberetter efterfølgende salget. Herefter udarbejder Spørger en faktura over de solgte gavekortprodukter, og forhandleren opnår samtidig en forhandlerprovision på x procent, som fratrækkes salgsprisen.

Hvert år tilbagekalder Spørger alle usolgte gavekortprodukt 1 pr. X. måned, hvorved der sker en ombytning, således at forhandlerne har opdaterede gavekortprodukt 1 (med ny udløbsdato) til julehandlen. Tilsvarende sker der en ombytning af gavekortprodukt 2 hvert år i 1. kvartal. Spørger refunderer således usolgte gavekortprodukter, hvorimod forhandleren bærer risikoen for bortkomst, tyveri og lignende. Såfremt solgte gavekortprodukter ikke anvendes inden gyldighedsperiodens udløb, indtægtsføres de hos Spørger.

Spørger påtænker endvidere, at indgå en samarbejdsaftale med en detailhandelskæde om salg af gavekortprodukter.

Af de handelsbetingelser og vilkår, som fremgår af Spørgers hjemmeside fremgår det, at gavekortprodukt 1 ikke kan refunderes eller forlænges. Eventuelle restbeløb kan ej heller udbetales. For så vidt angår gavekortprodukt 2 kan disse ej heller refunderes.

Spørger har endvidere oplyst, at eventuelle reklamationer over den leverede ydelse alene kan rettes mod det medlem, som leverer den pågældende ydelse og ikke mod Spørger.

Endeligt har Spørger med henvisning til de til SKAT fremsendte aftalevikår for håndtering af gavekortprodukter mellem Spørger og medlemmerne oplyst, at gavekortprodukt 1 alene kan benyttes hos ét medlem og at et eventuelt tilgodebevis (restbeløb) alene kan indløses hos det pågældende medlem.

Beskrivelse af forhandlerprovision

Medlemmernes ydelser i forbindelse med salg af gavekortprodukter består i, at gavekortprodukterne typisk placeres centralt hos det pågældende medlem. Derudover vil salgsindsatsen i form af reklame, annoncering m.v. være begrænset til, at medlemmerne på deres hjemmeside anfører, at de forhandler gavekortprodukter for Spørger eller linker til Spørger' hjemmeside. Langt hovedparten af medlemmerne vil ikke foretage sig yderligere i forhold til salg af gavekortprodukterne, idet fokus typisk er rettet mod markedsføring af egne gavekortprodukter.

Turistforeningernes ydelser vedrørende salg af gavekortprodukter svarer i høj grad til medlemmernes, dvs. en fysisk placering ved informationen på turistforeningens lokation samt angivelse af, at foreningen forhandler gavekortprodukter fra Spørger på deres hjemmeside.

Som eksempel på agenter, der forhandler gavekortprodukter for Spørger, kan nævnes zz og zx. Via zz´s hjemmeside kan kunden købe gavekortprodukter på udvalgte beløb, og zx forhandler via yy-butikkerne gavekort på forskellige beløb. Agenterne udøver ikke markedsføringstiltag i forhold til gavekortene.

For så vidt angår salg af gavekortprodukter gennem detailhandelskæden, vil der ske afregning af dels forhandlerprovision dels et markedsføringsbidrag. Markedsføringsbidraget vil udgøre vederlaget for den salgsindsats, som detailhandelskæden skal levere i forhold til gavekortprodukterne. Detailhandelskæden skal således sørge for en markedsføring af gavekortprodukterne, blandt andet gennem annoncering på detailkædens hjemmeside og i detailkædens tilbudsaviser. Derudover vil gavekortprodukterne få en fremtrædende placering i alle kædens butikker.

Det forhold, at Spørger står for opgørelsen af forhandlerprovisionen, som anføres på salgsbilaget for gavekortprodukterne (i modsætning til, at forhandlerne/detailhandelskæden fremsender en faktura), er begrundet i branchekutyme. Forhandlere af gavekortprodukter pålægges typisk ikke administrativt arbejde ud over en indberetning af salg af de allerede udleverede gavekortprodukter. Udstederen af gavekortprodukterne skal på baggrund heraf sørge for udarbejdelse af faktura for solgte gavekortprodukter samt udarbejde afregning for den af forhandleren leverede formidlingsydelse.

Beskrivelse af Spørger

I forhold til gavekortprodukter opnår Spørger ligeledes en provision udtrykt ved forskellen mellem gavekortsproduktet pålydende værdi og afregningen af gavekortproduktet overfor medlemmet. Provisionen udgør vederlaget for at håndtere gavekortprodukterne (udstedelse og indløsning) og varierer alt efter om der er tale om gavekortprodukt 1 eller gavekortprodukt 2.

Beskrivelse af bonus-program

Spørger driver endvidere det fælles bonus-program. Overordnet fungerer programmet således, at kunden tildeles et antal point af medlemmet (baseret på prisen for køb af ydelser), som indsættes på et kort, og disse point kan anvendes til forskellige ydelser, eller køb i en bonusshop, som drives af Spørger.

For bonus-programmet eksisterer der tre aftaletyper - blå, grøn og rød, hvilket afgøres ud fra omsætningen pr. løbende år. Der tildeles point efter følgende model:

Blå får 1:x

Grøn får 1:y

Rød får 1:z

Point forældes ikke, men bonus-kort, der ikke har været anvendt til opsparing eller forbrug af point i en periode på 12 måneder, slettes med de point, der er tilbage på kortet. Disse point indtægtsføres hos Spørger.

Forbrug af point

Bonus-kunder kan forbruge deres opsparede point på friydelser hos medlemmerne. Et medlem kan angive en særlig friydelsespris, uafhængigt af dagspriserne. Såfremt en friydelsespris er opgivet til xx kr. inkl. moms, kræves der xyy point.

Bonus-kunder kan også købe andre ydelser end friydelser for opsparede point. Dette kan eksempelvis være Ydelse 1, 2 og 3 - eller andre ydelser. For disse ydelser opkræves Bonuskunden zy antal point pr. kr. Der skal minimum anvendes pp point, svarende til pz kr.

Bonus-kunder kan også købe gavekortprodukt 1 efter samme omregning som andre ydelser. Der skal som minimum benyttes zz point, svarende til yy kr., som er minimumsbeløbet for gavekortprodukt 1 generelt.

Som en sidste mulighed kan Bonus-kunden anvende point i programmets online bonusshop, som drives af Spørger. I bonusshoppen kan købes forskellige varer og ydelser. For disse køb opkræves yy point.

Indbetaling af point fra medlemmet til Spørger

Hvert point har en værdi af x øre, der indbetales af medlemmet til Spørger på en særlig konto, hvor værdien af udestående point opspares. Har medlemmet således tildelt en Bonus-kunde point ud fra en omsætning på xx kr. inkl. moms, opkræver Spørger xx kr., svarende til x øre pr. krones omsætning. På dette tidspunkt står det ikke klart, om de tildelte point vil blive anvendt til friydelser, gavekort, andre ydelser, eller køb i Bonusshoppen eller slet ikke vil blive forbrugt.

Afregning af point mellem medlemmet og Spørger

På det tidspunkt, hvor Bonus-kunden har indløst opsparede point hos et medlem, afregnes på følgende måde:

Er pointene anvendt til friydelser, opkræver Spørger en provision på xy %. Ved afregning af eksempelvis xx point udbetaler Spørger således alene yy kr. (hvor den tilsvarende indbetaling har været yz kr.).

Er pointene anvendt til køb af andre ydelser, udbetales det fulde beløb til medlemmet - det vil sige ved afregning af eksempelvis xx point udbetaler Spørger således xz kr., idet køb af andre ydelser koster dobbelt point.

Det er Spørger, der som ansvarlig for Bonus-programmet sørger for udarbejdelsen af afregningerne over for medlemmerne.

Anvendes pointene til køb af varer i Bonusshoppen, indtægtsføres salget hos Spørger.

Provision til Spørger

Spørger opnår en provision i forbindelse med driften af Bonus-programmet, udtrykt ved forskellen mellem indbetalingerne og udbetalingerne af point (tilbagebetalingsgraden). Anvendes de opsparede point til friydelser, opnår Spørger en provision på xx %, som fratrækkes ved afregningen til tjenesteyder. I alle andre tilfælde opnås en provision på xz %, idet tilbagebetalingsgraden for andre ydelser, gavekortprodukter eller køb i Bonusshoppen udgør xz % som følge af, at de pågældende varer/ydelser koster dobbelt point.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1 og 2 omhandler fastlæggelsen af det momsmæssige leveringstidspunkt i relation til de betalinger, der finder sted ved udstedelse af gavekortprodukter.

Momslovens § 23 fastsætter, hvornår afgiftspligten for leverancer indtræder. Af momslovens § 23, stk. 1, følger det, at momspligten indtræder på leveringstidspunktet, dvs. det tidspunkt, hvor den faktiske levering af varerne/ydelserne finder sted. Som en undtagelse hertil fremgår det af momslovens § 23, stk. 3, at betalingstidspunktet kan anses for leveringstidspunktet. Når der modtages hel eller delvis betaling, før leverancen har fundet sted (forudbetaling), indtræder afgiftspligten således på betalingstidspunktet. En forudsætning herfor må være, at der foreligger en aftale om efterfølgende levering af en nærmere defineret leverance.

Dette bekræftes med EU-Domstolens afgørelse i sag 419/02 BUPA, hvor domstolen tog stilling til, om afgiftspligten indtræder på betalingstidspunktet eller leveringstidspunktet. EU-Domstolen fastslår, at for at momsen kan forfalde på betalingstidspunktet, "er det nødvendigt, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser afgiftspligtens indtræden, dvs. den fremtidige levering eller den fremtidige ydelse, allerede er kendt, og dermed navnlig, som generaladvokaten har fastslået i punkt 100 i forslaget til afgørelse, at goderne eller ydelserne er specifikt angivet på det tidspunkt, hvor afdraget betales". Domstolen opstiller dermed et krav om, at de fremtidige leveringer af goder og tjenesteydelser skal være klart identificeret på betalingstidspunktet.

Med udgangspunkt i BUPA-dommen har Skatterådet i sit bindende svar, SKM2006.505.SR , bekræftet, at de betalinger, som finder sted ved udstedelsen af gavekort, ikke skal anses for betaling for levering af momspligtige varer og ydelser, der på betalingstidspunktet er klart identificeret. Derfor indtræder afgiftspligten ikke på tidspunktet for gavekortets udstedelse, men når det indløses til momspligtige varer og ydelser.

Det er på udstedelsestidspunktet uafklaret, om de af Spørger udstedte gavekortprodukter vil blive anvendt til momspligtige leverancer. Gavekortprodukt 1 kan anvendes til en række forskellige ydelser, og indløses hos samtlige xx medlemmer i Danmark samt hos udenlandske samarbejdspartnere. Hertil bemærkes, at anvendes gavekortprodukt 1 til ydelser i udlandet, vil ydelserne ikke have leveringssted og dermed momsbeskatningssted i Danmark. For så vidt angår Gavekortprodukt 2 kan disse ligeledes indløses en lang række steder. I øvrigt er det på betalingstidspunktet uklart, om gavekortproduktet vil blive anvendt inden for gyldighedsperioden - i modsat fald vil der slet ikke ske nogen levering mod vederlag.

Der er således ikke tale om forudbetaling for en senere momspligtig leverance, men udstedelsen af gavekortprodukter skal i stedet anses for en ombytning af et betalingsmiddel (penge) til et andet betalingsmiddel (gavekortprodukt), hvorfor der ikke skal afregnes moms på udstedelsestidspunktet. Afgiftspligten indtræder først på det tidspunkt, hvor kunden anvender gavekortproduktet til køb af momspligtige ydelser.

Det er følgelig vores opfattelse, at spørgsmål 1 og 2 kan besvares bekræftende.

Spørgsmål 3-7 vedrører den momsmæssige kvalifikation af forhandlerprovision, der betales ved salg af gavekortprodukter.

Den provision, som forhandlere og detailhandelskæde opnår ved køb af gavekortprodukter, er udtryk for, at Spørger køber en formidlingsydelse af de pågældende.

Momslovens § 4, stk. 4, angiver, at når en formidler af en ydelse handler i eget navn, men for en andens regning, anses formidleren for selv at have modtaget og leveret den pågældende ydelse. Hvorvidt en formidler handler i eget eller fremmed navn afgøres ud fra, hvem der forpligtes over for kunden.

I relation til salg af gavekortprodukter for Spørger vil såvel forhandlere og detailhandelskæde formidle salg af gavekortprodukter i Spørgers navn, da det er Spørger, som forpligtes over for kunden. Ligeledes vil forhandlerne og detailhandelskæde utvivlsomt handle for Spørgers regning, idet der først sker afregning af udleverede gavekortprodukter over for Spørger, når forhandleren/detailhandelskæden har solgt disse.

Af praksis på området kan nævnes SKAT's meddelelse, SKM2007.294.SR - Den momsmæssige behandling af mellemhandlere">SKM2008.284.SKAT, der blandt andet omhandler momsmæssig behandling af formidlingsydelser ved salg af telekort i forlængelse af Skatterådets bindende svar, SKM2007.294.SR .

SKAT fandt, at mellemhandlere med telefonkort, dvs. agenter/distributører og underagenter (f.eks. kiosker), i normale tilfælde vil formidle i andens navn (dvs. teleselskabets navn). SKAT lagde vægt på, at telekort må anses for en voucher, der både udstedes og indløses af pågældende teleselskab, og at agenter og underagenter, som formidler telekort, i normale tilfælde ikke forpligtes over for telekunden til at levere teleydelser, ringetoner, andre downloads m.m. SKAT nåede endvidere frem til, at agenter og underagenters ydelser i forbindelse med salg af telefonkort ikke alene omfatter simpel modtagelse på teleselskabernes vegne af indbetalinger fra telekunderne, men også elementer såsom salgsarbejde, reklame, promotion og administration. Disse ydelser vil det være kunstigt at opdele, og de udgør derfor en samlet momspligtig formidlingsydelse.

Salg af telekort og gavekortprodukter behandles momsmæssigt ens, idet der ikke er tale om klart identificerede ydelser på betalingstidspunktet. I begge tilfælde er der tale om betalingsmidler, jf. nærmere ovenfor. Udgangspunktet er således, at formidlingsydelser i relation hertil er momsfrie, når der udelukkende er tale om håndtering af betalingsmidler. Det udslagsgivende i ovennævnte sag var således, at der ud over modtagelse af betalinger blev leveret momspligtige ydelser i form af salgsarbejde m.v., og dermed var der tale om en samlet momspligtig formidlingsydelse.

Ad spørgsmål 3-5

For så vidt angår forhandlere, der forhandler gavekortprodukter for Spørger, er det Spørgers opfattelse, at der ikke leveres et decideret salgsarbejde, som kan sidestilles med de ydelser, som agenter/underagenter leverer i forbindelse med salg af telefonkort. Forhandlerne er således ikke forpligtet til at levere markedsføringskampagner for Spørger-gavekortprodukter inden for den givne forhandlerprovision. Det forekommer således, at Spørger kan tilkøbe markedsføring/reklame af gavekortprodukterne, men dette vil i givet fald være mod særskilt vederlag. I forhold til det administrative arbejde er det ligeledes af begrænset omfang, idet Spørger sørger for tilbagekaldelse af usolgte gavekortprodukter, udsendelse af nye samt afregning af solgte gavekortprodukter. Af denne grund findes det ikke, at praksis omkring ydelser leveret ved salg af telekort kan overføres til den formidlingsydelse, som leveres i forbindelse med salg af gavekortprodukter udstedt af Spørger, hvorfor forhandlerprovisionen er momsfri.

Ad spørgsmål 6-7

For så vidt angår detailhandelskæden vil der ske en særskilt fakturering af salgsarbejdet i form af et markedsføringsbidrag. Dette udgør betaling for alle de markedsføringstiltag, som detailhandelskæden i henhold til kontrakten forpligtes til at udføre i forhold til gavekortprodukterne. Omfanget af de forskellige markedsføringstiltag vil således blive endeligt fastlagt i aftalegrundlaget mellem parterne. Dette markedsføringsbidrag udgør efter vores opfattelse vederlag for momspligtige ydelser. Forhandlerprovisionen til detailhandelskæden vil derimod udelukkende være relateret til håndtering af betalingsmidler, jf. ovenfor, hvorfor denne må kvalificeres som momsfri.

Det er følgelig vores opfattelse, at spørgsmål 3-7 kan besvares bekræftende.

Spørgsmål 8-14 omhandler den momsmæssig behandling af Bonus-programmet, som drives af Spørger.

Ad spørgsmål 8

I lighed med problemstillingen ved udstedelse af gavekortprodukter må der ses på, om de fremtidige leverancer kan anses for at være klart identificeret allerede på betalingstidspunktet. For en gennemgang af såvel lovgrundlag som praksis henvises til det ovenfor under spørgsmål 1 og 2 beskrevne.

På det tidspunkt, hvor værdien af de tildelte point indbetales til Spørger, er det ikke defineret, hvilke ydelser pointene vil blive anvendt til. Pointene kan således anvendes til køb af både varer og ydelser hos samtlige medlemmer og hos Spørger i kraft af bonusshoppen. Det er tillige muligt at donere værdien af pointene til en velgørende organisation, og der vil i givet fald ikke være nogen modydelse herfor, hvorved transaktionen falder uden for momslovens anvendelsesområde. Tilsvarende gælder, hvis pointene aldrig forbruges.

På betalingstidspunktet er det således ikke muligt at identificere de fremtidige ydelser. Det er følgelig vores opfattelse, at spørgsmål 8 kan besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 9 og 10

I forbindelse med Bonus-kundens indløsning af point til køb af friydelser eller andre ydelser sker der en afregning mellem Spørger og medlemmet. Der sker imidlertid ikke nogen leverance fra medlemmet til Spørger. Den momspligtige ydelse leveres til Bonus-kunden af medlemmet, som afregner moms af salget. Betalingen herfor foretages blot af Spørger og ikke af Bonus-kunden. Det er følgelig vores opfattelse, at spørgsmål 9 og 10 kan besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 11

I lighed med udstedelse af gavekortprodukter udgør driften af Bonus-programmet reelt ombytning af et betalingsmiddel (penge) til et andet betalingsmiddel (point). Formidlingsydelser i relation til håndtering af betalingsmidler er momsfrie, med mindre der tillige leveres andre momspligtige ydelser i form af salgsarbejde m.v. Ydelserne, som Spørger leverer i forbindelse med Bonus-programmet, består udelukkende i modtagelse af indbetalinger fra medlemmer og udbetalinger til samme. Idet formidlingsydelsen dermed knytter sig til en momsfri transaktion vil denne ligeledes være fritaget for moms. Det er følgelig vores opfattelse, at spørgsmål 11 kan besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 12

Såfremt opsparede point anvendes til køb af gavekortprodukt 1, er der ikke tale om klart identificerede leverancer på betalingstidspunktet, jf. spørgsmål 1 og 2, hvortil der henvises. Det er følgelig vores opfattelse, at spørgsmål 12 kan besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 13

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet, jf. momslovens § 4, stk. 1. Det følger heraf, at varer, som Spørger sælger via bonusshoppen, er momspligtige. Det er følgelig vores opfattelse, at spørgsmål 13 kan besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 14

Det følger af momslovens § 37, at registrerede virksomheder ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift kan "fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, [...]"

Idet de indkøbte varer udelukkende anvendes til momspligtige leverancer, jf. foregående spørgsmål, er Spørger berettiget til at fradrage momsen af indkøbte varer, som anvendes i forbindelse med bonusshoppen. Det er følgelig vores opfattelse, at spørgsmål 14 kan besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 15

Spørger henviser til SKATs indstilling til besvarelse af spørgsmål 11.

SKAT har for så vidt angår Bonus-programmet indstillet til, at Spørgers egen provision er momspligtig jf. spørgsmål 11.

Som en konsekvens af spørgsmål 11, hvor Spørger anses for at levere momspligtige administrationsydelser i forbindelse med driften af Bonus-programmet må Spørgers provision ved Gavekortprodukt 1/Gavekortprodukt 2 tilsvarende være momspligtig, da der er tale om en fuldt ud sammenlignelig situation. Det er følgelig vores opfattelse, at spørgsmål 15 kan besvares bekræftende.

Ad spørgsmål 16

Spørger henviser til SKATs indstilling til besvarelse af spørgsmål 1-6. Idet SKAT indstiller til, at den forhandlerprovision som Spørger betaler til forhandlerne (medlemmer, turistforeninger, agenter og detailhandelskæde) af gavekortprodukter er momspligtig opstår spørgsmålet om fradragsretten herfor. I spørgsmål 1 og 2 er det SKATs opfattelse, at der ikke skal afregnes moms af gavekort 1/gavekortprodukt 2 på udstedelsestidspunktet. Dette er begrundet i, at ydelsen ikke er tilstrækkeligt specificeret på dette tidspunkt. Der er med andre ord tale om en momspligtig aktivitet, men afgiftspligten udløses blot ikke ved udstedelsen af gavekortproduktet. SKAT afviser dermed, at der er tale om en momsfri, finansiel ydelse. På denne baggrund kan forhandlerprovisionen henføres til en fuld momspligtig aktivitet, hvorfor Spørger har fradragsret for momsen heraf. Det er følgelig vores opfattelse, at spørgsmål 16 kan besvares bekræftende.

Spørgers høringssvar af xx

For så vidt angår spørgsmål 7 afviser SKAT, at besvare dette på det foreliggende grundlag. På nuværende tidspunkt er der ikke indgået nogen endelig kontrakt med detailhandelskæden, hvorfor Spørgers repræsentant ikke har mulighed for, at fremsende yderligere materiale til at bestyrke argumentationen om, at der er tale om levering af momspligtige ydelser. Det er fortsat Spørgers opfattelse, at markedsføringsbidraget udgør betaling for salgsinitiativer såsom reklame og annoncering, hvilket er momspligtigt - særligt set i lyset af, at forhandlerprovisionen jf. spørgsmål 3-6 kvalificeres som momspligtig af SKAT.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1 og 2

Det ønskes bekræftet, at der ikke skal opkræves moms af Gavekortprodukt 1 (fortrykte og print-selv) på udstedelsestidspunktet.

Endvidere ønskes det bekræftet, at der ikke skal opkræves moms af Gavekortprodukt 2 på udstedelsestidspunktet.

Lovgrundlag

Momsloven

§ 4. stk. 1. Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

§ 23. Afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted (leveringstidspunktet).

Stk. 2. Udstedes faktura over en leverance, anses faktureringstidspunktet som leveringstidspunkt, for så vidt faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning.

Stk. 3. Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, anses betalingstidspunktet som leveringstidspunkt.

Ovennævnte bestemmelser i momsloven implementerer Rådets direktiv 2006/112/EF´ bestemmelser om samme.

Momssystemdirektivet (Rådets direktiv 2006/112/EF)

Artikel 2

1. Følgende transaktioner er momspligtige:

a) levering af varer, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab.

(...)

c) levering af ydelser, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab

(...)

Artikel 63

Afgiftspligten indtræder og afgiften forfalder på det tidspunkt, hvor levering af varer eller ydelser finder sted.

Artikel 65

Såfremt der betales afdrag, inden leveringen af varerne eller ydelserne finder sted, forfalder afgiften for det modtagne beløb på det tidspunkt, hvor afdraget indgår.

Praksis

EU-Domstolens afgørelse i sag C-419/02, BUPA Hospitals

Afgørelsen omhandler køb af lægemidler mv. EU-Domstolen har i sagen udtalt følgende:

44. Der skal først henvises til, at sjette direktivs artikel 10, stk. 2, første afsnit, bestemmer, at afgiftspligten indtræder, og afgiften forfalder, på det tidspunkt, hvor levering af goderne eller tjenesteydelsen finder sted.

45. Sjette direktivs artikel 10, stk. 2, andet afsnit, som bestemmer, at såfremt der betales afdrag, inden leveringen eller tjenesteydelsen finder sted, forfalder afgiften i forbindelse med det modtagne beløb dog på det tidspunkt, hvor afdraget indgår, udgør en undtagelse fra reglen i den samme bestemmelses første afsnit og skal som sådan fortolkes strengt. (...)

48. Det nævnte stk. 2's andet afsnit afviger fra denne kronologiske rækkefølge, idet det bestemmer, at såfremt der betales afdrag, forfalder momsen, uden at leveringen eller ydelsen endnu har fundet sted. For at afgiften kan forfalde i en sådan situation, er det nødvendigt, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser afgiftspligtens indtræden, dvs. den fremtidige levering eller den fremtidige ydelse, allerede er kendt, og dermed navnlig, som generaladvokaten har fastslået i punkt 100 i forslaget til afgørelse, at goderne eller ydelserne er specifikt angivet på det tidspunkt, hvor afdraget betales.

49. Denne konklusion bekræftes endvidere af bemærkningerne til forslaget til sjette direktiv (Bulletin for De Europæiske Fællesskaber, supplement 11/73, s. 13), hvori Kommissionen anførte, at »såfremt der indgår afdrag inden afgiftspligtens indtræden, indebærer modtagelsen af disse afdrag, at afgiften forfalder, eftersom de kontraherende parter dermed tilkendegiver deres hensigt om på forhånd at påtage sig alle de økonomiske følger, som er knyttet til afgiftspligtens indtræden«.

50. I denne forbindelse skal der ligeledes henvises til, at det er leveringer af goder og tjenesteydelser, der er momspligtige, og ikke de betalinger, der foretages som vederlag herfor (jf. dom af 9.10.2001, sag C-108/99, Cantor Fitzgerald International, Sml. I, s. 7257, præmis 17). Så meget desto mere kan afdrag, som er betalt for leveringer af goder og tjenesteydelser, der endnu ikke er klart identificeret, ikke være momspligtige.

51. Herefter skal det fjerde og det sjette spørgsmål besvares med, at sjette direktivs artikel 10, stk. 2, andet afsnit, ikke omfatter forudbetalinger som de i hovedsagen omhandlede, hvorved et samlet beløb betales for goder, der er angivet efter art i en liste, som til enhver tid kan ændres ved gensidig aftale mellem køber og sælger, og fra hvilken køber eventuelt kan udvælge varer, på grundlag af en aftale, som han til enhver tid ensidigt kan opsige, hvorefter han får tilbagebetalt hele den del af forudbetalingen, som ikke er udnyttet.

SKM2006.505.SR

Skatterådet bekræfter, at betalinger som finder sted ved udstedelsen af Gavekort, der kan anvendes i en række butikker, og som kan indløses til både varer og kontanter, ikke kan anses for betaling for levering af momspligtige varer og tjenesteydelser.

(...)

Butikskæden A er en sammenslutning af en række selvstændige butikker, som hver især er ejet af forskellige ejere, og hver ejer er selvstændigt momsregistreret. Butikkerne er lokaliseret over hele Danmark og en del af Sverige.

Butikskæden har indført en gavekortsordning, hvor en kunde kan få udstedt et gavekort og efterfølgende indløse gavekortet i en hvilken som helst af kædens butikker, herunder også i de svenske butikker.

(...)

Den juridiske vejledning 2014-2, afsnit D.A.7.2.5 Modifikation: Forudbetalingstidspunktet ML § 23, stk. 3

Indhold

Dette afsnit beskriver, at momspligten indtræder for leverancer på betalingstidspunktet, når betaling sker inden levering eller fakturering. Se ML § 23, stk. 3.

(...)

Ad b) Gavekort

Betaling for gavekort, der kan

• anvendes i en række butikker

• indløses til både varer, og kontanter

kan ikke anses for betaling for levering af klart identificerede momspligtige varer og ydelser. Se sag C-419/02, BUPA Hospitals Ltd.

Momspligten indtræder derfor først i det øjeblik, hvor gavekortet indløses til momspligtige varer og ydelser. Se SKM2006.505.SR .

Ad c) Pointrettigheder

Købet af pointrettigheder, der kan indløses til varer og ydelser, er ikke et mål i sig selv for kunden. Ydelsen er derfor ikke fuldt ud leveret, før disse point er blevet indløst. På tidspunktet for erhvervelsen af pointrettighederne er kunden samtidig ikke i stand til at vide præcist hvilke varer eller ydelser, der er tilgængelige i løbet af et givent år.

De væsentlige betingelser for momspligtens indtræden er dermed ikke til stede på tidspunktet for den oprindelige erhvervelse af pointrettighederne.

Når varen eller ydelsen ikke er specifikt angivet, er anvendelsen af forudbetalingstidspunktet altså udelukket, dvs. at momspligten først indtræder på faktureringstidspunktet eller leveringstidspunktet. Leveringstidspunktet er det øjeblik, hvor pointrettighederne indløses til momspligtige varer eller ydelser.

Se sag C-270/09, MacDonald Resorts Ltd.

(...)

Begrundelse

Det følger af henholdsvis momslovens § 4, stk.1 og momssystemdirektivets artikel 2, stk.1, litra c, at der skal betales afgift af ydelser, som leveres mod vederlag her i landet.

Afgiftspligten indtræder på leveringstidspunktet jf. henholdsvis momslovens § 23, stk. 1 og momssystemdirektivets artikel 63. Finder betalingen sted inden leveringen, anses betalingstidspunktet for, at være leveringstidspunktet jf. momslovens § 23, stk. 3 og momssystemdirektivets artikel 65.

EU-Domstolen har dog i sag C-419/02, BUPA Hospitals, præmis 48, understreget, at en række betingelser skal være opfyldt før, at afgiften kan forfalde på betalingstidspunktet i de tilfælde, hvor leveringen endnu ikke har fundet sted. Det er således et krav, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser afgiftspligtens indtræden, dvs. den fremtidige levering, allerede er kendte, og dermed navnlig, at ydelserne er specifikt angivet på tidspunktet for betalingen.

Med henvisning til blandt andet ovennævnte sag C-419/02, BUPA Hospitals, har Skatterådet i SKM2006.505.SR truffet afgørelse om, at den betaling der finder sted i forbindelse med udstedelse af de i sagen aktuelle gavekort, ikke kan anses for betaling for levering af momspligtige tjenesteydelser, der på betalingstidspunktet er klart defineret.

Spørger har oplyst, at Spørger udsteder Gavekortprodukt 1, der giver ihændehaveren ret til at modtage en række ydelser efter eget valg, hos Spørgers medlemmer samt udenlandske samarbejdspartnere. Gavekortprodukt 1 har en gyldighed på 3 år regnet fra udstedelsesdatoen.

Endvidere udsteder Spørger Gavekortprodukt 2, der giver ihændehaveren ret til at modtage en nærmere defineret ydelse, eksempelvis Y2. Gavekortprodukt 2 kan indløses hos samtlige af Spørgers medlemmer i op til 2 år.

De pågældende Gavekortprodukt 1/ Gavekortprodukt 2 kan erhverves hos Spørger selv, hos Spørgers medlemmer, agenter og turistforeninger. Endvidere påtænkes det, at indgå en samarbejdsaftale om salg med en detailhandelskæde.

På baggrund af Spørgers oplysninger finder SKAT, at de faktiske forhold i nærværende sag, er sammenlignelige med de faktiske forhold i SKM2006.505.SR , for så vidt angår udstedelse af gavekortprodukter. SKAT finder således ej heller i nærværende sag, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser afgiftspligtens indtræden, allerede er kendte på tidspunktet for udstedelse af henholdsvis Gavekortprodukt 1 og Gavekortprodukt 2, herunder, at ydelserne er specifikt angivet på tidspunktet for udstedelsen. Dette ændres ikke af, at Gavekortprodukt 1 som udgangspunkt omhandler en række delvist afgrænsede ydelser indenfor en given branche og at det for så vidt angår Gavekortprodukt 2 konkret er angivet, at gavekortproduktet kan indløses til eksempelvis Y2.

Under de i sagen konkrete omstændigheder, er det således SKATs opfattelse, at selve udstedelsen af Gavekortprodukt 1/Gavekortprodukt 2 ikke kan anses for, at være en levering af en ydelse, der udløser afgiftspligt i henhold til momslovens § 23, stk. 1 eller stk. 3.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 og 2 besvares med "Ja".

Spørgsmål 3-5

Det ønskes bekræftet, at forhandlerprovision ved salg af gavekortprodukter til henholdsvis, medlemmer, turistforeninger og agenter er momsfri.

Lovgrundlag

Momsloven

§ 4. stk.1. Se "SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2".

§ 4, stk.4.

Når en formidler af en ydelse handler i eget navn, men for en andens regning, anses formidleren for selv at have modtaget og leveret den pågældende ydelse.

§ 13, stk. 1, nr. 11.

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

(...)

Følgende finansielle aktiviteter:

(...)

c)Transaktioner, herunder forhandlinger, vedrørende anbringelse af midler, kontokurantkonti, betalinger, overførsler, fordringer, checks og andre handelsdokumenter, dog ikke inddrivelse af fordringer.

(...)

Ovennævnte bestemmelser i momsloven implementerer Rådets direktiv 2006/112/EF´ bestemmelser om samme.

Momssystemdirektivet (Rådets direktiv 2006/112/EF)

Artikel 28

Når en afgiftspligtig person, som handler i eget navn, men for tredjemands regning, optræder som formidler i forbindelse med en ydelse, anses han for selv at have modtaget og leveret den pågældende ydelse.

Artikel 135

1. Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

(...)

d)

transaktioner, herunder formidling, vedrørende anbringelse af midler, løbende konti, betalinger, overførsler, fordringer, checks og andre handelsdokumenter, dog ikke inddrivelse af fordringer.

Ovennævnte bestemmelse erstatter samme bestemmelse i sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra d), nr. 3).

Praksis

EU-domstolens afgørelse i sag C-200/04, iSt

Afgørelsen vedrører levering af sprogrejser. EU-Domstolen har i sagen udtalt følgende:

19. Med henblik på at besvare det forelagte spørgsmål skal det undersøges, om et selskab, såsom ISt, handler i eget navn, og om det har egenskab af erhvervsdrivende omfattet af særordningen for rejsebureauer og til sine transaktioner anvender leveringer og tjenesteydelser, der præsteres af andre afgiftspligtige personer.

20. For det første følger det af retspraksis, at det tilkommer den nationale ret, der behandler en tvist vedrørende anvendelsen af sjette direktivs artikel 26, at undersøge, om denne betingelse er opfyldt, hvorved den skal tage alle oplysningerne i sagen i betragtning, navnlig karakteren af den pågældende erhvervsdrivendes kontraktlige forpligtelser over for sine kunder (jf. i denne retning dom af 12.11.1992, sag C-163/91, Van Ginkel, Sml. I, s. 5723, præmis 21). Det fremgår desuden af forelæggelsesafgørelsen, at det er ubestridt, at sagsøgeren i hovedsagen ikke handler som mandatar med hensyn til de transaktioner, som denne afgørelse hovedsageligt vedrører.

EU-Domstolens kendelse i sag Tiercé Ladbroke SA (sag C-231/07) og Derby SA (sag C-232/07)

Afgørelsen omhandler belgiske tobaksforhandlere, som var agenter (formidling i andens navn og for andens regning) for spiludbydere. Agenturgiverne drev virksomhed bestående i indgåelse af væddemål på hesteløb og andre sportsbegivenheder. Agentens virksomhed bestod i, at han indgik væddemålene i agenturgiverens navn, registrerede væddemålene, bekræftede indgåelsen af væddemålene over for kunden ved udstedelse af en kvittering, indsamlede indsatserne, udbetalte gevinsterne, påtog sig hele ansvaret over for agenturgiveren for så vidt angik opbevaringen af de indsamlede indsatser og bar risikoen for tyveri og/eller tab af penge. Agenten modtog et vederlag herfor fra agenturgiveren i form af kommission.

Domstolen fastslår, at tobaksforhandlerne kun leverer en samlet ydelse til spiludbyderne, idet indsamling af indsatserne ikke udgør et mål i selv, men alene biydelser.

Men selv hvis indsamlingen af indsatser kunne anses for hovedydelsen, ville denne ydelse ikke udgøre en fritaget finansiel ydelse. Domstolen henviser til, at formålet med fritagelsen for anbringelse af midler og for betalingstransaktioner er forbundet med vanskelighederne med at opgøre momsgrundlaget og det momsbeløb, som kan fradrages, samt at undgå fordyrelse af forbrugerkreditter. Ifølge domstolen er det åbenbart, at disse vanskeligheder ikke gør sig gældende med hensyn til tobaksforhandlernes vederlag i form af kommission.

Af konklusionen i kendelsen fremgår følgende:

Begrebet "transaktioner, herunder forhandlinger, vedrørende anbringelse af midler [...] [og] betalinger" i artikel 13, punkt B, litra d), nr. 3, i Rådets sjette direktiv 77/388/EØF af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter - Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag, skal fortolkes således, at det ikke vedrører levering af tjenesteydelser fra en agent, der handler for en agenturgivers regning, når agenturgiveren driver virksomhed med indgåelse af væddemål på hestevæddeløb og andre sportsbegivenheder, og når agentens virksomhed består i, at han indgår væddemålene i agenturgiverens navn, registrerer væddemålene, bekræfter indgåelsen af væddemålene over for kunden ved udstedelse af en kvittering, indsamler indsatserne, udbetaler gevinsterne, påtager sig hele ansvaret over for agenturgiveren for så vidt angår opbevaring af de indsamlede indsatser og bærer risikoen for tyveri og/eller tab af penge, og herfor modtager et vederlag fra agenturgiveren i form af kommission.

EU-Domstolens afgørelse i sag C-464/10, Henfling m.fl.

Afgørelsen omhandler ydelser vedrørende spil/væddemål, leveret af spilforhandlere, som modtager provision. EU-Domstolen har i sagen udtalt følgende:

34. Hvad angår den momsmæssige behandling af en sådan formidling bestemmer sjette direktivs artikel 6, stk. 4, at en afgiftspligtig person, der optræder som formidler i forbindelse med en tjenesteydelse, og som handler i eget navn, men for tredjemands regning, anses for selv at have modtaget og leveret den pågældende tjenesteydelse.

35. Denne bestemmelse skaber således en retlig fiktion om to identiske tjenesteydelser, der leveres efter hinanden. I medfør af denne fiktion anses den erhvervsdrivende, der optræder som formidler ved leveringen af tjenesteydelserne, og som er kommissionær, for først at have modtaget de omhandlede tjenesteydelser fra den erhvervsdrivende, for hvis regning denne handler, og som er kommittent, før den pågældende anses for dernæst selv at levere disse tjenesteydelser til kunden. Det følger heraf, at hvad angår retsforholdet mellem kommittenten og kommissionæren er deres respektive roller som leverandør og modtager af tjenesteydelser i momsmæssig henseende på fiktiv vis byttet om.

36. Da sjette direktivs artikel 6, stk. 4, henhører under direktivets afsnit V med overskriften »Afgiftspligtige transaktioner«, og bestemmelsen er affattet i generelle vendinger uden at indeholde begrænsninger vedrørende dens anvendelsesområde eller rækkevidde, vedrører den ved bestemmelsen skabte fiktion ligeledes anvendelsen af de i sjette direktiv foreskrevne momsfritagelser. Det følger heraf, at hvis den levering af tjenesteydelser, som kommissionæren formidler, er fritaget for moms, finder denne fritagelse ligeledes anvendelse på retsforholdet mellem kommittenten og kommissionæren.

38. I modsætning til det af den belgiske regering anførte er princippet om afgiftsneutralitet ikke til hinder for anvendelse af den i sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra f), foreskrevne momsfritagelse på forholdet mellem kommittent og kommissionær, selv om den provision, der betales til en fuldmægtig, der handler i fuldmagtsgiverens navn og for dennes regning, pålægges moms. Som det fremgår af sjette direktivs artikel 6, stk. 4, fastsætter direktivet således særlige regler for tjenesteydelser, der leveres af en kommissionær, som handler i eget navn, men for tredjemands regning, som er forskellige fra de regler, der regulerer en fuldmægtigs levering af tjenesteydelser i tredjemands navn og for tredjemands regning.

40. Inden for rammerne af en procedure i henhold til artikel 267 TEUF tilkommer det den nationale ret, der behandler en tvist vedrørende anvendelsen af sjette direktivs artikel 6, stk. 4, at undersøge, om denne betingelse for anvendelsen af bestemmelsen er opfyldt, hvorved den skal tage alle oplysningerne i sagen i betragtning, navnlig karakteren af den pågældende erhvervsdrivendes kontraktlige forpligtelser over for sine kunder (jf. i denne retning, for så vidt angår sjette direktivs artikel 26, dom af 12.11.1992, sag C-163/91, Van Ginkel, Sml. I, s. 5723, præmis 21, og af 13.10.2005, sag C-200/04, ISt, Sml. I, s. 8691, præmis 19 og 20).

EU-Domstolens sag C-461/12, Granton Advertising

Afgørelsen omhandler salg af særlige kort (Grantoncard), som giver forbrugeren ret til, at købe visse varer og ydelser på fordelagtige vilkår hos de tilknyttede virksomheder. EU-Domstolen har i sagen udtalt følgende:

25. Det bemærkes, at de udtryk, der anvendes til at betegne de i sjette direktivs artikel 13 indeholdte fritagelser, ifølge Domstolens praksis er selvstændige EU-retlige begreber, hvormed det skal undgås, at momsbestemmelserne anvendes forskelligt fra medlemsstat til medlemsstat (dom Nordea Pankki Suomi, C-350/10, EU:C:2011:532, præmis 22 og den deri nævnte retspraksis), og at disse udtryk skal fortolkes strengt, da fritagelserne udgør undtagelser fra det almindelige princip om, at moms opkræves af enhver tjenesteydelse, der udføres mod vederlag af en afgiftspligtig person (domme Stichting Uitvoering Financiële Acties, 348/87, EU:C:1989:246, præmis 13, og Skandinaviska Enskilda Banken, C-540/09, EU:C:2011:137, præmis 20).

31. Hvad angår spørgsmålet om, hvorvidt et rabatkort, såsom et Grantoncard, i det foreliggende tilfælde skal betragtes som værende et »andet adkomstbevis« i den forstand, hvori udtrykket er anvendt i sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra d), nr. 5), bemærkes først, at når en forbruger køber et sådant kort, køber han hverken en ejendomsret af selskabet Granton Advertising eller en fordring på dette selskab eller i øvrigt en hvilken som helst ret, som har forbindelse til disse rettigheder. Et Grantoncard er således karakteriseret ved den omstændighed, at det alene giver sin indehaver ret til at opnå rabatter på priser på varer og tjenesteydelser tilbudt af de tilknyttede virksomheder.

32. Det fremgår endvidere af en undersøgelse af de væsentlige kendetegn ved Grantoncards, således som disse fremgår af sagsakterne for Domstolen, at disse ikke har nogen nominel værdi, og at de ikke kan indløses mod penge eller varer hos de tilknyttede virksomheder. Under disse omstændigheder udgør salget af et sådant kort til forbrugerne ikke efter sin art en finansiel transaktion i den forstand, hvori dette udtryk er anvendt af Domstolens praksis vedrørende sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra d) (jf. i denne retning domme Velvet & Steel Immobilien, EU:C:2007:232, præmis 22 og 23, og Nordea Pankki Suomi, EU:C:2011:532, præmis 24-27).

33. For så vidt som beskatningsgrundlaget for den afgiftspligtige transaktion svarer til den modydelse, der er betalt af forbrugeren for erhvervelse af Grantoncards, bør beregningen af momsen for dette grundlag endelig ikke give særlige vanskeligheder.

34. Idet ordlyden af fritagelsen i sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra d), skal fortolkes strengt, som det er bemærket i denne doms præmis 25, skal det fastslås, at rabatkort som de i hovedsagen omhandlede ikke henhører under begrebet »andre adkomstbeviser« i den forstand, hvori udtrykket er anvendt i dette direktivs artikel 13, punkt B, litra d), nr. 5).

Om spørgsmålet om, hvorvidt Grantoncards henhører under begrebet »andre i handelsforhold benyttede dokumenter«

35. Det bemærkes, at i henhold til sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra d), nr. 3), fritager medlemsstaterne transaktioner vedrørende bl.a. »anbringelse af midler, kontokurantkonti, betalinger, overførsler, fordringer, checks og andre i handelsforhold benyttede dokumenter«.

36. I lighed med, hvad der er bemærket i denne doms præmis 29 vedrørende begrebet »andre adkomstbeviser« i sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra d), nr. 5), skal det fastslås, at de transaktioner, der er fritaget i henhold til nr. 3) i denne bestemmelse ligeledes henhører under området for finansielle transaktioner (jf. i denne retning dom Velvet & Steel Immobilien, EU:C:2007:232, præmis 22).

37. Det skal præciseres, at sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra d), nr. 3), bl.a. vedrører betalingsinstrumenter såsom checks. Som det er bemærket i denne doms præmis 18 og 31 forholder det sig således, at selv om Grantoncards giver ret til prisnedslag, udgør de ikke i sig selv et betalingsinstrument i direktivets forstand. Selv om sådanne kort kan overdrages og kan videresælges til en vis pris, indebærer kortenes funktionsmåde som Det Forenede Kongeriges regering ligeledes har anført, ikke nogen overførsel af penge i modsætning til betalinger, overførsler og checks.

38. Under sådanne omstændigheder skal det, idet ordlyden af fritagelsen i sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra d), som det er bemærket i denne doms præmis 25, skal fortolkes strengt, fastslås, at rabatkort som de i hovedsagen omhandlede ikke henhører under begrebet »andre i handelsforhold benyttede dokumenter« i den forstand, hvori udtrykket er anvendt i dette direktivs artikel 13, punkt B, litra d), nr. 3).

39. Henset til alle ovenstående bemærkninger skal de forelagte spørgsmål besvares med, at sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra d), skal fortolkes således, at salg af et rabatkort som det i hovedsagen omhandlede ikke udgør en transaktion vedrørende »andre adkomstbeviser« eller vedrørende »andre i handelsforhold benyttede dokumenter« i den forstand, hvori udtrykkene er anvendt i henholdsvis nr. 5) og 3) i denne bestemmelse, som omhandler visse transaktioner, som medlemsstaterne skal fritage for moms.

SKM2007.294.SR

Skatterådet fandt, at telefonselskabers modtagelse af forudbetalinger for telefonkort og indbetalinger til mobilkonti kun kan anses for momspligtige forudbetalinger, hvis det allerede på betalingstidspunktet er angivet, at der forudbetales for en specifik ydelse. Da telefonkort og kundekonti hos mobilselskaber er omfattet af betalingsmiddelloven, er evt. vederlag for at stille kort og konti til rådighed for kunden momsfri som transaktioner vedrørende kontokurantkonti, betalinger og overførsler. (...)

SKM2008.284.SKAT

SKAT har fastsat en overgangsordning for den tekniske gennemførelse af Skatterådets bindende svar (SKM2007.294.SR ) om teleselskabernes modtagelse af forudbetaling for telekort. SKAT udtaler, at det bindende svar ikke er udtryk for underkendelse af tidligere praksis, men alene er en præcisering. SKAT udtaler, at mellemhandlere, som udgangspunkt må anses for at formidle telefonkort i teleselskabernes navn, og ikke i eget navn. Der er dog indført en overgangsordning for mellemhandlere, der med urette har behandlet formidling af telekort som formidling i eget navn. Begge overgangsordninger udløber den 30. juni 2008.

(...)

Mellemhandlere - Eget eller andens navn

Teleselskaberne har oplyst overfor SKAT, at mellemhandlere med telefonkort, enten er agenter (distributører) for teleselskaberne eller underagenter (agenter for teleselskabernes agenter).

Efter momslovens § 4, stk. 4, anses en formidler for selv at have modtaget og leveret en ydelse, når den pågældende handler i eget navn, men formidler ydelsen for en andens regning.

Det vil altid afhænge af en konkret vurdering af det faktisk aftalte i det konkrete forhold, om formidling sker i eget navn eller i en andens navn.

Imidlertid er SKAT enig med teleselskaberne i, at agenter/distributører og underagenter (f.eks. kiosker) i normale tilfælde vil formidle i andens navn (dvs. teleselskabets navn). SKAT har her lagt vægt på, at telekort må anses for en voucher, der både udstedes og indløses af pågældende teleselskab, og at agenter og underagenter som formidler telekort i normale tilfælde ikke forpligtes overfor telekunden til at levere teleydelser, ringetoner, andre downloads m.m.

SKAT vil derfor behandle agenter og underagenter som formidlere i teleselskabernes navn (andens navn), medmindre noget andet i det konkrete tilfælde følger af det foreliggende aftalegrundlag.

Momspligt og momsgrundlag - Formidling i andens navn

SKAT finder, at agenter og underagenters ydelser i forbindelse med salg af telefonkort ikke alene omfatter simpel modtagelse på teleselskabernes vegne af indbetalinger fra telekunderne, men også elementer såsom salgsarbejde, reklame, promotion og administration. Disse ydelser vil det være kunstigt at opdele, og de udgør derfor en samlet momspligtig formidlingsydelse. (...)

SKM2011.354.SR

Skatterådet fandt, at spørger, der sælger værdikuponer over internettet, som giver ret til køb af en vare eller ydelse fra eksterne selvstændige leverandører, handler i leverandørens navn og for leverandørens regning. Sørger modtager betalingen fra kunderne, men videreafregner beløbet med fradrag af 30 % til leverandørerne. Skatterådet fandt, at det er de eksterne leverandører og ikke spørger, der er momspligtig af betalingen fra kunderne, idet betalingen er vederlag for leverandørernes varer eller ydelser til kunderne.

Skatterådet bekræftede, at spørger er momspligtig af de 30 % af vederlaget, som leverandører betaler til spørger, idet beløbet må anses for at være vederlag for ydelser i form af reklame mv. som spørger leverer til de eksterne leverandører. Skatterådet kan endvidere bekræfte, at spørger har fradrag for indkøb til den momspligtige virksomhed.

(...)

Begrundelse:

(...)

Det fremgår af de faktiske omstændigheder, at spørger sælger værdikuponer til helt specifikke varer/ydelser fra helt specifikke sælgere (partnere). kunderne betaler til spørger, der har risikoen for kundernes manglende betalingsevne. Varen eller ydelsen leveres derimod direkte fra sælgeren/partneren, hvortil også reklamationer vedrørende det leverede skal rettes.

Skatteministeriet finder ikke, at spørger kan siges at handle i eget navn, ved salg af værdikuponer til kunderne. Skatteministeriet har herved lagt vægt på, at kunden køber en forud bestemt vare eller ydelse fra en forudbestemt sælger (partner).

(...)

Den juridiske vejledning 2014-1, afsnit D.A.5.11.6.5 Checks og andre handelsdokumenter

Eksempler på momsfritagne transaktioner vedrørende checks og andre handelsdokumenter

Udstedelse af

•checks

•rejsechecks

•pengeinstitutchecks og

•checks i udenlandsk valuta mv.

er momsfritagne transaktioner efter ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c. Indløsning af samme er ligeledes omfattet af momsfritagelsen.

Den juridiske vejledning 2014-2, afsnit D.A.5.11.6.7 Forhandlinger vedrørende anbringelse af midler, kontokurantkonti, betalinger mv.

Indhold

Dette afsnit handler om transaktioner i tilknytning til forhandlinger vedrørende anbringelse af midler, kontokurantkonti, betalinger mv.

Afsnittet indeholder:

•Forhandling

•Formidling

Forhandling

Forhandlinger vedrørende anbringelser af

•midler

•kontokurantkonti

•betalinger

•checks

•overførsler og

•fordringer

er omfattet af fritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 11, litra c.

Udtrykket "herunder forhandlinger" i bestemmelsen skal ikke definere hovedindholdet af den i bestemmelsen fastsatte fritagelse, men har til formål at udvide bestemmelsens anvendelsesområde til formidlingsvirksomhed.

Begrundelse

Det følger af momslovens § 4, stk. 4, at når en formidler af en ydelse handler i eget navn, men for en andens regning, anses formidleren for selv at have modtaget den pågældende ydelse. Det fremgår af EU-Domstolens sag C-464/10, Henfling m.fl, præmis 38, at disse regler er forskellige fra de regler der regulere levering af tjenesteydelser i fremmed navn og for fremmed regning.

Ved fastlæggelse af, hvorvidt der er tale om levering af en ydelse i eget eller i fremmed navn, har EU-domstolen i sag C-200/04, ISt, præmis 20 og C-464/10, Henfling m.fl, præmis 40, henvist til, at der skal tages hensyn til alle relevante oplysninger i sagen, herunder den erhvervsdrivendes kontraktlige forpligtigelser overfor sine kunder.

Det fremgår af de faktiske oplysninger i nærværende sag at medlemmerne, agenterne og turistforeningerne under identiske forhold får udleveret et antal gavekortprodukter udstedt af Spørger. På baggrund af den enkelte forhandlers salg heraf, udarbejder Spørger en faktura til forhandleren. Det enkelte salg af gavekortprodukter udløser en provision til forhandleren på en vis procentdel, som fratrækkes afregningen til Spørger/salgsprisen på gavekortprodukterne.

I forbindelse med salget ydes typisk kun en meget begrænset markedsføring.

Det oplyses, at det er Spørger, der forpligtes over for kunden i relation til muligheden for anvendelse af gavekortproduktet, mens reklamationer i forhold til den ydelse som gavekortproduktet indløses til, alene kan rettes mod den tjenesteyder, som har leveret den pågældende ydelse.

På den baggrund finder SKAT ikke, at medlemmer, agenter og turistforeninger handler i eget navn ved salg af gavekortprodukter men, at de derimod leverer en ydelse mod vederlag i fremmed navn og for fremmed regning.

Det følger af momslovens § 13, stk.1, nr. 11, litra c og momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra d, at det, der kan karakteriseres som transaktioner, herunder forhandling/formidling vedrørende blandt andet betalinger, fordringer, checks og andre handelsdokumenter er fritaget for moms. Dette omfatter også forhandling/formidling i fremmed navn og for fremmed regning i forbindelse hermed.

EU-Domstolens har i sag C-461/12, Granton Advertising, præmis 25, gjort opmærksom på, at fritagelsesbestemmelserne i momssystemdirektivet skal fortolkes strengt, da fritagelserne udgør undtagelser fra det almindelige princip om, at moms opkræves af enhver tjenesteydelse, der udføres mod vederlag af en afgiftspligtig person. I præmis 37 præciseres det endvidere, at (nu) artikel 135, stk. 1, litra d, i momssystemdirektivet, bl.a. vedrører betalingsinstrumenter såsom checks.

Med henvisning til ordlyden i momslovens § 13, stk.1, nr. 11, litra c, er det SKATs opfattelse, at de dokumenter der nævnes specifikt i bestemmelsen er karakteriseret ved, at de vedrører et krav på en bestemt sum penge eller dokumenter, som kan anvendes som betalingsmiddel i bred forstand lig rede penge.

SKAT finder i modsætning hertil, at de i sagen aktuelle gavekortprodukter er karakteriseret ved, at de indeholder en rettighed for ihændehaver til, at få leveret en ydelse til en forud fastsat værdi, i form af diverse delvist afgrænsende ydelser efter eget valg. Det enkle gavekortprodukt kan kun anvendes hos én tjenesteyder (efter eget valg).

De omhandlede gavekortprodukter er ikke omfattet af betalingsmiddelloven. Gavekortprodukterne kan ej heller refunderes ligesom restværdi ikke kan udbetales.

SKAT er på baggrund heraf af den opfattelse, at de i sagen aktuelle gavekortprodukter ikke er sammenlignelige med eksempelvis checks eller forudbetalinger på telefonkort eller mobilkonti, som beskrevet i SKM2007.294.SR , og at indløsningen af gavekortproduktet, ikke efter transaktionens art, kan karakteriseres som en finansiel transaktion omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk.1, nr. 11, litra c.

SKAT finder således ikke, at gavekortprodukterne er omfattet af begrebet andre handelsdokumenter, som nævnt i bestemmelsen, alene med baggrund i, at disse er påført en nominel værdi og at disse kan indløses mod levering af en ydelse/et gode.

SKAT skal endvidere henvise til EU-Domstolens kendelse i sag Tiercé Ladbroke SA (sag C-231/07) og Derby SA (sag C-232/07). Med henvisning til fritagelsens formål påpeger EU-Domstolen heri, at selv i det tilfælde, hvor en agents indsamling af indsatser, på vegne af en spiludbyder, måtte udgøre en hovedydelse, er denne ikke omfattet af momsfritagelsen for finansielle ydelser i (nu) momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, nr. 11, litra d.

SKAT finder dermed ikke, at den provision som forhandlerne modtager som vederlag for salg af gavekortprodukter, kan anses som vederlag for en momsfritaget formidlingsydelse omfattet af momslovens § 13, stk.1, nr. 11, litra c.

Vederlaget er derimod omfattet af momspligten i henhold til momslovens § 4, stk.1.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3-5 besvares med Nej.

Spørgsmål 6

Det ønskes bekræftet, at forhandlerprovisionen ved salg af gavekortprodukter til en detailhandelskæde er momsfri.

Lovgrundlag

Se "SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 3-5".

Praksis

Se "SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 3-5".

Begrundelse

Det fremgår af sagens faktiske forhold at Spørger påtænker, at indgå en samarbejdsaftale med en detailhandelskæde om salg af gavekortprodukter. For så vidt angår den del af vederlaget som betegnes forhandlerprovision er det oplyst, at transaktionens art og omfang er identisk med den forhandlerprovision som modtages af medlemmer, agenter og turistforeninger som beskrevet under spørgsmål 3-5.

Der henvises i den forbindelse til "SKAT begrundelse, spørgsmål "3-5".

SKAT finder således ikke, at den provision som detailhandelskæden vil modtage som vederlag for salg af gavekortprodukter, kan anses som vederlag for en momsfritaget formidlingsydelse omfattet af momslovens § 13, stk.1, nr. 11, litra c.

Vederlaget er derimod omfattet af momspligten i henhold til momslovens § 4, stk.1.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 6 besvares med Nej.

Spørgsmål 7

Det ønskes bekræftet, at markedsføringsbidraget ved salg af gavekortprodukter til en detailhandelskæde er momspligtigt.

Lovgrundlag

Momsloven

§ 4. stk.1. Se punktet "SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1-2.

Skatteforvaltningsloven

§ 21, stk. 1. Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.

§ 23. Samtidig med indgivelse af en anmodning om et bindende svar skal der betales et gebyr på 300 kr. (2010-niveau). Gebyret reguleres efter § 20 i personskatteloven. Gebyret betales tilbage, hvis anmodningen afvises eller tilbagekaldes.

§ 24. En anmodning om et bindende svar skal være skriftlig og indeholde alle de oplysninger af betydning for svaret, som står til rådighed for spørgeren. Skønner told- og skatteforvaltningen respektive Skatterådet, at spørgsmålet ikke er tilstrækkeligt oplyst, kan spørgeren anmodes om yderligere oplysninger eller dokumentation. Efterkommes anmodningen ikke inden for en rimelig frist, kan spørgsmålet afvises eller svaret begrænses til de forhold, der skønnes tilstrækkeligt oplyst.
Stk. 2. Told- og skatteforvaltningen respektive Skatterådet kan i øvrigt i særlige tilfælde afvise at give et bindende svar, hvis spørgsmålet er af en sådan karakter, at det ikke kan besvares med fornøden sikkerhed eller andre hensyn taler afgørende imod en besvarelse.
Stk. 3. En afgørelse efter stk. 1 eller 2 kan ikke påklages administrativt.

Forarbejder

L 110 Forslag til skatteforvaltningsloven

Bemærkninger til de enkelte bestemmelser

Til § 23

Der skal betales et gebyr for at få et bindende svar. Gebyret skal betales samtidig med indgivelse af anmodningen.

Gebyret betales for hver disposition, der ønskes svar om, men uanset antallet af spørgsmål om den pågældende disposition. Dog vil der kunne ske afvisning, hvis spørgeren ønsker en række alternative muligheder besvaret, således at en besva-relse vil være at ligestille med rådgivning. (...)

Til § 24

Spørgeren har som udgangspunkt ansvaret for at oplyse de faktuelle forhold ved-rørende den disposition, der ønskes et bindende svar om. Det har primært sam-menhæng med, at spørgeren normalt har - eller bør have - et bedre kendskab til dispositionen end forvaltningen.

Forvaltningen har ansvaret for, at der kun gives et bindende svar, hvis spørgsmå-let er tilstrækkeligt oplyst. Og forvaltningen har i øvrigt ansvaret for retsanven-delsen ved spørgsmålets besvarelse.

Told- og skatteforvaltningen, respektive Skatterådet, kan derfor anmode spørge-ren om at belyse spørgsmålet nærmere, herunder om at dokumentere et forhold ved fremlæggelse af en vareprøve, og fastsætte en rimelig frist herfor. En sådan frist bør som udgangspunkt ikke være på under 14 dage.

I det omfang told- og skatteforvaltningen vurderer, at spørgsmålet ikke er oplyst tilstrækkeligt til, at det kan besvares, skal told- og skatteforvaltningen, respektive Skatterådet, afvise at give et bindende svar.

Efter stk. 2 kan told- og skatteforvaltningen, respektive Skatterådet, i særlige tilfælde afvise at give et bindende svar.

(...)

Afvisningsmuligheden er i øvrigt tænkt anvendt på spørgsmålet om en påtænkt disposition, hvis spørgsmålet er af mere teoretisk karakter.

Praksis

SKM2009.556.SR

Skatterådet afviste i henhold til skatteforvaltningslovens § 24, stk. 2 anmodning om bindende svar, da der var betydelig usikkerhed om sagens faktiske forhold.

SKM2011.641.LSR

Sagen omhandlede et bindende svar fra Skatterådet. Landsskatteretten fandt, at det stillede spørgsmål var af en sådan karakter, at en besvarelse heraf ikke ville indebære en skattemæssig stillingtagen til en konkret påtænkt disposition. Spørgsmålet var tværtimod formuleret på en sådan måde, at det alene kunne be-svares med en egentligt teoretisk redegørelse af responsumlignende karakter, ligesom beskrivelsen af dispositionen hverken var præcis eller fyldestgørende. Landsskatteretten fandt, at Skatterådet burde have afvist at besvare det stillede spørgsmål og ændrede den påklagede afgørelse således, at spørgsmålet blev af-vist og derfor ikke realitetsbehandlet.

Den Juridiske vejledning 2014-2, afsnit A.A.3.9 Muligheden for afvisning af en anmodning

(...)

Afvisning som følge af utilstrækkelige oplysninger

En anmodning om bindende svar kan afvises, hvis sagen er mangelfuldt oplyst, og spørgeren trods opfordring til at oplyse sagen bedre, undlader dette. Se SFL § 24, stk. 1. Efter omstændighederne kan svaret begrænses til den del af spørgsmå-let, der måtte være tilstrækkelig oplyst.

(...)

Den juridiske vejledning 2014-2, afsnit A.A.3.9 Muligheden for afvisning af en anmodning

(...)

Afvisning som følge af usikre omstændigheder i øvrigt

Der kan endvidere afvises i særlige tilfælde, nemlig hvis spørgsmålet er af en sådan karakter, at det ikke kan besvares med fornøden sikkerhed eller andre hensyn taler afgørende imod en besvarelse. Se SFL § 24, stk. 2.

Eksempel (usikkerhed om vilkår for lån)

Angående et spørgsmål om fradragsret for renteudgifter blev det lagt til grund, at der bestod en ikke ubetydelig usikkerhed om lånets rentebærende karakter, hvorfor der skete afvisning, jf. SFL § 24, stk. 2. Se SKM2013.327.SR .

Eksempel (afvisning som følge af usikkerhed om ekspropriationsvilje)

Der manglede tilstrækkelige oplysninger om ekspropriationsvilje angående en ejendom i Tyskland, der var frivilligt overdrager, hvorfor der skete afvisning med henvisning til SFL § 24, stk. 2. Se SKM2013.220.SR .

(...)

Eksempel (spørgsmål af teoretisk karakter)

Afvisningsmuligheden kan efter lovforarbejderne anvendes på spørgsmål af teoretisk karakter samt på spørgsmål, der forudsætter så alternative svar, at det får rådgivningskarakter. Se SKM2011.641.LSR , hvor Landsskatteretten afviste, selv om Skatterådet i 1. instans havde besvaret spørgsmålet.

Eksempel (usikkerhed om indhold af civilretlig aftale)

Anmodning om bindende svar om avance ved salg af landbrugsejendom blev afvist, da der var usikkerhed om aftaletidspunktet. Se SKM2009.556.SR .

Eksempel (usikkerhed om grundlaget for næringsbeskatning)

Anmodningen om bindende svar om avance ved salg af parcelhus blev afvist, fordi de foreliggende oplysninger om indkomst- og formueforhold var så usikre, at det ikke var muligt at vurdere, om der var grundlag for næringsbeskatning. Se SKM2011.53.BR .

Begrundelse

Af Den juridiske vejledning 2014-2, afsnit A.A.3.6 , Formelle krav til anmodnin-gen og sagsbehandlingen, fremgår det, at det er et krav, at en anmodning om bindende svar skal være skriftlig, jf. skatteforvaltningslovens § 24. Spørgsmålet skal vedrøre en konkret disposition og skal være formuleret således, at der så vidt muligt kan svares ja eller nej.

Efter skatteforvaltningslovens § 24, stk. 2, kan Skatterådet i særlige tilfælde afvise, at give et bindende svar.

Spørger ønsker ved anmodningen om bindende svar at få bekræftet, at et såkaldt markedsføringsbidrag, som modtages som vederlag i forbindelse med salg af gavekortprodukter til en detailhandelskæde er momspligtigt.

Der er tale om en påtænkt disposition.

Spørger har oplyst at markedsføringsbidraget er vederlag for salgsarbejde/markedsføringstiltag i forbindelse med salg af gavekortprodukter. Omfanget og arten af de ydelser der betegnes som markedsføringstiltag vil fremgå af fremtidige kontrakter. Omfanget og arten af de/den ydelse som vederlaget vedrører, er således ikke endelig fastlagt endnu.

SKAT skal bemærke, at når det i skatteforvaltningslovens § 21 er anført i bestemmelsen, at bindende svar gives vedrørende en disposition, må det forstås sådan, at bindende svar kun gives vedrørende en bestemt disposition hvor omstændighederne er klare. Dispositionen må således beskrives tilstrækkeligt detaljeret i anmodningen om bindende svar.

For at kunne vurdere, hvorvidt det omhandlede markedsføringsbidrag er vederlag for en momspligtig transaktion eller ej, herunder om bidraget er vederlag for en selvstændig hovedydelse eller eksempelvis alene er vederlag for en bi-ydelse, er det nødvendigt at kende arten og omfanget af den levering som markedsføringsbidraget er vederlag for.

I nærværende sag er arten og omfanget af de påtænkte markedsføringstiltag ikke endelig aftalt endnu.

På det foreliggende grundlag finder SKAT ikke, at det er tilstrækkeligt sikkert og klart hvilken levering markedsføringsbidraget er vederlag for. Grundlaget for, at besvare spørgsmål 7 findes således for usikkert og det er derfor ikke er muligt at besvare spørgsmålet. SKAT finder derfor, at spørgsmålet skal afvises.

SKATs bemærkninger til Spørgers høringssvar xx

SKAT finder ikke, at Spørgers høringssvar giver anledning til en ændring af SKATs indstilling da arten og omfanget af den levering som markedsføringsbidraget er vederlag for, ikke er aftalt endnu.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 7 besvares med Afvises.

Spørgsmål 8

Det ønskes bekræftet, at der ikke skal opkræves moms ved indbetalingen af point fra medlemmet til Spørger i henhold til Bonus-programmet.

Lovgrundlag

Momsloven

§ 4, stk.1 og § 23. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Momssystemdirektivet (Rådets direktiv 2006/112/EF)

Artikel 2, 63 og 65. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Praksis

EU-Domstolens afgørelse i sag C-419/02, BUPA Hospitals

Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

EU-Domstolens afgørelse i de forenede sager C-53/09 og C-55/09, Loyalty Management UK Ltd og Baxi Group Ltd

Afgørelsen omhandler (nægtelse af) momsfradragsret og driften af to kundeloyalitetsprogrammer, hvor kunderne fik tildelt point i forbindelse med køb af varer eller tjenesteydelser hos de tilknyttede virksomheder. De tildelte point kunne efterfølgende indløses til præmiegoder/tjenesteydelser hos såkaldte indløsende selskaber. EU-Domstolen har i sagen udtalt følgende:

Sag C-53/09

10. LMUK driver et kundeloyalitetsprogram. I henhold til programmet modtager kunderne point, som de kan indløse for præmiegoder, der består i goder eller tjenesteydelser, når de køber store mængder af goder eller tjenesteydelser hos de detailhandlende, der deltager i det nævnte program. Der er fire aktører i programmet, nemlig sponsorerne, som i det foreliggende tilfælde er de detailhandlende, der søger at tilskynde kunderne til at handle hos dem, kunderne, den virksomhed, der driver det omhandlede program, i det foreliggende tilfælde LMUK, og de indløsende selskaber, i det foreliggende tilfælde de virksomheder, der leverer præmiegoderne til kunderne ved indløsning af point.

11. Sponsorerne tildeler kunderne point for hvert indkøb på grundlag af det beløb, der er givet ud. Når kunderne har samlet et tilstrækkeligt antal point, kan de erhverve en præmiegode enten gratis, eller til nedsat pris, ved indløsning af point. Præmiegoderne tilvejebringes af de indløsende selskaber.

12. Sponsorerne udbetaler inden for rammerne af denne ordning et bestemt beløb til LMUK for hvert udstedt point. De betaler ligeledes et årligt vederlag for markedsføring, udvikling og fremme af det omhandlede program. De indløsende selskaber modtager et fast beløb fra LMUK for hvert indløst point, der betegnes som et »servicegebyr«.

13. De indløsende selskaber udsteder en faktura til LMUK, der inkluderer moms på det nævnte gebyr. Da LMUK søgte at fratrække denne indgående moms, besluttede Commissioners, at den erlagte moms udgjorde en afgift på et gebyr, som er betaling for leveringer, som det indløsende selskab havde foretaget ikke til LMUK, men til kunderne, selv om disse leveringer helt eller delvist blev betalt af LMUK. Commissioners fandt således, at det omhandlede gebyr var en modydelse fra tredjemand for levering af præmiegoder til kunderne, og at LMUK følgelig ikke havde ret til fradrag for indgående afgift af dette gebyr.

14. LMUK anfægtede denne afgørelse ved VAT and Duties Tribunal. Denne instans fandt, at leveringer af goder til kunderne, der gennemføres af de indløsende selskaber ved indløsning af point, skulle anses for levering af tjenesteydelser til LMUK.

(...)

Sag C-55/09

19. Baxi er en del af en koncern af selskaber, der fremstiller kedler og lignende opvarmningsprodukter. Denne koncern af selskaber etablerede et loyalitetsprogram for kunder, i det foreliggende tilfælde kedelinstallatører, for at tilskynde disse kunder til at købe de pågældende selskabers produkter. Baxi handlede som sponsor, under de betingelser, der er beskrevet i denne doms præmis 10, i forbindelse med dette program.

20. De kunder, der deltager i det nævnte program, modtager point, når de køber Baxis produkter, hvilke point de kan indløse for præmiegoder, der består af goder eller tjenesteydelser. Det skal dog bemærkes, at det fremgår af forelæggelsesafgørelsen, at tvisten i hovedsagen alene omhandler præmiegoder i form af goder.

21. Baxi outsourcede driften af det omhandlede loyalitetsprogram til @1 Ltd (herefter »@1«). Ifølge de almindelige vilkår og betingelser for dette program har kunderne et kontraktforhold med Baxi.

22. @1's drift af det omhandlede loyalitetsprogram omfatter bl.a. markedsføringen af programmet over for kunderne ved hjælp af kataloger og på internettet, behandling af tilmeldingsansøgninger, forvaltning af kundernes konti, valg, indkøb og levering af præmiegoder samt varetagelse af telefontjeneste over for kunderne.

23. En vigtig forskel mellem dette program og det program, som sag C-53/09 drejer sig om, består således i den omstændighed, at @1 udvælger og indkøber præmiegoderne og leverer dem til kunderne. Denne virksomhed handler følgelig både som administrator af programmet og som indløsende selskab. Præmiegoderne leveres udelukkende mod indløsning af point. Det er ikke muligt at modtage en præmiegode gennem køb til nedsat pris. Baxi betaler @1 præmiegodernes detailsalgspris samt visse omkostninger for specifikke ydelser.

24. Baxi anmodede om fradrag af moms i de beløb, som selskabet betalte til @1. Commissioners fastslog, at den detailsalgspris for varerne, som Baxi betalte til @1, udgjorde to dele. Den ene del af den nævnte pris udgjorde modydelsen for de ydelser, som @1 leverede til Baxi, for hvilke Baxi kunne fradrage moms. Den anden del udgjorde modydelsen for @1's leveringer af goder til kunderne, modtaget af en tredjemand, for hvilken del Baxi ikke kunne fradrag denne afgift.

(...)

55. Det følger således af det anførte, at de salg af goder og tjenesteydelser, der i hovedsagerne udløser tildeling af point til kunderne på den ene side, og overdragelsen af præmiegoder mod indløsning af disse point på den anden side, udgør to adskilte transaktioner.

56. Som Det Forenede Kongeriges regering har gjort gældende, kræver sjette direktiv imidlertid ikke, at modydelsen for en levering af goder eller tjenesteydelser skal erlægges direkte af modtageren af goderne eller tjenesteydelserne for, at denne levering anses for foretaget »mod vederlag« som omhandlet i direktivets artikel 2, nr. 1). Direktivets artikel 11, punkt A, stk. 1, litra a), bestemmer nemlig, at denne modydelse kan erlægges af en tredjemand.

57. I den forbindelse fremgår det af forelæggelsesafgørelsen i sag C-53/09, at kundernes indløsning af point hos de indløsende selskaber udløser en betaling fra LMUK til de indløsende selskaber. Denne betaling beregnes som summen af gebyrerne, som er et fast beløb for hvert point, der er indløst mod en del af eller hele et præmiegodes pris. I den forbindelse må det fastslås, således som Det Forenede Kongeriges regering har anført, at denne betaling svarer til en modydelse for leveringen af præmiegoder.

58. I sag C-55/09 fremgår det ligeledes af forelæggelsesafgørelsen, at @1 fakturerer Baxi præmiegodernes anbefalede detailsalgspris med tillæg af forsendelsesomkostninger på tidspunktet for ordren, hvor ejendomsretten overdrages, og pointindløsningen foretages. Med fradrag af @1's fortjenstmargin, der består i forskellen mellem detailsalgsprisen for præmiegoderne og den anskaffelsespris, som @1 har betalt for disse præmiegoder, udgør Baxis betaling til @1 således modydelsen for leveringen af de nævnte præmiegoder.

59. I sag C-55/09 har Baxi imidlertid gjort gældende, at betalingen ikke er modydelse for en levering af goder, men for komplekse reklame- og marketingsydelser, inden for rammerne af hvilke leveringen af præmiegoder til kunderne er omfattet af andre tjenesteydelser.

(...)

62. Som både Det Forenede Kongeriges regering og Kommissionen i øvrigt har medgivet, kan en betaling som den i hovedsag C-55/09 omhandlede således opdeles i to dele, og hver del svarer til en adskilt ydelse.

63. Herefter udgør størrelsen på anskaffelsesprisen modydelsen for leveringen af præmiegoder til kunderne, mens forskellen mellem detailsalgsprisen for præmiegoderne, som betales af Baxi, og den anskaffelsespris, som @1 har betalt for disse præmiegoder, dvs. marginen, udgør modydelsen for de tjenesteydelser, som @1 leverer til Baxi.

64. Derimod har LMUK i sine skriftlige og mundtlige bemærkninger i forbindelse med sag C-53/99 anført, at de betalinger, som selskabet foretager til de indløsende selskaber, ikke er modydelse for to eller flere adskilte ydelser. Det tilkommer imidlertid den forelæggende ret at efterprøve, om dette er tilfældet.

65. I lyset af ovenstående betragtninger skal de forelagte spørgsmål besvares med, at inden for rammerne af et kundeloyalitetsprogram som det i hovedsagerne omhandlede skal sjette direktivs artikel 5 og 6, artikel 11, punkt A, stk. 1, litra a), samt artikel 17, stk. 2, som affattet ved artikel 28f, stk. 1, fortolkes således, at:

- de betalinger, der foretages af den virksomhed, som driver det omhandlede program, til de indløsende selskaber, der leverer præmiegoderne til kunderne, i sag C-53/09 skal anses for en modydelse, betalt af en tredjemand, for en levering af goder til disse kunder, eller i givet fald en tjenesteydelse, der leveres til de nævnte kunder; det tilkommer imidlertid den forelæggende ret at efterprøve, om disse betalinger ligeledes udgør en modydelse for en tjenesteydelse, som svarer til en særskilt ydelse, og at

- de betalinger, som foretages af sponsoren, til den virksomhed, der driver det omhandlede program, og som leverer præmiegoderne til kunderne, i sag C-55/09 skal anses dels for en modydelse, betalt af en tredjemand, for en levering af goder til disse kunder, dels for en modydelse for en tjenesteydelse, som leveres af den virksomhed, der driver programmet, til fordel for denne sponsor.

EU-Domstolens afgørelse i sag C-270/09, MacDonald Resorts

Afgørelsen omhandler indløsning af "pointrettigheder" og ret til anvendelsen af ferieboliger. EU-Domstolen har i sagen udtalt følgende:

27. Det fremgår således, at ved en ordning som optionsordningen er den egentlige tjenesteydelse, som er formålet med erhvervelsen af »pointrettighederne«, den tjenesteydelse, som består i, at de forskellige mulige modydelser, som kan opnås i kraft af point hidrørende fra disse rettigheder, stilles til rådighed for deltagerne i denne ordning. Tjenesteydelsen er således ikke fuldt ud leveret, før disse point er blevet indløst.

28. Det følger heraf, at i tilfælde, hvor tjenesteydelsen består af indkvartering på et hotel eller en midlertidig brugsret til en bolig, er det på tidspunktet for indløsningen af point til bestemte tjenesteydelser, at der opstår en forbindelse mellem den leverede ydelse og den af kunden erlagte modydelse, som består af point hidrørende fra de tidligere erhvervede rettigheder.

29. Det bemærkes derudover hvad angår en ordning som den i hovedsagen omhandlede, for det første at kunden ikke på tidspunktet for erhvervelsen af »pointrettigheder« er i stand til at vide præcist, hvilke boliger eller andre tjenesteydelser der er tilgængelige i løbet af et givent år, eller pointværdien af et ophold i disse boliger eller af disse andre ydelser. For det andet er det MRL, som fastsætter den pointmæssige værdi af de til rådighed stående boliger og tjenesteydelser, således at kundens valg uden videre er begrænset til de boliger eller tjenesteydelser, som kunden har adgang til, henset til det antal point han har.

30. Under disse omstændigheder er de væsentlige betingelser for, at momsen forfalder, ikke til stede på tidspunktet for den oprindelige erhvervelse af rettigheder som »pointrettighederne«, hvilket udelukker anvendelsen af sjette direktivs artikel 10, stk. 2, andet afsnit.

Den juridiske vejledning, afsnit D.A.7.2.5 Modifikation: Forudbetalingstids-punktet ML § 23, stk. 3

Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Begrundelse

Det følger af henholdsvis momslovens § 4, stk.1 og momssystemdirektivets arti-kel 2, stk.1, litra a og c, at der skal betales afgift af varer og ydelser, som leveres mod vederlag her i landet.

Afgiftspligten indtræder på leveringstidspunktet jf. henholdsvis momslovens § 23, stk. 1 og momssystemdirektivets artikel 63. Finder betalingen sted inden le-veringen, anses betalingstidspunktet for, at være leveringstidspunktet jf. moms-lovens § 23, stk. 3 og momssystemdirektivets artikel 65.

EU-Domstolen har dog i sag C-419/02, BUPA Hospitals, præmis 48, understre-get, at en række betingelser skal være opfyldt før, at afgiften kan forfalde på betalingstidspunktet i de tilfælde, hvor leveringen endnu ikke har fundet sted. Det er således et krav, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser afgiftspligtens indtræden, dvs. den fremtidige levering, allerede er kendt, og dermed navnlig, at ydelserne er specifikt angivet på tidspunktet for betalingen.

I relation til fastlæggelse af, hvornår momsen forfalder, har EU-Domstolen har i sag C-270/09, MacDonald Resorts, præmis 27-30 anført, at det først er på tidspunktet for indløsningen af de i sagen tildelte point til bestemte tjenesteydelser, at der opstår den nødvendige forbindelse mellem den leverede ydelse og den af kunden erlagte modydelse.

Af nærværende sags faktuelle oplysninger fremgår det, at det enkelte medlem indbetaler xx øre til Spørger for hvert point medlemmet tildeler en kunde. Værdien af de "opsparede point" indestår på en særlig konto indtil de pågældende point indløses af kunden til eksempelvis friydelser eller varer i bonusshoppen. I modsætning til, hvad der gør sig gældende i sag C-55/09 i EU-Domstolens afgørelse i de forenede sager C-53/09 og C-55/09, Loyalty Management UK Ltd og Baxi Group Ltd, præmis 58, er de tildelte point i nærværende sag således ikke blevet indløst på indbetalingstidspunktet og det er ej heller endeligt fastlagt, hvad de tildelte point skal indløses til og hos hvem eller om de overhovedet vil blive indløst.

SKAT finder således ikke, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser afgiftspligtens indtræden er tilstede på tidspunktet for indbetalingen af pointværdien, og indbetalingen er på det pågældende tidspunkt ikke udtryk for en modydelse, for levering af goder eller tjenesteydelser til kunder omfattet af momslovens § 4, stk.1.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 8 besvares med Ja.

Spørgsmål 9 og 10

Det ønskes bekræftet, at der ikke skal opkræves moms ved udbetalingen af point anvendt til friydelser i henhold til Bonus-programmet.

Det ønskes endvidere bekræftet, at der ikke skal opkræves moms ved udbetalingen af point anvendt til køb af andre ydelser i henhold til Bonus-programmet.

Lovgrundlag

Momsloven

§ 4, stk.1. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Momssystemdirektivet (Rådets direktiv 2006/112/EF)

Artikel 2. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Praksis

EU-Domstolens afgørelse i de forenede sager C-53/09 og C-55/09, Loyalty Management UK Ltd og Baxi Group Ltd

Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 8.

Begrundelse

Det ligges til grund, at spørgsmålene alene vedrører de ydelser som leveres af de tilknyttede medlemmer, og ikke indkøb i "bonusshoppen".

I henhold til henholdsvis momslovens § 4, stk.1 og momssystemdirektivets artikel 2, stk.1, litra a og c, skal der betales afgift af varer og ydelser, som leveres mod vederlag her i landet. Dette gælder eksempelvis pz og px.

For så vidt angår sag C-53/09, i de forenede sager C-53/09 og C-55/09, Loyalty Management UK Ltd og Baxi Group Ltd, har EU-Domstolen i præmis 65, udtalt at de betalinger, der foretages af den virksomhed (LMUK), som driver det omhandlede loyalitetsprogram, til de indløsende selskaber, der leverer præmiegoderne til kunderne, skal anses for en modydelse, betalt af en tredjemand, for en levering af goder til disse kunder, eller i givet fald en tjenesteydelse, der leveres til de nævnte kunder. I den omhandlede sag C-53/09 havde det indløsende selskab fremsendt en faktura med moms til LMUK i forlængelse af levering af momspligtige leverancer til de omhandlede kunder. I lighed hermed betalte Baxi i sag C-55/09, de omhandlende præmiegoders detailhandelspris til det indløsende selskab (der samtidig var administrationsselskab). Denne betaling blev ligeledes anset for, at være en modydelse, betalt af en tredjemand, for en levering af goder til de omhandlede kunder.

I nærværende sag udbetaler Spørger et beløb, minus xy % i provision, til det medlem, hvor en Bonus-kunde har indløst opsparede point til friydelser. Er pointene blevet indløst af en Bonus-kunde til andre ydelser, udbetales et beløb minus yy % til det medlem som har leveret den pågældende ydelse.

Det medlem som har indløst de opsparede point afregner moms af leverancen.

Det er Spørger, der som ansvarlig for Bonus-programmet sørger for udarbejdelsen af afregningerne overfor medlemmerne.

Det er SKATs opfattelse, at forholdene i nærværende sag er sammenlignelige med de forhold der gør sig gældende i de forenede sager C-53/09 og C-55/09, Loyalty Management UK Ltd og Baxi Group Ltd. Det findes således, at Spørger som tredjemand udbetaler et beløb/vederlag til det indløsende medlem for dennes levering af momspligtige ydelser til en Bonus-kunde.

Det er SKATs opfattelse, at der ikke ved selve udbetalingen af "pointværdien" fra spørger til det indløsende medlem skal opkræves moms. Vederlaget findes, at være udtryk for betaling for levering af momspligtige ydelser jf. momslovens § 4, stk.1.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 9 og 10 besvares med Ja.

Spørgsmål 11

Det ønskes bekræftet, at den af Spørger opnåede provision, udtrykt ved forskellen mellem indbetalingen og udbetalingen af point til Bonus-programmet, er momsfri.

Lovgrundlag

Momsloven

§ 4, stk.1. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

§ 13, stk. 1, nr. 11. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 3 og 5.

Momssystemdirektivet (Rådets direktiv 2006/112/EF)

Artikel 2. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Praksis

EU-Domstolens kendelse i sag Tiercé Ladbroke SA (sag C-231/07) og Derby SA (sag C-232/07)

Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 3-5.

Begrundelse

Det følger af henholdsvis momslovens § 4, stk.1 og momssystemdirektivets arti-kel 2, stk.1, litra a og c, at der skal betales afgift af ydelser, som leveres mod vederlag her i landet. Dette gælder eksempelvis for almindelige administrationsydelser.

Af de beskrevne faktiske forhold fremgår det, at Spørger har et betydeligt salg af Gavekortprodukt 1 og Gavekortprodukt 2, ligesom foreningen håndterer forskellige bookingaftaler med samarbejdspartnere og driver det fælles bonusprogram. Som vederlag herfor modtager Spørger provision af varierende størrelse.

Det oplyses, at Spørger opnår en provision i forbindelse med driften af Bonus-programmet, udtrykt ved forskellen mellem indbetalingerne og udbetalingerne af point (tilbagebetalingsgraden). Anvendes de opsparede point til friydelser, opnår Spørger en provision på xx %, som fratrækkes ved afregningen til tjenesteyderen. I alle andre tilfælde opnås en provision på xy %, idet tilbagebetalings-graden for andre ydelser, gavekortprodukter eller køb i bonusshoppen udgør xy % som følge af, at de pågældende varer/ydelser indløses med xz point.

Med baggrund i de faktuelle oplysninger og det heri beskrevne Bonus-program finder SKAT ikke, at driften af det omhandlede Bonus-program, kan kvalificeres som en momsfritagen formidlingsydelse i relation til momsfritagne finansielle transaktioner jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c.

Det er SKATs opfattelse, at Spørger ved varetagelsen af driften af det omhandlede Bonus-program, herunder udarbejdelse af afregninger til medlemmerne, leverer en almindelig momspligtig administrationsydelse til medlemmerne. Vederlaget herfor, i form af provision er således momspligtigt jf. momslovens § 4, stk.1.

SKAT bemærker i øvrigt, at EU-Domstolens i sag Tiercé Ladbroke SA (sag C-231/07) og Derby SA (sag C-232/07) har påpeget, at en tobaksforhandlers indsamling af spilleindsatser ikke kan være en momsfritagen finansiel transaktion. Tobaksforhandleren varetog opgaven i egenskab af agent. Domstolen henviste til, at formålet med fritagelsen for anbringelse af midler og for betalingstransaktioner er forbundet med vanskelighederne med at opgøre momsgrundlaget og det momsbeløb, som kan fradrages, samt at undgå fordyrelse af forbrugerkreditter. Ifølge domstolen er det åbenbart, at disse vanskeligheder ikke gør sig gældende med hensyn til tobaksforhandlernes vederlag i form af kommission.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 11 besvares med Nej.

Spørgsmål 12

Det ønskes bekræftet, at der ikke skal afregnes moms ved udstedelse af Gavekortprodukt 1 betalt med point i henhold til Bonus-programmet.

Lovgrundlag

Momsloven

§ 4, stk.1, og 23. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Momssystemdirektivet (Rådets direktiv 2006/112/EF)

Artikel 2, 63 og 65. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Praksis

EU-Domstolens afgørelse i sag C-419/02, BUPA Hospitals

Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

SKM2006.505.SR

Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Den juridiske vejledning 2014-2, afsnit D.A.7.2.5 Modifikation: Forudbetalings-tidspunktet ML § 23, stk. 3

Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Begrundelse

Det følger af henholdsvis momslovens § 4, stk.1 og momssystemdirektivets artikel 2, stk.1, litra c, at der skal betales afgift af ydelser, som leveres mod vederlag her i landet.

Afgiftspligten indtræder på leveringstidspunktet jf. henholdsvis momslovens § 23, stk. 1 og momssystemdirektivets artikel 63. Finder betalingen sted inden leveringen, anses betalingstidspunktet for, at være leveringstidspunktet jf. momslovens § 23, stk. 3 og momssystemdirektivets artikel 65.

I lighed med, hvad der gør sig gældende ved besvarelse af spørgsmål 1 og 2 finder SKAT ikke ved besvarelse af nærværende spørgsmål, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser afgiftspligtens indtræden, er kendte på tidspunktet, hvor point indløses til et Gavekortprodukt 1.

Der henvises til SKATs begrundelse under spørgsmål 1 og 2.

Under de i sagen konkrete omstændigheder, er det således SKATs opfattelse, at indløsning af opsparede point til et Gavekortprodukt 1, ikke kan anses for, at være en levering af en ydelse, der udløser afgiftspligt i henhold til momslovens § 23, stk. 1 eller stk. 3.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 12 besvares med Ja.

Spørgsmål 13

Det ønskes bekræftet, at salg af varer i den af Spørger drevne bonusshop er momspligtigt.

Lovgrundlag

Momsloven

§ 4., stk.1. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Praksis

EU-Domstolens afgørelse i de forenede sager C-53/09 og C-55/09, Loyalty Ma-nagement UK Ltd og Baxi Group Ltd.

Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 8.

Begrundelse

Det følger af henholdsvis momslovens § 4, stk.1 og momssystemdirektivets arti-kel 2, stk.1, litra a og c, at der skal betales afgift af ydelser, som leveres mod vederlag her i landet.

I henhold til EU-Domstolens afgørelse i de forenede sager C-53/09 og C-55/09, Loyalty Management UK Ltd og Baxi Group Ltd, præmis 23 og 24 (omhandlende sag C-55/09, Baxi), agerer en virksomhed både som administrator af et loyalitetsprogram og som såkaldt indløsende selskab, i de tilfælde hvor virksomheden administrerer et pointprogram og samtidig indkøber og leverer præmiegoder til kunder mod indløsning af loyalitetspoint. Modydelsen består i betaling fra de virksomheder, som er tilmeldt loyalitetsprogrammet som sponsorer (af point).

Af de faktiske oplysninger i nærværende sag fremgår det, at en Bonus-kunde kan anvende opsparede point i Bonus-programmets online bonusshop. Point-shoppen drives af Spørger. I bonusshoppen kan købes en række varer.

Anvendes pointene til køb af varer i bonusshoppen, indtægtsføres salget hos Spørger.

Det er SKAT opfattelse, at forholdene i sag C-55/09, Baxi, præmis 23 og 24, er sammenlignelige med forholdene i nærværende sag for så vidt angår levering af varer fra den af Spørger drevne bonusshop. Med baggrund i de faktuelle oplysninger finder SKAT således, at Spørger som indløsende selskab leverer momspligtige varer til kunder mod et vederlag, betalt af 3.mand (medlemmerne).

Det er således SKATs opfattelse, at salg af varer fra bonusshoppen er en momspligtig levering mod vederlag jf. momslovens § 4, stk.1.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 13 besvares med Ja.

Spørgsmål 14

Det ønskes bekræftet, at spørger har fradrag for moms ved køb af varer til den pågældende bonusshop.

Lovgrundlag

Momsloven

Fuld fradragsret

§37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

2) den afgift, som efter § 11 påhviler varer, der er erhvervet fra et andet EU-land,

3) den afgift, som efter § 12 påhviler varer, som virksomheden har indført fra steder uden for EU, jf. dog § 69, stk. 2,

4) afgiften af ydelser, som virksomheden er betalingspligtig for efter § 46, stk. 1, nr. 3 og 6,

5) den afgift, der skal betales efter §§ 6 og 7.(...)

Momslovens § 37 har baggrund i artikel 168 i momssystemdirektivet (direktiv 2006/112 EF.

Momssystemdirektivet (direktiv 2006/112 EF).

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person

b) den moms, som skal betales for transaktioner, der sidestilles med levering af varer og ydelser i henhold til artikel 18, litra a), og artikel 27

c) den moms, som skal betales for erhvervelser af varer inden for Fællesskabet i henhold til artikel 2, stk. 1, litra b), nr. i)

d) den moms, som skal betales for transaktioner, der sidestilles med erhvervelse af varer inden for Fællesskabet i henhold til artikel 21 og 22

e) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for indførte varer.

Begrundelse

Ved besvarelsen lægges det til grund, at Spørgers levering af goder fra bonusshoppen er en fuldt ud momspligtig transaktion. Der henvises til punktet " SKATs indstilling og begrundelse", spørgsmål 13.

I forbindelse med driften af Bonus-programmet driver Spørger en online bonusshop, hvor kunder kan indløse opsparede point. I bonusshoppen kan point indløses til en række varer. Salget indtægtsføres hos Spørger.

Det følger af momslovens § 37, stk.1, at en momsregistreret virksomhed har fradrag for den købsmoms som vedrører indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13.

SKAT finder med baggrund heri, at spørger har fradrag for købsmoms ved indkøb af varer med henblik på salg i den pågældende bonusshop.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 14 besvares med Ja.

Spørgsmål 15

Det ønskes bekræftet, at den af Spørger opnåede provision ved indløsning af Gavekortprodukt 1/Gavekortprodukt 2 er momspligtig.

Momsloven

§ 4, stk.1. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

§ 13, stk. 1, nr. 11. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 3 og 5.

Momssystemdirektivet (Rådets direktiv 2006/112/EF)

Artikel 2. Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1 og 2.

Praksis

EU-Domstolens kendelse i sag Tiercé Ladbroke SA (sag C-231/07) og Derby SA (sag C-232/07)

Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 3-5.

Begrundelse

Det lægges til grund, at spørgsmål 11 besvares med Nej.

Det følger af henholdsvis momslovens § 4, stk.1 og momssystemdirektivets artikel 2, stk.1, litra c, at der skal betales afgift af ydelser, som leveres mod vederlag her i landet. Dette gælder eksempelvis for almindelige administrationsydelser.

Af de beskrevne faktiske forhold fremgår det, at Spørger i forbindelse med salg og indløsning af Gavekortprodukt 1 og Gavekortprodukt 2 udfører en række håndteringsmæssige opgaver.

Det oplyses, at Spørger opnår en provision i forbindelse med denne håndtering udtrykt ved forskellen mellem Gavekortprodukt 1/Gavekortprodukt 2 pålydende værdi og afregningen overfor medlemmet.

Spørger oplyser endvidere, at provisionen/situationen i relation til spørgers håndtering af Gavekortprodukt 1/Gavekortprodukt 2 er fuldt ud sammenlignelig med den provision som Spørger modtager i relation til håndteringen af bonus-programmet som beskrevet under spørgsmål 11.

Med baggrund i de faktuelle oplysninger finder SKAT ikke, at håndteringen af Gavekortprodukter kan kvalificeres som en momsfritagen formidlingsydelse i relation til momsfritagne finansielle transaktioner jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c.

Derimod er det SKATs opfattelse, at den af Spørger tilbageholdte provision er udtryk for vederlag for en almindelig momspligtig administrationsydelse. Provisionen er således momspligtigt jf. momslovens § 4, stk.1.

SKAT bemærker i øvrigt, at EU-Domstolens i sag Tiercé Ladbroke SA (sag C-231/07) og Derby SA (sag C-232/07) har påpeget, at en tobaksforhandlers ind-samling af spilleindsatser ikke kan være en momsfritagen finansiel transaktion. Tobaksforhandleren varetog opgaven i egenskab af agent. Domstolen henviste til, at formålet med fritagelsen for anbringelse af midler og for betalingstransaktioner er forbundet med vanskelighederne med at opgøre momsgrundlaget og det momsbeløb, som kan fradrages, samt at undgå fordyrelse af forbrugerkreditter. Ifølge domstolen er det åbenbart, at disse vanskeligheder ikke gør sig gældende med hensyn til tobaksforhandlernes vederlag i form af kommission.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 15 besvares med Ja.

Spørgsmål 16

Det ønskes bekræftet, at Spørger har fradrag for momsen af forhandlerprovisio-nen jf. spørgsmål 3-6.

Lovgivning

Momsloven

§ 4, stk.1. "Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 1og 2."

§ 37. "Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 14."

Momssystemdirektivet (direktiv 2006/112 EF)

Artikel 168. "Se SKATs indstilling og begrundelse, spørgsmål 14."

Begrundelse

Det lægges til grund, at spørgsmål 3-6 besvares med Nej. Det lægges endvidere til grund, at spørgsmål 15 besvares med Ja.

Det følger af momslovens § 37, at momsregistrerede virksomheder har fradrag for moms af indkøb m.v. af varer og ydelser, der leveres til virksomheden og som udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet.

Af de faktiske oplysninger fremgår det, at Spørger udsteder Gavekortprodukter og udfører en række håndteringsmæssige opgaver i forbindelse hermed. På baggrund heraf modtager Spørger vederlag i form af provision. Jf. spørgsmål 15 er det SKATs opfattelse, at denne provision er momspligtig jf. momslovens § 4. stk.1.

I forbindelse med formidling af salg af Spørgers Gavekortprodukter modtager en række forhandlere provision. SKAT er jf. spørgsmål 3-6, af den opfattelse, at denne provision er momspligtig jf. momslovens § 4, stk.1.

På baggrund af de faktiske oplysninger finder SKAT, at forhandlernes formidlingsydelse kan henføres til Spørgers momspligtige aktiviteter i forbindelse med håndtering af Gavekortprodukter. SKAT er således af den opfattelse, at Spørger har momsfradragsret for købsmoms i relation til denne formidlingsprovision jf. momslovens § 37, stk. 1.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 16 besvares med Ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse