Dokumentets metadata

Beskatning af bonus i optjeningsåret eller i udbetalingsåret

Et engros-selskab havde hidtil fulgt det princip skattemæssigt at indtægtsføre leverandørbonus i udbetalingsåret. Skattemyndighederne ændrede i det påklagede indkomstår ansættelsen, idet bonus rettelig skulle indtægtsføres i optjeningsåret. Retten fandt, under henvisning til principperne for korrekt indkomstansættelse, at indtægten samtidig skulle fratrækkes fejlagtigt indtægtsført udbetalt bonus.

Klagen skyldes, at skatteforvaltningen har anset bonus for skattepligtig i optjeningsåret og ikke i udbetalingsåret.

Landsskatterettens afgørelse

Skatteforvaltningen har forhøjet den

skattepligtige indkomst med 1.345.591 kr.,

da bonus skal beskattes i optjeningsåret.

Landsskatteretten nedsætter skatteforvaltningens afgørelse med 1.456.772 kr.

Sagens oplysninger

A A/S (herefter selskabet) driver engroshandel med træ, trælastvirksomhed samt handel med byggematerialer.

Selskabet har kalenderåret som regnskabsår og indtægtsfører regnskabsmæssigt leverandørbonus i optjeningsåret, det vil sige i det år, hvor de varekøb er foretaget, som har udløst bonus. Derimod har selskabet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst hidtil fulgt det princip, at leverandørbonus først indtægtsføres det efterfølgende år, hvor den erhvervede bonus opgøres endeligt og udbetales.

Skatteforvaltningen var i 1992 af den opfattelse, at det af selskabet anvendte princip om skattemæssig indtægtsførsel af bonus i udbetalingsåret ikke var korrekt. Skatteforvaltningen valgte dengang at forelægge spørgsmålet for Told- og Skatteregionen og Told- og Skattestyrelsen, der fandt, at selskabet kunne fortsætte med at anvende princippet om beskatning af bonus i udbetalingsåret.

På baggrund af kontroloplysninger fra ToldSkat Selskabsrevisionen vedrørende bonus og leverandørgebyr udbetalt gennem B A/S, har skatteforvaltningen, i forbindelse med en partiel revision af selskabet for indkomståret 2001, foretaget et principskifte, således at leverandørbonus med virkning fra og med indkomståret 2001 skal beskattes i optjeningsåret.

Det fremgår af kontroloplysningerne, at ”det er Selskabsrevisionens vurdering, at bonus og leverandørgebyr udbetalt gennem B A/S skal medregnes i modtagernes indkomstopgørelse i optjeningsåret. Optjeningsåret er retserhvervelsestidspunktet for modtageren af bonusen og leverandørgebyret, medens det efterfølgende år er forfalds- og udbetalingstidspunktet. Bonusmodtager med kalenderåret skal således medregne optjent, men ikke modtaget bonus ultimo året. Det gælder den del af den optjente bonus og leverandørgebyrer der udbetales efter regnskabsårets afslutning. Bonus og leverandørgebyrer bliver afsat som skyldig beløb i B’s årsregnskab, og således fratrukket ved beregning af den skattemæssige nettoformue i ”forpligtelsesåret”, der svarer til modtagerens optjeningsår.”

I forbindelse med den partielle revision for indkomståret 2001 rettede skatteforvaltningen den 4. juni 2003 henvendelse til ToldSkat samt ToldSkat Selskabsrevisionen for en tilkendegivelse af, hvorledes man syntes foreliggende sag skulle afgøres. Selskabsrevisionen anførte hertil, at de fortsat er af den opfattelse, at bonussen skal beskattes i optjeningsåret og ikke i udbetalingsåret, jf. Landsskatterettens kendelse af 3. marts 2003, men at det ikke kan afvises, at selskabet vil kunne støtte ret på den tidligere tilkendegivelse i 1992. Selskabsrevisionen mente, at dette må bero på en konkret vurdering. Endvidere anførte Selskabsrevisionen, at der i overensstemmelse med Landsskatterettens kendelse, ikke skal ske primo- og ultimoregulering tilbage til indkomståret 1997 som selskabets repræsentant har anført.

Skatteforvaltningens afgørelse

Skatteforvaltningen har anført, at henset til ToldSkat Selskabsrevisionens udtalelse samt Landsskatterettens afgørelse af 3. marts 2003 er det skatteforvaltningens opfattelse, at bonus skal beskattes i optjeningsåret og ikke først i udbetalingsåret, jf. statsskattelovens § 4. Selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2001 er derfor forhøjet med den i året optjente bonus eller med 1.345.591 kr.

Skatteforvaltningen har endvidere anført, at selskabet ikke kan støtte ret på den tidligere tilkendegivelse i 1992 vedrørende samme spørgsmål. Der er herved henset til vejledningen 2003 om processuelle regler på Told & Skats område, afsnit C 3.

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at den skattepligtige indkomst for indkomståret 2001 nedsættes med 1.456.772 kr., idet den i indkomståret 2000 optjente leverandørbonus på 1.456.772 kr. ikke er skattepligtig i indkomståret 2001. Da selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2001 ikke er blevet nedsat med den selvangivne bonus, som er optjent i indkomståret 2000 på 1.456.772 kr., så er selskabet i indkomståret 2001 blevet beskattet af bonus hidrørende fra 2 år.

Repræsentanten har endvidere anført, at der ikke er uenighed om, at bonus skal beskattes i optjeningsåret. Repræsentantens opfattelse er imidlertid, at selskabet skal nedsættes med den selvangivne bonus, som er optjent i indkomståret 2000, da denne bonus rettelig skal indtægtsføres i indkomståret 2000. Det er endvidere repræsentantens opfattelse, at der ikke er taget stilling til dette forhold i Landsskatterettens kendelse, hvorfor skatteforvaltningen ikke kan henvise til kendelsen som begrundelse herfor.

Repræsentanten har anført, at der ifølge statsskattelovens § 4 gælder det helt grundlæggende princip, at den skattepligtige indkomst består af den skattepligtiges samlede årsindtægter. Når skatteforvaltningen har statueret, at bonus skal beskattes i optjeningsåret, så følger det af princippet om indkomstårets ukrænkelighed, at det kun er den bonus, der er optjent i det pågældende år, der skal medtages ved indkomstopgørelsen for det pågældende år. Det er således helt udelukket, at den bonus, der er optjent i indkomståret 2001 først medtages ved indkomstopgørelsen for indkomståret 2002, ligesom det er udelukket, at den medtages ved indkomstopgørelsen for indkomståret 2000.

Når skatteforvaltningen gennemtrumfer et principskifte, så har de ikke en udvidet adgang til at placere en indtægt i et forkert år. Når et principskifte gennemføres, så skal der også for overgangsåret foretages en korrekt indkomstansættelse. Dette betyder i den foreliggende sag, at de selvangivne bonusbeløb skal tilbageføres og beskattes i indkomståret 2000, idet der kun derved fremkommer en korrekt indkomstopgørelse for overgangsåret 2001.

At princippet om en korrekt indkomstopgørelse også gælder for overgangsåret fremgår bl.a. af praksis vedrørende regulering af varelagre og igangværende arbejde, hvor skattemyndighederne har fastholdt, at der skal ske regulering af både primoværdien og ultimoværdien, uanset om dette på baggrund af forældelsesreglerne medfører dobbelt fradrag eller dobbelt beskatning. Baggrunden for skattemyndighedernes opfattelse er, at kun ved også at regulere primoværdien fremkommer der en korrekt indkomstansættelse for det pågældende år. Denne praksis fremgår af TfS 1999.474, TfS 2001.849 og TfS 2002.522.

Skatteforvaltningens indkomstkorrektion vedrørende beskatningstidspunktet for bonus er udtryk for, at indkomstansættelserne hidtil har været opgjort fejlagtigt på dette punkt. Principielt er der derfor ingen forskel på de ovenfor nævnte sager om regulering af varelagre og igangværende arbejder og den foreliggende sag, idet det afgørende i alle sagerne er, at indkomstkorrektionen skal foretages på en sådan måde, at indkomstansættelserne kommer til at fremstå, som om de aldrig har været opgjort fejlagtigt. Dette vil kun være tilfældet, hvis indkomstansættelsen nedsættes med den i indkomståret 2000 optjente bonus.

Det forhold at skatteforvaltningen ændrede princip betyder efter repræsentantens opfattelse, at der vil være et år, hvor selskabet ikke bliver beskattet af bonus, afhængig af, hvor mange år der reguleres tilbage, men det er i strid med alle regler og praksis at beskatte selskabet for to års bonus samtidig.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, udtaler:

Efter praksis medregnes en indtægt til den skattepligtige indkomst efter statsskattelovens § 4, når der er erhvervet en endelig og ubetinget ret til ydelsen.

Skatteforvaltningen har foretaget principskifte i indkomståret 2001, hvorefter leverandørbonus skal beskattes i optjeningsåret og ikke som hidtil foretaget af selskabet i udbetalingsåret. Dette følger princippet om, at indtægten skal medregnes, når der er erhvervet en endelig og ubetinget ret til ydelsen.

Under henvisning til principperne for korrekt indkomstansættelse skal selskabet ikke beskattes af bonus hidrørende fra såvel 2000 som 2001 i samme indkomstår. At der er indtrådt forældelse for nogle indkomstår, og at selskabet dermed undgår beskatning af bonus for et indkomstår, ændrer ikke ved dette princip. Der henvises i den forbindelse til afgørelser vedrørende A.m.b.A. og varelagre, hvoraf det fremgår, at der skal foretages primo- og ultimoregulering, således at der sker en korrekt opgørelse af skatteansættelsen for indkomståret.

To voterende udtaler:

Skatteforvaltningen har foretaget principskifte vedrørende selskabets indtægtsførelse af bonus m.v., således at bonus m.v., der er optjent i indkomståret 2001 og i de følgende indkomstår, skal indtægtsføres i optjeningsåret. Dette indebærer, at klageren i indkomståret 2001 skal indtægtsføre bonus m.v. for et beløb på 1.345.591 kr., som er indtjent i 2001.

Skatteforvaltningens beslutning om principskifte har imidlertid alene betydning for, hvorledes selskabet skal indtægtsføre bonus m.v. optjent i indkomståret 2001 og i de følgende år, men har ingen betydning for, hvorledes selskabet skal indtægtsføre bonus m.v., som er optjent i de tidligere indkomstår. Efter det princip, som selskabet fulgte ved indtægtsførelsen af bonus m.v. i indkomståret 2000 og de tidligere indkomstår, skete indtægtsførelsen af disse indtægter ikke i det indkomstår, hvor optjeningen skete, men i det følgende indkomstår, hvor der skete udbetaling. Da skatteforvaltningens beslutning om principskifte med hensyn til selskabets indtægtsførelse af bonus m.v. som anført ikke omfatter indkomståret 2000, skal der yderligere i indkomståret 2001 indtægtsføres den bonus m.v. på 1.456.772 kr., som blev optjent i indkomståret 2000, men som efter selskabets princip for indtægtsførelse i dette år først skulle beskattes i indkomståret 2001. Det følger af det anførte, at selskabet for indkomståret 2001 skal indtægtsføre bonus m.v. for i alt 2.802.363 kr.

Det bemærkes, at Landsskatterettens praksis i sager om principskifte vedrørende opgørelse af primoværdier og ultimoværdier, hvor primoværdien i et indkomstår skal svare til ultimoværdien i det foregående indkomstår, er uden betydning for afgørelsen af denne sag, da opgørelsen af indkomster af den aktuelle beskaffenhed foretages isoleret indkomstår for indkomstår.

I henhold til skattestyrelseslovens § 20, stk. 5, er retsformandens stemme afgørende ved stemmelighed. Der afsiges kendelse i overensstemmelse med retsformandens afgørelse.